Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15 июня 2011 г. N 17АП-4383/11

г. Пермь

15 июня 2011 г.

Дело N А60-45057/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 09 июня 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 15 июня 2011 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Савельевой Н. М.

судей Гуляковой Г.Н., Васевой Е.Е.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Новожиловой Е.Л.

при участии:

от заявителя ООО "СУАЛ-Кремний-Урал" (ОГРН 1026600933600, ИНН 6612006391): Акиньшина И.К. - представитель по доверенности от 15.02.2011 г.., Борноволоков М.А. - представитель по доверенности от 06.06.2011 г..,

от заинтересованного лица Межрайонная ИФНС России N 22 по Свердловской области (ОГРН 1046600633034, ИНН 6612001555): Шолопов Д.А. - представитель по доверенности от 03.06.2011 г.., Степанова Л.А. - представитель по доверенности от 03.06.2011 г.., Осипова Г.С. - представитель по доверенности от 03.06.2011 г.., Венедиктова А.В. - представитель по доверенности от 25.04.2011 г..,

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

Межрайонной ИФНС России N 22 по Свердловской области (заинтересованного лица)

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 14 марта 2011 года

по делу N А60-45057/2010,

принятое судьей Л.В.Колосовой

по заявлению ООО "СУАЛ-Кремний-Урал"

к Межрайонной ИФНС России N 22 по Свердловской области

о признании недействительным ненормативного правового акта,

установил:

ООО "СУАЛ-Кремний-Урал" обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 22 по Свердловской области N 66 от 15.09.2010 г..

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 14.03.2011 г.. заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 22 по Свердловской области N 66 от 15.09.2010 г.. в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 524 105руб., соответствующих пеней и штрафов. В остальной части заявленных требований отказано.

ООО "СУАЛ-Кремний-Урал" (заявитель), не согласившись с решением суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в части, заявленные требования удовлетворить полностью. В обоснование жалобы указывает следующее: 1) по налогу на прибыль и НДС за 2007-2008 г..г. - полагает, что реальность операций по оказанию услуг ООО "Интегра" подтверждается материалами дела-счетами-фактурами, актами, товаро-сопроводительными документами, платежными поручениями; согласованность и аффилированность лиц налоговым органом не установлена; контрагент является зарегистрированной организацией, имеет расчетный счет, оказывает услуги также иным организациям, например, ЗАО "ВСЛХЗ". При этом вышестоящим налоговым органом была удовлетворена жалоба ЗАО "ВСЛХЗ" в части взаимоотношений с ООО "Интегра". 2) по налогу на прибыль за 2008 год - полагает, что обоснованно налогоплательщиком списаны в расходы 2008 года убытки прошлых лет (2007 года), выявленные в текущем налоговом периоде. Указанный порядок соответствует положениям п.п.1 п.2 ст.265, п.1 ст.283, ст.272 НК РФ. 3) по налогу на прибыль за 2007 год - полагает, что обоснованно в расходы списана премия, выплаченная главному бухгалтеру Лобачевой Г.В., так как обязанность работодателя по выплате данной премии прямо предусмотрена дополнительным соглашением N 1 от 15.03.2006 г.. к трудовому договору.

ООО "СУАЛ-Кремний-Урал" просит приобщить к материалам дела Решение N 107/11 от 21.03.2011 г.. УФНС России по Свердловской области об удовлетворении жалобы ЗАО "ВСЛХЗ" в части взаимоотношений с ООО "Интегра".

Судом апелляционной инстанции указанное ходатайство удовлетворено, решение от 21.03.2011 г. приобщено к материалам дела.

Межрайонная ИФНС России N 22 по Свердловской области (заинтересованное лицо), не согласившись с решением суда в части удовлетворения заявленных требований, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в части, в удовлетворении заявленных требований отказать полностью. В обоснование жалобы указывает, что обоснованность доначисления налога на прибыль в сумме 2 524 105руб. за 2007-2008 г..г. подтверждена материалами дела, так как налогоплательщиком не велось распределение прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную продукцию в текущем периоде. Надлежащий расчет распределения не был представлен в материалы дела и налоговому органу.

Межрайонная ИФНС России N 22 по Свердловской области и ООО "СУАЛ-Кремний-Урал" просят решение суда в оспариваемых в апелляционных жалобах частях оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 22 по Свердловской области проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "СУАЛ-Кремний-Урал" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налогов и сборов за 2007-2008 г..г.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 12.07.2010 и вынесено решение N 66 от 15.09.2010, согласно которому доначислен налог на прибыль за 2008 г..г. в сумме 5 062 578руб., НДС за 2007 год в сумме 575 914руб., за 2008 год в сумме 810 529руб., соответствующие пени и штрафы по п.1 ст.122 НК РФ. Налогоплательщику предложено уменьшить убытки, исчисленные по данным бухгалтерского учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2007 год в сумме 5 048 186руб.

01.12.2010 решением N 1489/10 Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Свердловской области N 66 от 15.09.2010 оставлено без изменения.

Не согласившись с решением налогового органа N 66 от 15.09.2010, ООО "СУАЛ-Кремний-Урал" обратилось с соответствующим заявлением в Арбитражный суд Свердловской области.

1. Основанием для доначисления налога на прибыль и НДС за 2007-2008 г..г. послужили выводы налогового органа о необоснованном отнесении в состав расходов суммы, уплаченной по сделке с ООО "Интегра" в размере 5 310 786руб. за 2007 год и в размере 8 629 577руб. за 2008 год, а также отражении в налоговых вычетах НДС в размере 575 914руб. за 2007 год и 810 529руб. за 2008 год, в связи с получением налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде создания формального документооборота с единственной целью уменьшения налоговых обязательств.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований в указанной части, пришел к выводу о подтверждении факта получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Заявитель апелляционной жалобы, оспаривая выводы суда, указывает, что реальность операций по оказанию услуг ООО "Интегра" подтверждается материалами дела - счетами-фактурами, актами, товаросопроводительными документами, платежными поручениями; согласованность и аффилированность лиц налоговым органом не установлена; контрагент является зарегистрированной организацией, имеет расчетный счет, оказывает услуги также иным организациям, например, ЗАО "ВСЛХЗ". При этом вышестоящим налоговым органом была удовлетворена жалоба ЗАО "ВСЛХЗ" в части взаимоотношений с ООО "Интегра".

Указанные доводы исследованы судом апелляционной инстанции и подлежат отклонению.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в силу ст. 247 Налогового кодекса Российской Федерации признается полученная налогоплательщиком прибыль, т.е. полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Расходами согласно ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами (затратами) понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следовательно, условиями отнесения затрат на расходы в целях исчисления налога на прибыль являются их связь с хозяйственной деятельностью налогоплательщика и документальное подтверждение осуществления таких затрат.

В соответствии со статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. В соответствии с названной нормой вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по НДС. Вычеты, предусмотренные вышеуказанной нормой, производятся в соответствии с п. 1 ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Статьей 9 Федерального закона 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. При этом согласно п. 3 ст. 1 указанного Закона, бухгалтерский учет формируется организациями на основании полной и достоверной информации о его деятельности, которая, в конечном счете, является базой для правильного применения налогового законодательства.

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" под налоговой выгодой понимается, в частности, уменьшение налоговой базы, получение налогового вычета, возмещение налога из бюджета. В силу действия принципа презумпции добросовестности налогоплательщиков предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Таким образом, при решении вопроса о том, является ли налоговая выгода необоснованной суду прежде всего следует установить имели ли место действительно хозяйственные операции между налогоплательщиком и поставщиком, а при отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, суд устанавливает знал ли налогоплательщик либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, указанных в документах, которыми оформлены операции.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судом первой инстанции правильно установлены следующие обстоятельства получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды и наличия формального документооборота с ООО "Интегра".

15.12.2005 обществом был подписан договор об оказании услуг N 172 с ООО "Интегра", в лице генерального директора Южакова А.В.

Согласно пункту 1.1 договора ООО "Интегра" обязуется организовать перевозки грузов заявителя по согласованному маршруту, согласно заявки заказчика. В соответствии с разделом 2 договора - исполнитель обязан, в том числе, по согласованию с заказчиком предоставлять под загрузку собственный или арендованный у ОАО "РЖД" подвижной состав для перевозки грузов заявителя.

Из протокола допроса Гужова М.Ю. от 06.09.2010 г.. N 444, от 09.09.2010 г.. N 454 следует, что фактически ООО "Интегра" по согласованию с заказчиком предоставляла под загрузку собственный или арендованный у ОАО "РЖД" подвижной состав для перевозки грузов.

В доказательство выполнения контрагентом обязательств по договору обществом представлены акты выполненных работ (услуг), согласно которым ООО "Интегра" выполнены услуги по перевозке вагонов ст. УАЗ 795401 - ст. Новый Порт.

В назначении платежа выписок банка по р/с ООО "Интегра" указано "перевозка вагонов ст.УАЗ-ст.Н.Порт, экспорт вагонов, договор от 15.11.2005 N 172, в том числе НДС".

Таким образом, из анализа условий договора, протокола допросов должностных лиц налогоплательщика, актов выполненных работ (услуг), платежных поручений на оплату выполненных работ, следует, что ООО "Интегра" оказывало услуги по перевозке вагонов по маршруту перевозки кремния на экспорт - ст.УАЗ-ст.Новый Порт.

Суд первой инстанции, оценив надлежащим образом в совокупности все имеющиеся в деле доказательства, установил, что вагонами, номера которых указаны в актах выполненных работ, перевозилась продукция общества с ограниченной ответственностью "СУАЛ-Кремний-Урал" на экспорт; товар в режиме "экспорт", следующий от станции УАЗ 795401 до станции Новый Порт, действительно в этих вагонах пересек границу Российской Федерации.

Между тем согласно имеющихся в деле железнодорожных накладных, перевозка вагонов осуществлялась не ООО "Интегра", а ОАО "РЖД"; при этом в накладных указаны собственники (или арендаторы) вагонов, среди которых ООО "Интегра" не значится.

Согласно ответу Территориального центра фирменного транспортного обслуживания Свердловской железной дороги - филиала ОАО "РЖД" - ООО "Интегра" за период 2007 - 2008 годов не являлось грузополучателем либо грузоотправителем, и, следовательно, не осуществляло регистрацию в центрах ТехПД железной дороги. На Свердловской железной дороге ООО "Интегра" имеет лицевые счета, но ИНН 6674170465 данному плательщику не принадлежит.

Кроме того, после проведения проверки налоговым органом дополнительно были представлены материалы 3 отдела УНП ГУВД по Свердловской области: запросы в ОАО "РЖД" о принадлежности железной дороге вагонов или передаче вагонов в аренду в проверяемый период (с перечислением номеров вагонов). Согласно представленным ответам, часть вагонов (номера их начинаются на "2") принадлежит ОАО "РЖД" на праве собственности; эти вагоны в аренду не передавались никому, ОАО "РЖД" в них самостоятельно осуществляло перевозку грузов заказчиков. Остальные вагоны (номера с "5") передавались ОАО "РЖД" в аренду другим организациям, однако ООО "Интегра" среди них не было. Арендаторы, указанные ОАО "РЖД" в ответе на запрос и указаны в железнодорожных накладных и квитанциях о приеме груза как "арендатор вагона".

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что ООО "Интегра" не осуществляло деятельность, указанную в актах: "Перевозка вагона ст. УАЗ 795401 - Ст. Новый Порт Экспорт N вагона (указан номер вагона)", поскольку эту деятельность осуществляли другие лица (ОАО "РЖД"), и не представляла в аренду заявителю вагоны, поскольку согласно железнодорожным накладным не являлось ни собственником, ни арендатором вагонов.

Общество ссылается на то, что фактически ООО "Интегра" осуществляло услуги логистики, посредническую деятельность: находило для заявителя владельцев вагонов и "договаривалось" с ними о доставке порожних вагонов на пути заявителя для погрузки товара, а перевозку товара груженого в вагоны действительно осуществляла ОАО "РЖД".

Однако этот довод не подтверждается имеющимися в деле документами.

Доказательством выполнения конкретной услуги (в частности посреднической), как правильно указал суд первой инстанции, является акт выполненных работ.

В актах выполненных работ - подписанных самим заявителем - прямо указано, что выполнены работы по перевозке вагонов до Нового Порта, а не по поиску исполнителей или по организации перевозки или подачи подвижного состава; иного из актов не следует. Аналогичные данные указаны в счетах-фактурах и платежных поручениях на перечисление денежных средств в адрес ООО "Интегра".

Ссылка заявителя на то, что акты оформлены "не корректно", судом первой инстанции правомерно отклонена, поскольку акт выполненных услуг является доказательством выполнения конкретных указанных в нем видов услуг.

Помимо изложенного, Инспекцией проведен допрос Емельяновой С.С. от имени которой зарегистрирована организация ООО "Интегра". Емельянова пояснила, что не регистрировала ООО "Интегра", подпись на решении N 1 о создании ООО "Интегра" от 02.12.2005, заявлении о государственной регистрации юридического лица при создании" от 05.12.2005 N 5448 ей не принадлежит, счета-фактуры, выставленные ООО "Интегра" в адрес общества с ограниченной ответственностью "СУАЛ-Кремний-Урал" не составляла, не подписывала и подпись от ее имени ей не принадлежит. В ходе допросов свидетель была предупреждена об ответственности за дачу ложных показаний в соответствии со ст. 128 Налогового кодекса Российской Федерации.

Из ответа инспекции Федеральной налоговой службы по Чкаловскому району г. Екатеринбурга от 02.03.2010 N 12-10/1921@, от 13.05.2010 N 14-32/10230 в отношении ООО "Интегра" получена информация о том, что отчетность обществом предоставляется с минимальными показателями; заявленный в отчетности вид деятельности не соответствует виду деятельности, заявленному при государственной регистрации создания общества, а также, указанному в счетах-фактурах и в актах выполненных работ. Отчетность по налогу на добавленную стоимость за 02, 03, 04 кварталы 2007 года не представлена; налогоплательщик не исчислял и не уплачивал налог на добавленную стоимость, в том числе и по обществу с ограниченной ответственностью "СУАЛ-Кремний-Урал"; рабочий персонал отсутствует.

Кроме того, при проведении проверки установлено, что при визуальном осмотре подпись Южакова А.В. (им подписан договор от имени ООО "Интегра") в договоре не соответствует фамилии Южаков, а просматривается Гнусарев; на оттиске печати наименование ООО "Интегра" и ОГРН 1056605269544, в то время как согласно свидетельства о государственной регистрации ООО "Интегра" указан ОГРН 1056605369083.

Из анализа указанных обстоятельств, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что между ООО "Интегра" и налогоплательщиком был создан формальный документооборот, реальные хозяйственные операции не осуществлялись (ни услуги по перевозке, ни посреднические услугу по ее организации), денежные средства контрагенту перечислены в отсутствие реальных оснований, заключение сделки не имело какой-либо самостоятельной деловой цели, кроме необоснованного завышения затрат при исчислении налога на прибыль и налоговых вычетов при исчислении НДС.

Ссылка общества на то, что у ООО "Интегра" имелись арендованные вагоны отклоняется, так как не подтверждена документально.

Доводы общества о том, что ООО "Интегра" является зарегистрированной организацией, имеет расчетный счет, между налогоплательщиком и контрагентом отсутствуют признаки согласованности и аффилированности лиц, что вышестоящим налоговым органом удовлетворена апелляционная жалоба иного юридического лица ЗАО "ВСЛХЗ" в части взаимоотношений с ООО "Интегра", отклоняются. Указанные обстоятельства не имеют значения для дела при доказанности налоговым органом факта отсутствия конкретных хозяйственных операций между налогоплательщиком и его контрагентом ООО "Интегра".

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что налоговая выгода применена обществом необоснованно, доначисление налога на прибыль в сумме 1386443 рублей и НДС в сумме 1058000 рублей по эпизоду с ООО "Интегра", соответствующих пеней и штрафов, произведено налоговым органом обоснованно.

Апелляционная жалоба общества в указанной части удовлетворению, а решение суда изменению - не подлежат.

2.Основанием для доначисления налога на прибыль за 2007-2008 г..г. в сумме 2 524 105руб., соответствующих пеней и штрафов послужили выводы акта проверки об отсутствии в обществе распределения прямых расходов на незавершенное производство (далее - НЗП) и на изготовленную в текущем периоде готовую продукцию.

Удовлетворяя заявленные требования в указанной части, суд первой инстанции пришел к выводу, что общество самостоятельно определяет механизм распределения НЗП с применением экономически обоснованных показателей с учетом особенностей производственного процесса. При этом Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы, а также порядок их распределения с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

Оспаривая данные выводы суда, налоговый орган в апелляционной жалобе указывает, что надлежащий расчет распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную продукцию в текущем периоде не был представлен в материалы дела и налоговому органу.

Указанные доводы заявителя апелляционной жалобы отклоняются по следующим основаниям.

Согласно ст. 319 Налогового кодекса Российской Федерации под незавершенным производством (далее - НЗП) в целях настоящей главы понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

По смыслу ч. 1, 2 названной статьи Кодекса оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам) и порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП), который подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов, устанавливает в учетной политике для целей налогообложения. В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных настоящей статьей.

Из материалов дела следует, что обществом в 2007-2008 г.г. принята учетная политика, в которой в соответствии со ст. 319 НК РФ общество самостоятельно определило порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги); обществом утверждена Инструкция по снятию остатков и учету сырья, НЗП и готовой продукции.

Как правильно установлено судом первой инстанции, распределение прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) производилось обществом в соответствии с принятой им учетной политикой.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что общество в соответствии с предоставленным ему налоговым законодательством правом самостоятельно определяло механизм распределения НЗП с применением экономически обоснованных показателей. При этом расчет производился налогоплательщиком с учетом особенностей технологического процесса производства кремния.

Так, согласно учетной политике предприятия НЗС это продукция, не прошедшая всех стадий, предусмотренных технологическим процессом, и находящаяся на отчетную дату в технологических агрегатах.

В Инструкции по снятию остатков и учету сырья, незавершенного производства и готовой продукции определено, что к НЗП относится кремний, находящийся в стадии изготовления или переработки (кремний-сырец в печах, жидкой фазе, на охлаждении в слитках, на анализе), и не принятый ОТК как готовая продукция.

Ежемесячно, в ходе инвентаризации общество определяло количественные остатки НЗП, взвешивая слитки кремния на охлаждении и определяя количество кремния в печах в жидком виде. При этом количество тонн кремния в слитках и в жидком виде определяет остаток НЗП на конец месяца. Для дальнейших расчетов движения кремния в НЗП обществом использовалась соответствующая балансовая формула, производилась суммовая оценка количества кремния, выпущенного из производства и оприходованного на склад готовой продукции (для чего использовался коэффициент НЗП, рассчитываемый по формуле) и для разбивки остатка НЗП кремния по видам сырья использовался расходный коэффициент, который рассчитывался аналогично коэффициенту НЗП.

Расчет распределения прямых расходов, произведенный налоговым органом самостоятельно, не подлежит применению, так как произведен без учета особенностей производственного процесса налогоплательщика. Так, например, в своих возражениях к данному расчету налогоплательщик указывает, что налоговым органом в таблице 9 Приложения 1 представлен расчет прямых расходов на остатки НЗП по сырью и технологической энергии, который совпадает с аналогичным расчетом общества. Но затем в таблицах 8 и 10 инспекция производит дополнительное распределение уже распределенных прямых расходов в части электроэнергии технологической и сырья на "остатки НЗП в жидкой фазе", несмотря на то, что общество не ведет отдельный учет НЗП в жидкой фазе, остатки жидкого кремния в печах - это составная часть всего НЗП кремния на конец месяца, к которому согласно Инструкции по снятию остатков НЗС относятся: кремний, находящийся на стадии изготовления или переработки (кремний- сырец в печах в жидкой фазе, на охлаждении в слитках, на анализе), и не принятый ОТК, как готовая продукция. При этом, как правильно указывает общество, в расчете налоговый орган при распределении "на остатки НЗП в жидкой фазе" использует неоднородные данные - остатки НЗП на начало и конец в тоннах кремния и списание в производство в тоннах сырья.

Таким образом, введение налоговым органом в собственный расчет распределения прямых расходов дополнительного коэффициента "НЗП в печах с учетом жидкой фазы" не соответствует порядку распределения прямых расходов, который производится на предприятии с учетом особенностей технологического процесса производства кремния.

При указанных обстоятельствах решение суда в указанной части следует оставить без изменения, апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

3. Основанием для доначисления налога на прибыль (убытка), пеней, штрафов за 2007 год послужили выводы акта проверки о неправомерном списании обществом в расходы предприятия премии в размере 990 746 рублей, выплаченной главному бухгалтеру Лобачевой Г.В.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в указанной части, суд первой инстанции исходил из того факта, что премия выплачена за счет чистой прибыли, оставшейся в распоряжении предприятия, в связи с чем, указанная выплата не подлежит отнесению в состав текущих расходов общества (ст.270 НК РФ).

Налогоплательщик, оспаривая данные выводы суда, указывает на тот факт, что премия была выплачена главному бухгалтеру на основании дополнительного соглашения от 15.03.2006 г.. к трудовому договору, то есть является составной частью фонда оплаты труда. В силу положений ст.255 и п.21 ст.270 НК РФ указанная выплата обоснованно была отнесена в текущие расходы предприятия, с выплаты произведено исчисление ЕСН. Премия выплачена не за счет чистой прибыли прошлых лет, оставшейся в распоряжении предприятия, а за счет чистой текущей прибыли.

Суд апелляционной инстанции, исследовав данные доводы заявителя апелляционной жалобы, пришел к выводу об их обоснованности.

В соответствии со статьей 255 Кодекса в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В силу пунктов 1, 25 статьи 255 Кодекса к расходам на оплату труда относятся, в частности, начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели; другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Согласно пунктам 21 и 22 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются, в том числе, расходы в виде вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов) и премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений.

Из анализа указанных норм права следует, что к расходам на оплату труда, подлежащим включению в расходы при исчислении налога на прибыль, относятся, в том числе премии за производственные результаты, произведенные в пользу работников на основании трудовых договоров.

Из материалов дела следует, что в 2007 году главному бухгалтеру общества с ограниченной ответственностью "СУАЛ-Кремний-Урал" по результатам финансовой деятельности выплачена премия в размере 990 746 рублей, включенная налогоплательщиком в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль организаций и в налоговую базу для исчисления ЕСН за 2007 год.

В судебное заседание обществом представлены документы, на основании которых была выплачена премия - Положение о премировании работников, отличившихся при выполнении особо важных производственных заданий от 01.08.2003, распоряжение от 22.05.2006 N 27/1, дополнительное соглашение к трудовому договору с главным бухгалтером от 15.03.2006. Премия выплачена главному бухгалтеру общества Лобачевой Г.В. на основании приказа от 28.02.2007 по результатам финансовой деятельности предприятия, а именно, 5% от выигранных в Арбитражном суде налоговых санкций.

Таким образом, указанная премия была выплачена на основании трудового договора, заключенного с главным бухгалтером Лобачевой Г.В., выплачена за участие в судебных заседаниях по делу об оспаривании налогоплательщиком результатов выездной налоговой проверки, то есть связана с непосредственной трудовой деятельностью бухгалтера и производственной деятельностью предприятия.

Рассматриваемая премия не подпадала под перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения прибыли, так как выплачивались работнику за счет дохода текущего налогового периода (а не за счет средств специального назначения или чистой прибыли прошлых лет, оставшейся после уплаты налогов).

Учитывая изложенное и руководствуясь приведенными нормами права, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что выплаченная главному бухгалтеру премия была обоснованно включена налогоплательщиком в состав расходов на оплату труда за 2007 год.

В связи с чем решение суда от 14 марта 2010 г.. в указанной части следует отменить, апелляционную жалобу налогоплательщика - удовлетворить. Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 22 по Свердловской области в части выводов о необоснованном отнесении в расходы 2007 года премии, выплаченной Лобачевой Г.В. в размере 990 746 рублей, что повлекло необоснованное доначисление налога на прибыль (убытка), пеней и штрафов.

4. Основанием для доначисления налога на прибыль за 2008 год, пеней и штрафов послужили выводы акта проверки о неправомерном уменьшении налоговой базы на сумму убытков прошлых лет (2007 г..) в размере 1 627 616руб.51коп., выявленных в текущем налоговом периоде.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришел к выводу, что в силу положений статей 54, 272 НК РФ, расходы, понесенные налогоплательщиком в 2007 году, подлежат отнесению именно в указанный налоговый период.

Заявитель апелляционной жалобы, оспаривая данные выводы суда, указывает на то, что понесенные в 2007 году расходы налогоплательщик обоснованно учел при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год, так как счета-фактуры были получены в 2008 году. Указывает также на то, что при правильном отнесении расходов в 2007 году у налогоплательщика возникает переплата за 2007 год, в связи с чем, в 2008 году ущерба бюджету не нанесено. При указанных обстоятельствах у налогового органа не имелось правовых основания для доначисления налога на прибыль за 2008 год, пеней и штрафов.

Указанные доводы исследованы судом апелляционной инстанции и подлежат отклонению по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Убыток - это отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 Кодекса (пункт 8 статьи 274 Кодекса).

В случае получения убытка в предыдущем налоговом периоде налогоплательщик вправе в соответствии с пунктом 1 статьи 283 Кодекса уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного им убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Статьей 272 Кодекса определено: расходы при методе начисления признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Этой же статьей Кодекса установлены особенности признания расходов, в зависимости от их характера.

Таким образом, из положений статьи 272 Кодекса суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что по общему правилу расходы, произведенные налогоплательщиком, должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

Этот вывод подтверждается также и пунктом 1 статьи 54 Кодекса, согласно которому налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибок. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Следовательно, положения подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Кодекса подлежат применению в текущем налоговом периоде только в случае, когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен. Во всех других случаях расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований статей 54 и 272 Кодекса (Постановление ВАС РФ от 09.09.2008 N 4894/08).

Из материалов дела судом первой инстанции установлено, что обществом понесены расходы в предыдущий налоговый период - 2007 год (согласно железнодорожным документам к предварительным лицевым счетам, актам, счетам-фактурам, расчетом платы за негативное воздействие на окружающую среду за 2007 год). Соответственно, расходы должны быть учтены обществом в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, т.е. в 2007 году.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к законному и обоснованному выводу, что действия общества по включению в состав внереализационных расходов 2008 года расходов, относящихся к 2007 году нельзя признать правомерными, решение Инспекции в указанной части является обоснованным.

Ссылка налогового органа на то, что при правильном отнесении расходов в 2007 году у налогоплательщика возникает переплата за 2007 год, в связи с чем, в 2008 году ущерба бюджету не нанесено, подлежит отклонению, так как налогоплательщик в 2007 году получил не прибыль, а убыток.

При таких обстоятельствах решение суда в указанной части следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Таким образом, решение Арбитражного суда Свердловской области от 14 марта 2011 года по делу N А60-45057/2010 следует отменить в части и дополнительно признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 22 по Свердловской области N 66 от 15.09.2010 г.. в части выводов о необоснованном отнесении в расходы 2007 года премии, выплаченной Лобачевой Г.В. в размере 990 746 рублей, что повлекло необоснованное доначисление налога на прибыль (убытка), пеней и штрафов.

В соответствии со ст.110 АПК РФ взыскать с Межрайонной ИФНС России N 22 по Свердловской области в пользу ООО "СУАЛ-Кремний-Урал" расходы по уплате государственной пошлины в сумме 2000руб.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 258, 266, 268, 269, ч.1 и ч.2 ст.270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 14 марта 2011 года по делу А60-45057/2010 отменить в части.

Дополнительно признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Свердловской области N 66 от 15.09.2010 в части доначисления налога на прибыль в сумме 237 779руб., соответствующих пеней и штрафов, как не соответствующее НК РФ.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Свердловской области (623400, г. Каменск-Уральский, ул. Кунавина, 2) в пользу общества с ограниченной ответственностью "СУАЛ-Кремний-Урал" расходы по уплате госпошлины в размере 2000 (Две тысячи) рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Свердловской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

Н. М. Савельева

Судьи

Е. Е. Васева Г. Н. Гулякова