Уплата ЕНВД при осуществлении медицинской деятельности (И. Зернова, "Бюджетные учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2007 г.)

Уплата ЕНВД при осуществлении медицинской деятельности

Система налогообложения в виде ЕНВД в настоящее время широко применяется во многих регионах РФ. Она является обязательной для отдельных видов деятельности учреждений. В частности, к ним относится деятельность по оказанию медицинскими учреждениями платных ветеринарных услуг. Налоговый режим в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности вводится в действие нормативно-правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и может применяться наряду с общим и иным режимами налогообложения, предусмотренными законодательством РФ о налогах и сборах. Данная статья посвящена вопросам исчисления ЕНВД.

До 01.01.2006 полномочия по определению порядка введения в действие единого налога на территории соответствующего субъекта РФ, видов предпринимательской деятельности (согласно перечню, установленному п. 2 ст. 346.26 НК РФ), в отношении которых вводится уплата ЕНВД, а также значения корректирующего коэффициента базовой доходности К2, предусмотренного ст. 346.27 НК РФ, были возложены на законодательные органы государственной власти субъектов РФ.

Положения Налогового кодекса в части определения полномочий органов власти в части регулирования системы налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности изменились после выхода Федерального закона от 29.07.2004 N 95-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 95-ФЗ). Данным законом с 01.01.2006 полномочия по введению в действие системы налогообложения в виде ЕНВД на территории муниципальных образований, определению видов предпринимательской деятельности, подлежащих переводу на данную систему налогообложения, а также значений коэффициента К2 или его значений, учитывающих особенности ведения предпринимательской деятельности, переданы представительным органам муниципальных образований (ст. 2 Закона N 95-ФЗ).

Одним из видов предпринимательской деятельности учреждений здравоохранения, подлежащих обложению ЕНВД, является деятельность по оказанию ими платных ветеринарных услуг. Согласно ст. 346.27 НК РФ ветеринарные услуги - услуги, оплачиваемые физическими лицами и организациями по перечню услуг, предусмотренному нормативными правовыми актами Российской Федерации, а также Общероссийским классификатором *(1) услуг населению. При этом данной статьей не определено, как должны оплачиваться ветеринарные услуги - за наличный расчет или в безналичном порядке. Следовательно, их оплата может быть произведена и тем и другим способом.

Следует отметить, что в соответствии с Общероссийским классификатором к ветеринарным услугам относятся услуги под кодом 083100 "Лечение домашних животных в ветеринарных лечебницах и на дому", в том числе:

- 083101 "Клинический осмотр домашних животных и выдача ветеринарных сертификатов";

- 083102 "Диагностические исследования домашних животных";

- 083103 "Вакцинация домашних животных" и т.д.

Следовательно, деятельность учреждений здравоохранения по оказанию вышеупомянутых услуг может быть включена местными властями в перечень видов деятельности, согласно которому они будут вынуждены исчислить и уплатить ЕНВД.

ЕНВД и другие налоги

В соответствии с п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата учреждениями здравоохранения ЕНВД одновременно освобождает их от обязанности по уплате:

- налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом);

- налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом);

- единого социального налога (в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом);

- НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД).

Следовательно, уплата ЕНВД для учреждений здравоохранения заменяет вышеперечисленные налоги, но в то же время не освобождает их от уплаты других, не поименованных здесь, налогов.

Учреждения, осуществляющие наряду с деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с общим режимом налогообложения (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Это обязывает их вести раздельный учет результатов, имущества и обязательств по деятельности, облагаемой ЕНВД, и иным видам предпринимательской деятельности.

Объект налогообложения и налоговая база

Объектом налогообложения в случае применения налогового режима в виде ЕНВД является вмененный доход налогоплательщика (ст. 346.29 НК РФ). Налоговой базой для исчисления суммы ЕНВД признается величина вмененного дохода, которая определяется как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности. В свою очередь, базовая доходность - условная месячная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физического показателя, характеризующего определенный вид предпринимательской деятельности в различных сопоставимых условиях, которая используется для расчета величины вмененного дохода (ст. 346.27 НК РФ).

Таким образом, для расчета налоговой базы по ветеринарным услугам учреждение должно оперировать следующими показателями:

- количество работников (физический показатель), занятых в данном виде предпринимательской деятельности. Данный показатель представляет среднесписочную (среднюю) за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера;

- базовая доходность в месяц (в настоящее время она равна 7 500 руб. (п. 3 ст. 346.29 НК РФ)).

Базовая доходность корректируется (умножается) на коэффициенты K1 и К2.

Определение величины вмененного налога выразим формулой:

                        N = S x Кр х К1 x К2, где:

N - величина вмененного налога;

S - базовая доходность;

Кр - количество работников;

К1 - коэффициент-дефлятор, учитывающий изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в РФ в предшествующем периоде. Коэффициент-дефлятор определяется и подлежит официальному опубликованию в порядке, установленном Правительством РФ, и принимается на календарный год. Согласно Приказу Минэкономразвития и торговли РФ от 03.11.2006 N 359 "Об установлении коэффициента-дефлятора K1 на 2007 год" он равен 1,096.

Корректирующий коэффициент базовой доходности, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности - К2. Он определяется как произведение установленных нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга значений, учитывающих влияние на результат предпринимательской деятельности факторов, предусмотренных ст. 346.27 НК РФ.

Следует обратить внимание на еще одну особенность исчисления ЕНВД. До 01.01.2006 в Налоговом кодексе не содержалось положений о праве учреждений корректировать коэффициент К2 в зависимости от количества фактически отработанных дней в месяце. Однако Федеральным законом N 64-ФЗ*(2) был дополнен п. 6 ст. 346.29 НК РФ: в целях учета фактического периода времени осуществления предпринимательской деятельности значение корректирующего коэффициента К2, учитывающего влияние указанных факторов на результат предпринимательской деятельности, который определяется как отношение количества календарных дней ведения предпринимательской деятельности в течение календарного месяца налогового периода к количеству календарных дней в данном календарном месяце налогового периода.

Возникает вопрос, так как в форме налоговой декларации, утвержденной Приказом N 8н*(3), отсутствуют графы для отражения коэффициента, учитывающего фактический период ведения предпринимательской деятельности, какими должны быть данные расчеты для налоговых органов? В частных ответах Минфином были даны рекомендации. Так, в его Письме N 03-11-02/109 указано: поскольку учреждения в соответствии с п. 6 ст. 346.29 НК РФ вправе самостоятельно корректировать исчисленное ими единое значение коэффициента К2 на коэффициент, учитывающий фактический период ведения предпринимательской деятельности в течение налогового периода, расчеты, составленные в произвольной форме, учреждения вправе представить в налоговый орган по месту осуществления предпринимательской деятельности в качестве приложения к налоговой декларации по ЕНВД. При этом учреждениям для определения значения коэффициента, учитывающего фактический период ведения предпринимательской деятельности, рекомендовано использовать формулу:

     Кфп = ((Nвд1 / Nкд1) + (Nвд2 / Nкд2) + (Nвд3 / Nкд3)) / 3, где:

Кфп - значение коэффициента, учитывающего фактический период времени ведения предпринимательской деятельности в данном муниципальном образовании в течение налогового периода;

Nвд1, Nвд2, Nвд3 - количество календарных дней ведения предпринимательской деятельности в данном муниципальном образовании в каждом календарном месяце налогового периода;

Nкд1, Nкд2, Nкд3 - количество календарных дней в каждом календарном месяце налогового периода;

3 - количество календарных месяцев в налоговом периоде.

Для определения корректирующего коэффициента базовой доходности К2, учитываемого при исчислении налоговой базы по ЕНВД, применяют формулу:

                         К2нб = К2ез х Кфп, где:

К2нб - значение корректирующего коэффициента базовой доходности К2, учитываемое при исчислении налоговой базы по ЕНВД;

К2ез - единое значение корректирующего коэффициента базовой доходности К2, установленное нормативным правовым актом муниципального образования.

Пример 1.

Учреждение оказывает платные ветеринарные услуги. В I квартале 2007 г. данная деятельность осуществлялась 49 календ. дн., в том числе: в январе - 18, феврале - 10; марте - 21. Корректирующий коэффициент базовой доходности согласно нормативно-правовому акту муниципального образования установлен равным 0,8.

Рассчитаем значение коэффициента, учитывающего фактический период ведения предпринимательской деятельности, по вышеприведенной формуле:

Кфп = ((18 / 31) + (10 / 28) + (21 / 31)) / 3 = 0,538.

Следует обратить внимание на то, что значение корректирующего коэффициента округляется до третьего знака после запятой - на это указано в разд. 1 Приказа N 8н. Следовательно, корректирующий коэффициент К2 будет равен 0,436 (0,8 х 0,545).

Рассмотренная выше методика исчисления корректирующего коэффициента с учетом фактического периода ведения предпринимательской деятельности используется, когда определен круг работников, занимающихся деятельностью, переведенной на уплату ЕНВД. А что делать, если в течение рабочего времени одни и те же работники занимаются и бюджетной деятельностью, и оказанием платных ветеринарных услуг? Вправе ли учреждение в таком случае корректировать коэффициент К2? Обратимся к Письму от 17.08.2006 N 03-11-04/3/379, в котором Минфин указал, что корректировка коэффициента К2 в случае осуществления предпринимательской деятельности и деятельности, финансируемой из бюджета, одними и теми же работниками гл. 26.3 НК РФ не предусмотрена. Таким образом, при стечении таких обстоятельств корректирующий коэффициент К2 не может быть подвергнут изменению в зависимости от фактического периода ведения предпринимательской деятельности.

Расчет среднесписочной численности
при налоговом режиме в виде ЕНВД

Одним из показателей, используемых для исчисления ЕНВД, в учреждениях здравоохранения является численность работников. Причем берется среднесписочная численность работников, которая определяется согласно Порядку, утвержденному Постановлением Росстата N 50*(4). Средняя численность работников учреждения включает:

- среднесписочную численность работников;

- среднюю численность внешних совместителей;

- среднюю численность работников, выполняющих работы по договорам гражданско-правового характера.

Определение количества работников, занятых в деятельности по оказанию платных ветеринарных услуг, попадающих под обложение ЕНВД, вызывает много вопросов. Им следует уделить внимание, так как от правильного определения данного показателя во многом зависит исчисление ЕНВД.

Пунктом 84 Порядка установлено, что среднесписочная численность работников за месяц исчисляется путем суммирования списочной численности работников за каждый календарный день месяца, то есть с 1 по 30 или 31 число (в феврале - по 28 или 29 число), включая праздничные (нерабочие) и выходные дни, и деления полученной суммы на число календарных дней месяца. Численность работников списочного состава за выходной или праздничный (нерабочий) день принимается равной списочной численности работников за предшествующий рабочий день. При наличии двух или более выходных или праздничных (нерабочих) дней подряд численность работников списочного состава за каждый из этих дней принимается равной их численности за рабочий день, предшествовавший выходным и праздничным (нерабочим) дням.

Рассмотрим на примере расчет за месяц среднесписочной численности работников учреждения, работающего по графику пятидневной недели. Для этого воспользуемся данными, приведенными в таблице.

Пример 2.

Рассчитаем среднесписочную численность учреждения за февраль 2007 г. Данные представлены в таблице.

Числа месяца	Списочная численность	В том числе неподлежат включению в средне- списочную численность (п. 87.1 Порядка)	Подлежат включению в среднесписочную числен- ность (гр. 2 - гр. 3)
1	2	3	4
1	18	1	17
2	18	1	17
3 (суббота)	18	1	17
4 (воскресенье)	18	1	17
5	19	1	18
6	19	1	18
7	19	1	18
8	19	1	18
9	19	1	18
10 (суббота)	19	1	18
11 (воскресенье)	19	1	18
12	20	1	19
13	20	1	19
14	20	1	19
15	20	1	19
16	20	1	19
17 (суббота)	20	1	19
18 (воскресенье)	20	1	19
19	19	1	18
20	19	1	18
21	19	1	18
22	19	1	18
23 (празднийчный день)	19	1	18
24 (суббота)	19	1	18
25 (воскресенье)	19	1	18
26	20	1	19
27	20	1	19
28	20	1	19
Итого	538	28	510

Таким образом, среднесписочная численность работников за февраль равна 18 чел. (510 чел. / 28 дн.).

При расчете списочной численности работников нужно руководствоваться такими документами, как табель учета использования рабочего времени работников, на основании которого устанавливается их численность, количество явившихся и не явившихся на работу, а также приказами о приеме, переводе работников на другую работу и прекращении трудового договора. Перечень работников, учитываемых при расчете списочной численности как целые единицы, приведен в п. 85 Порядка. Однако в соответствии с п. 87.1 Порядка есть некоторые категории работников, которые не учитываются при исчислении среднесписочной численности:

- женщины, находившиеся в отпусках по беременности и родам, лица, находившиеся в отпусках в связи с усыновлением новорожденного ребенка непосредственно из родильного дома, а также в дополнительном отпуске по уходу за ребенком;

- работники, обучающиеся в образовательных учреждениях и находившиеся в дополнительном отпуске без сохранения заработной платы, а также поступающие в образовательные учреждения и находившиеся в отпуске без сохранения заработной платы для сдачи вступительных экзаменов в соответствии с законодательством РФ.

Применительно к учреждениям здравоохранения в списочную численность не включаются работники (п. 86 Порядка):

а) принятые на работу по совместительству из других организаций (их учет ведется отдельно);

Обратите внимание: работник, получающий в одной организации две, полторы или менее одной ставки или оформленный в одной организации как внутренний совместитель, учитывается в списочной численности работников как один человек (целая единица).

б) выполнявшие работу по договорам гражданско-правового характера;

Обратите внимание: работник, состоящий в списочном составе и заключивший договор гражданско-правового характера с этой же организацией, учитывается в списочной и среднесписочной численности один раз по месту основной работы.

д) направленные организациями на обучение в образовательные учреждения с отрывом от работы, получающие стипендию за счет средств этих организаций; лица, с которыми заключен ученический договор на профессиональное обучение с выплатой в период ученичества стипендии;

е) подавшие заявление об увольнении и прекратившие работу до истечения срока предупреждения или прекратившие работу без предупреждения администрации. Они исключаются из списочной численности работников с первого дня невыхода на работу.

Пункт 87.2 Порядка обязывает учитывать лиц, не состоящих в списочном составе и привлеченных для работы согласно специальным договорам с государственными организациями на предоставление рабочей силы (военнослужащие и лица, отбывающие наказание в виде лишения свободы), как целые единицы по дням явок на работу.

Особое внимание следует обратить на расчет средней численности работников, работающих неполное рабочее время в соответствии с трудовым договором или переведенных с письменного согласия работника на работу в режиме неполного рабочего времени. Численность этой категории работников определяется пропорционально отработанному времени в следующем порядке (п. 87.3 Порядка):

а) исчисляется общее количество человеко-дней, отработанных этими работниками, путем деления общего числа отработанных человеко-часов в отчетном месяце на продолжительность рабочего дня, исходя из продолжительности рабочей недели:

- 40 часов - на 8 часов (при пятидневной рабочей неделе) или на 6,67 часа (при шестидневной рабочей неделе);

- 36 часов - на 7,2 часа (при пятидневной рабочей неделе) или на 6 часов (при шестидневной рабочей неделе);

- 24 часа - на 4,8 часа (при пятидневной рабочей неделе) или на 4 часа (при шестидневной рабочей неделе);

б) устанавливается средняя численность не полностью занятых работников за отчетный месяц в пересчете на полную занятость путем деления отработанных человеко-дней на число рабочих дней по календарю в отчетном месяце. При этом за дни болезни, отпуска, неявок (приходящиеся на рабочие дни по календарю) в число отработанных человеко-часов условно включаются часы по предыдущему рабочему дню (в отличие от методологии, принятой для учета количества отработанных человеко-часов).

Пример 3.

В учреждении, в котором установлена 40-часовая рабочая неделя, три работника заняты на работе неполное рабочее время: Романов А.В. и Круглова А.С. - по 3,2 ч. в день; они учитываются за каждый рабочий день как 0,4 чел. (3,2 / 8); Пономаренко В.И. - 2 ч. в день; он учитывается как 0,25 чел. (2,5 / 8). В сентябре 2006 г. Романов А.В. отработал 21 рабочий день, Круглова А.С. - 10, Пономаренко В.И. - 5.

Средняя численность не полностью занятых работников составила 0,4 человека ((0,4 х 21 + 0,4 х 10 + 0,25 х 5) / 21 раб. дн. в сентябре). Эта численность учитывается при определении среднесписочной численности работников.

Обратите внимание: работники, переведенные на неполное рабочее время по инициативе администрации (без их письменного согласия), учитываются в среднесписочной численности работников как целые единицы (разд. 87.3 Порядка).

Согласно п. 88 Порядка средняя численность внешних совместителей исчисляется аналогично порядку определения средней численности лиц, работавших неполное рабочее время, установленному п. 87.3 Порядка.

Средняя численность работников (включая иностранных граждан), выполнявших работу по договорам гражданско-правового характера, за месяц исчисляется по методологии определения среднесписочной численности. Данные работники учитываются за каждый календарный день как целые единицы в течение всего периода действия этого договора независимо от срока выплаты вознаграждения. За выходной или праздничный (нерабочий) день принимается численность работников за предшествующий рабочий день (п. 89 Порядка).

Учреждения, которые одновременно ведут два вида деятельности - облагаемую и не облагаемую ЕНВД, при расчете ЕНВД должны учитывать количество тех работников, которые непосредственно заняты в деятельности, переведенной на уплату ЕНВД. Кроме того, в этом случае численность административного персонала можно распределить пропорционально доле работников, занятых в деятельности, облагаемой ЕНВД, в общей численности.

Пример 4.

В январе 2007 г. среднесписочная численность работников учреждения составила 34 чел., в том числе:

- административно-управленческий персонал - 4 чел. (директор, зам. директора, бухгалтер, кассир);

- вспомогательный (обслуживающий) персонал - 3 чел. (сторож);

- работники, занятые в деятельности, подпадающей под обложение ЕНВД, - 6 чел.;

- работники, занятые в деятельности, облагаемой налогами по общему режиму, - 21 чел.

Принимая во внимание, что все сотрудники работали полный рабочий день и все дни в месяце - рабочие, определим долю общей среднесписочной численности работников административно-управленческого и вспомогательного (обслуживающего) персонала. Методика расчета следующая:

1. Найдем общую среднесписочную численность работников административно-управленческого и вспомогательного (обслуживающего) персонала: 4 + 3 = 7 чел.

2. Определим среднесписочную численность работников без учета общей среднесписочной численности работников административно-управленческого и вспомогательного (обслуживающего) персонала: 34 - 7 = 27 чел.

3. Рассчитаем удельный вес среднесписочной численности работников, занятых в деятельности, подпадающей под обложение ЕНВД, и в деятельности, облагаемой налогами согласно общему режиму налогообложения, в общей среднесписочной численности работников:

(6 чел. / 27 чел.) х 100% = 22,22% - удельный вес сотрудников, участвующих в деятельности, облагаемой ЕНВД;

(21 чел. / 27 чел.) х 100% = 77,78% - удельный вес сотрудников, занятых в деятельности, подпадающей под общий режим налогообложения.

4. Определим долю (в целых единицах) общей среднесписочной численности работников административно-управленческого и вспомогательного (обслуживающего) персонала, приходящуюся на среднесписочную численность:

- работников, занятых в деятельности, подпадающей под обложение ЕНВД: (7 чел. х 22,2%) = 1,6 чел.;

- работников, занятых в деятельности организации, облагаемой налогами согласно общему режиму: (7 чел. х 77,78%) = 5,4 чел.

5. Установим среднесписочную численность работников, занятых в деятельности, облагаемой ЕНВД, и в деятельности, переведенной на общий режим налогообложения, с учетом соответствующей каждому виду деятельности доли общей среднесписочной численности работников административно-управленческого и вспомогательного (обслуживающего) персонала:

1,6 + 6 = 7,6 чел.;

5,4 + 21 = 26,4 чел.

Исходя из исчисленной по вышеприведенным правилам среднесписочной численности работников списочного состава, внешних совместителей и работников, выполнявших работу по договорам гражданско-правового характера, в рамках деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, определяют величину физического показателя, учитываемого при исчислении ЕНВД.

Приведенная методика пропорционального распределения численности административно-управленческого и обслуживающего персонала между несколькими видами деятельности не может быть применена в случае распределения численности работников, одновременно участвующих в бюджетной и предпринимательской деятельности, что характерно для бюджетных учреждений здравоохранения. В Письме Минфина РФ от 17.08.2006 N 03-11-04/3/379 указано: поскольку порядок распределения указанного физического показателя при осуществлении нескольких видов деятельности, по одному из которых уплачивается ЕНВД, в Налоговом кодексе не определен, при исчислении суммы ЕНВД в отношении оказания ветеринарных услуг по коду подгруппы 083000 "Ветеринарные услуги" Общероссийского классификатора следует учитывать всех работников, осуществляющих указанный вид предпринимательской деятельности.

Однако на основании арбитражной практики, если учреждение документально подтвердит круг работников, занимающихся деятельностью по оказанию платных ветеринарных услуг, суд примет решение в его пользу. Это подтверждает Постановление ФАС СЗО от 10.11.2006 N А52-988/2006/2.

Из материалов данного дела следует, что налоговой инспекцией была проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации учреждения по ЕНВД, в ходе которой она пришла к выводу, что в нарушение п. 1 ст. 346.32 НК РФ учреждение неправильно исчислило сумму ЕНВД из-за заниженного физического показателя "количество работников". При рассмотрении материалов дела суд установил и стороны не оспаривали, что в проверяемом периоде учреждение осуществляло два вида деятельности в сфере оказания ветеринарных услуг - предпринимательскую и государственную в системе ветеринарной помощи.

Налоговый орган с учетом того, что порядок распределения физического показателя "количество работников" при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, по одному из которых уплачивается ЕНВД для отдельных видов деятельности, НК РФ не определен, указал, что при исчислении суммы ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности по оказанию ветеринарных услуг следует учитывать всех работников, осуществляющих указанный вид деятельности.

Суд принял во внимание то, что предпринимательская деятельность в сфере оказания ветеринарных услуг не является основной деятельностью учреждения, - данный вид услуг был им обособлен как отдельный, о чем был издан приказ и созданы три звена ветеринарных специалистов из работников учреждения. При таких обстоятельствах суд признал правомерным расчет учреждением физического показателя, характеризующего базовую доходность в месяц при исчислении ЕНВД для отдельных видов деятельности, исходя из среднесписочной численности работников, непосредственно занятых в осуществлении деятельности по оказанию платных ветеринарных услуг.

Судом был отклонен и довод налогового органа о неправомерном невключении в физический показатель, характеризующий рассматриваемый вид деятельности, иных работников учреждения, поскольку иные работники, состоящие в штатном расписании, получали плату за работу, относящуюся к основному виду деятельности учреждения, определяемую как оказание ветеринарных услуг в рамках выполнения возложенных на учреждение как на орган государственной власти функций государственного ветеринарного надзора.

Налоговый период и налоговая ставка

В соответствии со ст. 346.30 НК РФ налоговым периодом является квартал. Ставка единого налога устанавливается в размере 15% величины вмененного дохода (ст. 346.31 НК РФ).

Представление налоговых деклараций по ЕНВД

По видам деятельности, переведенным на уплату ЕНВД, учреждениями здравоохранения представляются в налоговые органы налоговые декларации по итогам налогового периода не позднее 20-го числа первого месяца следующего налогового периода (п. 3 ст. 346.32 НК РФ). Порядок ее заполнения и расчета ЕНВД утвержден Приказом N 8н.

Порядок и сроки уплаты ЕНВД

Налогоплательщики обязаны производить уплату ЕНВД по итогам налогового периода не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода (п. 1 ст. 346.32 НК РФ). Однако сумму исчисленного ЕНВД для перечисления в бюджет учреждения вправе уменьшить на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, осуществляемое в соответствии с законодательством РФ, уплаченных за этот же период при выплате ими вознаграждений работникам, занятым в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается ЕНВД. Следует учитывать, что корректировать исчисленный ЕНВД за счет страховых взносов на обязательное пенсионное страхование можно только в установленных пределах. Так, ЕНВД не может быть уменьшен более чем на 50% (п. 2 ст. 346.32 НК РФ). Сумму ЕНВД, подлежащую уплате в бюджет, определяют по данным раздела 3 декларации.

Расчет суммы ЕНВД за налоговый период

В разделе 3 определяется общая сумма ЕНВД, которая должна быть уплачена учреждением за квартал. Итоговые показатели по всем листам раздела 2 суммируются, затем полученный результат уменьшается на величину налоговых вычетов.

По строке 010 раздела 3 отражается сумма значений по коду строки 140 всех заполненных листов раздела 2 декларации (по всем видам и по всем местам осуществления деятельности).

Строка 020 должна содержать сумму взносов на ОПС, начисленная за отчетный квартал и фактически уплаченная за отчетный квартал (в том числе в следующем месяце) к моменту представления декларации по ЕНВД в инспекцию. На это указано в разъяснениях Минфина в Письме от 02.11.2005 N 03-11-05/94.

По строке 030 нужно указать общую сумму пособий по временной нетрудоспособности, исчисленную исходя из средней зарплаты работников и фактически выплаченную в течение квартала.

Следует отметить, что гражданам, работающим по трудовым договорам, заключенным с плательщиками ЕНВД, в соответствии со ст. 2 Закона N 190-ФЗ*(5) пособие по временной нетрудоспособности (за исключением пособий по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием) выплачивается:

- за счет средств ФСС РФ - в части суммы пособия, не превышающей за полный календарный месяц одного МРОТ.

- за счет средств работодателей - в части суммы пособия, превышающей один МРОТ.

Таким образом, при исчислении ЕНВД принимаются к вычету (и отражаются по строке 030 раздела 3 декларации) только те суммы пособий, которые не финансируются из ФСС и выплачиваются за счет средств самих работодателей.

По строке 040 указывается общая сумма вычета за налоговый период. Она определяется как сумма взносов на ОПС (уплаченных как работниками, так и индивидуальными предпринимателями в виде фиксированных платежей) и пособий по временной нетрудоспособности, выплаченных за счет средств работодателя (сумма строк 020 и 030). Но она не может превышать 50% от общей суммы исчисленного ЕНВД (не более чем показатель строки 010 х 50%).

Строка 050 рассчитывается как общая сумма исчисленного ЕНВД за минусом вычета (стр. 010 - стр. 040).

И. Зернова,

зам. главного редактора журнала "Бюджетные учреждения

образования: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Бюджетные учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Общероссийский классификатор услуг населению ОК 002-93, утв. Постановлением Госстандарта РФ от 28.06.1993 N 163.

*(2) Федеральный закон от 18.06.2005 N 64-ФЗ "О внесении изменений в статью 346.29 части второй Налогового кодекса Российской Федерации".

*(3) Приказ Минфина РФ от 17.01.2006 N 8н "Об утверждении формы налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности и Порядка ее заполнения".

*(4) Постановление Росстата РФ от 03.11.2004 N 50 "Об утверждении порядка заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения: N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-2 "Сведения об инвестициях", N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников", N П-5 (М) "Основные сведения о деятельности организации".

От редакции: стало известно, что Постановление N 50 утратило силу в связи с выходом Постановления Росстата от 22.11.2006 N 69, однако когда верстался номер, данное постановление ни в одной информационной базе не было опубликовано.

*(5) Федеральный закон от 31.12.2002 N 190-ФЗ "Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан".