Вопрос: У нас возник спор на работе по поводу расчета больничного в 2007 г. С 1 января вступил в силу Закон N 255-ФЗ, согласно которому средний дневной заработок определяется исходя из суммы всех предусмотренных системой оплаты труда выплат (учитываемых при определении налоговой базы по ЕСН). Соответственно Положение об особенностях порядка исчисления среднего заработка при расчете больничных больше не применяется. Значит ли это, что теперь отпускные включаются в расчетный период? Ведь ранее в Положении о среднем заработке отпускные однозначно исключались из расчетного периода... ("ЭЖ Вопрос-Ответ", N 5, май 2007 г.)

У нас возник спор на работе по поводу расчета больничного в 2007 г. С 1 января вступил в силу Закон N 255-ФЗ, согласно которому средний дневной заработок определяется исходя из суммы всех предусмотренных системой оплаты труда выплат (учитываемых при определении налоговой базы по ЕСН). Соответственно Положение об особенностях порядка исчисления среднего заработка при расчете больничных больше не применяется.

Значит ли это, что теперь отпускные включаются в расчетный период? Ведь ранее в Положении о среднем заработке отпускные однозначно исключались из расчетного периода...

Действительно, с 1 января 2007 г. при оплате пособий по временной нетрудоспособности нужно руководствоваться исключительно Федеральным законом от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию" (далее - Закон N 255-ФЗ). Закон N 255-ФЗ установил свой порядок определения среднего заработка для расчета пособий, поэтому теперь постановление Правительства РФ от 11.04.2003 N 213 "Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы" не применяется.

Порядок исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам изложен в ст. 14 Закона N 255-ФЗ. Пособия исчисляются исходя из среднего заработка за 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу наступления нетрудоспособности.

В заработок для исчисления пособий включаются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, на которые работодателем начислялся ЕСН в части, зачисляемой в ФСС России (п. 2 ст. 14 Закона N 255-ФЗ). Для расчета суммы пособия определяется средний дневной заработок работника. Для этого общая сумма заработка, включенная в расчет, делится на число календарных дней, приходящихся на период, за который учитывается заработная плата (п. 3 ст. 14 Закона N 255-ФЗ).

Как видим, формулировки достаточно общие.

По нашему мнению, в заработок для исчисления пособий нужно включать все те выплаты работнику, на которые был начислен ЕСН. Такой выплатой являются и суммы начисленных работнику отпускных.

Если же отпускные в расчет не включать, то необходимо исключить из расчетного периода и количество календарных дней, приходящихся на отпуск. Однако п. 3 ст. 14 Закона N 255-ФЗ такого уменьшения не предусматривает. Уменьшение же суммы без соответствующего уменьшения количества календарных дней приведет к нарушению прав работника, которое выразится в уменьшении размера пособия по больничному.

Никаких разъяснений по этому вопросу ФСС России пока не дает. В письме ФСС России от 11.01.2007 N 02-18/07-132 лишь отмечено, что Законом N 255-ФЗ установлены нормы, регулирующие порядок исчисления указанных пособий. А вот особенности исчисления среднего заработка для расчета пособий отдельным категориям застрахованных лиц будут утверждены соответствующим постановлением Правительства РФ. Как только это произойдет, то ФСС России доведет его до региональных отделений Фонда.

Мнения экспертов

Некоторые эксперты полагают, что суммы отпускных не должны учитываться при расчете пособий по больничным. Мотивируют они это тем, что п. 2 ст. 14 Закона N 255-ФЗ говорит о выплатах работнику, которые предусмотрены системой оплаты труда в организации.

Под системой оплаты труда они понимают размеры тарифных ставок, окладов, доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования, которые согласно ст. 135 ТК РФ установлены коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами.

Время отпуска, по их мнению, является одним из видов времени отдыха работника, которое он может использовать по своему усмотрению. Поэтому суммы отпускных они не признают частью системы оплаты труда и считают включение их в заработок для начисления пособий необоснованным (хотя признают, что отпускные учитываются при определении налоговой базы по ЕСН, зачисляемому в ФСС России).

По нашему мнению, это неверный подход. Пункт 2 ст. 14 Закона N 255-ФЗ действительно говорит о выплатах работнику, которые предусмотрены системой оплаты труда в организации. Но сказано это применительно к совершенно другим обстоятельствам.

Как уже всем очевидно, ЕСН начисляется на выплаты и иные вознаграждения, начисляемые организациями в пользу работников по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг. Если же выплаты работникам у организации не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, то они не признаются объектом обложения ЕСН (пункты 1 и 3 ст. 236 НК РФ).

В свою очередь, при исчислении налога на прибыль в расходы на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные законодательством РФ, трудовыми или коллективными договорами (ст. 255 НК РФ). Среди расходов, перечисленных в ст. 255 НК РФ, есть и отпускные работникам.

Напомним, что в 2006 г., когда для оплаты больничных организации руководствовались Постановлением N 213, в расчет не принимались следующие выплаты:

- заработная плата за работу, произведенную в сверхурочное время, включая и доплату за эту работу;

- оплата за работу по совместительству как на другом предприятии, так и по месту основной работы;

- доплата за работу, не входящую в обязанности рабочего или служащего по основной работе.

Но именно такие выплаты как раз и отвечают определению "система оплаты труда", на которую ссылаются вышеназванные эксперты. Именно поэтому законодатель специально сделал уточнение об этом в п. 2 ст. 14 Закона N 255-ФЗ.

Из этого следует, что те выплаты, которые учитываются в расходах при исчислении налога на прибыль, подлежат обложению ЕСН, а значит, в силу прямого указания п. 2 ст. 14 Закона N 255-ФЗ должны учитываться при оплате больничных.

И. Чвыков,

ведущий эксперт АКДИ "ЭЖ"

1 мая 2007 г.

"ЭЖ Вопрос-Ответ", N 5, май 2007 г.