Вопрос: Наша организация, применяя УСНО, выставила счет-фактуру с выделенной суммой НДС. Обязаны ли мы уплачивать налог в бюджет, ведь "упрощенцы" освобождены от его уплаты? Распространяются ли на нашу организацию положения ст. 119 и 122 НК РФ, предусматривающие налоговые санкции за несвоевременную уплату НДС в бюджет и несвоевременное представление налоговой декларации по данному налогу? ("Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2007 г.)

Наша организация, применяя УСНО, выставила счет-фактуру с выделенной суммой НДС. Обязаны ли мы уплачивать налог в бюджет, ведь "упрощенцы" освобождены от его уплаты? Распространяются ли на нашу организацию положения ст. 119 и 122 НК РФ, предусматривающие налоговые санкции за несвоевременную уплату НДС в бюджет и несвоевременное представление налоговой декларации по данному налогу?

"Упрощенцы" не признаются плательщиками НДС, за исключением налога, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ. В то же время на них распространяются некоторые нормы гл. 21 НК РФ. Например, п. 5 ст. 173 НК РФ обязывает данных лиц при выставлении ими счета-фактуры с выделенной суммой НДС исчислить налог и уплатить его в бюджет.

Согласно п. 4 ст. 174 НК РФ "упрощенцы" уплачивают НДС по итогам каждого налогового периода исходя из соответствующей реализации товаров (работ, услуг) за истекший налоговый период в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. В соответствии с п. 5 данной статьи такие лица обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета декларацию по НДС не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Таким образом, "упрощенец", выставив счет-фактуру с выделенной суммой НДС, обязан уплатить налог в бюджет и представить в налоговые органы соответствующую декларацию.

Можно ли возместить налог или включить его в расходы? На основании п. 1 ст. 171 НК РФ применить налоговые вычеты по НДС вправе только плательщики налога. Так как в рассматриваемой ситуации НДС уплачен в бюджет "упрощенцем", то есть лицом, не являющимся плательщиком налога, он не вправе принять НДС к вычету.

Согласно пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ в расходы можно включить суммы НДС по приобретенным и оплаченным товарам (работам, услугам), затраты на которые учитываются для целей исчисления единого налога. В данной ситуации спецрежимник является продавцом, поэтому данная норма не применима. Пункт 2 ст. 170 НК РФ, предписывающий в определенных случаях включать в расходы сумму НДС, в данной ситуации не применяется, так как в нем говорится о суммах налога, предъявленных покупателю при приобретении товара (работ, услуг), а "упрощенец" является продавцом. Кроме этого "спецрежимник" не несет расходов, уплачивая в бюджет НДС, выставленный покупателю, так как в этом случае он платит сумму налога, полученную от покупателя. Поэтому включение такого НДС в расходы экономически не обоснованно.

Несвоевременные уплата НДС в бюджет и представление декларации по этому налогу. Согласно ст. 119 НК РФ за непредставление (несвоевременное представление) налогоплательщиком декларации по НДС взыскивается штраф. Статьей 122 НК РФ предусмотрен штраф за неуплату, неполную уплату налога. Однако "упрощенец" не является плательщиком НДС. Правомерно ли распространение этих санкций на него?

В статье 119 НК РФ установлен штраф за непредставление (несвоевременное представление) налоговой декларации плательщиком НДС, которым "спецрежимник" не является. С одной стороны, данная норма в отношении него неприменима. В то же время п. 5 ст. 173 НК РФ обязывает "спецрежимников" представлять декларацию, приравнивая их к плательщикам НДС.

В статье 122 НК РФ не указано, что штраф может быть наложен в случае неуплаты (несвоевременной уплаты) налога только его плательщиком, данная санкция распространяется и на лиц, применивших п. 5 ст. 173 НК РФ.

Арбитражная практика по вопросу привлечения "спецрежимников" к налоговой ответственности по ст. 119 и 122 НК РФ сложилась в их пользу. Например, ФАС ЗСО в Постановлении от 07.02.2007 N Ф04-170/2007 (31034-А81-25) указал: согласно пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая ответственность может быть применена только в отношении плательщика НДС, соответственно, к налоговой ответственности на основании указанной нормы могут быть привлечены налогоплательщики, обязанные уплачивать соответствующие налоги, но не исполнившие эту обязанность, в то время как общество плательщиком указанного налога в спорный период не являлось.

Таким образом, поскольку организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, в силу статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации не признаются плательщиками НДС, они не могут выступать субъектами налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

По изложенным выше основаниям привлечение ЗАО "Сибуниверсалсервис" к налоговой ответственности по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации, также является неправомерным, поскольку субъектом налогового правонарушения в силу данной нормы является налогоплательщик. Учитывая, что общество плательщиком НДС в спорный период не являлось, оно не может нести ответственность, предусмотренную данной нормой.

Аналогичное мнение высказали, например:

- ФАС ПО в Постановлении от 07.09.2006 N А12-4687/2006;

- ФАС ВВО в Постановлении от 26.02.2006 N А29-1067/2005а;

- ФАС ДО в Постановлении от 29.11.2006 N Ф03-А80/06-2/4257.

При этом необходимо учесть, что за непредставление налоговой декларации по НДС "упрощенца", даже если к нему не будет применена ст. 119 НК РФ, могут привлечь к налоговой ответственности по ст. 126 НК РФ за непредставление налоговому органы сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, в виде взыскания штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ.

В.В. Никитин,

редактор журнала "Упрощенная система налогообложения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

1 апреля 2007 г.

"Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2007 г.