Вопрос: Согласно утвержденному положению об организации охраны труда в организации Компания обеспечивает своих работников медикаментами и медицинскими принадлежностями. Реализуя указанное положение, организация закупает медикаменты для пополнения аптечек. Кроме того, в организации издан приказ о предупреждении заболеваний гриппом и острыми респираторными инфекциями среди работников Компании, в соответствии с которым приобретены вакцины и организовано проведение вакцинации. Прошу Вас разъяснить, включаются ли вышеперечисленные расходы в затраты в целях исчисления налога на прибыль (ООО "Аудит-новые технологии", ноябрь 2006 г.)

Согласно утвержденному положению об организации охраны труда в организации Компания обеспечивает своих работников медикаментами и медицинскими принадлежностями. Реализуя указанное положение, организация закупает медикаменты для пополнения аптечек. Кроме того, в организации издан приказ о предупреждении заболеваний гриппом и острыми респираторными инфекциями среди работников Компании, в соответствии с которым приобретены вакцины и организовано проведение вакцинации.

Учитывая положения статьи 264 НК РФ, в соответствии с которыми к прочим расходам в целях исчисления налога на прибыль относится расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством РФ, прошу Вас разъяснить, включаются ли вышеперечисленные расходы в затраты в целях исчисления налога на прибыль.

1. Расходы на медикаменты для пополнения аптечек

Как справедливо указано в запросе, согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

При этом, в соответствии со статьей 212 ТК РФ, в рамках исполнения обязанностей по обеспечению безопасных условий и охраны труда, работодатель обязан гарантировать санитарно-бытовое и лечебно-профилактическое обслуживание работников в соответствии с требованиями охраны труда. Понятие санитарно-бытового и лечебно-профилактического обслуживания работников конкретизируется в статье 223 ТК РФ. В частности, там сказано, что обеспечение санитарно-бытового и лечебно-профилактического обслуживания работников в соответствии с требованиями охраны труда возлагается на работодателя. В этих целях работодателем по установленным нормам оборудуются санитарно-бытовые помещения, помещения для приема пищи, помещения для оказания медицинской помощи, комнаты для отдыха в рабочее время и психологической разгрузки; создаются санитарные посты с аптечками, укомплектованными набором лекарственных средств и препаратов для оказания первой медицинской помощи; устанавливаются аппараты (устройства) для обеспечения работников горячих цехов и участков газированной соленой водой и другое.

Кроме того, в статье 11 Федерального закона от 30.03.1999 г. N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения" (далее - Закон N 52-ФЗ) сказано, что юридические лица в соответствии с осуществляемой ими деятельностью обязаны выполнять требования санитарного законодательства, а также постановлений, предписаний и санитарно-эпидемиологических заключений осуществляющих государственный санитарно-эпидемиологический надзор должностных лиц. Это же следует из пункта 2 статьи 25 данного документа, согласно которому юридические лица обязаны осуществлять санитарно-противоэпидемические (профилактические) мероприятия по обеспечению безопасных для человека условий труда и выполнению требований санитарных правил и иных нормативных правовых актов Российской Федерации к производственным процессам и технологическому оборудованию, организации рабочих мест, коллективным и индивидуальным средствам защиты работников, режиму труда, отдыха и бытовому обслуживанию работников в целях предупреждения травм, профессиональных заболеваний, инфекционных заболеваний и заболеваний (отравлений), связанных с условиями труда.

В то же время, в пункте 2.14 санитарно-эпидемиологических правил СП 2.2.2.1327-03*(1) содержится требование о том, что в производственных помещениях*(2) следует иметь аптечки, укомплектованные медикаментами, для оказания первой доврачебной помощи*(3).

Однако данные санитарно-эпидемиологические правила не содержат перечня медикаментов, которыми должна быть укомплектована аптечка. Из вышеуказанных документов лишь следует, что это должны быть медикаменты, предназначенные для оказания первой доврачебной помощи, то есть в аптечке не должно быть профилактических препаратов, пищевых добавок, витаминов и т. п.

Примерные перечни медикаментов, которыми можно укомплектовывать аптечки, приведены в некоторых отраслевых нормативных актах, например, в Постановлении Минтруда России от 29.09.1997 г. N 48 "Правила по охране труда при термической обработке металлов. ПОТ Р М 005-97", а также в Приказе МВД России N 1115, Минздрава России N 475 от 31.12.1999 г. "Об утверждении Инструкции о порядке медико-санитарного обеспечения лиц, содержащихся в изоляторах временного содержания органов внутренних дел" и т.д.

Таким образом, если для пополнения аптечек организация закупает медикаменты, предназначенные для оказания первой доврачебной помощи, то, по нашему мнению, потраченные суммы она может включить в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, которые уменьшают налогооблагаемый доход.

2. Расходы на вакцины и на проведение вакцинации

Прежде всего, следует отметить, что специалисты ФНС России придерживаются позиции, что стоимость вакцин, а также мероприятий по вакцинации нельзя учесть как расходы, уменьшающие налогооблагаемый доход. Позиция налоговых органов аргументирована тем, что для целей исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). При этом согласно пункту 29 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу, и на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников.

Таким образом, налоговые органы считают, что средства, потраченные организацией на вакцинацию сотрудников, представляют собой расходы, произведенные в пользу данных сотрудников, и следовательно, не учитываются при расчете налога на прибыль.

Однако, по нашему мнению, позиция ФНС России неоднозначна. Пункт 49 статьи 264 НК РФ позволяет включить в прочие расходы любые расходы, связанные в производством и реализацией. Но это возможно при соблюдении условий статьи 252 НК РФ, то есть документального подтверждения и экономического обоснования таких затрат.

Основная сложность в данном случае сводится к экономическому обоснованию расходов на вакцинацию, в связи с этим обращаем Ваше внимание на следующее.

Согласно статье 11 Закона N 52-ФЗ юридические лица в соответствии с осуществляемой ими деятельностью обязаны разрабатывать и проводить санитарно-противоэпидемические (профилактические) мероприятия*(4). Кроме того, в пункте 1 статьи 29 указанного Закона сказано, что в целях предупреждения возникновения и распространения инфекционных заболеваний и массовых неинфекционных заболеваний (отравлений) должны своевременно и в полном объеме проводиться предусмотренные санитарными правилами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации санитарно-противоэпидемические (профилактические) мероприятия, в том числе мероприятия по осуществлению профилактических прививок. Данные мероприятия в обязательном порядке проводится гражданами, индивидуальными предпринимателями и юридическими лицами в соответствии с осуществляемой ими деятельностью, а также в случаях, предусмотренных пунктом 2 статьи 50 Закона N 52-ФЗ.

Что касается профилактических прививок, то они проводятся гражданам в соответствии с законодательством Российской Федерации для предупреждения возникновения и распространения инфекционных заболеваний.

При этом ни в Федеральном законе от 17.09.1998 г. N 157-ФЗ "Об иммунопрофилактике инфекционных болезней", ни в Постановлении Главного государственного врача РФ от 30.04.2003 г. N 82 "О введении в действие санитарно-эпидемиологических правил "Профилактика гриппа" СП 3.1.2.1319-03" нет требования к юридическим лицам, чтобы они за свой счет проводили вакцинацию своих работников. Но, в соответствии с пунктом 2 статьи 50 Закона N 52-ФЗ при выявлении нарушения санитарного законодательства, а также при угрозе возникновения и распространения инфекционных заболеваний и массовых неинфекционных заболеваний (отравлений) должностные лица, осуществляющие государственный санитарно-эпидемиологический надзор, имеют право давать гражданам и юридическим лицам предписания, обязательные для исполнения ими в установленные сроки о проведении дополнительных санитарно-противоэпидемических (профилактических) мероприятий. Необходимо отметить, что организации всех форм собственности обеспечивают соблюдение требований законодательства Российской Федерации в области обеспечения санитарно-эпидемиологического благополучия населения за счет собственных средств (ст. 2 Закона N 52-ФЗ).

Таким образом, при наличии предписания должностного лица, осуществляющего государственный санитарно-эпидемиологический надзор, на проведение дополнительных профилактических мероприятий путем вакцинации работников предприятия, организация исполнила возложенные на нее законом обязанности, и произведенные расходы непосредственно связаны с деятельностью налогоплательщика, направленной на получение дохода, и являются экономически оправданными. То есть, эти суммы организация может учесть при расчете налога на прибыль в составе прочих расходов.

Данный вывод подтверждается и арбитражной практикой, например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.02.2006 г. по делу N А56-29688/2005.

Кроме того, в качестве аргумента в пользу списания расходов на вакцинацию в прочие расходы можно привести пункт 1 статьи 2 Закона N 50-ФЗ, согласно которому санитарно-эпидемиологическое благополучие населения обеспечивается посредством, в частности, создания экономической заинтересованности граждан, индивидуальных предпринимателей и юридических лиц в соблюдении законодательства Российской Федерации в области обеспечения санитарно-эпидемиологического благополучия населения. При этом учет расходов на вакцинацию при расчете налога на прибыль как раз и можно рассматривать как создание экономической заинтересованности организации в проведении санитарно-эпидемиологических мероприятий.

Однако следует напомнить, что налоговые органы придерживаются иной точки зрения, поэтому если суммы, потраченные на вакцинацию, организация учтет при расчете налога на прибыль, то свою позицию ей, скорей всего, придется отстаивать в суде. Причем если у организации нет предписания должностного лица, осуществляющего государственный санитарно-эпидемиологический надзор, на проведение дополнительных профилактических мероприятий, то риск отрицательного для организации исхода судебного разбирательства по данному вопросу возрастает.

Вывод

1. Средства, израсходованные на покупку медикаментов для пополнение аптечек, организация может включить в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, которые уменьшают налогооблагаемый доход, но лишь при условии, что закупаемые медикаменты предназначены для оказания первой доврачебной помощи.

2. При наличии предписания должностного лица, осуществляющего государственный санитарно-эпидемиологический надзор, на проведение дополнительных профилактических мероприятий путем вакцинации работников предприятия, суммы, потраченные на данные мероприятия, организация может учесть в составе прочих расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход.

15 ноября 2006 г.

ООО "Аудит-новые технологии", ноябрь 2006 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Постановление Главного государственного санитарного врача РФ от 26.05.2003 г. N 100 "О введении в действие санитарно-эпидемиологических правил СП 2.2.2.1327-03".

*(2) Согласно пункту 3.1. Гигиенических требований к микроклимату производственных помещений. Санитарные правила и нормы. СанПиН 2.2.4.548-96, утвержденных Постановлением Госкомсанэпиднадзора РФ от 01.10.1996 г. N 21, производственные помещения - замкнутые пространства в специально предназначенных зданиях и сооружениях, в которых постоянно (по сменам) или периодически (в течение рабочего дня) осуществляется трудовая деятельность людей.

*(3) Согласно Правилам технической эксплуатации и требованиям безопасности труда в газовом хозяйстве Российской Федерации, утвержденным Приказом Росстройгазификации от 20.10.1991 г. N 70-П, в примерный перечень оснащения аварийно-диспетчерские службы (АДС), филиалы аварийно-диспетчерских служб (ФАДС), бригады круглосуточного или дневного дежурства (БКД, БДД) материально-техническими средствами входит аптечка со средствами и медикаментами первой доврачебной помощи.

*(4) Согласно статье 2 Закона N 52-ФЗ санитарно-противоэпидемические (профилактические) мероприятия - организационные, административные, инженерно-технические, медико-санитарные, ветеринарные и иные меры, направленные на устранение или уменьшение вредного воздействия на человека факторов среды обитания, предотвращение возникновения и распространения инфекционных заболеваний и массовых неинфекционных заболеваний (отравлений) и их ликвидацию.