Вопрос: В ноябре 2006 г. к головной организации были присоединены две дочерние компании, однако до настоящего момента принадлежавший им автотранспорт не перерегистрирован в ГИБДД на правопреемника. Автомобили используются в деятельности организации и ее филиалов в режиме, как и до присоединения. Причем одна дочерняя компания еще до присоединения сняла с учета в ГИБДД свой автотранспорт, а автотранспорт другой компании до настоящего времени с учета в ГИБДД не снят. Может ли головная организация учитывать при исчислении налога на прибыль до даты перерегистрации в ГИБДД амортизацию автомашин, а также расходы на их ремонт и ГСМ? ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 7, апрель 2007 г.)

В ноябре 2006 г. к головной организации были присоединены две дочерние компании, однако до настоящего момента принадлежавший им автотранспорт не перерегистрирован в ГИБДД на правопреемника. Автомобили продолжают использоваться в деятельности головной организации и ее филиалов в том же режиме, как и до присоединения. Причем одна дочерняя компания еще до присоединения сняла с учета в ГИБДД свой автотранспорт, а автотранспорт другой компании до настоящего времени с учета в ГИБДД не снят.

Может ли головная организация (правопреемник) учитывать при исчислении налога на прибыль до даты перерегистрации в ГИБДД амортизацию указанных автомашин, а также расходы на их текущий ремонт и ГСМ?

В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб., которое находится у налогоплательщика на праве собственности и используется им для извлечения дохода.

Пунктом 1 ст. 258 НК РФ установлено, что амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Согласно п. 8 ст. 258 НК РФ основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

Транспортные средства в России регистрируются в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 12 августа 1994 г. N 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории РФ". Данная регистрация проводится в целях обеспечения полноты учета автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории РФ для их допуска к дорожному движению и представляет собой регистрацию самого автотранспортного средства.

Для целей начисления амортизации в смысле п. 8 ст. 258 НК РФ имеет значение регистрация вещного права на такой объект основных средств. Регистрация права на движимое имущество (автотранспортное средство) п. 2 ст. 130 ГК РФ не предусмотрена, следовательно, факт государственной регистрации транспортного средства в органах ГИБДД или Гостехнадзора не влияет на порядок начисления амортизации. Таким образом, налогоплательщик вправе начислять амортизацию по транспортному средству в соответствии с п. 1 ст. 259 НК РФ с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию. Такой вывод подтверждается и судебной практикой (см. Постановления ФАС Московского округа от 23 июня 2006 г. по делу N КА-А40/5390-06, ФАС Северо-Западного округа от 7 ноября 2005 г. по делу N А56-44438/2004, ФАС Западно-Сибирского округа от 23 марта 2005 г. по делу N Ф04-1621/2005).

Как следует из ситуации, автотранспорт одной из дочерних компаний до настоящего времени с учета в ГИБДД не снят. В то же время в результате реорганизации в форме присоединения она прекратила свою деятельность как самостоятельное юридическое лицо. В силу п. 2 ст. 58 ГК РФ все права и обязанности присоединенного юридического лица перешли к правопреемнику. Поскольку автотранспорт зарегистрирован на несуществующее юридическое лицо, такая регистрация является недействительной и не влечет за собой соответствующих правовых последствий. Соответственно, можно сделать вывод, что автотранспорт головной организации (правопреемника) в настоящее время не зарегистрирован в установленном порядке.

Автотранспорт второй дочерней компании был снят с учета до момента реорганизации. Согласно подп. 30.1 и 30.2 Правил регистрации автотранспортных средств и прицепов к ним в Государственной инспекции безопасности дорожного движения Министерства внутренних дел РФ*(1) в случае регистрации транспортных средств с одновременным снятием их с регистрационного учета регистрационными подразделениями выдаются регистрационные знаки "ТРАНЗИТ" на срок от 5 до 20 суток. В течение этого срока использование транспортного средства является законным, а по его истечении правовые последствия эксплуатации такого автомобиля аналогичны последствиям эксплуатации незарегистрированного автотранспорта.

Эксплуатация транспортного средства, не прошедшего регистрацию в установленном порядке, является незаконной. Управление таким транспортным средством является административным правонарушением, в силу ст. 12.1 КоАП РФ влечет за собой применение меры административной ответственности в виде предупреждения или штрафа в размере одной второй минимального размера оплаты труда.

В соответствии с п. 1 ст. 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были понесены, в размере фактических затрат.

На основании подп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на содержание, эксплуатацию основных средств. Следовательно, затраты на горюче-смазочные материалы правомерно включаются в состав расходов по налогу на прибыль.

Налоговое законодательство не ставит возможность отнесения к расходам по налогу на прибыль затрат на ремонт основного средства (в рассматриваемой ситуации - автомобиля), а также затрат на эксплуатацию и содержание последнего в зависимость от наличия или отсутствия регистрации такого основного средства в установленном порядке.

В то же время в силу п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются любые обоснованные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. В связи с этим возникает вопрос о возможности признания расходов обоснованными, если они произведены при осуществлении деятельности, нарушающей действующее административное законодательство.

Как указал Президиум ВАС РФ в Постановлении от 6 апреля 1999 г. N 7486/98, в тех случаях, когда законодательство не соотносит порядок исчисления и уплаты налога с выполнением требований других отраслей законодательства, налог исчисляется и уплачивается исключительно на основании и в соответствии с теми правовыми нормами, которые содержатся в законодательстве, регулирующем условия налогообложения. Другими словами, какие-либо нарушения других отраслей законодательства не являются нарушением налогового законодательства, если последним не предусмотрено иное.

Данной позиции следуют и нижестоящие суды (см. Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 8 ноября 2005 г. по делу N Ф04-1248/2005, ФАС Северо-Западного округа от 22 марта 2004 г. по делу N А56-26906/03, ФАС Московского округа от 26 сентября 2003 г. по делу N КА-А40/7257, решения Арбитражного суда Московской области от 10 мая 2006 г. по делу N А41-К2-1654/05, Арбитражного суда г. Москвы от 19 октября 2005 г. по делу N А40-4122/05-109-246).

Таким образом, затраты на горюче-смазочные материалы, а также затраты на ремонт транспортного средства при отсутствии регистрации в установленном порядке последнего правомерно включаются в состав расходов по налогу на прибыль при условии использования такого транспортного средства в производственной деятельности.

В то же время полностью исключить риск признания налоговым органом рассматриваемых расходов экономически необоснованными нельзя, поскольку такие расходы произведены при осуществлении незаконной деятельности.

И.А. Андреева,

Е.В. Гордукова,

Т.А. Матвеичева,

налоговые юристы компании "ФБК"

1 апреля 2007 г.

"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 7, апрель 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утверждены приказом МВД России от 27 января 2003 г. N 59 "О порядке регистрации автотранспортных средств".