Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 22 июня 2011 г. N 02АП-2978/11

г. Киров

22 июня 2011 г.

Дело N А82-16380/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 15 июня 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 22 июня 2011 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Немчаниновой М.В.,

судей Лысовой Т.В., Хоровой Т.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Печенкиной Ю.А.,

при участии в судебном заседании:

представителя Общества - Масаковой М.В., действующей на основании доверенности от 01.12.2010,

представителей Инспекции - Марчук Н.Б., действующей на основании доверенности от 10.06.2011, Губановой С.Е., действующей на основании доверенности от 10.09.2010,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Ярнефтехимстрой"

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 04.04.2011 по делу N А82-16380/2009, принятое судом в составе судьи УкраинцевойЕ.П.,

по заявлению открытого акционерного общества "Ярнефтехимстрой" (ИНН:7605005649 ОГРН 1027600787070)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области

о признании частично недействительным решения от 15.07.2009 N 13-09/3,

установил:

Открытое акционерное общество "Ярнефтехимстрой" (далее - ОАО "Ярнефтехимстрой", Общество) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 15.07.2009 N 13-09/3.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 04.04.2011 требования, заявленные ОАО "Ярнефтехимстрой", удовлетворены частично. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области от 15.07.2009 N 13-09/3 с учетом внесенных изменений решениями Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области от 28.09.2009 N 405 (в редакции дополнительного решения от 08.10.2009) и от 02.04.2010 N 135 признано незаконным в части:

- непринятия в состав расходов, признаваемых при налогообложении прибыли, за 2006 год суммы 1 473 992 рубля по капитальному ремонту системы пожаротушения, доначисления соответствующих сумм налога на прибыль, пени, штрафа за неполную уплату налога,

- включения в налоговую базу по налогу на прибыль за 2006 год внереализационного дохода в сумме 2 686 186 рублей по строительству жилого дома на ул. Наумова, доначисления соответствующих сумм налога на прибыль, пени, штрафа за неполную уплату налога,

- исключения из внереализационных расходов за 2007 год суммы процентов по программе "Феникс" в размере 1 497 980 рублей, начисления соответствующих сумм налога на прибыль, пени и штрафа за неполную уплаты налога,

- уменьшения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в сумме 34 399 рублей за март 2006 года, начисления соответствующих сумм налога, пени и применения налоговых санкций,

- отказа в применении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость в сумме 265 318 рублей 59 копеек на основании счета-фактуры от 31.03.2006 N 6005, выставленного от ООО ПКФ "Спецавтоматика", начисления соответствующих сумм налога, пени и применения налоговых санкций,

- доначисления налога на добавленную стоимость в общей сумме 483 513 рублей за ноябрь 2006 года по строительству жилого дома на ул. Наумова, соответствующих сумм пени и применения налоговых санкций.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

ОАО "Ярнефтихимстрой", не согласившись с решением суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований, обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Ярославской области от 04.04.2011 в оспариваемой части отменить и принять по делу новый судебный акт по основаниям указанным в апелляционной жалобе.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

В судебном заседании представители Инспекции и в отзыве на апелляционную жалобу указали, что с жалобой Общества не согласны, считают решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просят оставить апелляционную жалобу без удовлетворения, решение Арбитражного суда Ярославской области - без изменения.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении ОАО "Ярнефтехимстрой" по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2006 по 31.12.2007. Выявленные нарушения налогового законодательства отражены в акте от 10.06.2009 N 13-09/1 (т. 5 л.д. 47-86).

Решением Инспекции от 15.07.2009 N 13-09/3 Общество, привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, земельного налога, единого социального налога и по статье 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом. Налогоплательщику предложено уплатить штрафные санкции, а также доначисленные налоги и пени по указанным налогам (т.1 л.д. 21-94).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области от 28.09.2009 N 405 (т.1 л.д. 95-119) решение Инспекции от 15.07.2009 N 13-09/3 отменено в части:

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 101 695 рублей, предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в общей сумме 508 475 рублей, начисления соответствующих сумм пени,

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 100 678 рублей, предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 503 390 рублей, начисления соответствующих сумм пени,

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату земельного налога в виде штрафа в размере 46 921 рубль, предложения уплатить недоимку по земельному налогу в сумме 234 604 рубля, начисления соответствующих сумм пени,

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату единого социального налога в части, зачисляемой в Фонд социального страхования, в виде штрафа в размере 65 518 рублей.

В остальной части решение инспекции оставлено без изменений.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области от 02.04.2010 N 135 (т.12 л.д. 13-17), решение инспекции изменено, и размер налоговых санкций уменьшен в 2 раза.

Не согласившись с решением налогового органа Общество, обжаловало его в арбитражный суд.

Расходы по командировкам.

В ходе выездной проверки налоговым органом было признано необоснованным отнесение на затраты расходов в сумме 437 717 рублей, связанных с оплатой услуг ООО "МЭФ-Тревелер", ЗАО "Агентство "Центр" по организации командировки генерального директора в январе и июле 2006 года в США, а также выплате ему командировочных расходов.

ОАО "Ярнефтехимстрой" не согласившись с решением налогового органа в указанной части, обратилось в суд с заявлением о признании его недействительным в указанной части.

Арбитражный суд Ярославской области, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из того, что Обществом не представлено доказательств подтверждающих связь командировки с деятельностью Общества и обоснованности расходов.

В апелляционной жалобе Общество указало, что не согласно с указанным выводом суда. По мнению ОАО "Ярнефтехимстрой", указанные расходы документально подтверждены, связаны с производством и являются экономически целесообразными. Также заявитель указывает, что ЗАО "Агентство "Центр" оказывало услуги по организации делового визита для участия в работе международной выставки "Мир Бетона" двух человек (Матросова В.Г. и Гусева В.К.). Однако в состав затрат по командировке организацию которой осуществляло ЗАО "Агентство "Центр" им включена лишь стоимость участия в указанной международной выставке одного человека. Результатом командировки в июле 2006 года явилось заключение контрактов на строительство объектов с использованием новых технологий в строительной отрасли.

Суд апелляционной инстанции считает, что оснований для удовлетворения апелляционной жалобы в указанной части не имеется.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса в целях налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 2 статьи 253 Кодекса расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.

В силу подпункта 12 пункта 1 статьи 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на командировки, в частности на:

- проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

- наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

- суточные или полевое довольствие в пределах утвержденных норм;

- оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

- консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В пункте 2 статьи 9 Федерального закона 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц.

Таким образом, одним из условий для включения затрат в расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены, а также их связь с производственной деятельностью налогоплательщика.

Как следует из материалов дела, в проверяемом налоговом периоде Общество занималось строительной деятельностью.

28.04.2006 между ООО "МЭФ-Тревелер" (Исполнитель) и ООО "Ярнефтехимстрой" (Заказчик) заключен договор оказания услуг N 31/17 (т. 6 л.д. 92-94). Согласно условий договора Исполнитель обязуется оказать Заказчику комплекс услуг, перечисленных в пункте 2.1 договора, в целях поездки лиц, указанных Заказчиком в Соединенные Штаты Америки в период с 10 по 17 июля 2006 года для участия в Юбилейной конференции, посвященной 50-летию образования ассоциации породненных городов США.

В подтверждение произведенных расходов Обществом представлены счет от 27.04.2006 N 31/17 на сумму 242 200 рублей (т. 6 л.д. 95), акт приемки-передачи работ (услуг) от 30.07.2006 (т. 6 л.д. 96), платежное поручение от 12.05.2006 N 625 (т. 6 л.д. 97).

На основании распоряжения мэра г. Ярославля от 05.05.2006 N 100-к Матросов В.Г. - депутат муниципалитета г. Ярославля, генеральный директор ОАО "Трест Ярнефтехимстрой" был направлен в составе делегации г. Ярославля в города Вашингтон, Нью-Йорк (США) для участия в юбилейной конференции, посвященной 50-летию образования Ассоциации породненных городов США (т. 1 л.д. 120). Пунктом 3 данного распоряжения установлено, что оплата расходов по поездке Матросова В.Г. производится за счет средств ОАО "Трест Ярнефтехимстрой".

Из представленной в материалы дела Программы пребывания делегации Международной Ассоциации "Породненные города" в США, Отчета о пребывании делегации г. Ярославля в США (т. 1 л.д. 121, 122-128) усматривается, что проведение конференции предполагало для членов Российской делегации участие в круглых столах и встречах с деловыми кругами, пленарные заседания по различным вопросам, в том числе на темы экономического развития, инновационных технологий, культурную программу (экскурсии, выставки) и др.

Суд первой инстанции исследовав и оценив в совокупности представленные доказательства пришел к обоснованному выводу о том, в июле 2006 года Матросов В.Г. был направлен в поездку в США в составе делегации г.Ярославля как депутат муниципалитета города Ярославля по распоряжению мэра города Ярославля. Из представленных документов следует, что тема проведения конференция связана с культурными и общесоциальными вопросами, не содержит мероприятий по ведению строительной деятельности и встреч с деловыми партнерами Общества. По материалам поездки непосредственно не усматривается связь между этой командировкой с производственной деятельностью ОАО "Ярнефтехимстрой", направленной на получение дохода.

Кроме того, налогоплательщиком в подтверждение несения расходов по указанной командировке представлены документы, составленные от имени ООО "Ярнефтехимстрой" (договор от 28.04.2006 N 31/17, счет N 31/17 от 27.04.2006, платежное поручение от 12.05.2006 N 625). Суд апелляционной инстанции считает, что документы, подтверждающие несение расходов ООО "Ярнефтехимстрой" не могут являться доказательством несения расходов ОАО "Ярнефтехимстрой".

Также Общество утверждает, что в 2006 году оно несло расходы по оплате услуг ЗАО Агентство "Центр" по организации командировки в США на международную выставку "Мир Бетона", которая состоялась в январе 2006 года.

В подтверждение произведенных расходов Обществом представлены счет-фактура от 21.01.2006 N 17 (т. 6 л.д. 91), акт от 21.01.2006 N 17 (т. 6 л.д. 91 оборот). В акте указано, что ЗАО Агентство "Центр" выполнило комплекс услуг по организации визита в США.

Суд апелляционной инстанции считает, что представленный акт от 21.01.2006 оформлен с нарушением пункта 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Из содержания указанного документа невозможно определить, какие конкретные услуги оказаны для налогоплательщика, их связь с международной выставкой "Мир Бетона", а также то, что спорные услуги оказаны работниками ЗАО Агентство "Центр". Описание оказанных услуг носит абстрактный характер.

Иных доказательств, подтверждающих оказание ЗАО Агентство "Центр" услуг по организации визита в США в январе 2006 года для участия в международной выставке "Мир Бетона", Обществом не представлено. Кроме того, Обществом не представлено доказательств оплаты услуг ЗАО Агентство "Центр".

Судом апелляционной инстанции отклоняется как несостоятельный довод Общества о том, что по результатам участия в конференции ОАО "Ярнефтехимстрой" были заключены договора на строительство объектов с использованием новых технологий в строительной отрасли (т.10 л.д. 85-95), так как указанные обстоятельства не подтверждаются материалами дела.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции считает, что ОАО "Ярнефтехимстрой" не доказало связь понесенных расходов с текущей производственной деятельностью организации, направленной на получение дохода, документально не подтвердило фактическое осуществление расходов, в связи с чем, в целях налогообложения они не могут быть учтены в составе затрат.

Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Общества в указанной части не имеется.

Расходы по квартирам приобретенным у КУМИ.

Общество оспаривая решение налогового органа в суде первой инстанции указывало, что им признается факт занижения доходов в сумме 1 749 000 рублей и расходов в сумме 1 482 203 рубля в 2007 году в связи с приобретением квартир у Комитета по управлению муниципальным имуществом мэрии г.Ярославля по договорам от 27.09.2004 в жилом доме в г.Ярославле по ул.Институтская, реализованных в 2006 году Соколову А.С. и Новикову А.А. Но, тем не менее, налогоплательщик полагал, что Инспекцией неправомерно не учтена в расходах по этим операциям сумма 266 796 рублей 61 копейка, уплаченная в федеральный бюджет в виде налога на добавленную стоимость. В обоснование своих требований Общество ссылалось на подпункт 1 пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса РФ и указывало, что сумма налога уплачена Обществом в качестве налогового агента в соответствии с условиями договоров с продавцом.

Арбитражный суд Ярославской области, отказывая в удовлетворении заявленных требований, пришел к выводу, что налоговым законодательством в редакции, действовавшей в спорный период, не была предусмотрена обязанность по уплате налоговым агентом налога на добавленную стоимость в связи с покупкой жилых помещений у органа местного самоуправления.

В апелляционной жалобе Общество указывает, что не согласно с выводом суда об отсутствии у него обязанности по перечислению НДС связи с приобретением квартир в жилом доме. Ссылаясь на условия договоров заключенных с Комитетом по управлению муниципальным имуществом мэрии г. Ярославля ОАО "Ярнефтехимстрой" считает, что было обязано, как налоговый агент перечислять НДС. Также заявитель указывает, что в ходе судебного заседания не исследовался вопрос об отражении в отчетности Комитета уплаченной налоговым агентом суммы налога.

Суд апелляционной инстанции считает, что оснований для удовлетворения апелляционной жалобы в указанной части не имеется.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

Налогом на добавленную стоимость облагаются операции по реализации товаров (работ, услуг), совершенные на территории Российской Федерации, за исключением случаев, предусмотренных в статье 149 Кодекса.

С 01.01.2005 Федеральным законом от 20.08.2004 N 109-ФЗ "О внесении изменений в статьи 146 и 149 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" пункт 3 статьи 149 Кодекса дополнен подпунктом 22, в котором установлено, что реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей в них не подлежит налогообложению по налогу на добавленную стоимость. Соответственно, до 01.01.2005 операции по реализации квартир являлись объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость в общеустановленном порядке.

Пунктом 8 статьи 149 Кодекса предусмотрено, что при изменении редакции пунктов 1 - 3 данной статьи (отмене освобождения от налогообложения или отнесении налогооблагаемых операций к операциям, не подлежащим налогообложению) налогоплательщиками применяется тот порядок определения налоговой базы (или освобождения от налогообложения), который действовал на дату отгрузки товаров (работ, услуг) вне зависимости от даты их оплаты.

Согласно пункту 3 статьи 167 Кодекса в случаях, если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, такая передача права собственности в целях исчисления налога на добавленную стоимость приравнивается к его отгрузке.

Как следует из материалов дела, 27.09.2004 между Комитетом по управлению муниципальным имуществом г. Ярославля (Продавец) и ОАО "Ярнефтехимстрой" (Покупатель) заключены договора купли продажи квартир N 164 и N 156 по адресу г. Ярославль, ул. Институтская дом 28, (т. 7 л.д. 71-74).

Пунктом 3 указанных договоров установлено, что стоимость продаваемых квартир определена с учетом налога на добавленную стоимость и на покупателя возложена обязанность по внесению этого налога в сумме 130 576 рублей 27 копеек и 136 220 рублей 34 копеек соответственно в течение 30 календарных дней со дня подписания договора по указанным реквизитам.

Право собственности на данные объекты зарегистрировано за Обществом 17.09.2007, что подтверждается свидетельствами серия 76 АА N 593976 и серия 76АА N 593500 (т. 13 л.д. 3-4).

В подтверждение произведенных расходов Обществом представлены передаточные акты от 22.08.2006 (т. 13 л.д. 1-2), платежное поручение от 02.08.2006 N 1137 на сумму 756 779 рублей 66 копеек, без НДС (т. 7 л.д. 75), от 10.08.2006 N 1226 на сумму 136 220 рублей 34 копеек и от 11.08.2006 N 1228 на сумму 136 220 рублей 34 копейки, в поле назначения которых указано - "НДС по договору купли-продажи квартиры от 27.09.2004" (т. 7 л.д. 94-95).

Статья 161 Кодекса в редакции, действующей до 01.01.2009, не содержала механизма исполнения налоговым агентом налоговой обязанности по операциям реализации квартир. Таким образом, у Общества отсутствовала обязанность по перечислению в бюджет налога на добавленную стоимость как налоговым агентом в связи с покупкой жилых помещений у органа местного самоуправления.

Судом первой инстанции также установлено, что статус лица, оформившего платежный документ, обозначен кодом "01", который соответствует налогоплательщику, а не "02", который соответствует налоговому агенту, а сам уплаченный налог на добавленную стоимость отнесен Обществом в уплату текущих налоговых обязательств без отражения спорной операции в налоговых декларациях по НДС в разделе "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента".

Довод Общества о том, что судом первой инстанции не исследовался вопрос об отражении в налоговой декларации Комитета по управлению муниципальным имуществом г. Ярославля данной операции, что может свидетельствовать о двойном налогообложении одной и той же операции, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку является субъективным мнением стороны и основан на неправильном толковании норм права.

Таким образом, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что в силу прямого указания закона операции по реализации квартир не являются объектом обложения НДС, в связи с чем, затраты в виде перечислений налога на добавленную стоимость в федеральный бюджет по спорным договорам купли-продажи понесены Обществом безосновательно и не могут включаться в расходы по налогу на прибыль в порядке статьи 170 Кодекса.

Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Общества в указанной части не имеется.

Расходы по оплате услуг ЗАО "ЮГОС".

По результатам выездной проверки налоговый орган пришел к выводу, что Общество неправомерно в 2007 году отнесло на затраты, учитываемые при исчислении налога на прибыль, расходы по оплате услуг ЗАО "ЮГОС" в сумме 677 955 рублей, так как услуги были фактически оказаны в 2004 году.

Не согласившись с решением налогового органа в указанной части, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в указанной части.

Арбитражный суд Ярославской области, отказывая в удовлетворении заявленных требований, пришел к выводу, что понесенные Обществом расходы в сумме 667 966 рублей относятся к 2004 году и подлежат списанию в момент расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров.

В апелляционной жалобе Общество указывает, что часть оказанных ЗАО "ЮГОС" услуг использована при заключении договора подряда от 27.03.2007 N 06Д00199 на выполнение комплекса работ по строительству эстакады на тит.210/2 до пункта налива на тит.210/1 на объекте система налива темных нефтепродуктов в автотранспорт на ОАО "Славнефть-ЯНОС".

Суд апелляционной инстанции считает, что оснований для удовлетворения апелляционной жалобы в указанной части не имеется.

В силу пункта 2 статьи 252 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Отличительным признаком расходов, связанных с производством и реализацией (статьи 253 - 255, 260 - 264 Кодекса), является их направленность на развитие производства и сохранение его прибыльности.

В силу пунктов 14, 15 статьи 264 Кодекса к числу прочих расходов, связанных с производством и реализацией, отнесены расходы на юридические и информационные услуги, а также консультационные и иные аналогичные услуги.

Указанный вид расходов по правилам статьи 318 Кодекса относится к косвенным расходам, которые подлежат списанию в момент расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или в момент предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода (подпункт 3 пункта 7 статьи 272 Кодекса).

Как следует из материалов дела, 15.03.2004 между ОАО "Ярнефтехимстрой" (Заказчик) и ЗАО "ЮГОС" (Исполнитель) заключен договор N 58 в соответствии с условиями которого Исполнитель обязуется выполнить, а Заказчик принять и оплатить следующие консультационные и инжиниринговые услуги: разработку эскизного проекта гостиницы на 150 мест в районе Ледового дворца, разработку тендерного предложения и единичных расценок на строительные и отделочные работы по объекту торгового комплекса ООО "Метро Кэш энд Керри", расчет стоимости тендерных предложений по поставке металлоконструкций и проверке расценок на строительные работы по строительству "Пункта налива нефтепродуктов" с фирмой "Шерцер" (т. 7 л.д. 140-141).

В подтверждение произведенных затрат Обществом представлены счет-фактура от 07.06.2004 N 36, акты приема-сдачи от 07.06.2004, пояснительная записка, перечень объемов работ, акт приемочной комиссии от 15.06.2007, разрешение на ввод объекта в эксплуатацию (т. 7 л.д. 135-141, л.д. 145-150, т. 8 л.д. 1-18, т. 9 л.д. 2-6).

Оплата услуг произведена по платежному поручению от 30.06.2004 N 852 на общую сумму 890 000 рублей, в том числе налог на добавленную стоимость 135762 рублей 71 копейка (т. 10 л.д. 28).

Впоследствии с использованием полученных от исполнителя материалов были заключены договоры на строительство ряда объектов: гостиницы на 150 мест по адресу на пересечении ул. Гагарина и ул. Институтской в г. Ярославле (т. 8 л.д. 19-20), торгового комплекса по адресу г. Ярославль Фрунзенский проспект, пос. Сокол-2 (т. 8 л.д. 21-27), эстакады на тит. 210/2 до пункта налива тит. 210/1 на объекте система налива темных нефтепродуктов в автотранспорт на ОАО "Славнефть-ЯНОС" (т. 8 л.д. 28-37).

Суд первой инстанции определяя правовую природу, понесенных налогоплательщиком затрат по оплате услуг, оказанных ЗАО "ЮГОС" по договору от 15.03.2004 N 58 и обозначенных как консультационные и инжиниринговые услуги, правомерно отнес их к расходам, связанным с производством и реализацией в порядке статьи 264 Кодекса.

Таким образом, вывод суда первой инстанции о том, что расходы Общества в сумме 667 966 рублей относящиеся к договору от 15.03.2004 N 58 подлежат списанию в 2004 году, является обоснованным.

Судом апелляционной инстанции отклоняется довод Общества о том, что расходы в сумме 667 966 рублей должны быть учтены в 2007 году в связи с частичным использованием оказанных ЗАО "ЮГОС" услуг при заключении договора подряда от 27.03.2007 N 06Д00199/07, поскольку не основан на нормах права.

Также апелляционным судом отклоняется довод Общества о том, что суд ссылается на учетные документы за рамками проверяемого периода, поскольку данные документы были представлены Обществом в обоснование несения расходов за 2007 год. Кроме того, по результатам рассмотрения настоящего спора налоговые обязательства Общества за 2004 год судом первой инстанции не исследовались и корректировке не подвергались.

Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Общества в указанной части не имеется.

Налог на добавленную стоимость.

Обществом в суде первой инстанции оспаривалось решение налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость за июнь 2006 года в сумме 285 361 рубль по строительству жилого дома по ул.Звездная.

Арбитражный суд Ярославской области, отказывая в удовлетворении заявленных требований, пришел к выводу, что передача строительно-монтажных работ, выполненных на общую сумму 73 000 000 рублей, состоялась и законченный строительством объект принят заказчиком. Следовательно, у ОАО "Ярнефтехимстрой" имеются правовые основания для определения налоговой базы для целей исчисления налога на добавленную стоимость по выполненным подрядным работам и предъявления его заказчику по счетам-фактурам в порядке, предусмотренном в статье 169 Налогового кодекса РФ.

В апелляционной жалобе Общество указало, что не согласно с указанным выводом суда первой инстанции. Заявитель жалобы указывает, что денежные средства, оплаченные ООО "Ярнефтехимстрой - Заказчик" в ноябре 2006 года в сумме 3 165 436 рублей 01 копейка в качестве возмещения затрат по освоению строительной площадки в рамках договора от 07.12.2004 N 11-003/04, не имеют никакого отношения к выручке, начисленной СУ N 5 по подрядным работам, выполненным в период, когда заказчиком по объекту выступало ОАО "Ярнефтехимстрой" (головное подразделение).

Суд апелляционной инстанции считает, что оснований для удовлетворения апелляционной жалобы в указанной части не имеется.

В соответствии со статьей 146 Налогового кодекса РФ объектом обложения по налогу на добавленную стоимость признаются следующие операции:

- реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предмета залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав;

- передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций,

- выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления.

В соответствии с правовой позицией, приведенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 02.09.2008 N 4445/08, в подпункте 3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ применительно к операциям по выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления речь идет о работах, выполняемых налогоплательщиком собственными силами (хозяйственным способом).

Если такие работы производит для налогоплательщика (заказчика) подрядная организация, то независимо от того, что объект, на котором осуществляются работы, заказан для нужд налогоплательщика (заказчика), объект обложения таких работ налогом на добавленную стоимость возникает не у налогоплательщика (заказчика), а у подрядной организации.

При осуществлении строительно-монтажных работ хозяйственным способом налогоплательщик является одновременно и заказчиком, и исполнителем работ, поэтому в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ у него возникает объект налогообложения в виде операций по выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Вместе с тем в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 23.11.2010 N 3309/10 указано, что в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ в качестве выполняемых для собственного потребления строительно-монтажных работ подлежат квалификации те работы, в результате которых организацией создаются объекты, подлежащие использованию в ее собственной деятельности. При строительстве объектов с целью их последующей продажи строительные работы не могут быть квалифицированы как выполняемые для собственного потребления, а объект обложения налогом на добавленную стоимость возникает при реализации построенного объекта. Если указанная цель строительства доказана, то не имеет правового значения, осуществлялось ли в период строительства его финансирование третьими лицами и были ли заключены соответствующие договоры, предполагающие отчуждение построенных объектов.

Однако следует учитывать, что на основании подпунктов 22 и 23 пункта 3 статьи 149 Кодекса реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей в них и передача доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации. Налогоплательщик, осуществляющий операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные пунктом 3 статьи 149 Кодекса, вправе отказаться от освобождения таких операций от налогообложения, представив соответствующее заявление в налоговый орган по месту учета в порядке, предусмотренном в пункте 5 статьи 149 Кодекса.

Таким образом, из указанных нормативных и правоприменительных предписаний следует, что осуществление работ по строительству жилого дома, не предназначенного для использования в собственной деятельности налогоплательщика (для собственных нужд и для собственного потребления), является объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость только в случае, если такие работы выполнены налогоплательщиком, выступающим подрядчиком, и переданы другому лицу, выступающему заказчиком.

Как следует из материалов дела, на основании договора от 07.12.2004 N 11-003/04, заключенного между ОАО "Ярнефтехимстрой" и ООО "Ярнефтехимстрой-Заказчик" функции заказчика были переданы ООО "Ярнефтехимстрой - Заказчик" (т. 10 л.д. 80-81).

14.01.2005 между ООО "Ярнефтехимстрой-Заказчик" (Заказчик) и ОАО "Ярнефтехимстрой" (Генподрядчик) был заключен договор N 47, по условиям которого Заказчик поручает, а Генподрядчик принимает на себя генеральный подряд по строительству 5-ти этажного жилого дома N 12 с встроенным аптечным пунктом в МКР Звездный г. Ярославля (т. 16 л.д. 5-10).

В подтверждение произведенных работ Обществом представлен акт приемки застройщиком объекта капитального строительства от 27.06.2006 (т. 8 л.д. 99-100). Данный акт подписан должностными лицами подразделения Углическое строительное управление ОАО "Ярнефтехимстрой" (от исполнителя) и ООО "Ярнефтехимстрой - Заказчик" (от застройщика) (т. 8 л.д. 99-100). Разрешение на ввод в эксплуатацию этого объекта оформлено 30.06.2006 за N 47/2006 (т. 8 л.д. 98).

Стоимость строительства указанного жилого дома по этим документам составляет всего 75 000 000 рублей, в том числе строительно-монтажные работы - 73 000 000 рублей, строительно-монтажные работы проведены в период с июня 2004 года по июнь 2006 года.

Взаиморасчеты между ОАО "Ярнефтехимстрой" и ООО "Ярнефтехимтсрой-Заказчик" произведены на основании выставленных налогоплательщиком счетов - фактур от 30.05.2006 N 7/192, 7/206 и от 20.06.2006 N 7/0208 на общую сумму 8 567 620 рублей 27 копеек, в том числе НДС в сумме 1 158 222 рублей 57 копеек (т. 16 л.д. 23-25).

По договору от 07.12.2004 N 11-003/04 между ООО "Ярнефтехимстрой-Заказчик" и ОАО "Ярнефтехимстрой" подписан акт сверки по состоянию на 01.07.2006, согласно которого сумма задолженности ООО "Ярнефтехимстрой - Заказчик" перед ОАО "Ярнефтехимстрой" составила 3 165 436 рублей 04 копейки. Указанная задолженность полностью оплачена денежными средствами в 2006 году (т. 16 л.д. 11).

Подрядные работы по данному объекту фактически были выполнены филиалом ОАО "Ярнефтехимстрой" - Строительное управление N 5.

Согласно акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами между ОАО "Ярнефтехимстрой" и СУ N 5 задолженность ОАО "Ярнефтехимстрой" перед СУ N 5 составила 15 882 574 рублей 93 копейки (т. 16 л.д. 1-4). Судом установлено, что в данную сумму задолженности включена задолженность в части работ по строительству дома, выполненным СУ-5 по договору от 14.01.2005 N 47 в спорной сумме (1 569 054 рублей 61 копейка, в том числе налог на добавленную стоимость 285 361 рубль), переданная в головную организацию на основании извещения от 19.06.2006 N 5 (т. 16 л.д. 13).

Таким образом, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что задолженность в сумме 1 569 054 рублей 61 копейки, в том числе налог на добавленную стоимость 285 361 рублей, подлежит учету в налоговой базе по НДС в июне 2006 года.

Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Общества в указанной части не имеется.

Земельный налог.

Обществом в суде первой инстанции оспаривалось решение налогового органа в части доначисления земельного налога в сумме 137 093 рублей за 2006 год и в сумме 148 517 рублей за 2007 год в отношении части площади (в размере 5 661 кв.м.) от общей площади земельного участка (40 472 кв.м.), расположенного по адресу г. Ярославль, ул. Гагарина, д. 58 (кадастровый номер 76:23:041 101:0057).

Арбитражный суд Ярославской области, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из того, что в 2006, 2007 годах право на спорный земельный участок было зарегистрировано в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним за ОАО "Ярнефтехимстрой", переход права собственности на соответствующий земельный участок зарегистрирован 29.04.2008.

В апелляционной жалобе, ссылаясь на договор купли-продажи земельного участка от 20.01.2005 ОАО "Ярнефтехимстрой" считает, что не является плательщиком земельного налога в отношении спорного земельного участка. Общество указывает, что все расчеты по договору были произведены в 2005 году, условиями договора предусмотрена обязанность покупателя по государственной регистрации сделки, в связи с чем, Общество утратило право пользования и распоряжения земельным участком.

Суд апелляционной инстанции считает, что оснований для удовлетворения апелляционной жалобы в указанной части не имеется.

В соответствии со статьей 388 Налогового кодекса РФ плательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

Согласно статьям 25, 26 Земельного кодекса РФ права на земельные участки возникают у граждан и юридических лиц по основаниям, установленным гражданским законодательством, федеральными законами и подлежат государственной регистрации в соответствии с Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".

Из содержания приведенных норм следует, что обязанность по уплате земельного налога возникает в отношении земельных участков, право собственности, право постоянного (бессрочного) пользования или право пожизненного наследуемого владения которыми зарегистрировано и удостоверено в установленном законом порядке.

В соответствии со статьей 52 Земельного кодекса РФ отчуждение земельного участка его собственником другим лицам осуществляется в порядке, установленном гражданским законодательством.

Согласно статье 2 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" государственная регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним - это юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации. Данной нормой установлено, что государственная регистрация является единственным доказательством существования зарегистрированного права.

В пункте 1 Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 N 54 "О некоторых вопросах, возникших у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием земельного налога" указано, что плательщиком земельного налога является лицо, которое в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним указано как обладающее правом собственности, правом постоянного (бессрочного) пользования либо правом пожизненного наследуемого владения на соответствующий земельный участок.

Поэтому обязанность уплачивать земельный налог возникает у такого лица с момента регистрации за ним одного из названных прав на земельный участок, то есть внесения записи в реестр, и прекращается со дня внесения в реестр записи о праве иного лица на соответствующий земельный участок.

Как следует из материалов дела, 07.07.2004 за ОАО "Ярнефтехимстрой" зарегистрировано право собственности на земельный участок из земель поселений, общей площадью 40 472 кв.м., расположенный по адресу г. Ярославль, ул. Гагарина, д.58, о чем в едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним сделана запись, которая удостоверяется свидетельством серия 76 АА N 122591 (т. 9 л.д. 7).

20.01.2005 между ОАО "Ярнефтехимстрой" (Продавец) и ООО "Строительная компания Ярдорстрой" (Покупатель) заключен договор купли-продажи земельного участка, по условиям которого Продавец продает, а Покупатель приобретает в собственность часть земельного участка для размещений асфальтового завода (т. 9 л.д. 8-9). На основании акта приема-передачи от 20.01.2005 земельный участок был принят покупателем (т. 9 л.д. 10).

В подтверждение оплаты земельного участка Обществом представлены платежные поручения от 25.01.2005 N 013 на сумму 130 000 рублей, от 01.02.2005 N 015 на сумму 450 000 рублей, от 02.02.2005 N 017 на сумму 120 000 рублей (т. 12 л.д. 64-69).

Переход права собственности на спорный земельный участок площадью 5711 кв.м. к ООО "Строительная компания Ярдорстрой" состоялся на основании договора купли-продажи от 31.03.2008, о чем в едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним 29.04.2008 года сделана соответствующая запись и выдано свидетельство серия 76 АА N 644099 (т. 12 л.д. 47).

Исходя из того, что в 2006-2007 годах право на спорный земельный участок было зарегистрировано в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок за ОАО "Ярнефтехимстрой", следовательно, в силу норм действующего налогового законодательства земельный налог по данному объекту правомерно был доначислен налоговым органом заявителю.

Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Общества в указанной части не имеется.

В части применения мер налоговой ответственности.

Общество, оспаривая решение налогового органа в суде первой инстанции, и в апелляционной жалобе указывает, что решение Инспекции является незаконным, поскольку в нарушение пункта 5 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, при вынесении решения налоговым органом не установлены и не учтены обстоятельства смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Арбитражный суд Ярославской области, отказывая в удовлетворении заявленных требований в указанной части, исходил из того, что факты совершения Обществом налоговых правонарушений доказаны, налоговые санкции назначены Обществу относительно установленных при проверке нарушений. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области от 02.04.2010 N 135 размер санкций, с учетом обстоятельств смягчающих ответственность, уменьшен в два раза.

Суд апелляционной инстанции считает, что оснований для удовлетворения апелляционной жалобы в указанной части не имеется.

В подпункте 4 пункта 5 статьи 101 Кодекса указано, что в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения содержится в пункте 1 статьи 112 Кодекса. Подпунктом 3 названной нормы права предусмотрено, что обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения признаются также иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

В силу пункта 4 статьи 112 Кодекса, обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Как следует из материалов дела, акт проверки вручен представителю Общества и рассмотрен в установленном порядке вместе с поданными налогоплательщиком возражениями. Налоговый орган при вынесении решения от 15.07.2009 N 13-09/3 не устанавливал обстоятельства смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

При вынесении решения от 02.04.2010 N 135 (т. 12 л.д. 13-17) Управлением Федеральной налоговой службы по Ярославской области рассмотрены и учтены обстоятельства, смягчающие ответственность Общества, а именно осуществление деятельности по строительству социально-значимых объектов, в связи с чем размер санкций уменьшен в два раза.

Нарушений существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, являющихся основанием для отмены решения, судом апелляционной инстанции не установлено.

Отмеченные Обществом в апелляционной жалобе нарушения не являются безусловными основаниями для отмены оспариваемого решения, вынесенного по результатам проведенной выездной налоговой проверки.

Обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, кроме установленных решением Управления, судом апелляционной инстанции не установлены и налогоплательщиком не заявлены.

Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Общества в указанной части не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы. При обращении с апелляционной жалобой Обществом уплачена государственная пошлина в размере 2 000 рублей по платежному поручению от 26.04.2011 N 222. Из положений подпунктов 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что государственная пошлина при подаче апелляционной жалобы по делам о признании недействительным ненормативного правового акта налогового органа составляет 1 000 рублей. Таким образом, на основании статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации государственная пошлина в размере 1 000 рублей подлежит возврату Обществу, как излишне уплаченная.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Ярославской области от 04.04.2011 по делу N А82-16380/2009 в оспариваемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Ярнефтехимстрой" - без удовлетворения.

Возвратить открытому акционерному обществу "Ярнефтехимстрой" из федерального бюджета излишне уплаченную по платежному поручению от 26.04.2011 N 222 государственную пошлину в сумме 1 000 рублей.

Выдать справку на возврат госпошлины.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.

Председательствующий

М.В. Немчанинова

Судьи

Т.В. Лысова Т.В. Хорова