Комментарий к письму Минфина РФ от 21 марта 2007 г. N 03-07-08/50 (А.Д. Сикорский, "Нормативные акты для бухгалтера", N 10, май 2007 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ
от 21 марта 2007 г. N 03-07-08/50

В Налоговом кодексе есть четыре случая, когда фирму считают налоговым агентом по НДС. Один из них - если она покупает товары (работы, услуги) на территории России у иностранной компании, которая не состоит на налоговом учете в нашей стране. В этой ситуации покупатель должен удержать НДС из денег, которые будут перечислены контрагенту, и заплатить налог в бюджет. Причем от обязанности налогового агента фирма не освобождается, даже если она не является плательщиком НДС (например, применяет спецрежим).

Налог удерживают, если одновременно выполнены два условия:

- товары (работы, услуги) приобретены на территории России у иностранной компании;

- иностранная компания не состоит на налоговом учете в России (не имеет ИНН).

Если хотя бы одно из условий не выполнено, удерживать налог не нужно.

Пример 1

ЗАО "Актив" заключило с представительством иностранной фирмы, имеющей аккредитацию и состоящей на налоговом учете в России, договор на покупку автомобиля.

Представительство передало "Активу" копию своего свидетельства о постановке на налоговый учет.

Договорная цена автомобиля - 177 000 руб. (в т.ч. НДС - 27 000 руб.). Как видно из условий примера, в данном случае не выполнено одно из условий, когда на "Актив" возлагаются функции налогового агента.

Следовательно, "Актив" должен перечислить представительству в оплату автомобиля всю сумму по договору (т.е. 177 000 руб., включая НДС).

Оплачивая товары, работы или услуги иностранной компании, обратите внимание на условия контракта, в котором определена их стоимость. Так, сумма НДС может быть как упомянута в договоре и включена в стоимость товаров (услуг), так и нет. В первом случае сумму налога, которую следует удержать, определяют так:

 Стоимость товаров,                     18/118 или

   включая НДС            х             10/110          =     Сумма НДС

Продавцу перечисляют сумму, указанную в контракте, за вычетом НДС.

Во втором случае ее рассчитывают по формуле:

            Стоимость товаров без НДС х 18 или 10% = Сумма НДС

В этой ситуации иностранному поставщику перечисляют ту сумму, которая указана в договоре. Тогда, как подчеркнули в письме финансисты, она будет считаться удержанной с доходов инокомпании.

Удержанную сумму НДС фирма-агент может принять к вычету. Но для этого должны быть выполнены некоторые условия. Вот они:

- фирма является плательщиком НДС;

- товары (работы, услуги) приобретены для тех или иных операций, облагаемых НДС;

- сумма налога удержана из денег, выплаченных иностранной компании, и перечислена в бюджет.

Пример 2

Российская фирма ЗАО "Актив" и немецкая фирма Werbung AG заключили договор, по которому Werbung AG должна оказать "Активу" услуги по разработке рекламы. Договорная цена услуг - 11 800 евро. Согласно контракту, стоимость рекламных услуг включает в себя НДС.

Немецкая фирма не зарегистрирована в качестве российского налогоплательщика. Местом реализации рекламных услуг является место нахождения покупателя, то есть Россия.

Акт приемки-передачи услуг был подписан сторонами в мае. Курс евро на эту дату составил 35 руб./EUR. Деньги немецкой фирме "Актив" перечислил в июне. Курс евро на эту дату составил 35,5 руб./EUR.

Перечисляя деньги немецкой фирме, "Актив" удержал из этой суммы НДС. Сумма налога составила:

11 800 EUR х 18/118 = 1800 EUR.

В данной ситуации заплатить НДС "Актив" должен в тот же день, когда перечислил деньги немецкой фирме. Бухгалтер "Актива" должен сделать такие проводки:

в мае

Дебет 44 Кредит 60

- 350 000 руб. (10 000 EUR х 35 руб./EUR) - отражена стоимость рекламных услуг (без НДС);

Дебет 19 Кредит 60

- 63 000 руб. (1800 EUR х 35 руб./EUR) - учтена сумма НДС, подлежащая удержанию со стоимости рекламных услуг;

в июне

Дебет 60 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 63 900 руб. (1800 EUR х 35,5 руб./EUR) - удержан НДС со стоимости услуг инофирмы;

Дебет 60 Кредит 52

- 355 000 руб. (10 000 EUR х 35,5 руб./EUR) - перечислены деньги инофирме за минусом удержанного НДС;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 51

- 63 900 руб. - удержанный со стоимости услуг НДС перечислен в бюджет;

Дебет 91-2 Кредит 60

- 5000 руб. (10 000 EUR х (35,5 руб./EUR - 35 руб./EUR)) - отражена курсовая разница в части стоимости услуг (без НДС);

Дебет 19 Кредит 60

- 900 руб. (1800 EUR х (35,5 руб./EUR - 35 руб./EUR)) - отражена курсовая разница в части НДС;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 63 900 руб. - фактически уплаченный НДС принят к вычету.

На практике возможна ситуация, когда российская фирма, купив у иностранной компании товары, расплачивается с ней не деньгами, а имуществом. В этой ситуации, чтобы выполнить обязанности налогового агента, часть этого имущества компания должна передать в бюджет. Однако возможности проведения подобных расчетов с бюджетом Налоговый кодекс не предусматривает.

Поэтому в данном случае обязанность удерживать и перечислять в бюджет НДС у налогового агента отсутствует. Данная точка зрения подтверждается и судебной практикой (п. 10 постановления Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 11.06.99 N 41/9).

Вместе с тем российская фирма как налоговый агент обязана в течение месяца с того дня, как был произведен расчет с иностранной компанией, письменно сообщить об этом в свою налоговую инспекцию. Типового бланка для такого сообщения нет. Поэтому налоговый агент вправе составить его в произвольной форме.

В заключение несколько слов о порядке оформления счетов-фактур налоговыми агентами. Перечисляя деньги инопартнеру, компания обязана самостоятельно оформить счет-фактуру. Его нужно зарегистрировать в Книге продаж в том периоде, в котором перечислены деньги в оплату товаров (работ, услуг) иностранного партнера. После того как фирма перечислит удержанный НДС в бюджет, счет-фактуру следует зарегистрировать в Книге покупок. После чего сумму уплаченного налога можно принять к вычету.

Правда, делать это нужно только в том случае, если фирма является плательщиком НДС и имеет право на налоговый вычет.

А.Д. Сикорский,

налоговый консультант

"Нормативные акты для бухгалтера", N 10, май 2007 г.