Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 июня 2009 г. N 18АП-3146/09

г. Челябинск

11 июня 2009 г.

N 18АП-3146/2009 Дело N А07-17766/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 08 июня 2009 г.

Полный текст постановления изготовлен 11 июня 2009 г.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Кузнецова Ю.А., судей, Степановой М.Г., Ивановой Н.А., при ведении протокола секретарем судебного заседания Пироговой С.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Нефтемаш" на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 08.09.2008 по делу N 17766/2007 (судья Давлеткулова Г.А.), при участии от общества с ограниченной ответственностью "Нефтемаш" - Казыханова Д.Ф. (доверенность N 24 ОТ 01.03.2009), от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Октябрьскому Республики Башкортостан - Кутлуева Э.С.(доверенность N 02 от 11.01.2009), Дисамова Р.Р. (доверенность N 01 от 11.01.2009)

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Нефтемаш" (далее - заявитель, налогоплательщик, общество, ООО "Нефтемаш") обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Октябрьскому Республики Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 24.09.2007 N 187 о привлечении к ответственности.

В обоснование заявления общество ссылается на следующее:

- инспекцией нарушена процедура привлечения общества к налоговой ответственности, установленная ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ),

- налоговый орган доначислил налог на прибыль и налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в связи с не отражением в декабре 2005 года дохода от реализации емкостей долива в сумме 3 505 085 рублей (без НДС). При этом при доначислении налогов не учтены расходы в сумме 3 317 560,71, понесенные обществом при получении данного дохода. Указанный доход ошибочно отражен в ином налоговом периоде - январе 2006 года. Фактически имеет место несвоевременное отражение выручки, что не влечет занижение налоговой базы, так как возникает переплата за декабрь 2005 года,

- нет оснований для начисления налога на прибыль с денежной суммы 1 500 000 рублей, полученной от ООО "Интеграл", по мнению налогового органа, безвозмездно. Между обществом и ООО "Интеграл" заключен договор займа, данная сумма была перечислена в его исполнение и не учитывается в качестве дохода,

- неправомерно доначислен налог на прибыль в связи с отнесением на расходы материальной помощи Назаровой И.А. в сумме 3000 рублей и сумм ЕСН с этой выплаты (825 рублей). Указанная выплата, предусмотрена трудовым договором с работником и в силу ст. 255 НК РФ относится к расходам на оплату труда, которые уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль,

- необоснованно отказано в вычете в сумме 155 214 рублей по счетам - фактурам ООО "Новотех", ввиду установления фактов недобросовестности указанного контрагента. Требования статей 171-172 НК РФ обществом выполнены, неисполнение налоговых обязанностей контрагентом не может служить основанием для доначисления налогов обществу, доказательства согласованности действий отсутствуют,

- нет оснований для начисления НДС в сумме 2 887 820 рублей в связи с применением нулевой ставки НДС по экспортным операциям. По мнению налогового органа, имеется сговор между обществом и ОАО "Нефтемаш" - производителем экспортной продукции, отсутствовало реальное движение товаров. Однако инспекцией уже проводились камеральные проверки соответствующих налоговых деклараций по нулевой ставке и принимались решения об отказе в возмещении, которые были признаны недействительными судебными актами по делам А07-21237/06, А07-4196/2007, А07-5485/2007. Судами уже давалась оценка тем же обстоятельствам получения "необоснованной" налоговой выгоды, и принятые решения имеют преюдициальное значение при рассмотрении данного дела (л.д.3-4 т.1).

Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 09.08.2008 (судья Давлеткулова Г.А.) заявленные требования удовлетворены частично, признано недействительным решение в части доначисления налога на прибыль в сумме 798 007 рублей, НДС в сумме 560 129 рублей, налога на доходы физических лиц в сумме 1 398 рублей, соответствующих пеней и штрафов, привлечение к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 100 рублей. В остальной части заявленных требований отказано.

Суд пришел к выводу, что налоговым органом не допущено существенных нарушений при применении процедуры привлечения к ответственности, установленной статье 101 НК РФ.

Признавая незаконным доначисление налога на прибыль в сумме 796 215 рублей и НДС в сумме 559 473 рублей по эпизоду с не включением в налоговую базу доходов в сумме 3 505 085 рублей от реализации емкостей, суд пришел к выводу, что налоговым органом при доначислении налогов неправомерно не учтены расходы общества в сумме 3 317 560,71 рублей, связанные с получением указанного дохода и отказано в праве на налоговый вычет НДС, уплаченного при осуществлении деятельности, связанной с изготовлением и доработкой емкостей.

В остальной части расходы и вычеты применены при отсутствии законных оснований. Не подтверждено, что поступившие 1 500 000 руб. являются заемными средствами. Контрагент ООО "Новотех" не представляет отчетность, не находится на момент проверки по юридическому адресу, не создан резерв для возмещения налога - налоговый вычет применен быть не может. По материалам проверки ООО "Нефтемаш" создано для получения налоговых вычетов по сделкам, совершаемым ОАО "Нефтемаш", оно не обладает собственными силами и средствами, товарами для производства поставок, вычеты от его имени незаконны. Довод о преюдиции судебных решений по материалам камеральных проверок отклоняется (л.д.137-151 т.10).

22.10.2008 плательщик обратился с апелляционной жалобой, где просит изменить решение суда первой инстанции, ссылается на неправильное применение норм материального права и оценку доказательств, ссылается на следующие обстоятельства:

- налог на прибыль в сумме 841 220 руб. и НДС в сумме 630 915 руб. действительно не отражен в налоговой базе 2005 года, а указан в ином налоговом периоде январе - 2006 года, но допущенная ошибка не влечет занижения налоговой базы, так как возникает переплата за декабрь 2005 года. Кроме того, суд, учитывая в налоговой базе выручку от реализации 17 наливных емкостей, не принял во внимание все расходы, понесенные обществом при проведении работ (расходы приняты только по 9 емкостям). При учете всех расходов налоговая недоимка не возникает,

- нет оснований включать в базу налога на прибыль заемные средства в сумме 1 500 000 руб. Между обществом и ООО "Интеграл" заключен договор займа, данная сумма была перечислена в его исполнение, ее размер согласован в переписке, сумма займа не должна учитываться в качестве дохода,

- отказано без оснований в налоговом вычете по счетам - фактурам НДС ООО "Новотех", ввиду установления фактов недобросовестности указанного контрагента. Требования статей 171-172 НК РФ обществом выполнены, неисполнение налоговых обязанностей иным лицом не может служить основанием для доначисления налогов обществу, доказательства согласованности действий отсутствуют,

- неправомерно отказано в возмещении НДС в сумме 2 887 820 рублей в связи с применением нулевой ставки НДС по экспортным операциям. По мнению налогового органа, имеется сговор между обществом и ОАО "Нефтемаш" - производителем экспортной продукции, при этом реального движения товаров не было. Однако инспекцией уже проводились камеральные проверки соответствующих налоговых деклараций по нулевой ставке и принимались решения об отказе в возмещении, которые были признаны недействительными судебными актами по делам А07-21237/06, А07-4196/2007, А07-5485/2007. Указанными актами уже давалась оценка тем же обстоятельствам получения "необоснованной" налоговой выгоды, и они имеют преюдициальное значение при рассмотрении данного дела (л.д.2-27 т.11).

Инспекция возражает против апелляционной жалобы, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.12.2008 судебное решение изменено. Требования ООО "Нефтемаш" удовлетворены, признано недействительным решение от 24.09.2007 N 187 "О привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения" в полном объеме, как несоответствующее требованиям п. п. 2, 3, 8 ст. 101 НК РФ - по причине не извещения плательщика о времени и месте рассмотрения результатов налоговой проверки (т.12, л.д. 71-77).

Постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 09.04.2009 постановление апелляционного суда отменено, дело направлено на новое рассмотрение в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд (т.12, л.д.120-123). Суд кассационной инстанции пришел к выводу об отсутствии в действиях инспекции нарушений статьи 101 НК РФ, обязал суд апелляционной инспекции рассмотреть жалобу по существу.

Решение суда первой инстанции судом апелляционной инстанции по жалобе плательщика повторно пересматривается с учетом выводов суда кассационной инстанции об отсутствии нарушений ст. 101 НК РФ.

При отсутствии возражений сторон пересмотр производится в пределах апелляционной жалобы с учетом внесенных в нее изменений.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), выслушав стороны, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, установил следующие обстоятельства.

Общество с ограниченной ответственностью "Нефтемаш" зарегистрировано в качестве юридического лица 03.10.2004, состоит на налоговом учете, является плательщиком налогов (т. 1, л.д. 44). Учредителями являются физические лица Ляшков А.А. и Уваров Б.Н. (л.д.45 т.1). Уваров Б.Н. является также директором ОАО "Нефтемаш" (л.д.127 т.1).

Инспекцией ФНС России по г. Октябрьскому была проведена выездная налоговая проверка. По результатам составлен акт от 10.08.2007 N 187 а/ДСПЮ, которым установлено занижение налога на прибыль и НДС путем неполного учета налоговой базы и неосновательного применения налоговых вычетов (т. 6, л.д. 90-142).

Вынесено решение от 24.09.2007 N 187 "О привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым произведено начисление обязательных платежей (т. 1, л. д. 7-43).

Дав правовую оценку материалам дела, доводам апелляционной жалобы и возражениям плательщика, суд исходит из следующего.

По п. 1 ст. 23 НК РФ плательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы. По ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора). Деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

В соответствии с п. 1, 2 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные этой же статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно п. 1 ст. 172 Кодекса, вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Налоговое законодательство перечисляет условия, при которых наступает право на налоговый вычет - представление счетов - фактур, реальность расходов, оприходования товаров и добросовестность действий плательщика. Доказывание недобросовестности поведения плательщика возлагается на налоговый орган.

По ст. 247 Налогового Кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее в настоящей главе - налог) признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

В соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Неосновательный налоговый вычет и завышение расходов является налоговым правонарушением, предусматривающим применение ответственности.

С учетом определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О возмещение НДС из бюджета возможно при условии, что налогоплательщик действовал добросовестно.

Возможность возмещения налогов из бюджета предполагает наличие реального осуществления хозяйственных операций, что, в свою очередь, предполагает уплату НДС в федеральный бюджет. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на сумму вычетов, если она не подтверждена надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика при совершении операций, в отношении которых заявлены вычеты.

Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением.

Таким образом, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Из системного анализа норм, установленных гл. 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, следует, что обязанность доказывания обстоятельств, порождающих сомнения в добросовестности налогоплательщика, лежит на налоговом органе, а налогоплательщик в свою очередь обязан доказать, что указанные обстоятельства экономически оправданы, либо представить суду доказательства отсутствия данных обстоятельств. При этом следует руководствоваться позицией, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации N 93-о от 15.02.2005 "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Тайга-Экс" на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 2 статьи 169, абзаца второго пункта 1 и пункта 6 статьи 172 и абзаца третьего пункта 4 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации", где указано, что название статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации - "Порядок применения налоговых вычетов", так и буквальный смысл абзаца второго ее пункта 1 позволяют сделать однозначный вывод: обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Инспекция, установив недостоверность документов, представленных плательщиком, вправе отказать в применении льгот, восстановив налоговую базу, а плательщик не лишен права повторного заявления тех же льгот через представление уточненной декларации.

При этом плательщик должен подтвердить не только факт затрат и получение товаров (услуг), представив пакет документов, но и факт совершение налогооблагаемой операции с лицом, указанным в этих документах.

Вышеуказанное обязывает налоговый орган и суд давать оценку сделкам, в том числе, с точки зрения реальности их совершения, экономической целесообразности и эффективности, добросовестности действий всех их участников, а выводы делать на основании совокупности всех этих признаков.

В ходе налоговой проверки и рассмотрения дела установлены следующие обстоятельства:

1.По эпизоду с не отражением выручки от реализации емкостей долива.

По утверждению плательщика, реализация и оплата произведены в декабре 2005 года, но учтены они в налоговой базе января 2006 года, налоговая недоимка не возникает, т.к. неполная уплата налога компенсируется переплатой. Кроме того, в налоговой базе 2005 года не учтены все расходы по изготовлению всех 17 емкостей (суд учет только часть расходов), при полном учете недоимка по налогам не возникает.

Инспекция утверждает, что не включение полученной в декабре оплаты и реализации емкостей в базу налога на прибыль и НДС декабря 2005 года повлекло занижение налогов в этом периоде, переплата последующего периоды для этой недоимки не имеет значения. В расходах и вычетах суд учел суммы в пределах налоговой декларации.

Суд первой инстанции сделал вывод о занижении базы соответствующего налогового периода, налоговая база уменьшена на сумму произведенных расходов, отраженных в декларации. Выводы являются правильными, подтвержденными материалами дела.

28.08.2005 ООО "Нефтемаш" в качестве подрядчика заключила договор с ЗАО "ЗЕРО" об изготовлении 17 емкостей долива (л.д.43 т.8). По акту от 21.12.2005 приняты 8 емкостей (л.д.41 т.8), выставлен счет - фактура от 21.12.2005 (л.д.42 т.8). Реализация отражена в 1 квартале 2006 года (л.д.9 т.6), включена в налоговую декларацию на 1 квартал 2006 года (л.д.4 т.6). С апелляционной жалобой плательщик представил дополнительные доказательства расходов по изготовлению остальных емкостей (т. 11).

Согласно статьи 248 НК РФ к доходам при исчислении налога на прибыль относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы. Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ.

Статьей 249 НК РФ установлено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ.

В 2005 году у заявителя доходы определялись по методу начисления.

При этом в силу статьи 271 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Кроме того, согласно пункту 7 статьи 274 НК РФ при определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода.

Аналогично в отношении НДС. Согласно статье 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При этом в силу пункта 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Учитывая данные нормы, общество должно было учесть полученную в 2005 году выручку и понесенные расходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль и НДС также в 2005 году. В нарушение указанного порядка заявитель отразил доходы в 2006 году, что повлекло занижение налоговой базы по налогу на прибыль и НДС за 2005 год.

Довод апелляционной жалобы о непринятии расходов по налогу на прибыль и отказе в вычетах по НДС, судом апелляционной инстанции отклоняется как противоречащий материалам дела. В решении суда первой инстанции на странице 5-6 указано на принятие спорных расходов, в связи, с чем решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 796 215 рублей и НДС в сумме 559 473 рублей. С расчетом до начисленного налога заявитель не спорит.

Первичные документы о расходах, представленные с апелляционной жалобой не были предметом рассмотрения налоговой проверки, не предъявлялись в суд первой инстанции, не заявлялись в налоговой декларации. В расписке, данной налоговому органу плательщик указал, что все имеющиеся документы, связанные с финансово - хозяйственной деятельностью, представлены для проверки в полном объеме, иные документы отсутствуют (л.д.41 т.7).

По поручению суда они изучены инспекцией, дано заключение, где указано, что предметом налоговой проверки данные документы не были, нет доказательств того, что приобретенные товары использовались при изготовлении емкостей, часть товара не имеет отношения к изготовлению изделий (двери, шкафы, цементностружечные плиты). Все ранее заявленные расходы налоговым органом были приняты. Суд первой инстанции обоснованно рассмотрел вопрос о размере расходов, заявленных в налоговой декларации.

Вопрос о принятии расходов может быть решен путем подачи уточненной налоговой декларации.

В п. 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Указанное положение не подлежит применению, поскольку, переплата у плательщика возникла не в предыдущем, а в последующем налоговом периоде (с января 2006 года).

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции в данной части законно и обоснованно.

2. По эпизоду с доначислением налога на прибыль в сумме 360 000 рублей с денежной суммы 1 500 000 рублей, полученной от ООО "Интеграл".

По утверждению заявителя данная сумма получена в заем, что подтверждается договором займа от 02.09.2005 N 394 (т.1, л.д. 125-126), но на основании письма о дополнительном выделении денежных средств от 26.09.2005 N 01/20.

Инспекция указывает, что сумма займа в 5 000 000 руб. была получена обществом в сентябре 2005 года по 5 платежным поручениям. Дополнительные 1,5 млн. руб. были перечислены позднее в октябре - ноябре 2005 года, в бухгалтерском учете эти средства не были учтены как заемные, не учтены и в актах инвентаризации задолженности.

Суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии признаков заемности спорной суммы.

Выводы суда являются правильными и подтверждаются материалами дела.

Между обществом и ООО "Интеграл" заключен договор займа от 02.09.2005 N 394, согласно которого заявителю представляется 5 0000 000 рублей на срок до 01.03.2006. Указанная сумма перечислена обществу в сентябре 2005 года (л.д.10 т.2).

Спорная сумма 1 500 000 рублей перечислена тремя платежными поручениями в октябре, ноябре 2005 года, и по утверждению заявителя, на основании письма от 26.09.2005 N 01/20, в котором общество просит дополнительно представить 2 млн. рублей на условиях кредитного договора от 02.09.2005 N 394 (л.д.6 т.2).

В письме от 08.08.2008 ООО "Интеграл" подтвердило выдачу займа в 1 500 000 руб. на условиях договора N 394 от 02.09.2005 (л.д.133 т.10).

Таким образом, от ООО "Интеграл" всего получено 6 500 000 рублей. На дату 31.12.2005 обществом погашена сумма 3 000 000 рублей, что подтверждается карточкой счета 76.5 (т.3, л.д. 73), платежными поручениями (т.3, л.д. 84).

Задолженность в сумме 3 500 000 рублей отражена в справке о кредиторской задолженности общества за 2005 год и названа "финансовой помощью" (т.3, л.д. 70 - 71).

При проверке обществом данные документы не представлялись, в ходе встречной проверки ООО "Интеграл" не представило договор займа и письмо от 26.09.2005 N 01/20 в виду их отсутствия. Также в бухгалтерском балансе на 01.12.2006 числиться заем только в сумме 5 млн. рублей (т.3, л.д. 81-82).

По п. 8 ст. 250 НК РФ к внереализационным доходам относятся средства в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 настоящего Кодекса. По п. 10 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований.

Поскольку данное положение закона уменьшает налоговую базу, то доказывание правомерности применения льготы возлагается на плательщика.

По ст. 807-808 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ) по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег. Договор заключается в письменной форме.

Учитывая несогласованность существенных условий предоставления займа в 1 500 000 руб. (срока возврата), превышение этой суммы над согласованной в договоре (5 000 000 руб.), изменения в который не вносились, не отражение данной суммы в бухгалтерском учете в качестве заемных средств следует признать правильным вывод суда первой инстанции о недоказанности со стороны плательщика заемного характера спорной суммы.

3. По эпизоду с доначислением НДС в сумме 155 214 рублей по взаимоотношениям с ООО "Новотех".

По утверждению плательщика, вычет произведен по счетам - фактурам ООО "Новотех" по агентскому договору, исполнение которого происходило в начале 2006 года. Последующие события, связанные с нарушением контрагентом положений законодательства, не могут влиять на право на налоговый вычет.

Инспекция пояснила, что встречной проверкой установлено, что ООО "Новотех" не находится по юридическому адресу, банковский счет закрыт 23.08.2006, с августа 2006 года не представляются декларации, ранее декларации были нулевые. Ввиду не сформированности резерва для возмещения вычет плательщика является незаконным.

Суд первой инстанции в удовлетворении требований отказал, ссылаясь на вышеуказанные обстоятельства, связанные с контрагентом.

Заявителем заключен агентский договор от 15.10.2005 N 14 (т.2, л.д. 130), согласно которому агент (ООО "Новотех") брал на себя обязанности совершать юридические действия, необходимые для реализации товаров общества. При этом размер вознаграждения договором не установлен, указано, он определяется сторонами в дополнительных соглашениях к договору. Условие о возмещении принципалом всех расходов агента, связанных с исполнением поручения в договор не включено.

В рамках данного агентского договора заявитель перечислил платежными поручениями агенту 1 017 514 рублей, в том числе НДС в сумме 155 214 рублей, на основании счетов-фактур, выставленных агентом. В подтверждение осуществления договора представлены акты выполненных работ, где указаны договоры, заключенные при участии ООО "Новотех".

Встречной проверкой установлено, что контрагент не отчитывается с августа 2006 года, до этого представлялась нулевая отчетность, не находиться по адресам, указанным в учредительных документах, расчетный счет закрыт в августе 2006 года, директор находится в розыске. Согласно расчету налогового органа, прибыль, полученная от осуществления данного договора (по заключенным при содействии ООО "Новотех" контрактам) полностью перекрывается расходами на комиссионное вознаграждение. Счет-фактура на агентское вознаграждение в сумме 216 000 рублей на проверку не представлен, однако вычет по нему заявлен.

Суд апелляционной инстанции учитывает следующее:

Согласно ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой либо приобретаемых для перепродажи.

Согласно п. 1 ст. 172 Кодекса, вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Налоговое законодательство перечисляет условия, при которых наступает право на налоговый вычет - представление счетов - фактур, реальность расходов, оприходование товаров и добросовестность действий плательщика.

Доказывание недобросовестности поведения плательщика возлагается на налоговый орган.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

С учетом определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О возмещение НДС из бюджета возможно при условии, что налогоплательщик действовал добросовестно.

Возможность возмещения налогов из бюджета предполагает наличие реального осуществления хозяйственных операций, что, в свою очередь, предполагает уплату НДС в федеральный бюджет. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на сумму вычетов, если она не подтверждена надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика при совершении операций, в отношении которых заявлены вычеты. Обязанность доказывания недобросовестности плательщика возлагается на налоговый орган.

Налоговый орган ссылается на следующие установленные проверкой обстоятельства:

1. Отсутствие контрагента по юридическому адресу. Налоговая проверка проведена в 2008 году, а спорные операции в начале 2006 года, не подтверждено их отсутствие на время совершения сделок.

2. Неуплата налогов (представление нулевых деклараций) за периоды, в которых были совершены сделки. Само по себе, без установленной взаимосвязи с другими обстоятельствами, данные факты указывают на нарушение налогового законодательства контрагентами, но не подтверждают недобросовестность плательщика.

Счет - фактура на 216 000 руб. плательщиком представлена (л.д.120 т.1).

Следует учесть, что учредители и руководители ООО "Новотех" не опрашивались, экспертизы для установления личности лиц, подписавших первичные документы, не проводились, дальнейшее движение денежных средств после оплаты по договору не отслеживалось. Факт исполнения работ контрагентом под сомнение не ставится, имеются первичные документы, достоверность которых по форме и по содержанию не оспаривается. При таких обстоятельствах недобросовестность плательщика достаточными доказательствами не подтверждена, основания для отказа в налоговом вычете в сумме 155 214 руб. отсутствуют, в этой части решение налогового органа следует признать недействительным, а судебное решение изменить.

4. По эпизоду с доначислением НДС в сумме 2 887 820 рублей в связи с применением нулевой ставки НДС по экспортным операциям.

По мнению плательщика, налоговый орган в ходе выездной проверки допустил переоценку выводов по вступившим в законную силу судебным решениям, которыми признаны незаконными решения инспекции, отказавшей в вычетах в отдельных налоговых периодах (камеральные проверки). Не доказана недобросовестность в отношениях с ОАО "Нефтемаш".

Инспекция утверждает, что выездная налоговая проверка носит более углубленный характер, чем камеральная и устанавливает дополнительные обстоятельства, которые не могли быть установлены в ходе камеральной проверки. В частности, установлено, что ООО "Нефтемаш" использовался ОАО "Нефтемаш" для получения возмещения из бюджета, руководителями ООО "Нефтемаш" являются директор и главный бухгалтер ОАО "Нефтемаш", плательщик не обладает штатной численность и материальной базой для выполнения договоров поставки - отправителем и изготовителем товаров является ОАО" Нефтемаш".

Суд первой инстанции в удовлетворении требований отказал, указав, что принятие решений по камеральным проверкам не исключает право налогового органа на проведение контрольных мероприятий в рамках иной проверки. При отсутствии движении товара, взаимозависимости лиц инспекция сделала правильный вывод о создании незаконной схемы для получения возмещения налога из бюджета.

Выводы суда первой инстанции являются правильными, основанными на нормах закона, подтверждаются материалами дела:

-согласно осмотра от 24.04.2007 ООО "Нефтемаш" арендует помещение 18 кв. м., вывеска, офисная техника отсутствуют, ранее арендовалось помещение 8 кв. м. (л.д.16 т.7), по данным за 2007 год штатная численность организации составляла 3 чел. (л.д.40 т.9),

-вступившими в законную силу судебными решениями по делам N А07-21237/2006, А07-4196/2007, А07-5485/2007 признаны недействительными решения инспекции от отказе в налоговых вычетов по результатом камеральных налоговых проверок, отношения между ООО "Нефтемаш" и ОАО "Нефтемаш" признаны реальными, перепродажа продукции не противоречит уставу общества (л.д.1-18 т.9),

-в транспортных накладных в качестве отправителя товара названо ОАО "Нефтемаш" (т.4),

-решением арбитражного суда Республики Башкортостан от 14.03.2007 по делу N А07-17313/2006 ОАО "Нефтемаш" признано банкротом, открыто конкурсное производство (л.д.34 т.5), 23.05.2008 юридическое лицо ликвидировано (л.д.88 т.6)

-заседанием совета директоров от 22.08.2005 принято решение о работе ОАО "Нефтемаш" через ООО "Нефтемаш". В заседании принимали участие учредители и директор ООО "Нефтемаш" (л.д.89 т.6).

Налоговым органом представлены доказательства взаимозависимости ОАО и ООО "Нефтемаш": директор ОАО одновременно является учредителем и директором заявителя, в обоих предприятиях работает один главный бухгалтер.

По п. 2 ст. 65 АПК РФ обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, определяются арбитражным судом на основании требований и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами материального права.

Ст. 88 НК РФ предусматривает, что камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Объем изучаемых документов ограничен декларацией, обязательных документов, прилагаемых к декларации, и тех документов, которые считает необходимым приобщить плательщик.

По п. 12 ст. 89 НК РФ при проведении выездной налоговой проверки налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.

При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 настоящего Кодекса.

При необходимости уполномоченные должностные лица налоговых органов, осуществляющие выездную налоговую проверку, могут проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также производить осмотр производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, в порядке, установленном статьей 92 настоящего Кодекса. При проведении выездной проверки в рамках встречной проверки истребуются документы, касающиеся плательщика у иных лиц, допрашиваются свидетели, проводятся экспертизы, иные мероприятия налогового контроля.

При принятии решений по результатам камеральных и выездным проверок налоговый орган исходит из различного объема возможностей и средств доказывания, при проведении выездной проверки могут быть установлены обстоятельства, которые не могли быть установлены в ходе камеральной и которые влекут принятие иного решения.

По мнению суда апелляционной инстанции, решение по результатам выездной проверки является самостоятельным и не связано с выводами камеральной проверки, если, в ходе выездной проверки установлены дополнительные обстоятельства, которые не были известны ранее. Отсюда, следует, что судебные акты, признавшие недействительными решения по камеральным проверкам, не создают преюдиции для судебного акта, дающего оценку законности решения по выездной проверке.

По данному делу в ходе выездной проверки установлены дополнительные обстоятельства - взаимозависимость лиц, принятие ОАО "Нефтемаш" решения о реализации товаров через ООО "Нефтемаш".

Таким образом, начисление НДС в сумме 2 887 820 руб. не нарушает норм налогового законодательства.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

С учетом определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О возмещение НДС из бюджета возможно при условии, что налогоплательщик действовал добросовестно.

Возможность возмещения налогов из бюджета предполагает наличие реального осуществления хозяйственных операций, что, в свою очередь, предполагает уплату НДС в федеральный бюджет. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на сумму вычетов, если она не подтверждена надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика при совершении операций, в отношении которых заявлены вычеты. Обязанность доказывания недобросовестности плательщика возлагается на налоговый орган.

В то же время в соответствии с позицией, изложенной в Определении Конституционного суда Российской Федерации N 93-О от 15.02.2005 ст. 172 НК РФ предусматривает, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Суд апелляционной инстанции на основании совокупности доказательств, имеющихся в материалах дела, оценив их во взаимосвязи, приходит к выводу о том, что представленные налоговым органом доказательства в их совокупности и взаимосвязи свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных взаимоотношений между заявителем и контрагентами. На указанное обстоятельство указывает отсутствие у ООО "Нефтемаш" объективных возможностей для совершения сделок, состояние взаимозависимости с ОАО "Нефтемаш" (общий состав руководителей), принятие ОАО "Нефтемаш" решения реализовывать товары через ООО "Нефтемаш" для получения налоговых вычетов. Следует также учесть, что производителем и отправителем товаров являлось ОАО "Нефтемаш", что отсутствовали иные объективные причины кроме получения налоговой выгоды для использования в сделках организации плательщика. На согласованность действий указывает присутствие должностных лиц ООО "Нефтемаш" и принятии решения от 22.08.2005.

При таких обстоятельствах решение суда в данной части законно и обоснованно.

Не установлены нарушения, перечисленные в п. 4 ст. 270 АПК РФ: имеется составленный в установленном порядке протокол судебного заседания, участники дела о рассмотрении извещены, судебные документы оформлены в соответствии с требованиями закона.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 08.09.2008 по делу N А07-17766/2007 отменить в части отказа в признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Октябрьский Республики Башкортостан N 187 от 24.09.2007 в сумме налога на добавленную стоимость 155 214 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, решение инспекции в этой части признать недействительным.

В остальной части судебное решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Нефтемаш" без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий судья

Ю.А. Кузнецов

Судьи

М.Г. Степанова Н.А. Иванова