Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 июля 2011 г. N 16АП-1051/10

г. Ессентуки

Дело N А15-2326/09

Рег. N 16АП-1051/10(3)

24 июня 2011 года объявлена резолютивная часть постановления.

01 июля 2011 года постановление изготовлено в полном объеме.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующий Цигельников И.А., судьи: Афанасьева Л.В., Мельников И.М., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Петросян Л.Л., рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России по работе с крупнейшими налогоплательщиками Республики Дагестан на решение Арбитражного суда Республики Дагестан от 11.02.2011 по делу N А15-2326/09 (судья Батыраев Ш.М.),

при участии:

от Межрайонной ИФНС России по работе с крупнейшими налогоплательщиками Республики Дагестан (367000, Республика Дагестан, г. Махачкала, ул. Буйнакского, 3, ИНН 0541018936, ОГРН 1030502625823) - Мусаев М.М., Пидуриев М.Г. (доверенность от 23.05.2011);

от ОАО "Ростелеком" (191002, г. Санкт-Петербург, ул. Достоевского, 15, ИНН 7707049388, ОГРН 1027700198767) в лице Дагестанского филиала - Сулейманов М.А. (доверенность от 03.06.2011), Хрусталев А.В. (доверенность от 03.06.2011),

от УФНС России по Республике Дагестан (367015, Республика Дагестан, г. Махачкала, ул. М. Ярагского, 93, ИНН 0562043926, ОГРН 1030502623612) - Омаров А.О. (доверенность от 20.06.2011),

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Дагсвязьинформ" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Дагестан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по работе с крупнейшими налогоплательщиками по Республике Дагестан (далее - налоговая инспекция) от 19.08.2009 N 10-116Р в части привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде 4051721 рубля штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 3037219 рублей штрафа за неуплату налога на прибыль организаций; 103 рублей за неуплату земельного налога (подпункт "а") пункта 1 резолютивной части решения налогового органа); привлечения общества к налоговой ответственности за совершения налогового правонарушения по пункту 1 статьи 123 Кодекса в виде 76383 рублей штрафа за неперечисление налога на доходы физических лиц (подпункт "б") пункта 1 резолютивной части решения налогового органа), начисления обществу пени за несвоевременную уплату налогов: 4845841 рубль пени по налогу на прибыль организаций, 4868274 рубля пени по НДС, 48917 рублей пени по налогу на доходы физических лиц, 129 рублей пени по земельному налогу (пункт 2 резолютивной части решения налогового органа); предложения обществу уплатить недоимку по налогам: 15186093 рублей по налогу на прибыль организаций, 20258607 рублей по НДС, 514 рублей по земельному налогу, 381915 рублей по налогу на доходы физических лиц (пункт 3.1 резолютивной части решения налогового органа) (уточненные требования).

Определением суда от 18.11.2009 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Дагестан (далее - управление).

Решением суда от 12.03.2010, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 17.06.2010, требования общества удовлетворены частично, суд признал недействительным решение налоговой инспекции от 19.08.2009 N 10-116Р в части подпункта "а" пункта 1, начисления обществу 3807504 рублей 80 копеек штрафов по НДС, 3037249 рублей штрафов по налогу на прибыль, 103 рубля штрафа по налогу на землю, 43783 рубля штрафа по налогу на доходы физических лиц, подпункта 3.1 пункта 3 и 2 в части начисления 15186093 рублей налога на прибыль, 19037524 рублей НДС, 218916 рублей НДФЛ, 514 рублей земельного налога, соответствующих сумм пени в связи с обоснованностью требований общества. В удовлетворении остальных требований отказано.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 28.09.2010 решение суда от 12.03.2010 и постановление апелляционного суда от 17.06.2010 отменены. Дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Решением суда от 11.02.2011 требования общества удовлетворены частично, суд признал недействительным решение налоговой инспекции от 19.08.2009 N 10-116Р в части начисления обществу 4051721 рублей штрафов по НДС, 2966799 рублей 40 копеек штрафов по налогу на прибыль, 43783 рублей штрафов по налогу на доходы физических лиц, 103 рублей штрафа по земельному налогу, начисления НДС в сумме 20258607 рублей, налога на прибыль в сумме 14833997 рублей, налога на доходы физических лиц в сумме 218916 рублей, земельного налога в сумме 514 рублей и начисления соответствующих сумм пеней. В остальной части требований отказано.

Налоговая инспекция обжаловала решение суда в апелляционном порядке, просит отменить решение суда о признании недействительным решения налоговой инспекции от 19.08.2009 N 10-116Р в части начисления налога на прибыль в сумме 14833997 руб. (по эпизодам связанным с неправомерным начислением прибыли по резервам по сомнительным долгам в сумме 13282877 руб. и не включением в состав внереализационных доходов списанной просроченной кредиторской задолженности в сумме 6463000 рублей), штрафов по налогу на прибыль в сумме 2966799 руб. и соответствующих сумм пени, начисления НДС в сумме 20258607 руб., штрафов по НДС в сумме 4051721 руб. и соответствующих сумм пени.

По мнению налоговой инспекции, имеет место неполная уплата налога на прибыль в связи с наличием ряда нарушений: в результате завышения расходов путем увеличения внереализационных расходов создан завышенный резерв по сомнительным долгам, не включена в состав внереализационных доходов списанная просроченная кредиторская задолженность в сумме 6463000 рублей. Налоговая инспекция в жалобе указывает на имеющиеся расхождения в первичных и уточненных декларациях структурных подразделений общества, представляемых им в управление (головное подразделение). По мнению налоговой инспекции, расхождения сведений в первичных и уточненных декларациях по НДС, которые не были учтены в налоговых декларациях общества, свидетельствуют о неполной уплате НДС в бюджет.

В отзыве управление доводы апелляционной жалобы поддержало, просит решение в указанной части отменить.

В отзыве общество не признало доводы апелляционной жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Определением апелляционного суда от 25.05.2011 произведена замена ОАО "Дагсвязьинформ" на ОАО "Ростелеком" в лице Дагестанского филиала ОАО "Ростелеком".

От налоговой инспекции поступили ходатайства о приобщении к материалам дела аудиозаписи судебного заседания Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа по настоящему делу; о приобщении к материалам дела документов (копии книги продаж Махачкалинского ТЦЭС за декабрь 2006 года на 43 листах).

Рассмотрев заявленное налоговой инспекцией ходатайство о приобщении к материалам дела диска с аудиозаписью заседания суда кассационной инстанции, суд апелляционной инстанции не находит основания для его удовлетворения.

В материалах дела имеется постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 28.09.2010, которое в силу пункта 11 части 2 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации содержит объяснения лиц, участвующих в деле и присутствовавших в судебном заседании.

Налоговая инспекция, заявляя ходатайство о приобщении к материалам дела диска с аудиозаписью заседания суда кассационной инстанции, не указала какие обстоятельства имеющие существенное значение при рассмотрении апелляционной жалобы в апелляционном суде, были установлены в судебном заседании суда кассационной инстанции и не были отражены судом кассационной инстанции в постановлении от 28.09.2010.

Суд апелляционной инстанции считает, что содержащие в постановлении суда кассационной инстанции от 28.09.2010 объяснения лиц участвующих в деле и присутствовавших в судебном заседании являются полными и не требуют дополнений посредством приобщения к материалам дела диска с аудиозаписью заседания суда кассационной инстанции. В связи с этим указанный диск подлежит возврату налоговой инспекции.

Рассмотрев ходатайство налоговой инспекции о приобщении к материалам дела документов (копии книги продаж Махачкалинского ТЦЭС за декабрь 2006 года на 43 листах), суд апелляционной инстанции не находит основания для его удовлетворения.

Согласно части 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, и суд признает эти причины уважительными.

Таким образом, лицо, представляющее в суд апелляционной инстанции новое доказательство, то есть не исследованное в рамках рассмотрения дела судом первой инстанции, должно обосновать, во-первых, невозможность его представления суду первой инстанции; во-вторых, невозможность повлиять на причины непредставления доказательства суду первой инстанции; и, в-третьих, уважительный характер этих причин.

Налоговая инспекция при рассмотрении дела в суде первой инстанции не заявляла ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств (копии книги продаж Махачкалинского ТЦЭС за декабрь 2006 года на 43 листах), представленных в суд апелляционной инстанции.

При рассмотрении апелляционной жалобы налоговая инспекция не представила доказательства, подтверждающих невозможность представления указанных документов в суд первой инстанции, в связи с чем у суда апелляционной инстанции отсутствуют правовые основания для удовлетворения, заявленного ходатайства в силу статьи 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, согласно которой лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий.

Судом апелляционной инстанции также было рассмотрено заявление налоговой инспекции о выдаче из материалов дела копий документов, по которому судом был направлен ответ от 30.05.2011.

В судебном заседании представители налоговой инспекции и управления поддержали доводы изложенные в апелляционной жалобе.

В судебном заседании представитель общества апелляционную жалобу не признал по изложенным в отзыве основаниям.

Арбитражный суд апелляционной инстанции в соответствии с требованиями ст. ст. 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проверив законность принятого решения и правильность применения норм материального и процессуального права, изучив и оценив в совокупности все материалы дела, считает, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов за период с 01.01.2006 по 31.12.2007, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2006 по 19.12.2008, с одновременной проверкой обособленных подразделений и общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налога на прибыль, НДС, налога на землю, налога на имущество, транспортного налога, единого социального налога за период с 01.01.2006 по 31.12.2007.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 16.06.2009 N 10-116, на который общество представило возражения.

По итогам рассмотрения материалов проверки и возражений общества на акт налоговая инспекция приняла решение от 19.08.2009 N 10-116Р, которым общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Кодекса, в виде взыскания 4051721 рубля штрафа за неуплату НДС, 3037219 рублей штрафа за неуплату налога на прибыль организаций, 103 рублей штрафа за неуплату земельного налога, 76 383 рублей штрафа за неперечисление налога на доходы физических лиц. Обществу начислены пени за несвоевременную уплату налогов: 4845841 рублей по налогу на прибыль организаций, 4868274 рубля по НДС, 48917 рублей по налогу на доходы физических лиц, 129 рублей по земельному налогу. Обществу предложено уплатить суммы налоговых санкций и пени, а также недоимку по налогам: 15186093 рубля (налог на прибыль), 20258607 рублей (НДС), 514 рублей (земельный налог), 381915 рублей (налог на доходы физических лиц).

Решением управления от 07.10.2009 N 12/046 решение налоговой инспекции от 19.08.2009 N 10-116Р оставлено без изменения, а жалоба общества - без удовлетворения.

Не согласившись с решением налоговой инспекции от 19.08.2009 N 10-116Р, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

По эпизоду налога на прибыль. Оспариваемое решение налоговой инспекции суд признал недействительным в части начисления налога на прибыль в сумме 148333997 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов.

Решение налоговой инспекции признано недействительным в части начисления налога на прибыль по следующим эпизодам: неправильное определение резерва по сомнительным долгам за 2006 и 2007 годы; не включение в состав внереализационных доходов сумм списанной кредиторской задолженности 6463000 руб.

По мнению налоговой инспекции, при формировании резервов по сомнительным долгам общество в нарушение пункта 5 статьи 266 Кодекса не корректировало сумму вновь формируемого резерва на сумму неиспользованного резерва по сомнительным долгам, сформированного в предыдущем налоговом периоде. Налоговая инспекция указывает, по состоянию на 31.12.2005 сумма неиспользованного резерва по сомнительным долгам составила 62181538 руб., а на 31.12.2006 по данным налоговой проверки - 28124763 руб. С учетом указанных переходящих остатков у общества имелось основание сформировать резерв по сомнительным долгам в пределах 10% от выручки текущего отчетного (налогового) периода, включив суммы превышения переходящего остатка над вновь сформированным резервом в состав внереализационных доходов.

Доводы налоговой инспекции не принимаются апелляционным судом по следующим основаниям.

Порядок формирования резервов по сомнительным долгам установлен в статье 266 Кодекса, в пункте 1 которой определено, что сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (пункт 2 статьи 266 Кодекса).

Согласно пункту 4 статьи 266 Кодекса сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности. По сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 Кодекса.

Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном настоящей статьей (пункт 4 статьи 266 Кодекса).

В соответствии с пунктом 5 статьи 266 Кодекса сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В случае если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов.

В соответствии со статьей 313 Кодекса налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Кодексом.

В случае если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями настоящей главы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.

Система налогового учета налогоплательщик организует самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому.

Подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы. Таким образом, данные бухгалтерского учета и налогового учета по налогу на прибыль организаций могут отличаться.

В соответствии с пунктом 2.12 Приказа от 25.11.2004 N 137 об учетной политике общества на 2005 год резерв по сомнительным долгам для целей бухгалтерского учета создается по всем сомнительным долгам, оплата которых на дату создания резерва просрочена на 90 дней и более, в размере 100% суммы долга.

Из акта инвентаризации расчетов с покупателями от 31.12.2005 N 30 следует, что сумма задолженности по всем сомнительным долгам, оплата которых на дату создания резерва просрочена на 902 дней и более, составляет 62181538 руб.

В силу абзаца второго подпункта 3 пункта 4 статьи 266 Кодекса сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода.

Согласно налоговой декларации по налогу на прибыль за 2005 год выручка общества за 2005 год составила 544909545 руб. Следовательно, сумма резерва по сомнительным долгам за 2005 год для целей налогового учета не могла превысить 54490954,5 руб.

Из приказа общества от 30.12.2005 N 180 о формировании резервов по сомнительным долгам за 2005 год и налогового регистра за 2005 год усматривается, что сумма резерва по сомнительным долгам для целей налогового учета за 2005 год составляет 40117000 руб., то есть в размере 7,5% от выручки.

Таким образом, суд первой инстанции пришел правильному выводу, что сумма 62181538 руб. представляет собой не сумму переходящих остатков неиспользованного резерва по сомнительным долгам за предыдущие налоговые периоды для целей налогового учета, а является суммой дебиторской задолженности, указанной обществом в бухгалтерском учете в качестве резерва по сомнительным долгам за 2005 год.

Не принимаются апелляционным судом доводы налоговой инспекции в части приказа общества от 30.12.2005 N 180 о формировании резервов по сомнительным долгам за 2005 год. По мнению налогового органа, решение о формировании резерва по сомнительным долгам должно приниматься налогоплательщиком до начала налогового периода, отражаться в приказе об учетной политике на очередной налоговый период.

В статье 266 Кодекса не указано, что налогоплательщик вправе создавать резерв по сомнительным долгам только при условии, что это предусмотрено учетной политикой предприятия в целях налогообложения прибыли. Положениями статьи 266 Кодекса не установлено сроков принятия решения о формировании резерва по сомнительным долгам или ограничений по срокам принятия такого решения.

Приказом общества от 06.12.2005 N 139 об учетной политике для целей налогообложения за 2006 год предусмотрено создание резерва по сомнительным долгам для целей налогообложения.

Из указанного акта инвентаризации следует, что сумма дебиторской задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней составила 83470084 руб., а сумма дебиторской задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней составила 28908201 руб.

Таким образом, общая сумма сомнительных долгов, по которым допускается создание резерва в соответствии с налоговым законодательством, равна 97924184,50 руб. (83470084 руб. х 100%+28908201 х 50% = 97924184,50 руб.).

Согласно налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год сумма выручки от реализации составила 477449627 руб. Следовательно, сумма резерва по сомнительным долгам за 2006 год для целей налогового учета не может превышать 477449627 руб.

Из приказа общества 29.12.2006 N 159 о формировании резервов по сомнительным долгам за 2006 год и налогового регистра за 2006 год усматривается, что сумма резервов по сомнительным долгам для целей налогового учета за 2006 год составляет 47406000 руб. (10% от выручки).

В соответствии со статьей 266 Кодекса сумма расходов, которую организация вправе учесть при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций определяется следующим образом: из суммы резерва по сомнительным долгам, созданного за текущий налоговый период, вычитается сумма неиспользованного на покрытие убытков по безнадежным долгам остатка резерва по сомнительным долгам за предыдущий налоговый период.

Сумма резерва за 2006 год равна 47406000 руб., сумма резерва за 2005 год равна 40117000 руб., сумма списанных безнадежных долгов за 2006 год составила 21704283 руб.

Остаток неиспользованного резерва за 2005 год составляет 40117000 руб. - 21704283 руб. = 18412717 руб.

Сумма расходов на резерв по сомнительным долгам, подлежащая учету в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль равна 47406000 руб. - 18412717 руб. = 28993283 руб.

Фактически учтено обществом расходов в резерв по сомнительным долгам 28124763 руб., завышение налоговой базы составляет 868520 руб., следовательно, по данному эпизоду имеет место переплата по налогу на прибыль в бюджет.

Сумма в размере 28124763 руб. является не суммой резерва по сомнительным долгам за 2006 год, как ошибочно указывает налоговый орган, а является суммой внереализационных расходов на создание резерва по сомнительным долгам, учтенной обществом при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организации за 2006 год.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о соблюдении обществом условий формирования резерва по сомнительным долгам, предусмотренных статьей 266 Кодекса.

При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции по данному эпизоду является законным и обоснованным.

По эпизоду не включения в состав внереализационных доходов сумм списанной кредиторской задолженности 6463000 руб.

Налоговая инспекция в жалобе указывает, что в 2006, 2007 годах общество по Махачкалинскому ЗУС списало кредиторскую задолженность в сумме 11 098504 руб., в том числе, 6463000 руб. в 2006 году, 4635504 руб. в 2007 году. Данная задолженность, по мнению налоговой инспекции, не была учтена в составе внереализационных доходов общества в нарушение пункта 18 статьи 250 Кодекса.

Судом обоснованно отклонен довод налоговой инспекции по следующим основаниям.

Согласно пункту 18 статьи 250 Кодекса внереализационным доходом налогоплательщика признается, в частности, доход в виде суммы кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.

Согласно положениям ст. 8 и 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" организации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий. Аналогичное требование к срокам проведения инвентаризации предусмотрено п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета.

Нарушение названного правового регулирования, выразившееся в неисполнении обязанности по проведению инвентаризации обязательств в установленный законом срок и изданию соответствующего приказа, не может рассматриваться в качестве основания для невключения кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в состав внереализационных доходов того налогового периода, в котором истек срок исковой давности.

Положения п. 18 ст. 250 Кодекса в совокупности с названными нормами, регулирующими ведение бухгалтерского учета, предусматривают обязанность налогоплательщика учесть суммы требований кредиторов, по которым истек срок исковой давности, в составе внереализационных доходов в определенный налоговый период (год истечения срока исковой давности), а не в произвольно выбранный налогоплательщиком. Эта обязанность подлежит исполнению вне зависимости от того, проводилась ли налогоплательщиком инвентаризация задолженности и был ли издан по ее результатам приказ руководителя о списании задолженности.

Указанная правовая позиция сформулирована в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.06.2010 N 17462/09.

Судом установлено, что доказательств списания кредиторской задолженности по каким-либо основаниям указанной суммы кредиторской задолженности налоговой инспекцией не представлено, напротив имеет место осуществления расчетов между структурными подразделениями общества централизованной бухгалтерией, закрытие расчетных счетов и устранение противоречий по учетным данным структурных подразделений. В бухгалтерском учете Махачкалинского ЗУС спорная сумма отражена как кредиторская задолженность перед управлением (головным подразделением) общества, что подтверждает довод о внутрихозяйственных проводках, а не о списании кредиторской задолженности. Данный факт подтверждается совокупностью следующих доказательств: приказ от 15.12.2004 N 122 о консолидации всех доходов в обществе (л.д. 29, т. 14); анализ счета 76.18.01 "Прочие расчеты с разными дебиторами и кредиторами" за 2006 год подтверждает отсутствие списаний кредиторской задолженности по Махачкалинскому ЗУС в 2006 году (л.д. 30, 31 т. 14); журнал проводок за 2006 год по счету 76.18.01.19 не подтверждает списание кредиторской задолженности по Махачкалинскому ЗУС в 2006 году (л.д. 32-81, т. 14); анализ счета 76.18.01 "Прочие расчеты с разными дебиторами и кредиторами" за 2007 год не подтверждает списание кредиторской задолженности по Махачкалинскому ЗУС в 2006 году (л.д. 82 т. 14); журнал проводок по счету 76.18.01 за 2007 год не подтверждает списание кредиторской задолженности по Махачкалинскому ЗУС в 2007 году (л.д. 83-93 т. 14).

Кроме того, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что для установления обязанности общества учесть сумму списанной задолженности в составе внереализационных расходов, налоговой инспекции в ходе проверки необходимо было установить, истек ли по списанной задолженности срок исковой давности. В оспариваемом решении налоговой инспекции вопрос об истечении сроков исковой давности списанной, по мнению налоговой инспекции, кредиторской задолженности исследован не был.

При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции по данному эпизоду является законным и обоснованным.

По эпизоду налога на добавленную стоимость. Оспариваемое решение налоговой инспекции суд признал недействительным в части начисления НДС в сумме 20258607 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов.

Решение налоговой инспекции признано недействительным в части НДС по следующим эпизодам: по расхождениям в первичных и уточненных декларациях структурных подразделений общества, представляемых им в управление (головное подразделение); не исчисления и неуплаты НДС по операциям реализации в мае 2006 года земельного участка, административного здания, радиорелейных вышек, прочего имущества; непринятия налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в связи с недобросовестностью контрагентов общества.

Налоговая инспекция в жалобе указывает на имеющиеся расхождения в первичных и уточненных декларациях структурных подразделений общества, представляемых им в управление (головное подразделение). В обоснование своих доводов указывает, что данные уточненных деклараций по налогу на добавленную стоимость должны быть перенесены в налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость, представляемые обществом в налоговый орган. По мнению налоговой инспекции, расхождения сведений в первичных и уточненных декларациях по налогу на добавленную стоимость, которые не были учтены в налоговых декларациях общества, свидетельствуют о неполной уплате налога на добавленную стоимость в бюджет.

В связи с этим налоговая инспекция ссылается на имеющиеся расхождения в следующих налоговых периодах и в отношении следующих обособленных подразделений:

- январь 2006 года: Дербентский ЗУС, Кизлярский ЗУС, Махачкалинский ТЦЭС;

- февраль 2006 года: Дербентский ЗУС, Кизлярский ЗУС, Махачкалинский ЗУС;

- март 2006 года: Дербентский ЗУС, Кизлярский ЗУС, Махачкалинский ЗУС; Махачкалинский ТЦЭС;

- апрель 2006 года: Дербентский ЗУС, Кизлярский ЗУС, Махачкалинский ЗУС;

- май 2006 года: Дербентский ЗУС, Кизлярский ЗУС, Махачкалинский ЗУС;

- июнь 2006 года: Дербентский ЗУС, Кизлярский ЗУС, Махачкалинский ЗУС;

- июль 2006 года: Дербентский ЗУС, Кизлярский ЗУС, Махачкалинский ЗУС;

- август 2006 года: Дербентский ЗУС, Кизлярский ЗУС, Махачкалинский ЗУС;

- сентябрь 2006 года: Дербентский ЗУС, Кизлярский ЗУС, Махачкалинский ЗУС;

- октябрь 2006 года: Дербентский ЗУС, Кизлярский ЗУС, Махачкалинский ЗУС, Махачкалинский ТЦЭС;

- ноябрь 2006 года: Дербентский ЗУС, Кизлярский ЗУС, Махачкалинский ЗУС, Махачкалинский ТЦЭС;

- декабрь 2006 года: Дербентский ЗУС, Кизлярский ЗУС, Махачкалинский ЗУС, Махачкалинский ТЦЭС;

- ноябрь 2007 года: Дербентский ЗУС, Кизлярский ЗУС, Махачкалинский ЗУС, Махачкалинский ТЦЭС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 38 Кодекса объектом налогообложения является реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

Обязанность по уплате налога, в том числе и налога на добавленную стоимость, возникает при наличии у налогоплательщика объекта налогообложения. В акте выездной налоговой проверки и в оспариваемом решении налогового органа не содержится ссылок на какие-либо конкретные операции, не учтенные обществом в целях налогообложения, а также документы, которые подтверждали бы факт совершения таких операций в спорных налоговых периодах.

Общество в обоснование своих доводов представил в суд налоговые декларации по НДС за 2006-2007 годы, подтверждающие сумму начисленного и сумму уплаченного налога на добавленную стоимость по каждому месяцу за 2006 и 2007 годы, книги покупок и продаж общества за 2006-2007 годы, сводный регистр налогового учета, с указанием счетов-фактур и покупателей, подтверждающие налоговую базу и сумму начисленного налога по каждому месяцу за 2006 и 2007 годы. Данные книги покупок и продаж полностью совпадают с данными налоговых деклараций за каждый месяц 2006-2007годов. Книга продаж составлялась в каждом подразделении, передавалась в головную организацию, на основании всех книг продаж подразделений составлялась сводная книга продаж. Книги покупок формировались сразу по организации в целом. На основании сводной книги продаж и книги покупок формировалась налоговая декларация общества, которая представлялась в налоговый орган.

Ссылаясь на имеющиеся расхождения в первичных и уточненных декларациях структурных подразделений, а также на факт не учета таких расхождений в налоговых декларациях общества, налоговый орган не указывает, какая сумма налога в связи с этим не была уплачена обществом.

Так, в частности, в отношении января 2006 года налоговый орган в мотивировочной части решения указывает, что:

- по Дербентскому ЗУС по первичной декларации подлежало уплате 878583 рубля, а по уточненной декларации - 1208527 рублей;

- по Кизлярскому ЗУС по первичной декларации подлежало уплате 443896 рублей, а по уточненной декларации - 847642 рубля;

- по Махачкалинскому ЗУС по первичной декларации подлежало уплате 862545 рублей, а по уточненной декларации - 2775638 рублей;

- по Махачкалинскому ТЦЭС по первичной декларации подлежало уплате 2156437 рублей, а по уточненной декларации - 2625838 рублей.

При этом расчет суммы неуплаченного в бюджет НДС ни в акте налоговой проверки, ни в решении налоговым органом не приведен.

На странице 25 решения налоговый орган указывает, что сумма недоимки по НДС за январь 2006 года составляет 2949949 руб.

С учетом приведенного в акте налоговой проверки расчета по расхождениям в декларациях структурных подразделений сумма недоимки должна составлять:

- по Дербентскому ЗУС: 1208527 - 878583= 329944 руб.

-по Кизлярскому ЗУС: 847642-443896= 403746 руб.

- по Махачкалинскому ЗУС: 2625838-2156437= 469401 руб.

- по Махачкалинскому ТЦЭС: 2775638-862545= 1913093 руб.

Общая сумма недоимки по данному эпизоду составляет: 329944+403746+469401+1913093= 3116184 руб.

Кроме того, в отношении периода (январь 2006 года) налоговая инспекция указывает на неполную уплату по НДС в связи с неправомерным применением налоговых вычетов по НДС в сумме 108174 руб. (стр. 27 решения).

Таким образом, согласно приведенным расчетам недоимка за январь 2006 года должна составлять: 3116184 + 108174= 3224358 руб.

В странице 25 оспариваемого решения налоговый орган указывает на наличие недоимки в меньшей сумме - 2949949 руб., при этом в резолютивной части решения сумма неполной уплаты НДС за январь 2006 года значится в размере 2184270 руб.

В апелляционной жалобе налоговая инспекция, ссылаясь на стр. 96 решения, указала, что сводные данные по ОАО "Связи и информатики РД" приведены в таблицах 17-18 в приложениях к решению.

В таблице 17 приложения указано, что неполная уплата НДС за январь 2006 года составила 2184270 руб.

Вместе с тем, указанная в решении сумма неполной уплаты НДС за январь 2006 года в размере 2184270 руб. не соответствует сумме приведенной в расчете в акте проверки.

Кроме того, в решении налогового органа в отношении проверки за январь 2006 года имеются расхождения, так в решении указано, что:

- по Кизлярскому ЗУС по уточненной декларации подлежала уплате 847642 руб. (стр. 26 решения). Однако, на странице 93 решения налоговый орган указывает, что за данный период подлежало уплате 849229 руб.

- по Махачкалинскому ТЦЭС по уточненной декларации подлежало уплате 2625838 руб. (стр. 27 решения). Однако, на странице 90 решения налоговый орган указывает, что за данный период подлежало уплате 2650979 руб.

В апелляционной жалобе налоговая инспекция в этой части каких-либо пояснений не представило.

Разницу в суммах обосновать имеющимися материалами дела не представляется возможным.

Таким образом, оспариваемое решение налогового органа не соответствуют требованиям пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации. Требованиями указанной нормы права установлено, что в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства налогового правонарушения со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В данном случае, в оспариваемом решении налогового органа не указаны:

-обстоятельства совершенного обществом правонарушения. В частности, не названы операции, которые являются объектом налогообложения по НДС, и, по мнению налогового органа, не были учтены обществом при исчислении налога;

-документы и (или) какие-либо иные доказательства совершенного обществом правонарушения (помимо ссылок на уточненные декларации структурных подразделений, составление которых не предусмотрено действующим законодательством о налогах и сборах);

- отсутствует расчет недоимки по НДС, и имеются расхождения в указанных в решении суммах.

При наличии указанных недостатков у общества отсутствует возможность проверить обоснованность и правильность порядка исчисления налоговым органом недоимки по НДС.

При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции по данному эпизоду является законным и обоснованным.

Налоговая инспекция в жалобе указывает, что общество необоснованно не включило в налогооблагаемую базу по НДС суммы связанные с реализацией прочего имущества: административного здания, земельного участка и радиорелейных вышек, общая сумма составляет 8 352 496 руб.

Считая, что реализация имела место, налоговая инспекция не указала ни в акте выездной налоговой проверки, ни в решении, какое имущество реализовано, его количество и стоимость, кому реализовано.

Общество представило список имущества, которое им реализовано в мае 2006 года, что подтверждается налоговой декларацией по НДС за май 2006 года и в книге продаж за май 2006 года.

Суд первой инстанции правомерно отклонил доводы налоговой инспекции о том, что НДС при реализации земельного участка был получен обществом от покупателя, о чем свидетельствует платежное поручение. Само по себе ошибочное выделение покупателем в платежном поручении суммы НДС не влечет для налогоплательщика обязанности уплатить НДС в бюджет.

В части реализации обществом административного здания и земельного участка имеется вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Республики Дагестан от 25.10.2007 по делу N А15-1245/2007, согласно которому сделка по реализации ООО " Кокиба" административного здания и земельного участка по цене 5800000 руб. признана недействительной (ничтожной).

Поскольку переход права собственности в результате совершения сделки по купле - продаже имущества с ООО "Кокиба" не произошел, объект налогообложения отсутствует, что не влечет уплату НДС. Следовательно, общество не должно было отражать реализацию административного здания и земельного участка в целях налогообложения.

По эпизоду не непринятия налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в связи с недобросовестностью контрагентов общества.

Налоговая инспекция в рамках выездной налоговой проверки установила предъявление обществом к вычету сумм НДС по контрагентам, имеющим признаки "фирм-однодневок". Контрагентами по договору с налогоплательщиком за проверяемый период являлись ООО "Конфигуратор групп", ООО "Амфител", ООО "Гамма-центр", ООО "Люксстрой", ООО "Бизнес-экспо", ООО Легран", ООО "Прометей", ООО "Риглан", ООО "Центр-Строй", ООО "Форос", ООО "Эребус".

По указанным контрагентам общества установлено неправомерное применение налоговых вычетов по НДС в сумме 1221092 рубля 74 копейки, в том числе 862758 рублей 80 копеек за 2006 год и 358334 рубля 66 копеек за 2007 год.

В рамках мероприятий налогового контроля в отношении контрагентов общества ООО "Гамма центр", ООО "Люксстрой", ООО "Легран", ООО "Прометей", ООО "Риглан", ООО "Бизнес-экспо", ООО "Центр Строй", ООО "Форос", ООО "Эребус" выявлено, что данные организации имеют признаки "фирм-однодневок", адрес "массовой" регистрации, представляют "нулевые" балансы, указанные организации не значатся по юридическому адресу, имущество за ними не числится. Так, например ООО "Прометей" относится к категории недобросовестных налогоплательщиков, лицензию на выполнение строительных работ не имеет.

На основании данных сведений налоговый орган сделал вывод о том, что общество не проявило должной осмотрительности в выборе контрагентов.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды". О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09).

Вывод суда первой инстанции о том, что налоговым органом в ходе проверки не было установлено ни одно из вышеперечисленных обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности общества, соответствует представленным в материалы дела доказательствам.

По каждому из контрагентов обществом представлены договоры, счета - фактуры, на основании которых осуществлялся вычет по НДС, первичные учетные документы, товарные накладные, товарно-транспортные накладные, акты сдачи - приемки, поручения). По каждому контрагенту получена и представлена выписки из Единого государственного реестра юридических лиц, подтверждающие их государственную регистрацию, постановку на налоговый учет и осуществление деятельности на момент совершения операций, по которым предъявлялся к вычету НДС. Налоговая инспекция в своем решении не оспаривает ни факт представления данных документов в ходе налоговой проверки, ни факт их соответствия требованиям статей 171, 172 Кодекса.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2010 N 15574/09 изложена правовая позиция, в соответствии с которой факт ознакомления налогоплательщика с соответствующими сведениями реестра, содержащимися в базе, размещенной на сайте Федеральной налоговой службы, является подтверждением должной осмотрительности и осторожности налогоплательщика при получении налоговой выгоды.

При заключении договоров общество проверило факт государственной регистрации контрагентов, ознакомившись с соответствующими сведениями реестра, содержащимися в базе, размещенной на сайте Федеральной налоговой службы, в которой отсутствует как информация, негативно их характеризующая, в частности та, на которую ссылается налоговый орган.

В силу пункта 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Доказательств того, что на момент совершения налогоплательщиком сделок с указанными контрагентами ему было известно о допущенных этими лицами нарушениях (отсутствие по юридическому адресу, наличие признаков "фирм-однодневок", адрес "массовой" регистрации, представление "нулевых" балансов) налоговым органом не представлено.

При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции по данному эпизоду является законным и обоснованным.

При рассмотрении дела судом первой инстанции была дана надлежащая правовая оценка имеющимся в материалах дела доказательствам и доводам лиц участвующих в деле, у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для переоценки выводов суда первой инстанции.

С учетом вышеизложенного, решение суда первой инстанции надлежит оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Дагестан от 11.02.2011 по делу N А15-2326/09 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через Арбитражный суд Республики Дагестан.

Председательствующий

И.А. Цигельников

Судьи

Л.В. Афанасьева И.М. Мельников