Вопрос: Обществом в качестве арендатора заключен договор аренды имущества. При страховании имущества на сумму первоначальной стоимости имеет ли право Общество отнести расходы для целей налогообложения прибыли всю страховую премию при данном виде страхования? (ООО "Аудит-новые технологии", февраль 2007 г.)

Обществом в качестве арендатора заключен договор аренды имущества (газораспределительная сеть) одним из условий аренды являются:

"Арендатор принимает на себя риск случайной гибели имущества, входящего в арендуемый комплекс, подлежащего обязательному страхованию в соответствии с настоящим договором. Страховая сумма должна быть не менее остаточной стоимости имущества на день заключения настоящего договора.

При этом Арендатор обязуется ежегодно страховать риск случайной гибели имущества, входящего в арендуемый комплекс. Выгодоприобретателем по указанному договору страхования является Арендатор.

Арендатор обязуется использовать полученную от страховщика сумму только на цели восстановления имущества или замены утраченного имущества новым".

Также возложена обязанность:

"При наступлении страхового случая осуществить восстановление поврежденного имущества до первоначального состояния либо создание новой вещи взамен утраченной в пределах страховой суммы".

В связи с большим износом имущества при страховании имущества на сумму остаточной стоимости Общество не будет иметь возможность восстановить первоначальное состояние имущества при наступлении страхового случая, то есть выполнить одно из условий договора аренды.

При страховании имущества на сумму первоначальной стоимости имеет ли право Общество отнести расходы для целей налогообложения прибыли всю страховую премию при данном виде страхования?

В соответствии со статьей 211 ГК РФ риск случайной гибели или случайного повреждения имущества несет его собственник, если иное не предусмотрено законом или договором.

Как следует из заключенного договора аренды (пункт 4.6 Договора), Арендатор (Общество) принимает на себя риск случайной гибели имущества, входящего в арендуемый комплекс, подлежащего обязательному страхованию в соответствии с настоящим договором.

Договором предусматривается, что при наступлении страхового случая Арендатор обязуется осуществить восстановление поврежденного имущества до первоначального состояния либо создание новой вещи взамен утраченной в пределах страховой суммы.

Следует отметить некорректность использованной формулировки в договоре, поскольку данное предложение содержит противоречивые посылки, поскольку восстановление поврежденного имущества до первоначального состояния либо создание новой вещи окажется невозможным в той ситуации, если полученная страховая сумма будет меньше размера расходов, которые понесет лицо для восстановления имущества.

Полагаем, что из толкования данных положений в их совокупности можно сделать вывод о том, что ответственность Арендатора не ограничивается размером страховой суммы, указанное положение договора характеризует лишь направленность полученных средств на восстановление поврежденного имущества либо на создание новой вещи взамен утраченной.

В соответствии с абзацем 3 пункта 1 статьи 263 НК РФ расходы на обязательное и добровольное страхование имущества включают страховые взносы по добровольному страхованию основных средств производственного назначения (в том числе арендованных), нематериальных активов, объектов незавершенного капитального строительства (в том числе, арендованных). Расходы по данному виду добровольного страхования включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат (пункт 3 статьи 263 НК РФ).

В силу изложенного, расходы по страхованию имущества, понесенные Арендатором, включаются в число расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль.

В данном случае страхование риска случайной гибели имущества, являющегося предметом договора аренды, является одним из видов договора имущественного страхования (подпункт 1 части 2 статьи 929 ГК РФ).

Согласно части 1 статьи 929 ГК РФ по договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного договором события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) или иному лицу, в пользу которого заключен договор (выгодоприобретателю), причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном имуществе либо убытки, в связи с иными имущественными интересами страхователя (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы (страховой суммы).

При страховании имущества, если договором страхования не предусмотрено иное, страховая сумма не должна превышать его действительную стоимость (страховую стоимость); для имущества его действительной стоимостью считается стоимость в месте его нахождения в день заключения договора страхования.

Как следует из представленного запроса, у предприятия возникает вопрос относительно включения в состав расходов суммы страховой премии в том случае, если по договору страхования размер страховой суммы превышает остаточную стоимость имущества на день заключения договора*(1).

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные (экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме) и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. При этом, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Поскольку Арендатор несет риск случайной гибели имущества, экономическая оправданность затрат, на наш взгляд, применительно к рассматриваемому договору заключается в том, что Арендатор, заключая договор страхования и уплачивая страховые взносы, тем самым минимизирует свои возможные финансовые потери в случае уничтожения либо повреждения имущества.

Указанные цели могут быть достигнуты в случае, если расходы по восстановлению имущества при наступлении страхового случая, либо на создание новой вещи будут покрыты за счет страхового возмещения.

С учетом изложенного, полагаем, что Общество вправе учесть при исчислении налога на прибыль всю страховую премию.

При этом, по нашему мнению, указание в договоре на то, что страховая сумма должна быть не менее остаточной стоимости имущества на день заключения договора, не может истолковываться как указание на то, что страховая сумма должна быть равной остаточной стоимости имущества. В связи с тем, что риск случайной гибели или повреждения имущества возлагается на Арендатора в полном объеме, полагаем, что понесенные расходы по выплате страховой премии (в том числе, в случае заключения договора страхования, предусматривающего размер страховой суммы более остаточной стоимости объекта) являются экономически обоснованными.

Указанный вывод также нашел подтверждение в позиции, изложенной в Письме УФНС России по г. Москве от 05.07.2006 N 20-12/59015, согласно которой для целей налогообложения прибыли расходы в виде страховых взносов по добровольному страхованию основного средства производственного назначения правомерно включать в состав прочих расходов в размере фактических затрат в случае, если действительная (рыночная) стоимость этого основного средства превышает его балансовую стоимость.

Аналогичной позиции придерживаются также арбитражные суды. В частности, как указал ФАС Северо-Западного округа*(2) в Постановлениях от 19.08.2005 по делу N А56-42544/04, от 24.09.2004 по делу N А56-5020/04 в гражданском и в налоговом законодательстве отсутствуют нормы, обязывающие страхователя страховать имущество только в пределах его остаточной стоимости, в связи с чем суд признал правомерным отнесение к числу расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль сумм, уплаченных по договорам добровольного страхования имущества.

Вывод

ООО вправе учесть при исчислении налога на прибыль расходы, понесенные предприятием в связи с уплатой страховой премии в соответствии с договором страхования, по условиям которого страховая сумма равна первоначальной стоимости застрахованного имущества, при условии, что она не превышает рыночную стоимость этого имущества.

15 февраля 2007

ООО "Аудит-новые технологии", февраль 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Согласно устным пояснениям, страховая сумма имущества, определенная в договоре страхования (указана в запросе как первоначальная стоимость) менее рыночной стоимости.

*(2) Суд кассационной инстанции по отношению к Арбитражному суду г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области.