Плата за негативное воздействие на окружающую среду (Е.В. Преснякова, "Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2007 г.)

Плата за негативное воздействие на окружающую среду

В последнее время законодательная позиция по вопросам взимания платы за негативное воздействие на окружающую среду (НВОС) стала более четкой и последовательной. Во-первых, плата теперь администрируется не ИФНС (так как это не налог, а обязательный сбор), а Ростехнадзором, который восполнил наиболее существенные пробелы в ее правовом регулировании путем издания приказов от 08.06.2006 N 557 *(1) и от 23.05.2006 N 459 *(2). Кроме того, Ростехнадзор разъясняет различные вопросы, связанные с порядком взимания данной платы. И, наконец, появились действительно законные меры воздействия на природопользователей - нарушителей. Речь идет о ст. 8.41 КоАП РФ, на основании которой на них налагаются штрафы (вместо мер Налогового кодекса РФ, не применяемых для сбора обязательного характера).

Итак, плата за НВОС стала законно установленным сбором, игнорирование которого может повлечь для предприятия немалые штрафы.

В статье мы расскажем о том, как встать на учет в качестве плательщика, каковы особенности исчисления платы в строительных организациях, а также рассмотрим последствия невнесения платежей за НВОС.

Субъекты платы, сроки ее внесения, ответственность за неуплату

Вносить платежи за НВОС должны все предприятия, ведущие производственно-хозяйственную деятельность на территории РФ (п. 1 ст. 16 Закона N 7-ФЗ*(3), п. 1 Порядка определения платы*(4)). Причем эта обязанность не зависит от применяемого ими режима налогообложения, ведь гл. 26.2 и 26.3 НК РФ содержат закрытый перечень налогов и платежей, которые заменяет "спецрежимный" налог, и плата за НВОС в этом перечне не поименована. Поэтому и эти предприятия должны исчислять и уплачивать ее в общеустановленном порядке.

В соответствии с Приказом от 08.06.2006 N 557 отчетным периодом признается календарный квартал, а срок перечисления платы установлен не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом. Штрафы за неуплату согласно Налоговому кодексу к ней не применимы. Однако это не означает, что можно безнаказанно не платить за загрязнения. Штрафные санкции за неуплату экологических платежей были введены Федеральным законом от 26.12.2005 N 183-ФЗ, который дополнил КоАП РФ ст. 8.41. Таким образом, с 08.01.2006 невнесение платы в установленные сроки влечет наложение штрафа на должностных лиц в размере от 3 000 до 6 000 руб., на юридических лиц - от 50 000 до 100 000 руб. Привлечь к административной ответственности могут государственные инспекторы по охране природы.

Природопользователи вносят плату за загрязнение одним платежным поручением в казначейства тех административно-территориальных образований, на территории которых они находятся и оказывают негативное воздействие на окружающую среду. В платежном поручении в графе "Статус плательщика" (поле 101) следует указывать "08" (см. Приложение N 5 к Приказу Минфина РФ от 24.11.2004 N 106н). Поля 106-110 (основание платежа, налоговый период, показатель документа, дата документа и тип платежа) заполнять не надо по причине неналогового характера платы. В поручении указываются КБК 49811201000010000120 и код по ОКАТО, который присвоен району, где располагается организация. Зачастую предприятие, находящееся на территории поселения, составляя платежное поручение по плате за НВОС, указывает, как и по налогам, ОКАТО этого поселения вместо ОКАТО района. Это ошибочно, поскольку плата за НВОС в бюджеты поселений не зачисляется. В соответствии со ст. 51, 57 и 62 Бюджетного кодекса РФ 20% суммы платежа направляется в федеральный бюджет, 40% - в бюджеты субъектов РФ и 40% - в бюджеты муниципальных районов и городских округов. Исключением является тот случай, если существует нормативный правовой акт представительного органа муниципального района, которым установлены единые нормативы отчислений в бюджеты поселений от 40% платы, подлежащей зачислению в бюджет муниципального района (ст. 63 Бюджетного кодекса РФ).

Постановка на учет

Порядок постановки на учет природопользователей в качестве плательщиков за НВОС утвержден Приказом Ростехнадзора от 02.08.2005 N 545. Территориальные органы Ростехнадзора ведут учет юридических лиц - плательщиков экологического сбора.

Основанием для постановки на учет является осуществление выбросов (сбросов) загрязняющих веществ в окружающую среду, размещение отходов производства и потребления, облагаемых платой в соответствии с законодательством РФ (п. 7 Порядка постановки на учет).

Постановка на учет в территориальных органах Ростехнадзора производится по местонахождению каждого стационарного объекта негативного воздействия и по месту государственной регистрации каждого передвижного объекта негативного воздействия. Под стационарными объектами подразумеваются такие, которые ст. 130 ГК РФ отнесены к недвижимым вещам. Если у организации имеется более одного объекта негативного воздействия, то плательщик встает на учет по каждому объекту отдельно (п. 4 Порядка постановки на учет). При этом местом нахождения стационарного объекта признается территория соответствующего субъекта РФ, в котором фактически находится стационарный объект. Местом регистрации передвижных объектов является место их государственной регистрации, а при отсутствии такового - место регистрации владельца этих передвижных объектов.

Итак, поскольку плата начисляется не за любое воздействие, а только за негативное, заявлять о себе как о плательщике в территориальные органы Ростехнадзора необходимо при появлении какого-либо вида загрязнения из перечисленных в Порядке определения платы:

- выбросов загрязняющих веществ (от передвижной техники и стационарных источников) в атмосферу;

- сбросов сточных вод;

- выбросов отходов (мусора, вторичных отходов).

Впервые встать на учет не поздно в течение квартала, в котором осуществлялось негативное воздействие. Согласно п. 8 Порядка постановки на учет территориальному органу Ростехнадзора отводится на это 30 дней с момента получения им информации о выбросах, сбросах загрязняющих веществ или размещении отходов производства и потребления. Организации-плательщику присваивается регистрационный номер, данные о ней и об объектах негативного воздействия вносятся в реестр плательщиков платы за НВОС. Свидетельство о постановке на учет оформляется территориальным органом Ростехнадзора в электронном виде, но по запросу предприятия формируется и выдается представителю плательщика на бумажном носителе (не позднее 30 дней с момента получения запроса) (см. п. 9-15 Порядка постановки на учет).

Нормирование

Плата за НВОС уменьшается при наличии разрешений на выбросы, сбросы, размещение отходов, которые необходимо иметь в соответствии с законодательством в области охраны окружающей среды. Разрешение выдается с учетом источников загрязнения, имеющихся у организации. Если предприятие в ходе своей деятельности осуществляет выброс вредных веществ в атмосферу от стационарных источников загрязнения (сжигает топливо в котельных, использует электроды, эксплуатирует различные установки, производящие выбросы и пр.), то, соответственно, такое предприятие должно получить разрешение на выброс загрязняющих веществ. Если оно сбрасывает сточные воды в реки и на рельеф местности (после очистных сооружений), то должно получить разрешение на сброс сточных вод; если размещает отходы - разрешение на размещение отходов.

Какие виды загрязнения могут быть у строительной организации? Во-первых, это размещение твердых бытовых отходов (ТБО), образующихся в офисе (бумага, упаковки, различные использованные вещи). Во-вторых, это размещение строительных отходов от выполнения работ на различных объектах (отходы от разборки зданий, стружка, пыль бетонная и пр.). Наконец, как большинство предприятий, строительные организации эксплуатируют транспорт, значит, производят выбросы в атмосферу.

Рассмотрим более подробно эти виды негативного воздействия.

Отходы производства

Всем природопользователям в целях обеспечения охраны окружающей природной среды и здоровья человека устанавливаются нормативы образования отходов и лимиты на их размещение (ст. 18 Закона N 89-ФЗ*(5)). При этом под нормативом образования отходов в соответствии со ст. 1 Закона N 89-ФЗ понимается установленное количество отходов конкретного вида при производстве единицы продукции. Соответственно, вид отходов - совокупность отходов, имеющих общие признаки согласно системе классификации отходов. Порядок разработки и утверждения нормативов образования отходов и лимитов на их размещение утвержден Постановлением Правительства РФ от 16.06.2000 N 461. Юридические лица разрабатывают проекты нормативов образования отходов и лимитов на их размещение (п. 4 Постановления N 461). Такие проекты разрабатываются в соответствии с Методическими рекомендациями, утвержденными Приказом МПР РФ N 115*(6). Обычно их заказывают в специализированных организациях, имеющих лицензии и способных квалифицированно выполнить этот вид работ (в проектных институтах). Проекты рассматриваются и утверждаются Ростехнадзором. Убедившись в обоснованности разработанных норм лимитов, управление Ростехнадзора выдает предприятию разрешение на размещение отходов в утвержденных пределах. Согласованные проектные нормативы образования отходов и лимиты на их размещение действительны в течение пяти лет. Ежегодно они подтверждаются техническими отчетами о неизменности производства и используемых технологий (п. 11 Постановления N 461).

Другие виды вредного воздействия

Порядок разработки и утверждения нормативов выбросов вредных (загрязняющих) веществ в атмосферный воздух, вредных физических воздействий на атмосферный воздух и временно согласованных выбросов установлен Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 183. Применительно к выбросам (сбросам) в водные объекты необходимо руководствоваться постановлениями Правительства РФ от 19.12.1996 N 1504 и от 10.03.2000 N 208.

К сведению: расходы организации по оплате услуг по разработке проектов учитываются в целях налогообложения прибыли на основании пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ (Письмо Минфина РФ от 06.05.2006 N 03-03-04/2/133). Затраты по изготовлению проектной документации организации-"упрощенцы" также вправе относить к материальным затратам, которые, в соответствии с пп. 5 п. 1 и п. 2 ст. 346.16 НК РФ, уменьшают налоговую базу по единому налогу (Письмо Минфина РФ от 20.02.2006 N 03-11-04/2/46).

Исчисление платы и представление отчетности

Расчеты платы предприятие делает самостоятельно. При этом нужно руководствоваться Порядком определения платы, Постановлением N 344*(7) и Порядком заполнения и представления формы расчета*(8).

Отметим, что ответственность природопользователей за непредставление территориальным органам Ростехнадзора расчетов платы за загрязнение не установлена. Статья 19.7 КоАП РФ здесь не применима, поскольку предусматривает ответственность за непредставление или несвоевременное представление в государственный орган (должностному лицу) сведений (информации), представление которых предусмотрено законом. А плата, напомним, установлена не федеральным законом, а постановлением Правительства РФ.

В некоторых подразделениях Ростехнадзора сотрудники направляют природопользователей составлять расчеты платы в коммерческую структуру - ЦЛАТИ. Причем сумма платы за эту услугу у некоторых предприятий превышает сумму платы за НВОС. Поэтому обращаться ли в данную коммерческую структуру для составления расчета - решать предприятию. Обязать обращаться туда, так же как и отказать в согласовании расчетов, сделанных самостоятельно, Ростехнадзор не вправе. Если расчеты верны, то в них специалистом Ростехнадзора должна проставляться отметка о согласовании.

Обратите внимание: в настоящее время устанавливаются два вида базовых нормативов платы (п. 2 Порядка определения платы):

а) за выбросы, сбросы загрязняющих веществ, размещение отходов, другие виды вредного воздействия в пределах допустимых нормативов;

б) за выбросы, сбросы загрязняющих веществ, размещение отходов, другие виды вредного воздействия в пределах установленных лимитов (временно согласованных нормативов).

Базовые нормативы платы определяются по каждому ингредиенту загрязняющего вещества (отхода), виду вредного воздействия. Кроме того, для отдельных регионов и бассейнов рек устанавливаются коэффициенты к базовым нормативам платы, учитывающие экологические факторы - природно-климатические особенности территорий, значимость природных и социально-культурных объектов. Умножая базовые нормативы платы на коэффициенты, учитывающие экологические факторы, получим дифференцированные ставки платы за НВОС.

Расчет платы за размещение отходов

Применительно к отходам производства и потребления на данный момент действуют ставки платы за размещение отхода не в пределах норматива, как для сбросов и выбросов, а в пределах установленных лимитов (Приложение N 1 к Постановлению N 344) для пяти существующих классов опасности отходов.

При наличии лимитов на размещение отходов и при условии соблюдения объемов и условий их размещения предприятие при расчете платы использует ставку платы в пределах установленных лимитов, соответствующую классу опасности отхода (в лимитах на отходы содержится перечень отходов, образуемых в процессе хозяйственной деятельности предприятия, и их классы опасности). При отсутствии лимитов плата увеличивается в пять раз по отношению к базовой ставке (п. 6 Порядка определения платы).

Отметим, что вопреки распространенному мнению наличие договора на вывоз мусора (отходов) с соответствующими фирмами не освобождает организацию от внесения платы за размещение отходов (Постановление ФАС СЗО от 07.12.2004 N А56-2567/04). Внося плату по договору на вывоз отходов, организация оплачивает услугу по их физическому перемещению к месту хранения (эксплуатацию спецмашин, рабочего персонала и т.п.), но не производит плату за загрязнение окружающей среды.

Попытаемся разобраться, кто же должен вносить плату за НВОС, если в договоре участвует несколько сторон. В природоохранном законодательстве нет понятий "генподрядчик", "застройщик", "арендатор", "арендодатель", "заказчик" и "исполнитель". Есть определение "природопользователь". Именно он оказывает в результате своей деятельности негативное воздействие на окружающую среду, и именно он должен вносить плату за НВОС. Этот принцип действует и в отношении строительных организаций. Строительный мусор, даже если он и образуется на территории заказчика, исходит от организации, непосредственно производящей строительно-монтажные работы на объекте. Согласно п. 1 ст. 4 Закона N 89-ФЗ право собственности на отходы принадлежит лицу, в результате деятельности которого они образовались. Поэтому подрядная строительная организация как собственник отходов приобретает обязанность внесения в бюджет платы за негативное воздействие, оказываемое их размещением.

Этот факт целесообразно учесть при заключении договоров на выполнение строительных работ. Например, цена договора может быть увеличена на затраты по размещению отходов на полигоне и внесению платы за НВОС. С другой стороны, организация, в результате деятельности которой образовались строительные отходы, может передать их заказчику, внеся соответствующий пункт в договор. Тогда обязанность по исчислению платы возникает у заказчика (передача права собственности на отходы разрешена п. 3 ст. 4 Закона N 89-ФЗ). Однако следует учесть, что отходы можно передать лишь организации, имеющей лицензию на обращение с опасными отходами.

Как отмечено в Письме Ростехнадзора от 23.12.2005 N СС-47/145, направленном Письмом ФНС РФ от 08.02.2006 N ГВ-6-21/132@, для целей определения плательщика является приоритетным вопрос определения лица, осуществляющего размещение отходов. В качестве данного лица может выступать собственник отходов или лицо, осуществляющее размещение по поручению собственника. Вопросы определения лица, от имени которого осуществляется размещение отходов, регулируются Гражданским кодексом Российской Федерации. Если размещение отходов осуществляется от лица их собственника, то права и обязанности (в том числе по перечислению платы) возникают у собственника. Если размещение отходов производства и потребления осуществляется от лица комиссионера, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. В данном случае комиссионер является плательщиком и должен платить плату за весь объем размещаемых отходов.

Возвращаясь к теме строительного мусора, отметим, что возможны две основные ситуации и два варианта решения вопроса о плате за его размещение:

1. Строительные работы выполняются на действующем объекте, например, промплощадке предприятия-заказчика. Договор на вывоз мусора у данного предприятия уже заключен с профильной организацией, имеющей лицензию на обращение с опасными отходами. Строительный мусор вывозится вместе с отходами заказчика (строительный мусор как отход IV класса опасности может размещаться на полигоне; если у предприятия заключен договор на вывоз только ТБО, то может быть составлено, например, дополнительное соглашение о приеме отходов другого вида). В договоре на выполнение строительных работ следует указать эти факты, чтобы обезопасить себя в случае проверки инспекторами по экологии. Иными словами, в договоре нужно прописать, что строительный мусор подрядчика вывозится специализированной организацией и плату за негативное воздействие в полном объеме вносит заказчик, а не подрядчик.

Рассмотрим частный случай. Несколько человек (или небольшая бригада) выполняют строительные работы на крупном объекте. Понятно, что ставить отдельный контейнер для складирования строительных отходов нецелесообразно. Мусор хранится и размещается вместе с другими отходами предприятия-заказчика. Выделять объем строительного мусора из общего, чтобы строительная организация могла внести плату за размещение отходов, - лишние хлопоты, которых можно избежать. Главное - добавить в договор соответствующий пункт о вывозе мусора и плате за негативное воздействие.

2. Строительные работы организация выполняет на новом объекте, мусор вывозит на полигон собственными силами (при наличии соответствующей лицензии и спецмашины) либо заключает договор на вывоз мусора со специализированной организацией. Плату за НВОС вносит также самостоятельно, затем рассчитывается с заказчиком. У подрядчика на руках будут все документы, подтверждающие понесенные затраты: договор с указанием объекта, от которого вывозится мусор, накладные, справки об объеме принятых отходов (полигона или фирмы-посредника), расчеты платы за НВОС.

Что касается бытовых отходов (мусора), то подобная ситуация возникает в отношениях арендатора и арендодателя, который зачастую предоставляет арендатору не только площадь, но и вывозит мусор от него. То, что вносить "экологическую плату" за арендатора будет арендодатель, должно быть прямо прописано в договоре.

Правило определения плательщика простое: если предприятие размещает отходы на полигоне от своего имени, в том числе через посредника, то оно платит за их размещение. Если передает отходы по договору другой организации, то оно свободно от платы за их размещение.

Для исчисления платы за отходы производства и потребления предусмотрен раздел 4 Расчета. Он заполняется на каждый объект*(9) размещения отходов и каждый их вид. Например, если у предприятия образуются ТБО и строительный мусор, а размещает оно их, например, на полигоне, то раздел 4 будет заполнен дважды.

В разделе делается отметка о наличии лимита на размещение отходов, сроке его действия, указываются код отхода в соответствии с Федеральным классификационным каталогом отхода (ФККО *(10)) и класс опасности. Приложением N 1 к Постановлению N 344 выделено пять классов опасности отходов для окружающей среды:

- отходы I класса (чрезвычайно опасные);

- отходы II класса (высокоопасные);

- отходы III класса (умеренно опасные);

- отходы IV класса (малоопасные);

- отходы V класса (практически неопасные).

Класс опасности размещаемого отхода проставлен в лимите на размещение. В отсутствие лимита класс опасности может быть определен по коду (последняя цифра кода - класс опасности). Так, несортированному мусору от бытовых помещений (исключая крупногабаритный) присвоен IV класс опасности (код по ФККО - 912 004 000 1004), строительному мусору от разборки зданий соответствует также IV класс опасности (код 912 006 010 1004). Для отходов, отсутствующих в ФККО, класс опасности отхода может также быть установлен в соответствии с п. 3 Приказа МПР РФ от 15.06.2001 N 511 "Об утверждении критериев отнесения опасных отходов к классу опасности для окружающей природной среды".

Для заполнения раздела потребуется и показатель фактического объема отходов, который в данном квартале находился на хранении (захоронении). Обязанность ведения такого учета возложена на организации п. 1 ст. 19 Закона N 89-ФЗ. Информацию об объеме принятых за квартал отходов может дать фирма, с которой заключен договор на вывоз отходов. Если отходы строительная организация вывозит собственными силами, то их объемы она также отслеживает самостоятельно (исходя из емкости контейнера, заполненности спецмашины, данных полигона, принявшего отходы).

Отходы, как правило, измеряют в кубических метрах. Чтобы перевести их в весовые единицы (тонны), нужны значения плотности отходов. Если у предприятия есть лимиты, то эти сведения берутся из них, если нет, то применяются данные специализированной литературы.

Некоторые виды отходов предприятие может сдавать не на полигон, а на переработку. Если такие отходы сдаются на переработку своевременно и в пределах установленных лимитов, то организация не должна вносить плату за негативное воздействие, оказываемое ими. Если лимитов нет, но при этом отходы сдаются на переработку, то будет составлен расчет с одним пятикратным коэффициентом (при отсутствии лимитов вся масса размещаемых отходов сверхлимитна).

Чтобы исчислить плату, предприятие из общего объема отходов за отчетный квартал выделяет объем, который находится в пределах и сверх установленных лимитов, и проставляет соответствующие им нормативы платы, указанные в Приложении N 1 к Постановлению N 344. Так, отходам IV класса опасности соответствует норматив платы - 248,4 руб./т, V класса - от 0,4 до 15,0 руб./т в зависимости от вида деятельности, в результате которой они образовались.

Обратите внимание: нормативы платы за НВОС, установленные в 2003 году Постановлением N 344, применяются в 2007 году с коэффициентом 1,4, нормативы, определенные в 2005 году Постановлением N 410, - с коэффициентом 1,15 (ст. 21 Федерального закона от 19.12.2006 N 238-ФЗ "О Федеральном бюджете на 2007 год").

Кроме того, ставки платы умножаются на:

- коэффициент экологической значимости для почвы по соответствующему экономическому району (Приложение N 2 к Постановлению N 344);

- коэффициент 2 для особо охраняемых природных территорий, в том числе лечебно-оздоровительных местностей и курортов, а также для районов Крайнего Севера и приравненных к ним местностей, Байкальской природной территории и зон экологического бедствия (п. 2 Постановления N 344);

- понижающий коэффициент 0,3 при размещении отходов на специализированных полигонах и промышленных площадках, которые расположены в пределах промышленной зоны предприятия (Приложение N 1 к Постановлению N 344).

Прежде чем перейти к рассмотрению примера расчета платы, напомним правила ее исчисления, сформулированные в п. 3-6 Порядка определения платы. Итак, плата за загрязнение в размерах, не превышающих установленные природопользователю предельно допустимые нормативы выбросов, сбросов загрязняющих веществ, объемы размещения отходов, уровни вредного воздействия, определяется путем умножения соответствующих ставок платы на величину указанных видов загрязнения и суммирования полученных произведений по видам загрязнения.

Плата за НВОС в пределах установленных лимитов исчисляется путем умножения соответствующих ставок платы на разницу между лимитными и предельно допустимыми выбросами, сбросами загрязняющих веществ, объемами размещения отходов, уровнями вредного воздействия и суммирования полученных произведений по видам загрязнения.

Плата за сверхлимитное загрязнение определяется путем умножения соответствующих ставок платы за загрязнение в пределах установленных лимитов на величину превышения фактической массы выбросов, сбросов и т.д. над установленными лимитами, суммирования полученных произведений по видам загрязнения и умножения этих сумм на пятикратный повышающий коэффициент. Аналогично производится расчет в случае отсутствия у природопользователя оформленного в установленном порядке разрешения на выброс, сброс загрязняющих веществ, размещение отходов.

Пример 1.

ООО "Монолит" получило разрешение Ростехнадзора на размещение ТБО и строительного мусора. По итогам I квартала 2007 г. фактическое количество ТБО составило 1,6 т (в пределах установленного лимита), строительного мусора - 2,5 т (в том числе сверх лимита - 0,5 т). Оба вида отходов относятся к IV классу опасности. Следовательно, в соответствии с Приложением N 1 к Постановлению N 344 норматив платы равен 248,4 руб./т (установлен в 2003 г.).

Кроме того, при проведении землеройных работ образовались отходы в виде грунта, не загрязненного опасными веществами (код по ФККО - 31401100 08 99 5), в объеме 12 т. Класс опасности - V, норматив платы - 8,0 руб./т (установлен в 2005 г.).

Предприятие ведет деятельность в Волго-Вятском экономическом регионе, поэтому повышающий коэффициент, согласно Приложению N 2 к Постановлению N 344, равен 1,5.

Произведем расчет платы за размещение отходов производства и потребления.

1. За ТБО - 834,62 руб. (248,4 руб./т х 1,6 т х 1,5 х 1,4*(11)).

2. За строительный мусор:

- в пределах лимита - 1 043,28 руб. (248,4 руб./т х 2,0 т х 1,5 х 1,4);

- сверх лимита - 1 304,10 руб. (248,4 руб./т х 0,5 т х 1,5 х 1,4 х 5*(12)).

3. За грунт - 828,0 руб. (8 руб./т х 12 т х 1,5 х 1,15 х 5).

Таким образом, общая сумма составит 4 010,0 руб. (834,62 + 1 043,28 + 1 304,10 + 828,0).

К сведению: сумма платы при заполнении Расчета указывается в рублях (см. Порядок заполнения и представления формы расчета).

Расчет платы за выбросы от передвижных источников

Для исчисления платы за выбросы от передвижных источников предусмотрен раздел 2 Расчета. Он адресован большинству природопользователей, эксплуатирующих автомобильную технику.

Автомобильная техника - колесные транспортные средства, предназначенные для перевозки людей, грузов или оборудования, установленного на них (п. 3 Регламента*(13)).

В инструкции*(13) по заполнению раздела отмечено, что он оформляется отдельно по каждому виду топлива, но не по каждому объекту (!). Однако в разделе предусмотрены строки, где указываются категория, экологический класс автомобильной техники и соответствующий им норматив выброса. Руководствоваться при этом следует Регламентом. Соответственно, если у предприятия имеется не одно автотранспортное средство, то расчет делается не по каждому из них, а по общему расходу топлива каждого вида. Однако в соответствующих строках необходимо указать не одну категорию техники и не один класс опасности, а все те, что соответствуют транспортным средствам, использовавшим данное топливо. В пункте 5 Регламента перечислены шесть категорий автотехники - М1, М2, М3, N 1, N 2, N 3, зависящих от веса, числа мест и типа двигателя внутреннего сгорания. Отнести транспортное средство к одному из пяти экологических классов следует согласно Приложению N 2 к Регламенту. Там же содержится информация о нормативе выброса. Но эта информация дополнительная и на расчет платы не влияет.

Алгоритм расчета платы прост. Сначала определяется количество использованного топлива за квартал. При этом бензин, дизтопливо, керосин, сжиженный газ учитываются в тоннах, а сжатый природный газ - в тысячах кубических метров. Это связано с тем, что именно за эти единицы измерений установлены нормативы платы (см. Приложение N 1 к Постановлению N 344):

Вид топлива	Единица измерения	Норматив платы в руб. за ед. изме- рения
Бензин неэтилированный	тонна	1,3
Дизельное топливо	тонна	2,5
Керосин	тонна	2,5
Сжатый природный газ	тысяча куб. метров	0,7
Сжиженный газ	тонна	0,9

Возможно, объем некоторых видов топлива потребуется перевести из литров в тонны. Для этого используются данные о плотности топлива. Обычно плотность нефтепродуктов указывает продавец в накладной на их отпуск. Также можно воспользоваться разъяснениями, приведенными в Письме ФНС РФ от 24.03.2005 N 03-3-09/0412/23@ "О порядке пересчета количества нефтепродуктов из объемных единиц в весовые". В нем, в частности, сообщается, что в зависимости от температурного режима и пределов испаряемости автомобильного бензина показатель плотности по маркам может варьироваться в следующих пределах:

- для А-76 (АИ-80) - от 0,700 до 0,750 г/куб. см;

- для АИ-92 - от 0,715 до 0,760 г/куб. см;

- для АИ-95 - от 0,720 до 0,775 г/куб. см;

- для АИ-98 - от 0,730 до 0,780 г/куб. см.

В связи с указанными колебаниями плотности, в случае если ее значение не определено и документально не зафиксировано в момент получения (оприходования) нефтепродуктов, то в целях пересчета количества нефтепродуктов из литров в тонны может использоваться среднее значение указанного показателя. В зависимости от марки автомобильного бензина можно принимать следующие средние значения плотности: для А-76 (АИ-80) - 0,715 г/куб. см, для АИ-92 - 0,735 г/куб. см, для АИ-95 - 0,750 г/куб. см, для АИ-98 - 0,765 г/куб. см.

Затем объем топлива в тоннах умножается на норматив платы. Далее вновь (как и при расчете платы за отходы производства и потребления) применяются коэффициенты:

- экологический, учитывающий состояние атмосферного воздуха в зависимости от экономического района (Приложение N 2 к Постановлению N 344);

- коэффициент индексации платы, равный для бензина, дизтоплива и керосина 1,4, для газа - 1,14 (см. ст. 21 Федерального закона от 19.12.2006 N 238-ФЗ "О Федеральном бюджете на 2007 год");

- дополнительный коэффициент 1,2 (за выброс загрязняющих веществ в атмосферный воздух городов).

Пример 2.

ООО "Стройресурс", расположенное в Северо-Западном экономическом районе, в I квартале 2007 г. израсходовало бензин А-76 - 51 400 л, АИ-92 - 2 500 л. Для данного экономического района согласно Приложению N 2 к Постановлению N 344 установлен повышающий коэффициент в размере 1,5.

Предприятие имеет разрешение на проведение проверки соответствия транспортных средств требованиям госстандартов. С помощью специального устройства - газоанализатора - все автомобили ежеквартально обследуются на содержание загрязняющих веществ в отработавших газах. Ведется журнал проверок автотранспорта. По данным за I квартал 2007 г. превышений технических нормативов нет.

Рассчитаем плату за выбросы в атмосферный воздух.

1. Определяем расход бензина в тоннах:

- А-76 - 36,751 т (51 400 л х 0,715/ 1 000);

- АИ-92 - 1,875 т (2 500 л х 0,750/ 1 000).

2. Рассчитаем размер платы:

1,3 руб./т х (36,751 + 1,875) т х 1,5 х 1,4 х 1,2 = 127 руб.

Бухгалтерский и налоговый учет

Для целей исчисления налога на прибыль платежи за предельно допустимые выбросы, сбросы загрязняющих веществ, размещение отходов в пределах утвержденных лимитов могут включаться в состав материальных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль на основании пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ. В силу п. 4 ст. 270 НК РФ платежи за сверхнормативные выбросы не принимаются при исчислении налога на прибыль. При определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе материальных расходов могут быть учтены только платежи за выбросы, сбросы загрязняющих веществ, размещение отходов, другие виды вредного воздействия в пределах допустимых нормативов. Плата за выбросы, сбросы загрязняющих веществ, размещение отходов, другие виды вредного воздействия в пределах установленных лимитов (временно согласованных нормативов), но превышающие предельно допустимые нормативы, а также плата за сверхлимитные выбросы являются платежами за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду и в соответствии с п. 4 ст. 270 Кодекса при налогообложении налогом на прибыль не учитываются (Письмо Минфина РФ от 01.12.2005 N 03-03-04/403). Организации-"упрощенцы" также учитывают нормативную плату в составе расходов на основании пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ (Письмо Минфина РФ от 17.05.2005 N 03-07-03-04/20).

В целях бухгалтерского учета плата за негативное воздействие на окружающую среду является для организации расходом по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99*(14)). По мнению автора, "экологический" платеж логично учитывать на счете 68 "Расчеты по налогам и сборам", так как он является доходной статьей бюджетов всех уровней и ему присвоен КБК. На счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" платежи учитывают при наличии первичных документов - договоров, счетов. В нашем случае на руках будет только расчет платы, согласованный с инспектором. Однако существует точка зрения о том, что, поскольку плата за негативное воздействие на окружающую среду является неналоговым платежом, учитывать ее все же нужно с применением счета 76. В конечном итоге бухгалтер может воспользоваться тем счетом, который закреплен в учетной политике организации.

Пример 3.

Согласно расчету ООО "Сервисстрой" сумма платы за НВОС по итогам I квартала равна 3 250 руб. (в том числе за сверхлимитное размещение - 1 230 руб.).

Бухгалтер предприятия сделает в учете следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Начислена плата за негативное воздействие на окружающую среду	26	68 (76)	3 250
Отражено постоянное налоговое обязательс- тво (1 230 руб. х 24%)	99	68	295

Е.В. Преснякова

"Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Приказ Ростехнадзора от 08.06.2006 N 557 "Об установлении сроков уплаты платы за негативное воздействие на окружающую среду".

*(2) Приказ Ростехнадзора от 23.05.2006 N 459 "Об утверждении формы расчета платы за негативное воздействие на окружающую среду и порядка заполнения и представления формы расчета платы за негативное воздействие на окружающую среду".

*(3) Федеральный закон от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды".

*(4) Порядок определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия, утв. Постановлением Правительства РФ от 28.08.1992 N 632.

*(5) Федеральный закон от 24.06.1998 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления".

*(6) Приказ МПР РФ от 11.03.2002 N 115 "Об утверждении Методических рекомендаций по разработке проектов нормативов образования отходов и лимитов на их размещение".

*(7) Постановление Правительства РФ от 12.06.2003 N 344 "О нормативах платы за выбросы в атмосферный воздух загрязняющих веществ стационарными и передвижными источниками, сбросы загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты, размещение отходов производства и потребления".

*(8) Утвержден Приказом Ростехнадзора от 23.05.2006 N 459.

*(9) Объект размещения отходов - специально оборудованное сооружение, предназначенное для размещения отходов (полигон, специально оборудованная промплощадка, шламохранилище и др.) (см. ст. 1 Закона N 89-ФЗ).

*(10) Утвержден Приказом МПР РФ от 02.12.2002 N 786.

*(11) Коэффициент индексации платы в 2007 году.

*(12) Повышающий коэффициент за сверхлимитное размещение.

*(13) Утв. Постановлением Правительства РФ от 12.10.2005 N 609.

*(14) Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 N 33н.