Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 2 февраля 2011 г. N 07АП-7160/2010.

Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 2 февраля 2011 г. N 07АП-7160/2010

г. Томск

Дело N 07АП - 7160/10

"02" февраля 2011 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 26.01.2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 02.02.2011 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего М.Х. Музыкантовой,

судей: Л.И. Ждановой, С.Н. Хайкиной,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Шкляр Т.Г.,

помощником судьи Васильевой ,С.В. с использованием средств аудиозаписи

при участии в заседании:

от заявителя: Калкатинже С.Я. по доверенности от 01.03.2010г.,

от ответчика: Хозин Ю.С. по доверенности N 12 от 13.01.2011г.,

Буревская И.Ф. по доверенности N 14 от 14.01.2011г.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Новосибирска

на решение Арбитражного суда Новосибирской области

от 18.10.2010г. по делу N А45-10322/2010 (судья Булахова Е.И.)

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Русская сеть магазинов"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Новосибирска

о признании решения частично недействительным,

УСТАНОВИЛ

Общество с ограниченной ответственностью "Русская сеть магазинов" ИНН 5401196952 (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее -АПК РФ) , к Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Новосибирска (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 80 от 03.02.2010г. в части начисления налога на прибыль за 2006 год в сумме 284 197 рублей, за 2008 год в сумме 7 416 000 рублей, налога на добавленную стоимость за 2006 год в сумме 213 147,54 рублей, за 2008 год в сумме 5 562 000 рублей, соответствующих сумм пеней и штрафных санкций, предусмотренных статьей 122 Налогового кодекса РФ, начисления пени по налогу на доходы физических лиц в части не удержанных сумм налога на доходы физических лиц в размере 5 530 559 рублей и штрафных санкций, предусмотренных статьей 123 Налогового кодекса РФ в сумме 1 106 112 рублей.

Решением Арбитражного суда Новосибирской области от 18.10.2010г. по делу N А45-10322/2010 заявленное Обществом требование удовлетворено, признано недействительным решение Инспекции в части привлечения ООО "Русская сеть магазинов" к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ в сумме

1 106 112 рублей; в части начисления соответствующих сумму пеней на сумму НДФЛ в размере 5 530 559 рублей; в части начисления налога на прибыль за 2006 год в сумме 284 197 рублей, за 2008 год в сумме 7416000 рублей; начисления соответствующих сумм пеней по налогу на прибыль за 2006 и 2008 годы; в части начислении налога на добавленную стоимость за 2006 год в размере 213147 рублей 54 копейки, за 2008 год в сумме 5 562 000 рублей; начисления соответствующих сумм пеней по налогу на добавленную стоимость за 2006 и 2008 годы; в части привлечения к налоговой ответственности по статье 122 по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость в суммах, соответствующих суммам начисленных налогов, как не соответствующее требованиям налогового законодательства. Суд обязал Инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Инспекция обратилась с апелляционной жалобой в Седьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований Общества.

В обоснование жалобы апеллянт указывает, судом неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, судом нарушены нормы материального и процессуального права.

Подробно доводы подателя жалобы изложены в апелляционной жалобе.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу возражает против ее удовлетворения, считает доводы жалобы необоснованными, а решение суда - принятым в соответствии с действующим законодательством, выводы которого соответствуют материалам дела.

Подробно доводы ООО "Русская сеть магазинов" изложены в отзыве на апелляционную жалобу.

В судебном заседании представители налогового органа поддержали доводы апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям, настаивали на ее удовлетворении.

В свою очередь, представитель Общества возражал против доводов апелляционной жалобы, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения по основаниям, изложенным в отзыве.

Законность и обоснованность судебного акта арбитражного суда первой инстанции проверена Седьмым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 АПК РФ, в полном объеме в пределах доводов, изложенных в апелляционной жалобе.

Заслушав пояснения представителей Инспекции и Общества, исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции считает, что оснований для отмены решения суда первой инстанции не имеется.

Как следует из материалов дела, в период с 01.09.2009г. по 23.12.2009г. должностными лицами Инспекции проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Русская сеть магазинов" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2006г. по 31.12.2008г.; по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2006г. по 31.08.2009г., результаты которой зафиксированы в акте.

Рассмотрев акт выездной налоговой проверки и письменные возражения на него ООО "Русская сеть магазинов", начальником Инспекции принято решение от 03.02.2010г. N 80 о привлечении заявителя к налоговой ответственности по статьям 122 и 123 Налогового кодекса РФ по налогу на прибыль, по НДС и по НДФЛ.

Указанным решением Обществу также предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость, пени по налогу на добавленную стоимость, недоимку по налогу на прибыль, пени по налогу на прибыль, пени по налогу на доходы физических лиц.

Не согласившись с решением налогового органа N 80 от 03.02.2010г. в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ в сумме 1 106 112 рублей; в части начисления соответствующих сумму пеней на сумму НДФЛ в размере 5 530 559 рублей; в части начисления налога на прибыль за 2006 год в сумме 284 197 рублей, за 2008 год в сумме 7 416 000 рублей; начисления соответствующих сумм пеней по налогу на прибыль за 2006 и 2008 годы; в части начислении НДС за 2006 год в размере 213 147,54 рублей, за 2008 год в сумме 5 562 000 рублей; начисления соответствующих сумм пеней по налогу на добавленную стоимость за 2006 и 2008 годы; в части привлечения к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса РФ по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость в суммах, соответствующих суммам начисленных налогов, заявитель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании решения налогового органа недействительным в указанной части.

Удовлетворяя заявленные Обществом требования, суд первой инстанции принял по существу правильное решение, при этом выводы суда первой инстанции соответствуют фактическим обстоятельствам дела и основаны на правильном применении норм действующего законодательства.

Суд апелляционной инстанции поддерживает выводы суда первой инстанции, отклоняя доводы апелляционной жалобы, при этом исходит из следующего.

Основанием доначисления налога на прибыль и НДС послужил вывод налогового органа о том, что услуги по продвижению товаров, оказанные ООО "Креатив" и ООО "Спектр" относятся к услугам в розничной торговле, переведенной на уплату ЕНВД и не относятся к расходам, уменьшающим сумму доходов при общей системе налогообложения.

Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, под которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации и произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В соответствии с положениями главы 21 Налогового кодекса РФ расчет налога на добавленную стоимость, подлежащего внесению в бюджет по итогам налогового периода, осуществляется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных бухгалтерского учета и счетов-фактур.

Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную по правилам статьи 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса РФ производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, и документов, подтверждающих уплату сумм налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к возмещению. Пункты 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ устанавливают обязательные для оформления счетов-фактур требования, несоблюдение которых является основанием для отказа в предоставлении вычета по налогу на добавленную стоимость.

В порядке статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами (первичными учетными документами), которые должны содержать достоверные и непротиворечивые сведения.

Из анализа указанных норм права следует, что для применения налоговых вычетов, при условии, что товары (работы, услуги) приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ, необходимо одновременно соблюдение следующих условий: наличие счета-фактуры с выделенной суммой налога, предъявленной налогоплательщику и принятие на учет товара (работ, услуг).

Сам факт наличия у налогоплательщика документов, указанных в статье 172 Налогового кодекса РФ, без надлежащей проверки достоверности содержащихся в них сведений не является достаточным основанием для возмещения налога на добавленную стоимость.

Перечисленные в статье 172 Налогового кодекса РФ документы в совокупности должны достоверно подтверждать реальность операций и иные обстоятельства, с которыми Налоговый кодекс связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет по НДС.

Следовательно, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного статьей 169 Налогового Кодекса РФ, счета-фактуры не могут служить основанием для применения налогового вычета.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, между Обществом и ООО "Креатив" в 2006 году заключен договор на оказание услуг по продвижению товаров без номера от 01.03.2006г., в соответствии с условиями которого, ООО "Русская сеть магазинов" (заказчик) поручило ООО "Креатив" (исполнитель) оказывать услуги, направленные на привлечение внимания к товарам, реализуемым заказчиком в розничной торговой сети (универсамы, супермаркеты и т.п.).

В 2008 году аналогичный договор без номера от 10.01.2008г. заключен между Обществом и ООО "Спектр".

Во исполнение указанных договоров заявителю оказаны услуги в 2006 году на сумму 1 184 153 рубля (без НДС), НДС - 213 147 рублей, в 2008 году на 30 900 000 рублей (без НДС), НДС - 5 775 147 рублей.

В ходе проверочных мероприятий налоговым органом установлено, что ООО "Русская сеть магазинов" применяет систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в части розничной торговли, осуществляемой через магазины, с площадью торгового зала до 150 кв. м. Договорами от 01.03.2006г. и от 10.01.2008г. заключенными ООО "Русская сеть магазинов" (заказчик) с ООО "Креатив" и ООО "Спектр" (исполнители), установлена обязанность Исполнителя оказывать услуги направленные на привлечение внимания к товарам, реализуемым Заказчиком в розничной торговой сети (универсамов, супермаркетов и т.п.) своего региона. Услуги включают в себя, но не ограничиваются ими: выкладка продукции в магазинах (универсамах, супермаркетах и т.п.) розничной торговой сети Заказчика; распространение информационно-рекламных материалов среди покупателей магазинов (универсамах, супермаркетах и т.п.) розничной торговой сети Заказчика; размещение в выпускаемых Исполнителем информационно-рекламных материалах для покупателей торговой сети информации о товарах Заказчика и обеспечение распространения информационно-рекламных материалов среди потенциальных посетителей торговой сети.

В соответствии с договорами услуги осуществляются Исполнителем на основании и по мере поступления заданий Заказчика и при согласовании сторонами их условий оформляются в виде приложений к договору.

В связи с тем, что розничная торговля через магазины ООО "Русская сеть магазинов" переведена на уплату единого налога на вмененный доход, Инспекцией сделан вывод о том, что услуги по продвижению товаров оказанные ООО "Креатив" и ООО "Спектр" относятся к услугам в розничной торговле, переведенной на уплату ЕНВД и не относятся к расходам, уменьшающим сумму доходов при общей системе налогообложения, а суммы НДС по услугам, касающимся продвижения товаров, оказанным организациями ООО "Креатив" и ООО "Спектр", ООО "Русская сеть магазинов" неправомерно Обществом предъявлены к вычету в нарушение п.п. 3 пункта 2 , пункта 4 статьи 170, п.п. 1,2 статьи 171 Налогового кодекса РФ.

По мнению суда апелляционной инстанции, при вынесении оспариваемого решения налоговым органом не учтено следующее.

ООО "Русская сеть магазинов" в проверяемом периоде использовало обычную систему налогообложения и систему налогообложения ЕНВД. К обычной системе налогообложения относилась оптовая торговля продуктами питания, сдача помещений в аренду, услуги по продвижению товаров поставщиков, к системе ЕНВД относилась розничная торговля в магазинах сети.

В 2006-2008 г. ООО "Русская сеть магазинов" оказывало услуги по продвижению товаров своих поставщиков: ООО "Сенсация", ООО "Атила", ООО "Браво Премиум", ООО "Витта", ООО "ТД Гермес", ООО "Кристал Лефортово", ЗАО "Ликеро - водочный завод "Топаз". С указанными поставщиками ООО "Русская сеть магазинов" заключило договора на оказание услуг.

В связи с тем, что в штате ООО "Русская сеть магазинов" не имелось достаточного количества специалистов в области маркетинга и рекламы, способных организовать и должным образом контролировать продвижение товара поставщиков во всех торговых точках сети, Общество заключило договора возмездного оказания услуг с ООО "Креатив" и ООО "Спектр".

В условиях договоров, заключенных ООО "Русская сеть магазинов" с ООО "Креатив" и ООО "Спектр", указано, что предметом являются услуги по продвижению товаров именно организаций-поставщиков заказчика, а не самого заказчика (ООО "Русская сеть магазинов").

В ходе работы с ООО "Креатив" и ООО "Спектр" оформлялись необходимые документы: планы, перечни товара для продвижения, акты сдачи-приемки работ (услуг), отчеты и т.д., оформлялись счета-фактуры.

По факту выполнения услуг составлялись Акты сдачи-приемки оказанных услуг. В актах указывалась полнота выполнения услуг, их стоимость, период оказания. Оплата за оказанные услуги по продвижению товара проводилась после их оказания только безналичным расчетом на расчетный счет ООО "Русская сеть магазинов".

Согласно статье 346.27 Налогового кодекса РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе, за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Таким образом, в целях применения главы 26.3 Налогового кодекса РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи независимо от того, какой категории покупателей (физические или юридические лица) реализуются эти товары. Определяющим признаком договора розничной купли-продажи является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам: для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, или для использования этих товаров в целях ведения предпринимательской деятельности.

Согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93, утвержденному постановлением Госстандарта России от 06.08.93 N 17 (далее - ОКВЭД), выкладка товаров (код 5200120, 5200122, 5200123 и 5200263 ОКВЭД) относится к услугам по розничной торговле.

На основании выше изложенного, суд апелляционной инстанции находит обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что выкладка товара является составной частью процесса розничной торговли, но может осуществляться и как отдельный вид предпринимательской деятельности.

При этом Министерство Финансов России обращает внимание, что в случае оказания услуг по выкладке товаров на основе договоров организация должна уплачивать в отношении такой деятельности налоги в рамках общего режима налогообложения или в соответствии с упрощенной системой налогообложения.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, у ООО "Русская сеть магазинов", в свою очередь, заключены договоры об оказании услуг, предметом которых является выкладка продукции поставщиков в розничной сети.

Как установлено судом первой инстанции, выкладка товара не является рекламной информацией, в связи с чем расходы на оформление витрин в месте продажи с помощью рекламных материалов должны учитываться в целях налогообложения прибыли в полном объеме.

Согласно действующего законодательства, налогоплательщик вправе в целях налогообложения прибыли включить в состав расходов затраты на приобретение услуг по продвижению товаров. В качестве расходов признаются любые затраты налогоплательщика при условии, что они экономически обоснованны и документально подтверждены (пункт 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ).Экономически обоснованными признаются затраты, связанные с деятельностью, направленной на получение доходов.

Осуществляемые мероприятия по продвижению товаров позволяют представить потребителям реализуемый поставщиками товар в наиболее наглядной и внешне привлекательной для покупателя форме, выделить его среди товаров других производителей.

Доступность товара, привлекательность, наглядность его представления, удобное и выгодное расположение товара, постоянное его наличие в полном ассортименте способствуют популяризации товара среди потребителей, увеличению спроса на товар, что в свою очередь, приводит к росту оптовых закупок товара у поставщика и, как следствие, к увеличению доходов продавца (в данном случае Общества).

Таким образом, суд апелляционной инстанции находит обоснованными доводы Общества о том, что затраты на приобретение услуг по продвижению товаров являются экономически обоснованными.

Кроме того, указанные затраты обусловлены и практикой делового оборота, поскольку предоставление услуг, связанных с продвижением товара является распространенной практикой в сфере сетевой розничной торговли.

Как следует из дополнительных соглашений к договорам, исполнители ООО "Креатив" и ООО "Спектр" обязуются оказывать услуги по продвижению товаров именно организаций-поставщиков заказчика , а не самого заказчика ООО "Русская сеть магазинов".

Действия, оказываемые Обществу в качестве услуг по продвижению товаров, осуществлялись определенным способом, имеющим значение, прежде всего для поставщика, а именно: наглядность представления товара, выделение его среди других производителей, путем выкладки определенным способом на демонстрационных витринах, проведение всевозможных акций и розыгрышей, связанных с товаром поставщика.

Таким образом, из вышеизложенного следует, что круг потребителей в "розничной торговле" и круг потребителей в "продвижении товара (для третьих лиц)" различны. Продвижение товаров для третьих лиц принципиально изменяет круг потребителей этой услуги и означает, что услуга "продвижение товаров" является деятельностью, связанной с оказанием услуг для третьих лиц, а не деятельностью по реализации своих товаров в розницу непосредственному потребителю товара.

Учитывая выше изложенное, суд апелляционной инстанции поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что Услуги по продвижению товара, оказываемые, согласно заключенных договоров Обществом с поставщиками, способствует реализации товара конкретного производителя и правомерно включены ООО "Русская сеть магазинов" в состав доходов от реализации на основании пункта 1 статьи 249 Налогового кодекса РФ, так как должны облагаться налогом на прибыль. В связи с этим, затраты на приобретение услуг по продвижению товара понесенные Обществом, согласно договоров возмездного оказания услуг, заключенных с ООО "Креатив" и ООО "Спектр" правомерно включены в состав расходов в целях налогообложения прибыли, как экономически обоснованные, поскольку связаны с деятельностью, направленной на получение доходов. Данные расходы документально подтверждены в соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ, следовательно, как правильно указал суд первой инстанции, ООО "Русская сеть магазинов" обоснованно в части указанных расходов приняты к вычету предъявленные поставщиками суммы НДС.

Таким образом, расходы, понесенные ООО "Русская Сеть Магазинов", не относятся к деятельности, переведенной на ЕНВД, в связи с чем оспариваемое решение налогового органа в части начисления налога на прибыль за 2006 год в сумме 284 197 рублей, за 2008 год в сумме 7416000 рублей; начисления соответствующих сумм пеней по налогу на прибыль за 2006 и 2008 годы; в части начислении налога на добавленную стоимость за 2006 год в размере 213147 рублей 54 копейки, за 2008 год в сумме 5 562 000 рублей; начисления соответствующих сумм пеней по налогу на добавленную стоимость за 2006 и 2008 годы; в части привлечения к налоговой ответственности по статье 122 по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость, обоснованно признано судом первой инстанции неправомерным.

Кроме того, по итогам налоговой проверки Обществу начислены пени по налогу на доходы физических лиц в части не удержанных сумм налога на доходы физических лиц в размере 5 530 559 рублей и штрафных санкций, предусмотренных статьей 123 Налогового кодекса РФ в сумме 1 106 112 рублей.

В соответствии с положениями пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса РФ, объектом налогообложения признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса), а также по авторским договорам.

Статьями 209 и 210 Налогового кодекса РФ, объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Налогового кодекса РФ.

Согласно пункту 1 статьи 226 Налогового кодекса РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии со статьей 224 Налогового кодекса РФ, с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 Налогового кодекса РФ.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (пункт 4 статьи 226 Налогового кодекса РФ).

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, за период с 31.12.2007г. по 31.12.2008г. ООО "Русская сеть магазинов" предоставило своему работнику Насоленко В. М. нецелевые процентные займы. Проценты за пользование денежными средствами установлены в размере 2% годовых от суммы займа.

Согласно договорам займов б/н от 31.12.2007г., N 1 от 31.03.2008г., N 2 от 30.06.2008г., N 3 от 30.09.2008г., N 4 от 31.12.2008г. общая сумма займов составила 514 382 357,67 руб., проценты, начисленные организацией - 4 201 113,66 руб.

Возврат займов осуществлялся в течение 2008 г. через кассу организации путем внесения наличных денежных средств. Наличными через кассу внесено 195 583 472 руб. Оставшаяся часть займов в размере 323 000 000 руб. погашена 31.12.2008г. векселями, приобретенными Насоленко В.М., как частным лицом, у ООО "Форум". Одновременно с этим - 31.12.2008г., погашены проценты за пользование займами.

Сумма начисленного НДФЛ с дохода, полученного в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными средствами составила 5 661 059 рублей.

Таким образом, 31.12.2008г. налоговым агентом - ООО "Русская сеть магазинов" должен быть исчислен и удержан у налогоплательщика (Насоленко В.М.) НДФЛ в размере 5 661 059 рублей.

В соответствии с пунктом 5 статьи 226 Налогового кодекса РФ при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога.

Однако, последствий в виде специальной ответственности за неисполнение или несвоевременное исполнение указанной в пункте 5 статьи 226 Налогового кодекса РФ обязанности гл. 23 Кодекса не предусмотрено, а из пункта 9 статьи 226 Кодекса следует, что уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

В пункте 44 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что правонарушение, предусмотренное статьей 123 Налогового кодекса РФ, может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать соответствующую сумму у налогоплательщика, имея в виду, что удержание осуществляется из выплаченных налогоплательщику денежных средств.

Налоговые агенты обязаны перечислить только удержанный НДФЛ, если налоговый агент не является источником фактической выплаты, то исчисление и уплату налога в соответствии с гл. 23 Кодекса он не производит.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, налоговый агент (Общество) не имел возможности удержать и перечислить в бюджет НДФЛ в размере 5661059 рублей, т.к. доход Насоленко В.М. в виде заработной платы в 2008 году составил 300000 рублей.

Размер заработной платы подтверждается справкой по форме 2-НДФЛ, представленной в материалы дела налоговым органом.

Следовательно, как правильно указал суд первой инстанции, при таких обстоятельствах, налоговый агент имел возможность удержать у налогоплательщика НДФЛ в размере 130500 рублей. 300 000 руб. - 39 000 рублей /НДФЛ за 2008 год по ставке 13 %/ = 261 000 рублей.

По правилам пункта 4 статьи 226 Налогового кодекса РФ удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты. Пятьдесят процентов от суммы 261 000 рублей составит сумму 130 500 рублей. Именно указанная сумма является основой для привлечения налогового агента к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ и с этой суммы подлежали исчислению пени в порядке статьи 75 Налогового кодекса РФ за нарушение сроков перечисления налога в бюджет.

На основании изложенного оспариваемое решение Инспекции в части начисления соответствующих сумме НДФЛ 5 530 559 рублей, сумм пеней, судом первой инстанции обоснованно признано недействительным.

В целом доводы апелляционной жалобы основаны на неправильном толковании норм права, не опровергают выводы суда, положенные в основу принятого решения, и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

При изложенных обстоятельствах принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269. статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Новосибирской области от 18.10.2010г. по делу N А45-10322/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

М.Х. Музыкантова

Судьи

Л.И. Жданова С.Н. Хайкина