Письмо УФНС России по г. Москве от 25 января 2008 г. N 20-12/006016@ Об отсутствии права банка учитывать в целях налогообложения прибыли расходы в виде сумм возмещения ущерба, причиненного сотрудником банка клиенту за неправомерное списание денежных средств с его счета, а также расходы, связанные с возмещением стоимости утраченной части залога клиенту-залогодателю на основании решения арбитражного суда, обусловленные недобросовестными действиями работников банка

Письмо УФНС России по г. Москве от 25 января 2008 г. N 20-12/006016@

Вопрос: Сотрудник банка по подложным документам списал денежные средства со счета клиента, а также суммы государственной пошлины, уплаченной по решению арбитражного суда. Банк возместил причиненный ущерб. Вправе ли банк учитывать в целях налогообложения прибыли расходы в виде сумм возмещения ущерба клиенту в данном случае?

Банк получил по договору залога ювелирные изделия (предмет залога). Вправе ли банк учитывать в целях налогообложения прибыли расходы в виде сумм возмещения стоимости утраченной части залога, произведенной клиенту-залогодателю на основании решения арбитражного суда?

Ответ: На основании пункта 1 статьи 845 ГК РФ по договору банковского счета банк обязуется принимать и зачислять поступающие на счет, открытый клиенту (владельцу счета), денежные средства, выполнять распоряжения клиента о перечислении и выдаче соответствующих сумм со счета и проведении других операций по счету.

В пункте 1 статьи 846 ГК РФ установлено, что при заключении договора банковского счета клиенту или указанному им лицу открывается счет в банке на условиях, согласованных сторонами.

При этом в пункте 1 статьи 847 Гражданского кодекса РФ определено, что права лиц, осуществляющих от имени клиента распоряжения о перечислении и выдаче средств со счета, удостоверяются клиентом путем представления банку документов, предусмотренных законом, установленными в соответствии с ним банковскими правилами и договором банковского счета.

Согласно статье 848 ГК РФ банк обязан совершать для клиента операции, предусмотренные законодательством для счетов данного вида.

Списание денежных средств со счета осуществляется банком на основании распоряжения клиента. Без распоряжения клиента списание денежных средств, находящихся на счете, допускается по решению суда, а также в случаях, установленных законом или предусмотренных договором между банком и клиентом. Об этом говорится в статье 854 ГК РФ.

На основании пункта 1 статьи 863 ГК РФ при расчетах платежным поручением банк обязуется по поручению плательщика за счет средств, находящихся на его счете, перевести определенную денежную сумму на счет указанного плательщиком лица в этом или в ином банке в срок, предусмотренный законом или устанавливаемый в соответствии с ним, если более короткий срок не предусмотрен договором банковского счета либо не определяется применяемыми в банковской практике обычаями делового оборота.

Согласно Инструкции ЦБ РФ от 14.09.2006 N 28-И "Об открытии и закрытии банковских счетов, счетов по вкладам (депозитам)" при заключении договора на открытие банковского счета организациями заполняется карточка с образцами подписей и оттисками печатей.

Следовательно, банк при исполнении платежного поручения клиента обязан проверить его на соответствие карточки с образцами подписей и оттиска печати.

В статье 856 ГК РФ предусмотрена ответственность банка за ненадлежащее совершение операций по счету, в том числе за необоснованное списание денежных средств со счета клиента.

На основании постановления Пленума ВАС РФ от 19.04.99 N 5 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с заключением, исполнением и расторжением договоров банковского счета" проверка полномочий лиц, которым предоставлено право распоряжаться счетом, производится банком в порядке, определенном банковскими правилами и договором с клиентом. В случаях передачи платежных документов в банк в письменной форме банк должен проверить по внешним признакам соответствие подписей уполномоченных лиц и печати на переданном в банк документе образцам подписей и оттиска печати, содержащимся в переданной банку карточке.

Если иное не установлено законом или договором, банк несет ответственность за последствия исполнения поручений, выданных неуполномоченными лицами, и в случаях, когда с использованием предусмотренных банковскими правилами и договором процедур банк не установил факт выдачи распоряжения неуполномоченными лицами.

Таким образом, организация вправе потребовать от банка восстановить на расчетном счете сумму, списанную по подложному платежному поручению, если докажет, что исполненное платежное поручение было оформлено неуполномоченном лицом.

Согласно статье 15 ГК РФ лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере. Под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб). Также убытками признаются неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).

На основании статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных в статье 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

При этом обоснованными расходами признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Документально подтвержденными расходами являются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ либо с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе согласно договору).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно подпункта 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.

В соответствии с подпунктом 8 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления указанных расходов признается дата признания их должником либо дата вступления в законную силу решения суда.

Основанием для признания внереализационного расхода являются факты, возникающие в сфере гражданско-правовых отношений и свидетельствующие о том, что должник согласен уплатить санкции (например, пени) кредитору в полном объеме либо в меньшем размере исходя из условий договора.

Такими основаниями являются двусторонний акт, письмо должника или иной документ, подтверждающий факт нарушения обязательства, позволяющий определить размер суммы, признанной должником.

В статье 1064 ГК РФ установлено, что вред, причиненный личности или имуществу гражданина, а также вред, причиненный имуществу юридического лица, подлежит возмещению в полном объеме лицом, причинившим вред.

Согласно статье 238 ТК РФ работник обязан возместить работодателю причиненный ему прямой действительный ущерб.

Под прямым действительным ущербом понимается реальное уменьшение наличного имущества работодателя или ухудшение состояния такого имущества (в том числе имущества третьих лиц, находящегося у работодателя, если работодатель несет ответственность за сохранность этого имущества). Также работодателю необходимо произвести затраты либо излишние выплаты на приобретение, восстановление имущества либо на возмещение ущерба, причиненного работником третьим лицам.

Следовательно, обязанность по возмещению убытков от причиненного вреда клиенту банка лежит на сотруднике банка.

При этом в статье 240 ТК РФ установлено, что работодатель имеет право с учетом конкретных обстоятельств, при которых был причинен ущерб, полностью или частично отказаться от его взыскания с виновного работника.

Однако в этом случае расходы банка (работодателя) по возмещению ущерба, причиненного клиенту банка сотрудником банка, включая сумму государственной пошлины, не признаются экономически обоснованными в целях налогообложения прибыли организаций.

В статье 334 ГК РФ определено, что в силу залога кредитор по обеспеченному залогом обязательству (залогодержатель) вправе в случае неисполнения должником этого обязательства получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества преимущественно перед другими кредиторами лица, которому принадлежит это имущество (залогодателя), за изъятиями, установленными законом.

При этом согласно статье 337 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором, залог обеспечивает требование в том объеме, какой оно имеет к моменту удовлетворения, в частности проценты, неустойку, возмещение убытков, причиненных просрочкой исполнения, а также возмещение необходимых расходов залогодержателя на содержание заложенной вещи и расходов по взысканию.

В соответствии со статьей 339 ГК РФ в договоре о залоге указываются предмет залога и его оценка, существо, размер и срок исполнения обязательства, обеспечиваемого залогом. Также в договоре должно содержаться указание на то, у какой из сторон находится заложенное имущество.

На основании статьи 336 ГК РФ предметом залога может быть всякое имущество, в том числе вещи и имущественные права (требования). За исключением имущества, изъятого из оборота, требований, неразрывно связанных с личностью кредитора, в частности требований об алиментах, о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и иных прав, уступка которых другому лицу запрещена законом.

Согласно пункту 1 статьи 341 ГК РФ право залога возникает с момента заключения договора о залоге, а в отношении залога имущества, которое надлежит передаче залогодержателю, с момента передачи этого имущества, если иное не предусмотрено договором о залоге.

В статье 343 ГК РФ установлено, что залогодатель или залогодержатель в зависимости от того, у кого из них находится заложенное имущество, обязан, если иное не предусмотрено законом или договором:

- страховать за счет залогодателя заложенное имущество в полной его стоимости от рисков утраты и повреждения, а если полная стоимость имущества превышает размер обеспеченного залогом требования, - на сумму не ниже размера требования;

- принимать меры, необходимые для обеспечения сохранности заложенного имущества, в том числе для защиты его от посягательств и требований со стороны третьих лиц.

При этом в пункте 2 статьи 344 ГК РФ определено, что залогодержатель отвечает за полную или частичную утрату или повреждение переданного ему предмета залога, если не докажет, что может быть освобожден от ответственности в соответствии со статьей 401 ГК РФ. Залогодержатель отвечает за утрату предмета залога в размере его действительной стоимости, а за его повреждение - в размере суммы, на которую эта стоимость понизилась, независимо от суммы, в которую был оценен предмет залога при передаче его залогодержателю.

Договором может быть предусмотрена обязанность залогодержателя возместить залогодателю и иные убытки, причиненные утратой или повреждением предмета залога.

Залогодатель, являющийся должником по обеспеченному залогом обязательству, вправе зачесть требование к залогодержателю о возмещении убытков, причиненных утратой или повреждением предмета залога, в погашение обязательства, обеспеченного залогом.

Таким образом, если убытки банка, связанные с возмещением стоимости утраченной части залога, произведенной клиенту-залогодателю на основании решения арбитражного суда, обусловлены недобросовестными действиями работников банка, на которых может быть обращено взыскание указанной суммы, они не признаются расходами, уменьшающими налоговую базу для целей исчисления налога на прибыль.

Основание: письмо Минфина России от 09.04.2007 N 03-03-06/2/66.

Заместитель руководителя Управления ФНС России по г. Москве советник государственной гражданской службы РФ 1-го класса

О.М. Спицына