Участие органов внутренних дел в процедурах налогового контроля (Ю.Г. Кувшинов, "Налоговая проверка", N 3, май-июнь 2007 г.)

Участие органов внутренних дел в процедурах налогового контроля

Органы внутренних дел, как известно, могут принимать участие в проведении выездных налоговых проверок по запросу налоговых органов (ст. 36 НК РФ). Но этим их полномочия не ограничиваются. Пункт 35 ч. 1 ст. 11 Закона РФ от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" закрепляет их право на проведение самостоятельных проверок налогоплательщиков. Основанием для назначения таких проверок в соответствии с вышеуказанным пунктом закона служит наличие достаточных данных, указывающих на признаки преступления, связанного с нарушением законодательства РФ о налогах и сборах. Признаки таких преступлений предусмотрены "налоговыми" статьями Уголовного кодекса РФ - 198, 199, 199.1, 199.2. При этом сведения о том, что налогоплательщики нарушают действующее налоговое законодательство, могут быть получены из различных источников - от других контролирующих структур, граждан, в ходе оперативно-розыскных мероприятий и др.

Советуем вам внимательно ознакомиться с порядком участия представителей органов внутренних дел в проверках, связанных с налоговыми правонарушениями (преступлениями). Только так налогоплательщики могут быть, что называется, во всеоружии, если на пороге их организации появятся сотрудники милиции. В статье обращено внимание на права и обязанности сотрудников внутренних дел и налогоплательщиков во время проведения операций налогового контроля.

Порядок взаимодействия ОВД и налоговых органов при выездных
налоговых проверках

В соответствии со ст. 101 НК РФ руководителем (заместителем руководителя) налогового органа по результатам рассмотрения материалов проверки может быть вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. К ним, в частности, относится привлечение специалистов для оказания содействия в осуществлении налогового контроля, которыми могут быть сотрудники органов внутренних дел (ОВД).

Статьей 36 НК РФ предусмотрено по запросу налоговых органов участие органов внутренних дел в проводимых налоговыми органами выездных налоговых проверках. В соответствии с пп. 33 ст. 11 Закона РФ от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" (далее - Закон о милиции) милиции для выполнения возложенных на нее обязанностей предоставлено право участвовать в налоговых проверках по запросу налоговых органов.

Пунктом 4 ст. 11 Закона о милиции, ст. 6 Федерального закона от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности" установлено, что сотрудники ОВД могут получать от граждан и должностных лиц необходимые объяснения, сведения, справки, документы и их копии, исследовать предметы и документы, обследовать помещения, здания, сооружения, участки местности, транспортные средства.

Выездные налоговые проверки проводятся налоговыми органами с участием ОВД с целью выявления и пресечения нарушений законодательства о налогах и сборах. Сотрудники налоговых органов и ОВД при осуществлении возложенных на них задач обязаны действовать в строгом соответствии с федеральными законами, Налоговым кодексом, иными нормативными правовыми актами РФ, корректно и внимательно относиться к представителям организации, физическим лицам и иным участникам налоговых правоотношений, не унижать их честь и достоинство, соблюдать налоговую тайну.

За совершение неправомерных действий при осуществлении служебных полномочий сотрудники налоговых органов и ОВД несут ответственность в соответствии с законодательством РФ. Действия сотрудников налоговых органов и органов внутренних дел могут быть обжалованы организациями и физическими лицами в вышестоящие налоговые органы и органы внутренних дел, прокуратуру и суд.

Взаимодействие должностных лиц налоговых органов и сотрудников ОВД при выездных налоговых проверках не препятствует их самостоятельности при выборе предусмотренных законодательством средств и методов проведения контрольных и иных мероприятий в рамках своей компетенции при одновременном согласовании всех осуществляемых ими действий. Функцию общей координации проводимых при проверке мероприятий выполняет руководитель проверяющей группы.

Основанием для выездной налоговой проверки является решение руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о ее проведении. В случае если сотрудники ОВД привлекаются к проведению ранее начавшейся выездной (повторной выездной) налоговой проверки, руководителем (заместителем руководителя) налогового органа выносится решение о внесении дополнений в принятое решение (постановление) о проведении данной проверки, предусматривающее соответствующее изменение состава проверяющей группы.

При назначении выездных налоговых проверок на основании постановления следователя, вынесенного по находящимся в его производстве уголовным делам, в решении о проведении выездной налоговой проверки должны учитываться содержащиеся в постановлении следователя предложения по характеру, сроку и объему проверки и поставленные вопросы. Если в ходе выездной налоговой проверки возникает необходимость проверки налогов (сборов), не включенных в принятое решение (постановление) о проведении выездной налоговой проверки, то руководитель (заместитель руководителя) налогового органа принимает решение о назначении новой выездной налоговой проверки по указанным налогам (сборам) с учетом требований ст. 87 и 89 НК РФ.

Подготовка к выездной налоговой проверке с участием ОВД

Сотрудники ОВД участвуют в выездных налоговых проверках на основании мотивированного запроса налогового органа, подписанного руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, который может быть направлен в ОВД как перед началом, так и в процессе проведения налоговой проверки. Форма запроса приведена в приложении к Инструкции о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов при проведении выездных налоговых проверок*(1).

Основаниями для направления мотивированного запроса являются:

а) наличие у налогового органа данных, свидетельствующих о возможных нарушениях налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми агентами законодательства о налогах и сборах, и необходимости проверки указанных данных с участием специалистов-ревизоров и (или) сотрудников оперативных подразделений;

б) назначение выездной (повторной выездной) налоговой проверки на основании материалов о нарушениях законодательства о налогах и сборах, направленных ОВД в налоговый орган, для принятия по ним решения в соответствии с п. 2 ст. 36 НК РФ;

в) необходимость привлечения сотрудников ОВД в качестве специалистов для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля;

г) необходимость содействия должностным лицам налогового органа, проводящим проверку, в случаях воспрепятствования их законной деятельности, а также обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья указанных лиц, при исполнении ими должностных обязанностей.

В Письме Минфина РФ от 07.06.2006 N 03-02-07/1-147 налоговым органам напоминается о возможности обращения за помощью в ОВД в случае воспрепятствования со стороны налогоплательщиков законной деятельности сотрудников налоговых органов при проведении мероприятий налогового контроля: статьей 5 Закона Российской Федерации от 21.03.91 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" предусмотрено, что органы внутренних дел Российской Федерации обязаны оказывать практическую помощь работникам налоговых органов при исполнении ими служебных обязанностей, обеспечивая принятие предусмотренных Законом мер по привлечению к ответственности лиц, насильственным образом препятствующих выполнению работниками налоговых органов своих должностных функций.

Мотивированный запрос налогового органа должен содержать:

- полное наименование организации (ИНН/КПП), фамилию, имя, отчество физического лица (ИНН - при наличии), адрес местонахождения организации, место жительства физического лица); вопросы проверки (виды налогов (сборов), по которым проводится проверка); период финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика - плательщика сбора, налогового агента, за который проводится проверка;

- обстоятельства, вызывающие необходимость участия сотрудников ОВД в выездной (повторной выездной) налоговой проверке: описание формы, характера и содержания предполагаемого нарушения законодательства о налогах и сборах, основанное на имеющейся у налогового органа информации;

- обоснование привлечения сотрудников ОВД в качестве специалистов и (или) для обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья проверяющих;

К сведению: в случае если проверка назначена по результатам рассмотрения материалов о нарушениях законодательства о налогах и сборах, направленных ОВД в налоговый орган, приводится ссылка на номер и дату письма ОВД, с которым были представлены эти материалы.

- предложения о количестве и составе сотрудников ОВД, привлекаемых для участия в выездной (повторной выездной) налоговой проверке;

- предполагаемые сроки проведения проверки.

Не позднее пяти дней со дня поступления запроса налогового органа ОВД направляет налоговому органу информацию о сотрудниках, назначенных для участия в выездной налоговой проверке, или мотивированный отказ от участия в указанной проверке по следующим основаниям:

- отсутствие в запросе налогового органа фактов, свидетельствующих о возможных нарушениях организациями и физическими лицами законодательства о налогах и сборах;

- несоответствие изложенной в запросе налогового органа цели привлечения сотрудников ОВД для участия в проверке компетенции ОВД;

- отсутствие обоснования необходимости привлечения сотрудников ОВД в качестве специалистов и (или) для обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья проверяющих.

В целях обеспечения координации действий участников выездной (повторной выездной) налоговой проверки непосредственно перед ее началом должностными лицами налогового органа и сотрудниками ОВД, назначенными для участия в ее проведении, проводится рабочее совещание, на котором вырабатываются и согласовываются основные направления предстоящей проверки, составляется аналитическая схема выявления нарушений законодательства о налогах и сборах налогоплательщиком, плательщиком сборов, налоговым агентом, по которым имеется соответствующая информация, а также вопросы организации и тактики осуществления мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья проверяющих.

Должностные лица налоговых органов в ходе проверки осуществляют налоговый контроль согласно Налоговому кодексу, Закону "О налоговых органах Российской Федерации"*(2), федеральным законам и иным нормативным правовым актам РФ. Сотрудники ОВД участвуют в выездной налоговой проверке на основании осуществления полномочий, предоставленных им Законом о милиции и иными нормативными правовыми актами РФ.

В случае если проверкой установлены факты нарушения законодательства о налогах и сборах, проверяющими должны быть приняты необходимые меры по сбору доказательств. В установленном порядке производится снятие копий с документов и файлов, свидетельствующих о нарушении налогового законодательства, истребование недостающих документов, выемка документов и предметов, в том числе электронных носителей информации, проводятся встречные проверки, допросы свидетелей и осуществляются другие действия, предусмотренные Налоговым кодексом, Законом "О налоговых органах Российской Федерации", Законом о милиции и иными нормативными правовыми актами РФ.

Начало и основные этапы проведения выездной налоговой проверки,
проводимой с участием ОВД

Непосредственно после прибытия на объект проверяющие обязаны предъявить руководителю организации, индивидуальному предпринимателю либо физическому лицу (их представителю) служебные удостоверения, а также решение (постановление) руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной (повторной выездной) налоговой проверки. Факт предъявления решения (постановления) удостоверяется подписью руководителя организации, индивидуального предпринимателя либо физического лица (их представителя) на экземпляре данного решения (постановления) после слов: "С решением (постановлением) на проведение выездной (повторной выездной) налоговой проверки ознакомлен" с указанием соответствующей даты. В случае отказа данных лиц подписывать экземпляр решения (постановления) о проведении проверки должностное лицо налогового органа, возглавляющее проверяющую группу, в конце указанного документа производит запись о том, что решение (постановление) было предъявлено этим лицам и от подписи, удостоверяющей предъявление данного решения (постановления), они отказались, заверив ее подписью указанного должностного лица налогового органа.

При воспрепятствовании законной деятельности проверяющих сотрудники ОВД, привлекаемые для обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья должностных лиц налоговых органов, принимают меры по пресечению противоправных деяний в соответствии с действующим законодательством РФ.

Истребование необходимых для проверки документов производится в соответствии с п. 1 ст. 93 НК РФ. Требование подписывается руководителем проверяющей группы и вручается руководителю проверяемой организации, индивидуальному предпринимателю либо физическому лицу (их представителям) под расписку с указанием даты вручения данного требования. Копия требования остается у проверяющих. При выявлении проверкой фактов неуплаты (неполной уплаты) сумм налогов (сборов) проверяющими производится исчисление сумм неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов (сборов) и пени, а также формируются предложения о привлечении к налоговой, уголовной и административной ответственности.

В случаях направления материалов проверки в ОВД для решения вопроса о возбуждении уголовного дела по признакам преступлений, предусмотренных ст. 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ, производятся расчеты сумм неуплаченных налогов (сборов) по их видам, налоговым периодам и финансовым годам (финансовый год соответствует календарному году).

Оформление результатов выездной налоговой проверки, проводимой с
участием ОВД

Оформление и реализация результатов выездной налоговой проверки осуществляются в порядке, установленном ст. 100 и 101 НК РФ и Инструкцией N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах"*(3) с учетом Требований к составлению Акта налоговой проверки*(4).

Акт выездной налоговой проверки, проводимой налоговым органом с участием ОВД, должен быть подписан всеми участвовавшими в проверке должностными лицами налогового органа и сотрудниками ОВД, за исключением сотрудников ОВД, которые привлекались для проведения конкретных действий по осуществлению налогового контроля в качестве специалистов и (или) для обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья должностных лиц налогового органа, проводящих проверку, а также руководителем проверяемой организации, индивидуальным предпринимателем или физическим лицом (их представителями). При наличии разногласий между проверяющими по содержанию акта окончательное решение по данному вопросу принимает руководитель проверяющей группы. По спорному вопросу указанные лица вправе изложить свое мнение в заключении, которое должно быть приобщено к материалам проверки, остающимся в налоговых органах и ОВД.

Акт выездной налоговой проверки составляется в трех экземплярах, один из которых хранится в налоговом органе, второй - в установленном порядке вручается руководителю организации, индивидуальному предпринимателю либо физическому лицу (их представителям), третий - направляется ОВД, сотрудники которого участвовали в проведении проверки. В случае если сотрудники ОВД привлекались для проведения конкретных действий по осуществлению налогового контроля в качестве специалистов и (или) для обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья должностных лиц налогового органа, проводивших проверку, акт выездной налоговой проверки в ОВД не направляется.

При представлении организацией, индивидуальным предпринимателем либо физическим лицом возражений по акту проверки, документов, подтверждающих обоснованность возражений, их копии в течение трех дней после представления передаются налоговым органом в ОВД, сотрудники которого участвовали в выездной налоговой проверке.

По результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит соответствующее решение, копия которого вручается руководителю организации, индивидуальному предпринимателю или физическому лицу (их представителям) в установленном порядке, а также направляется в трехдневный срок с момента вынесения решения в ОВД, сотрудники которого участвовали в проверке.

При выявлении в ходе проведения выездной налоговой проверки административных правонарушений должностными лицами налоговых органов и сотрудниками ОВД возбуждается дело и осуществляется производство по делам об административных правонарушениях в соответствии с подведомственностью и в порядке, установленном Кодексом Российской Федерации об административных правонарушениях. В течение трех дней копия постановления по делу об административном правонарушении направляется налоговым органом или органом внутренних дел в ОВД или налоговый орган соответственно.

В случае если в выявленном правонарушении содержатся признаки состава преступления, предусмотренного статьями 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа или ОВД выносит мотивированное постановление о прекращении соответствующего дела об административном правонарушении. О принятом в соответствии со ст. 144, 145 УПК РФ процессуальном решении орган внутренних дел уведомляет налоговый орган в трехдневный срок после принятия указанного решения.

В случае если орган предварительного следствия при ОВД вынес решение о прекращении уголовного дела, орган внутренних дел в трехдневный срок уведомляет об этом налоговый орган. На основании указанного уведомления руководитель (заместитель руководителя) налогового органа отменяет ранее принятое постановление о прекращении дела об административном правонарушении и привлекает нарушителя к административной ответственности согласно действующему законодательству.

Обнаружив факты уклонения от уплаты налогов (сборов) в крупных и особо крупных размерах, неисполнения обязанностей налогового агента, сокрытия денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов (сборов), налоговые органы направляют материалы проверки в ОВД в соответствии с Инструкцией о порядке направления материалов налоговыми органами в органы внутренних дел при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления*(5).

Проверки при наличии данных, указывающих на признаки преступлений в
налоговой сфере

Напомним, что в соответствии с Указом Президента РФ от 11.03.2003 N 306 в структуре центрального аппарата МВД РФ была образована Федеральная служба по экономическим и налоговым преступлениям (ФСЭНП МВД РФ), которая фактически заменила упраздненную тем же указом Федеральную службу налоговой полиции. Именно сотрудникам этого подразделения органов внутренних дел и поручено проводить такие проверки.

В целях обеспечения законности и обоснованности проводимых сотрудниками милиции проверок Приказом МВД РФ от 16.03.2004 N 177 была утверждена Инструкция о порядке проведения проверок организаций и физических лиц при наличии данных, указывающих на признаки преступления, связанного с нарушением законодательства РФ о налогах и сборах (далее - Инструкция). Цели проверок - выявление и документирование налоговых преступлений и административных правонарушений, а также принятие одного из решений, предусмотренных п. 19 Инструкции. О том, какие решения могут быть вынесены по результатам проверки, мы расскажем чуть позже, а пока рассмотрим процедуры милицейской проверки.

Проверка налогоплательщика должна производиться исключительно на основании постановления о ее проведении, вынесенного уполномоченными должностными лицами ОВД, которые указаны в Приложении N 2 к Инструкции. Постановление выносится на специальном бланке, в котором указываются полное наименование проверяемой организации, филиала или представительства (или фамилия, имя, отчество проверяемого физического лица), идентификационный номер налогоплательщика (ИНН), фамилии, имена, отчества, занимаемые должности, специальные звания уполномоченных на проведение проверки должностных лиц, а также другие необходимые сведения. Образец постановления приведен в Приложении N 1 к Инструкции. Постановление о проведении проверки налогоплательщика заверяется печатью и регистрируется в специальном журнале. Если в период проверки возникнут обстоятельства, вызывающие необходимость изменения состава проверяющих, то может быть вынесено постановление о внесении дополнений (изменений) в постановление о проведение проверки (образец бланка приведен в Приложении N 3 к Инструкции).

Уголовно-процессуальным законодательством установлен срок проведения проверки сведений о совершенном либо готовящемся преступлении - не более 30 дней (ст. 144 УПК РФ). Напомним для сравнения, что на аналогичную проверку, проводимую федеральными органами налоговой полиции, согласно действовавшей инструкции, отводилось два месяца, а в исключительных случаях этот срок мог быть продлен и до трех месяцев.

Началом проведения проверки является день вручения налогоплательщику (его представителю) постановления, а окончанием - день подписания акта о ее проведении.

Необходимо учитывать, что проверка, проводимая сотрудниками ФСЭНП, в отличие от проверки, осуществляемой налоговыми органами, может охватывать более продолжительный период деятельности налогоплательщика (в соответствии со ст. 87 НК РФ налоговой проверкой, проводимой налоговыми органами, могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки). Это объясняется тем, что срок давности привлечения лица к уголовной ответственности за совершение налогового преступления значительно превосходит срок давности привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности (в частности, срок давности привлечения лица к уголовной ответственности за совершение преступления, предусмотренного ч. 2 ст. 199 УК РФ, составляет 10 лет).

Первым этапом проведения проверки сотрудниками ФСЭНП является прибытие проверяющих на объект проверки и предъявление налогоплательщику или его представителю постановления о ее проведении. Вместе с постановлением проверяющие обязаны предъявить налогоплательщику (его представителю) свои служебные удостоверения, чтобы он мог убедиться, что проверку будут проводить именно сотрудники ФСЭНП, а не других подразделений ОВД. Согласно п. 3 Инструкции только они уполномочены проводить подобного рода мероприятия. Далее обязательно проверьте, кем подписано постановление: если лицом, должность которого не указана в Приложении N 2 к Инструкции, то перед проверяющими смело закрывайте двери. Приведем перечень должностных лиц органов внутренних дел, уполномоченных выносить постановления о проведении проверок организаций и физических лиц при наличии достаточных оснований, указывающих на признаки преступления, связанного с нарушением законодательства о налогах и сборах.

1. На всей территории РФ:

- Министр внутренних дел РФ;

- Первый заместитель Министра внутренних дел РФ;

- Заместитель Министра внутренних дел РФ;

- Начальник Департамента экономической безопасности МВД России;

- Первый заместитель начальника Департамента экономической безопасности МВД России;

- Заместитель начальника Департамента экономической безопасности МВД России;

- Начальник оперативно-розыскного бюро NN 4-10 МВД России.

2. На территории субъектов РФ, расположенных в федеральном округе:

- Начальник Главного управления МВД России по федеральному округу;

- Первый заместитель начальника Главного управления МВД России по федеральному округу;

- Заместитель начальника Главного управления МВД России по федеральному округу по экономической безопасности;

- Начальник оперативно-разыскного бюро по экономическим и налоговым преступлениям Главного управления МВД России по федеральному округу.

3. На территории субъекта РФ:

- Министр внутренних дел, начальник главного управления, начальник управления внутренних дел субъекта РФ;

- Первый заместитель министра внутренних дел, начальника главного управления, управления внутренних дел субъекта РФ - начальник криминальной милиции;

- Заместитель министра внутренних дел, начальника главного управления, управления внутренних дел по экономической безопасности субъекта РФ;

- Начальник управления (отдела, отделения) по налоговым преступлениям МВД, ГУВД, УВД субъекта РФ.

4. На территории административного округа г. Москвы:

- Начальник Управления внутренних дел по административному округу г. Москвы;

- Первый заместитель начальника Управления внутренних дел по административному округу г. Москвы - начальник криминальной милиции;

- Заместитель начальника Управления внутренних дел по административному округу г. Москвы по экономической безопасности.

5. На территории оперативного обслуживания:

- Начальник оперативно-розыскной части по налоговым преступлениям, начальник межрайонного отдела по налоговым преступлениям.

Если проверка все-таки начнется и будут проверяться занимаемые налогоплательщиком помещения (территории), то согласно п. 8 Инструкции он может присутствовать при этом. Причем в постановлении должна быть сделана отметка о разъяснении ему этого права.

При проведении проверки сотрудники ФСЭНП вправе на основании п. 12 Инструкции:

- проводить осмотр производственных, складских, торговых и иных служебных помещений, других мест хранения и использования имущества;

- проводить досмотр транспортных средств;

- изучать документы на материальные ценности и денежные средства;

- изымать указанные документы;

- изымать образцы сырья и продукции;

- опечатывать кассы, помещения и места хранения документов, денег и товарно-материальных ценностей.

Данные действия могут быть предусмотрены как в постановлении о проведении проверки, так и в специальном постановлении об их проведении. Перечисленные действия должны осуществляться в порядке, установленном п. 25 ст. 11 Закона о милиции. Об этом сказано в п. 12 Инструкции. Думаем, что не лишним будет напоминание о таком порядке. Так, данным пунктом установлено, что осмотр помещений налогоплательщика, досмотр его транспортных средств должен производиться в присутствии двух понятых. Копии составленных протоколов и описей должны быть вручены представителю юридического лица, индивидуальному предпринимателю (его представителю). Изъятие документов должно производиться с обязательным составлением протокола и описи, при этом срок изъятия не должен превышать семи суток, а в случае если изъятие ведет к приостановлению деятельности организации - 48 часов. Изъятие образцов сырья и продукции также должно сопровождаться составлением протокола. Опечатка касс, помещений и мест хранения документов, денег и товарно-материальных ценностей необходимо производить не более чем на семь суток (не более 48 часов, если эти действия приведут к приостановлению деятельности организации).

Кроме того, для участия в проверке привлекаются специалисты (когда требуется применение научных, технических или иных специальных знаний), а также сотрудники правовых подразделений ОВД. Также могут быть применены фото- и киносъемка, видеозапись, иные технические средства фиксации данных. Материалы, полученные в результате использования таких средств, должны быть приложены к акту проверки.

По результатам проверки по форме, приложенной к Инструкции (Приложение N 4), составляется акт. В нем отражаются все выявленные в процессе проверки нарушения законодательства о налогах и сборах и преступления, а также иные обстоятельства, имеющие значение для принятия правильного и обоснованного решения по результатам проверки. Акт должен быть составлен и тогда, когда налоговых или иных правонарушений в ходе проверки не выявлено.

Данный документ состоит из трех частей: общей, описательной и итоговой. В общей части акта о проверке налогоплательщика должны быть указаны:

- полное и сокращенное наименование проверяемой организации;

- идентификационный номер налогоплательщика;

- место проведения проверки;

- фамилии, имена, отчества, наименования должностей, специальные звания лиц, проводивших проверку;

- дата подписания и номер постановления о проведении проверки;

- период, за который проведена проверка;

- дата начала и окончания проверки;

- фамилии, имена и отчества представителей налогоплательщика - организации (физического лица, его представителя);

- место нахождения организации (место жительства физического лица), а также места осуществления хозяйственной деятельности;

- сведения о государственной регистрации, о постановке на учет в налоговом органе, об открытых в банках расчетных и валютных счетах, о принятой учетной политике;

- документы, подтверждающие наличие права на осуществление лицензируемых видов деятельности (номер и дата выдачи лицензии, наименование органа, выдавшего лицензию, сроки начала и окончания действия лицензии);

- документы, подтверждающие фактически осуществляемые налогоплательщиком виды деятельности, в том числе запрещенные законодательством или осуществляемые при отсутствии необходимой лицензии.

К описательной части акта о проверке налогоплательщика Инструкцией предусмотрено следующее требование: она должна комплексно отражать все существенные обстоятельства, имеющие отношение к выявленным нарушениям. Обязательному отражению в ней подлежат:

- сущность правонарушения;

- способ его совершения;

- период финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, к которому данное правонарушение относится;

- должностные лица, причастные к совершению указанного правонарушения;

- ссылки на первичные документы и иные обстоятельства, достоверно подтверждающие наличие факта нарушения;

- факты непредставления каких-либо документов (предметов, материалов).

Итоговая часть акта должна отражать обобщенные сведения о результатах проверки с указанием нормативных актов, положения которых были нарушены. Это могут быть сведения об общих суммах выявленных при проверке налогоплательщика неуплаченных (не полностью уплаченных) налогах с разбивкой по видам налогов и налоговым периодам.

Акт о проверке налогоплательщика должен быть составлен в трех экземплярах и подписан всеми лицами, которым было поручено провести проверку. Первый и второй экземпляры акта вместе с приложенными к ним материалами хранятся в подразделениях ОВД. Третий экземпляр акта вручается налогоплательщику (его законному представителю) под расписку. В случае отказа налогоплательщика (его законного представителя) получить акт проверки, а также невозможности вручить его налогоплательщику (законному представителю) по иным обстоятельствам (в связи с болезнью, отъездом и т.п.) делается соответствующая отметка в акте, удостоверенная подписями проверяющих, а экземпляр акта направляется налогоплательщику для ознакомления по почте заказным письмом не позднее дня, следующего за днем окончания проверки.

Материалы о результатах проведенной проверки при подтверждении имеющихся данных, указывающих на признаки преступления, связанного с нарушением законодательства РФ о налогах и сборах, направляются для рассмотрения в порядке, установленном ст. 144 и 145 УПК РФ. После рассмотрения таких материалов орган дознания, дознаватель, следователь или прокурор должен принять решение о возбуждении или невозбуждении уголовного дела.

Однако в ходе проверки могут быть выявлены и другие преступления или правонарушения, не предусмотренные "налоговыми" статьями УК РФ. При этом возможны следующие действия ОВД:

- составляется протокол об административном правонарушении;

- принимается решение о передаче материалов по подведомственности, в том числе для решения вопроса о рассмотрении материалов в рамках производства по делам об административных правонарушениях;

- при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, принимается решение о передаче материалов в налоговые органы для принятия по ним решения;

- принимается решение о завершении проверки в связи с неустановлением нарушения законодательства РФ.

В любом случае о принятом решении по результатам проверки организация или физическое лицо должны быть извещены в течение трех дней.

Ю.Г. Кувшинов,

главный редактор журнала "Налоговая проверка"

"Налоговая проверка", N 3, май-июнь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Приказ МВД и МНС РФ от 22.01.2004 N 76/АС-3-06/37.

*(2) Закон РФ от 21.03.19991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации".

*(3) Приказ МНС РФ от 10.04.2000 N АП-3-16/138 (зарегистрирован в Минюсте РФ 07.06.2000 N 2259) и действует в редакции Приказа ФНС РФ от 06.06.2006 N САЭ-3-06/334@ "О внесении изменений в Инструкцию от 10.04.2000 N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах", утвержденную Приказом МНС РФ от 10.04.2000 N АП-3-16/138".

*(4) Приказ ФНС РФ от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ "Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки".

*(5) Приказ МВД РФ N 76, МНС РФ N АС-3-06/37 от 22.01.2004 "Об утверждении нормативных правовых актов о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений".