Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 26 января 2011 г. N 10АП-7041/10

г. Москва

26 января 2011 г.

Дело N А41-20747/07

Резолютивная часть постановления объявлена 19 января 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 января 2011 года

Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Мордкиной Л.М.,

судей Макаровской Э.П., Мищенко Е.А.,

при ведении протокола судебного заседания: Гулий Ю.С.,

при участии в заседании:

от истца (заявителя) (ИНН: 5077014196): Сарычев А.А. - доверенность от 08.07.2010 N б/н, Малой И.Е. - доверенность от 25.12.2010 N б/н

от ответчика (должника): Милкина Н.С. - доверенность от 09.12.2010 N 04-07/3282, Гурова Л.Н. - доверенность от 18.01.2011 N 04-07/0030, Меркулова Ю.В. - доверенность от 18.12.2009 N 04-03/0718,

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы ООО "Борисовской шоссе" и Межрайонной инспекции ФНС России N 11 по Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 28.09.2010 по делу NА41-20747/07, принятое судьей Соловьевым А.А., по заявлению ООО "Борисовское шоссе" к МРИ ФНС России N 11 по Московской области о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Борисовское шоссе" обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России N 6 по Московской области от 15.10.2007 N 95 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части предложения заявителю уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2006 год в сумме 70 079 048 руб., начисления пени по данному налогу в сумме 4 789 943 руб., а также привлечения заявителя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 14 017 412 руб.

Определением Арбитражного суда Московской области от 06.05.2010 в порядке ст. 48 АПК РФ, в связи с реорганизацией налоговых органов, произведена замена ответчика - Межрайонной инспекции ФНС России N 6 по Московской области на правопреемника - Межрайонную инспекцию ФНС России N 11 по Московской области.

Решением Арбитражного суда Московской области от 28.09.2010 по делу А41-К2-20747/07 заявленные обществом требования удовлетворены частично: признано недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 6 по Московской области от 15.10.2007 N 95 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части предложения ООО "Борисовское шоссе" уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 37 433 162 руб., начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме 2 557 696 руб., а также привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 7 486 633 руб. (эпизоды по взаимоотношениям общества с ООО "Монтеамо" и ИП Роговым Р.А). В удовлетворении остальной части заявленных требований обществу отказано (эпизод по взаимоотношениям заявителя с ИП Гусакян Р.А.).

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверяются по апелляционным жалобам налогового органа и заявителя, в которых они просят решение суда отменить в части, принятой не в пользу общества и налогового органа соответственно.

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган указывает, что суду представлены доказательства отсутствия факта реальности хозяйственных операций между заявителем и ООО "Монтеамо"; представленные товарно-транспортные накладные не соответствуют требованиям заполнения ТТН, на проверку не представлены акты сверки взаимных расчетов и оказанных услуг. Налоговый орган также полагает, что расходы заявителя по взаимоотношениям с ПБОЮЛ Роговым Р.А. необоснованны и документально не подтверждены, поскольку в момент получения денежных средств, на расходных кассовых ордерах заявителя подпись Роговым Р.А. не проставлялась, данные ордера подписаны Роговым Р.А. позже. Рогов Р.А., действуя по договору комиссии обязан был представить заявителю одновременно с отчетами комиссионера все первичные бухгалтерские документы: счета-фактуры, выставленные ему продавцами металла, копии платежных поручений, товарные накладные и иные документы, свидетельствующие о произведенных расходах. Кроме того, налоговый орган в апелляционной жалобе указывает, что эпизод с ПБОЮЛ Роговым Р.А. и с ПБОЮЛ Гукасяном Р.А. аналогичны по своей правовой природе, вместе с тем, судом приняты разные решения по данным эпизодам.

В обоснование своей позиции общество указывает, что надлежащим образом оформленные расходные документы по взаимоотношениям с ПБОЮЛ Гукасяном Р.А. были представлены в налоговый орган до вынесения решения, никаких исправлений в кассовые документы не вносились. Отчет комиссионера был предоставлен ПБОЮЛ Гукасяном Р.А. и принят налогоплательщиком, требований о представлении первичных документов закон не содержит. По мнению заявителя, нарушение норм гражданского законодательства само по себе не может влечь налоговой ответственности, поскольку они к налоговому законодательству не применяются. Неясность для налогового органа, каким транспортом доставлялся товар, не имеет значения для целей привлечения общества к налоговой ответственности, так как расходы по транспортировке в рамках данного договора в расходы не включались. Так же налоговый орган ссылается на то обстоятельство, что на расходных ордерах отсутствовала подпись Гукасян Р.А., при этом до вынесения решения в налоговый орган были представлены ордера с подписью Гукасян Р.А., такие же документы были получены налоговым органом и в ходе встречной проверки от самого Гукасян Р.А., что подтверждает реальность хозяйственной операции. Объяснение Гукасяна Р.А., само по себе, без наличия каких либо подтверждающих документов, по мнению налогоплательщика, нельзя считать достаточным доказательством по делу, так как в данном случае его объяснения опровергаются и заключенным договором, и другими письменными документами по делу. Кроме того, налоговый орган необоснованно сослался на то обстоятельство, что, по его мнению, налоговая выгода была экономически не оправдана.

Заслушав пояснения сторон, исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы заявителя и апелляционной жалобы налогового органа, апелляционный суд считает, что апелляционные жалобы удовлетворению не подлежат.

Материалами дела установлено: в соответствии со ст. 89 НК РФ налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка заявителя, по результатам которой составлен акт от 13.08.2007 N 72 (т. 1 л.д. 40 - 61) и вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 15.10.2007 N 95 (т. 1 л.д. 14 - 29).

Налоговым органом в оспариваемом решении указано, что в 2006 году налогоплательщиком неправомерно завышены суммы расходов на 291 996 034 руб., в том числе:

- документально неподтвержденные затраты по транспортным услугам - в размере 1 170 200 руб. (хозяйственные операции с ООО "МОНТЕАМО");

- необоснованные и документально не подтвержденные затраты по закупке лома цветных металлов в размере 290 825 834 руб. (хозяйственные операции с ПБОЮЛ Роговым Р.А. и ПБОЮЛ Гукасяном Р.А.).

Не согласившись с решением налогового органа от 15.10.2007 N 95 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части предложения заявителю уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2006 год в сумме 70 079 048 руб., начисления пени по данному налогу в сумме 4 789 943 руб., а также привлечения заявителя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 14 017 412 руб., обратился в Арбитражный суд Московской области с заявлением.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления и уплаты налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Следовательно, для признания за налогоплательщиком права на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных затрат требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций.

Согласно правовой позиции, изложенной в п. 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В п. 10 данного Постановления особо указывается, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. В то же время нарушение контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей само по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Обязанность налогового органа по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного правового акта предполагает представление суду сведений, подтверждающих, что действия налогоплательщика направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.

Выводы налогового органа о недостоверности первичных документов подлежат оценке в совокупности с иными обстоятельствами дела в их взаимосвязи и совокупности. Соответствующая правовая позиция содержится в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11.11.2008 N 9299/08, от 20.04.2010 N 18162/09, от 25.05.2010 N 15658/09.

ООО "Борисовское шоссе", по мнению налогового органа, неправомерно были включены в расходы затраты по транспортным услугам в сумме 1 170 200 руб.

Как установлено материалами дела, между ООО "Борисовское шоссе" и ООО "Монтеамо" заключен договор на оказание транспортных услуг от 04.02.2006 N 4Т.

При проверке актов выполненных работ и счетов-фактур, выставленных ООО "Монтеамо" в адрес ООО "Борисовское шоссе", налоговым органом установлено, что стоимость транспортных услуг, оказанных ООО "Монтеамо" составила 1 170 200 руб. Данные расходы были включены организацией в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли.

Для подтверждения произведенных расходов ООО "Борисовское шоссе" были представлены на проверку договоры, счета-фактуры, акты выполненных работ (т. 1 л.д. 62-63, т. 2 л.д. 50 - 84).

В обоснование своей позиции по данному эпизоду налоговый орган указывает следующее.

Согласно статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

Для учета движения товарно-материальных ценностей, расчетов за их перевозки автомобильным транспортом и подтверждения взаимоотношения грузоотправителей - заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служащим для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 г. N 78 "Об утверждении Унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" предназначены следующие документы: товарно-транспортная накладная (форма 1-Т) и путевые листы грузового автомобиля формы N 4-с, 4-п.

Товарно-транспортные накладные по форме N 1-Т и путевые листы грузового транспорта по формам N 4-с, N 4-п, являются обязательными документами, подтверждающими факт совершения хозяйственной операции и затрат по перевозке. Наличие этих документов, является обязательным как для отправителя груза, так и для его получателя.

Таким образом, по мнению налогового органа, ООО "Борисовское шоссе" транспортные расходы в сумме 1 170 200 руб. не являются обоснованными и документально подтвержденными, и, соответственно, не должны учитываться в составе расходов при исчислении налогоплательщиком налога на прибыль.

Для подтверждения фактов взаимоотношений между ООО "Борисовское шоссе" и ООО "Монтеамо" в ИФНС России N 8 по г. Москве направлено поручение об истребовании у ООО "Монтеамо" документов, касающихся деятельности ООО "Борисовское шоссе". Из полученного ответа следует, что невозможно установить место нахождения руководителя организации ООО "Монтеамо" и затребованть необходимые документы. Инспекцией был направлен запрос в правоохранительные органы, из ответа которых следует, что основным видом деятельности ООО "Монтеамо" является оптовая торговля непродовольственными товарами, последняя декларация по НДС была представлена организацией за 1 квартал 2006 года, расчетный счет в банке закрыт, организация имеет 4 признака фирмы "однодневки".

Налоговый орган ссылается также на отсутствие реализации заявителем лома цветных металлов в адрес ООО "Интел Профи".

Данное нарушение, по мнению налогового органа, привело к завышению расходов, уменьшающих полученные в налоговом периоде доходы на 1 170 200 руб. Сумма начисленного налога на прибыль организаций составила 280 848 руб., пени - 19 190 руб., штрафа - 56 170 руб.

Апелляционный суд считает, что доводы апелляционной жалобы налогового органа по указанному эпизоду несостоятельны.

Заявителем в налоговый орган и суд представлены первичные документы, подтверждающие оказание налогоплательщику услуг транспортной организацией: договор, счета-фактуры, акты выполненных работ (т. 1 л.д. 62-63, 126, т. 2 л.д. 50 - 84, т. 3 л.д. 78-159, т. 4 л.д. 1-21). Факт произведенных расходов подтвержден платежными документами о банковских операциях, договором, накладными (т.6).

При этом, налоговый орган в данной части указал, что у налогоплательщика на момент проверки не было товарно-транспортных накладных и путевых листов, однако указанные документы находились у перевозчика и были впоследствии представлены в налоговый орган до вынесения решения. Впоследствии, налоговый орган указал, что в ТТН имелись ошибки при их заполнении.

По указанному эпизоду налоговый орган ни в оспариваемом решении, ни в апелляционной жалобе не доказал отсутствие реальности хозяйственных операций по перевозке металлолома, не представил суду соответствующих доказательств, а также не установил, обстоятельств, свидетельствующих об искусственном создании заявителем совместно с его контрагентом (ООО "Монтеамо") условий для получения необоснованной налоговой выгоды.

Заявитель осуществлял хозяйственную деятельность, связанную с оборотом металлолома и пользовался услугами по перевозке, применительно к хозяйственным отношениям с различными контрагентами. В частности, заявитель реализовывал металлолом ООО "Интел Профи", что подтверждается представленными в материалы дела первичными документами: договорами, счетами-фактурами, накладными, платежными поручениями (т.1 л.д. 64-73, 90-125, т.2 л.д. 85-131). Доказательств обратного налоговым органом суду не представлено.

Суд также считает, что налогоплательщиком представлены первичные документы, подтверждающие хозяйственные отношения с ООО "Монтеамо" и оплату услуг данной организации. Доказательств их подписания неуполномоченными лицами налоговым органом суду не представлено. Ошибки, допущенные при оформлении ТТН, сами по себе не свидетельствуют об отсутствии реальности хозяйственных операций налогоплательщика.

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, суд приходит в выводу, что по рассматриваемому эпизоду налоговый орган ни в оспариваемом решении, ни в судебном заседании не представил доказательств совокупности обстоятельств, предусмотренных Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", а именно отсутствия реальности хозяйственных операций между заявителем и организацией - перевозчиком (ООО "МОНТЕАМО"), а также не установил, обстоятельств, свидетельствующих об искусственном создании заявителем совместно с его контрагентом условий для получения необоснованной налоговой выгоды.

Таким образом, апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в данной части, в связи с чем, доводы апелляционной жалобы налогового органа несостоятельны.

Из представленных на проверку первичных учетных документов: договоров, счетов-фактур, товарных накладных следует, что ООО "Борисовское шоссе" осуществляло закупку лома цветных металлов у ПБОЮЛ Рогова Р.А. и ПБОЮЛ Гукасяна Р.А.

Согласно представленным на проверку счетам-фактурам, ООО "Борисовское шоссе" получило от ПБОЮЛ Рогова Р.А. лом цветных металлов на сумму 154 801 307 руб. и частично оплатило поставленный лом цветных металлов в сумме 122 931 717 руб.

Оплата производилась наличными денежными средствами, путем выдачи денежных средств из кассы предприятия ПБОЮЛ Рогову Р.А. (т. 4, 5)

По мнению налогового органа, представленные на проверку расходные кассовые ордера не отвечают требованиям пункта 15 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного Решением Совета Директоров Банка России от 22.09.1993 г. N 40, а именно на расходных кассовых ордерах отсутствует расписка Рогова Р.А. в получении наличных денежных средств, получателем не указана сумма полученных денежных средств, кроме того, не указан документ, удостоверяющий личность получателя (паспортные данные, указанные в расходных кассовых ордерах - данные паспорта Бондаренко В.А., являющегося на тот момент директором ООО "Борисовское шоссе"). Кроме того, отсутствует приказ руководителя ООО "Борисовское шоссе" о выдаче наличных денежных средств из кассы предприятия ПБОЮЛ Рогову Р.А.

При визуальном осмотре подписей индивидуального предпринимателя на выставленных в адрес ООО "Борисовское шоссе" счетах-фактурах на сумму 154 801 307 руб. установлено, что подписи на счетах-фактурах не идентичны.

На проверку не представлены договор поставки лома цветных металлов, заключенный между ООО "Борисовское шоссе" и ПБОЮЛ Роговым Р.А.

Пунктом 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственных операций и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки (включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники).

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных (типовых) форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах и утверждаемым организацией, должны содержать обязательные реквизиты в соответствии с требованиями настоящего пункта.

Таким образом, в нарушение требований статьи 9 Федерального Закона РФ от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" хозяйственные операции по закупке у ПБОЮЛ Рогова Р.А., не оформлены оправдательными документами, а именно: отсутствуют подписи на расходных кассовых ордерах, не соответствуют подписи индивидуального предпринимателя на счетах-фактурах, не представлен договор на поставку лома цветных металлов, отсутствуют сведения о транспортировке лома цветных металлов.

Следовательно, по мнению налогового органа, первичные учетные документы, составленные с нарушением требований ст. 9 Федерального закона не могут быть приняты к учету, и не могут являться документальным подтверждением осуществления хозяйственных операций по приобретению лома цветных металлов.

В ходе проверки с целью подтверждения фактов финансово-хозяйственных отношений ООО "Борисовское шоссе" с ПБОЮЛ Роговым Р.А., а также в целях подтверждения подлинности представленных ООО "Борисовское шоссе" документов, подтверждающих произведенные расходы, в Межрайонную ИФНС России N 7 по Калужской области по месту учета ПБОЮЛ Рогова Р.А. направлено письменное поручение об истребовании документов, касающихся деятельности ООО "Борисовское шоссе".

Из ответа, полученного из Межрайонной ИФНС России N 7 по Калужской области, следует, что ПБОЮЛ Рогову Р.А. было направлено требование о представлении документов N 11-52/8399 от 28.05.2007 г., заказным письмом с уведомлением про юридическому адресу ПБОЮЛ Рогова Р.А., который в инспекцию не явился, документы, необходимые для проведения мероприятий налогового контроля не представил.

По дополнительно запрашиваемым сведениям Межрайонной ИФНС России N 7 по Калужской области сообщено, что ПБОЮЛ Рогов Р.А. состоит на налоговом учете в Межрайонной ИФНС России N 7 по Калужской области с 11.04.2001 г.; вид деятельности, заявленный в документах - финансовое посредничество, не включенное в другие группировки; ПБОЮЛ Рогов Р.А. находится на упрощенной системе налогообложения.

Сведения о наличии у ПБОЮЛ Рогова Р.А. лицензии на осуществление деятельности по закупке, хранении и реализации лома цветных металлов Межрайонной ИФНС России N 7 по Калужской области не представлены.

Также Межрайонной ИФНС России N 7 по Калужской области не представлены налоговые декларации, в которых отражены сведения о доходах, полученных ПБОЮЛ Роговым Р.А. за запрашиваемый период.

Таким образом, по мнению налогового органа, контрагентом не подтвержден факт осуществления следок по поставке в адрес ООО "Борисовское шоссе" лома цветных металлов.

По данному эпизоду налоговым органом установлено занижение налогооблагаемой базы на 154 801 307 руб. Сумма начисленного налога на прибыль организаций составила 37 152 314 руб., пени - 2 538 506 руб., штрафа - 7 430 463 руб.

Апелляционный суд считает выводы налогового органа по данному эпизоду необоснованными в связи со следующим.

В материалы дела представлены отчеты комиссионера, расходные документы (расходно-кассовые ордера), подтверждающие получение ПБОЮЛ Роговым Р.А. соответствующих денежных средств от заявителя, а также приказ руководителя организации о выдаче денежных средств ПБОЮЛ Рогову Р.А. (т. 4-6). Данные документы были также представлены и в налоговый орган до вынесения оспариваемого решения.

Кроме того, судом первой инстанции в качестве свидетеля был допрошен ПБОЮЛ Рогов Роман Алексеевич, который пояснил, что занимается скупкой металла, работал с ООО "Борисовское шоссе" на основании договора комиссии от 01.03.2006 N 1/03-06, а также дополнительных соглашений к нему.

На основании договора свидетель закупал за счет ООО "Борисовское шоссе" металлолом и получал комиссионное вознаграждение. Накладные, счета-фактуры и отчеты комиссионера подписывал лично, денежные средства получал по ордерам.

Свидетель также пояснил, что за все время работы им был закуплен металл на сумму более чем 150 000 000 руб. Транспортировка металла осуществлялась самовывозом ООО "Борисовское шоссе". Металлолом приобретался у организаций и частных лиц в больших количествах и взвешивался свидетелем собственными силами на весах. Сбор металла свидетель производил совместно с братом на его машине, а затем передавал его гр. Сидорову - работнику ООО "Борисовское шоссе".

Существенных противоречий в показаниях, данных ПБОЮЛ Роговым Р.А. в налоговом органе и судебном заседании, апелляционный суд не находит. Оснований не доверять свидетелю у апелляционного суда не имеется.

Судом первой инстанции в качестве свидетеля также был допрошен гр. Бондаренко Владимир Алексеевич, который пояснил, что работал в ООО "Борисовское шоссе" генеральным директором с 2003 г. по 2007 г. Фактически всей хозяйственной деятельностью от имени ООО "Борисовское шоссе" занимался гр. Сидоров Игорь Владимирович, который и общался со всеми поставщиками. Оборот у ООО "Борисовское шоссе" был, металл закупался. Свидетель пояснил, что подписывал договоры, дополнительные соглашения к ним, акты, счета-фактуры.

Суд также принимает во внимание, что заявитель реализовывал металлолом ООО "Интел Профи", что подтверждается представленными в материалы дела первичными документами: договорами, счетами-фактурами, накладными, платежными поручениями. Доказательств обратного налоговым органом суду не представлено.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления и уплаты налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Исходя из Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. В то же время нарушение контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей само по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Обязанность налогового органа по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного правового акта предполагает представление суду сведений, с бесспорностью подтверждающих, что действия налогоплательщика направлены именно на получение необоснованной налоговой выгоды.

Оценив указанные выше обстоятельства в совокупности, апелляционный суд считает, что налоговым органом не представлено суду сведений, с бесспорностью подтверждающих, что действия налогоплательщика, применительно к данному эпизоду направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, а реальность хозяйственных операций между ООО "Борисовское шоссе" и ПБОЮЛ Роговым Р.А. отсутствовала.

Отсутствие договора поставки обусловлено иным характером гражданско-правовых отношений между заявителем и контрагентом - договором комиссии, а отсутствие товаро-сопроводительной документации обусловлено отсутствием транспортировки, так как лом доставлялся от предпринимателя к заявителю силами самого заявителя.

Таким образом, апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в данной части, в связи с чем, доводы апелляционной жалобы налогового органа несостоятельны.

Согласно представленным на проверку счетам-фактурам, ООО "Борисовское шоссе" получило от ПБОЮЛ Гукасяна Рудика Амбарцумовича лом цветных металлов на сумму 136 024 527 руб.

ООО "Борисовское шоссе" частично оплатило поставленный лом цветных металлов в сумме 98 409 933 руб. Оплата производилась наличными денежными средствами, путем выдачи наличных денежных средств из кассы предприятия ПБОЮЛ Гукасяну Р.А.

Представленные на проверку расходные кассовые ордера не отвечают требованиям пункта 15 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного Решением Совета Директоров Банка России от 22.09.1993 г. N 40, а именно: на расходных кассовых ордерах отсутствует подпись Гукасяна Р.А. в получении наличных денежных средств, получателем не указана сумма полученных денежных средств, не указан документ, удостоверяющий личность получателя (паспортные данные, указанные в расходных кассовых ордерах - данные паспорта Бондаренко В.А., являющегося директором ООО "Борисовское шоссе"). Кроме того, отсутствует приказ руководителя ООО "Борисовское шоссе" на выдачу наличных денежных средств из кассы предприятия ПБЮОЛ Гукасяну Р.А.

При визуальном осмотре подписей индивидуального предпринимателя на выставленных в адрес ООО "Борисовское шоссе" счетах-фактурах на 136 024 527 руб. установлено, что подписи на счетах-фактурах не идентичны.

Таким образом, расходные кассовые ордера не отвечают требованиям ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" и не подтверждают затраты общества.

На проверку не представлен договор поставки лома цветных металлов между ООО "Борисовское шоссе" и ПБОЮЛ Гукасяном Р.А., а также не представлены документы, из которых бы следовало, каким транспортом и за счет кого из контрагентов осуществлялась транспортировка лома цветных металлов.

Таким образом, на основании представленных в ходе проверки документов нельзя сделать вывод о том, что представленные документы подтверждают факт осуществления сделок по закупке лома цветных металлов, что позволяет сделать вывод о необоснованности налоговой выгоды, полученной ООО "Борисовское шоссе" в результате принятия расходов по данным сделкам.

В ходе проверки с целью подтверждения реальности финансово-хозяйственных отношений ООО "Борисовское шоссе" и ПБОЮЛ Гукасяна Р.А., а также в целях подтверждения подлинности представленных ООО "Борисовское шоссе" документов, подтверждающих произведенные расходы, в Межрайонную ИФНС России N 7 по Калужской области по месту учета ПБОЮЛ Гукасяна Р.А. направлено письменное поручение об истребовании документов, касающихся деятельности с ООО "Борисовское шоссе".

По требованию о предоставлении документов, выставленного Межрайонной ИФНС России N 7 по Калужской области, ПБОЮЛ Гукасян Р.А. представил, договор комиссии, заключенный с ООО "Борисовское шоссе", счета-фактуры и товарные накладные.

Из документов, представленных Межрайонной ИФНС России N 7 по Калужской области следует, что между ООО "Борисовское шоссе" и ПБОЮЛ Гукасяном Р.А. заключен договор комиссии от 26.02.2006 г. N 26/02-06, в соответствии с которым ООО "Борисовское шоссе" выступает в качестве комитента, ПБОЮЛ Гукасян Р.А. выступает в качестве комиссионера.

ПБОЮЛ Гукасяном Р.А. не были представлены отчеты комиссионера о совершенных сделках с копиями документов, подтверждающих приобретение товара у третьих лиц, документы, подтверждающих получение денежных средств ПБОЮЛ Гукасяном Р.А. от ООО "Борисовское шоссе", лицензии на осуществление деятельности по закупке, хранению и реализации лома цветных металлов.

По результатам ответа, полученного от Межрайонной ИФНС России N 7 по Калужской области, у ООО "Борисовское шоссе" дополнительно запрошены договор комиссии, заключенный с ПБОЮЛ Гукасяном Р.А. и отчеты комиссионера о совершенных сделках с приложением документов, подтверждающих расходы, фактически понесенные комиссионером. Вышеуказанные документы ООО "Борисовское шоссе" на проверку не представлены.

По мнению налогового органа, для обоснованного включения в расходы затрат, понесенных ООО "Борисовское шоссе" по договору комиссии на исполнение поручения, налогоплательщик должен иметь соответствующие первичные документы, подтверждающие характер и размер произведенных расходов. Помимо отчета ПБОЮЛ Гукасян Р.А. должен передать ООО "Борисовское шоссе" копии первичных документов по понесенным затратам (подлинники документов остаются у комиссионера).

О необоснованности налоговой выгоды, заявленной ООО "Борисовское шоссе" по данному эпизоду свидетельствуют, по мнению налогового органа, следующие обстоятельства:

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия технического персонала (рабочих на предприятии), основных средств, производственных активов (погрузочно-разгрузочного оборудования), транспортных средств;

- особые формы расчетов с поставщиками (денежные средства поступают на расчетный счет ООО "Борисовское шоссе", в этот же день наличные денежные средства приходуются в кассу предприятия и выдаются из кассы предприятия по расходным кассовым ордерам);

- налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности;

- из ответов, полученных из других инспекций и сведений, полученных из правоохранительных органов, следует, что деятельность налогоплательщика направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

По данному эпизоду налоговым органом установлено занижение налогооблагаемой базы на 136 024 527 руб. Сумма начисленного налога на прибыль организаций составила 32 645 886 руб., пени - 2 230 595 руб., штрафа - 6 529 177 руб.

В апелляционной жалобе налогоплательщик указывает, что надлежащим образом оформленные расходные документы были представлены в налоговый орган до вынесения решения, никаких исправлений в кассовые документы не вносились. Отчет комиссионера был предоставлен ПБОЮЛ Гукасяном Р.А. и принят налогоплательщиком, требований о представлении первичных документов закон не содержит. По мнению заявителя, нарушение норм гражданского законодательства само по себе не может влечь налоговой ответственности, поскольку они к налоговому законодательству не применяются.

До вынесения решения в налоговый орган были представлены ордера с подписью Гукасян Р.А., такие же документы были получены налоговым органом и в ходе встречной проверки от самого Гукасян Р.А., что подтверждает реальность хозяйственной операции.

Объяснение Гукасяна Р.А., само по себе, без наличия каких либо подтверждающих документов, по мнению налогоплательщика, нельзя считать достаточным доказательством по делу, так как в данном случае его объяснения опровергаются и заключенным договором, и другими письменными документами по делу.

Апелляционный суд считает, что доводы апелляционной жалобы налогоплательщика несостоятельны в связи со следующим.

В соответствии с представленным ООО "Борисовское шоссе" договором комиссии от 26.02.2006 г. N 26/02-06 покупку лома цветных металлов для ООО "Борисовское шоссе" осуществлял, индивидуальный предприниматель Гукасян Р.А. (комиссионер).

В соответствии с договором ООО "Борисовское шоссе" выступает в качестве комитента, а Гукасян Р.А. выступает в качестве комиссионера. В соответствии с п. 1.1. договора комиссионер совершает сделки по покупке и продаже указанного комитентом товара (лом цветных металлов) от своего имени, но за счет комитента. Пунктом 2.1.1. договора предусмотрено, что ООО "Борисовское шоссе" представляет Гукасяну Р.А. денежные средства в размере, необходимом для совершения сделок. В соответствии с п.2.3.4 комиссионер обязан предоставлять комитенту отчет о совершенных сделках в течение 5-ти дней с момента совершения таких сделок, к отчету комиссионер обязан приложить копии всех документов, свидетельствующих о совершении сделок.

С целью подтверждения факта поставки Гукасяном Р.А. в адрес ООО "Борисовское шоссе" лома металла налогоплательщиком были представлены счета-фактуры выставленные Гукасяном Р.А. на сумму 136 024 527 руб., накладные на поставку товара, расходно-кассовые ордера на получение денежных средств из кассы предприятия на приобретение лома металла.

На всех расходно-кассовых ордерах, представленных ООО "Борисовское шоссе" на проверку, отсутствовала подпись Гукасяна Р.А. о получении наличных денег. Паспортные данные, удостоверяющие личность получателя, указанные в расходно-кассовых ордерах, не соответствуют паспортным данным Гукасяна Р.А.

Кроме того, на счетах-фактурах, на товарных накладных подписи Гукасяна Р.А. не соответствуют действительной его подписи, то есть представленные налогоплательщиком на проверку счета-фактуры и товарные накладные, Гукасяном Р.А. не составлялись и не подписывались.

Ввиду того, что представленные на проверку ООО "Борисовское шоссе" первичные бухгалтерские документы ставят под сомнение факт реального осуществления сделки, в рамках проводимых мероприятий налогового контроля, у Гукасяна Р.А взяты объяснения УВД по Калужской области, Межрайонной ИФНС России N 6 по Московской области и Межрайонной ИФНС N 7 России по Калужской области.

Из объяснения и допроса Гукасяна Р.А. следует, что поставкой лома цветного металла в адрес ООО "Борисовское шоссе" он не занимался, и что по просьбе директора ООО "Борисовское шоссе" он отдал ему свое свидетельство о постановке на налоговый учет, ИНН, печать. За предоставляемую услугу Гукасян Р.А. должен был получать 0,05% от прибыли по совершаемым сделкам. При этом, Гукасян Р.А., по просьбе директора подписал некоторые документы на поставку товара составленные ООО "Борисовское шоссе" от имени Гукасяна Р.А., однако в действительности, сам он товар никогда не поставлял. Своих подписей на расходно-кассовых ордерах, подтверждающих факт получения денег, он не ставил. Объяснение и протокол допроса подписаны Гукасяном Р.А. собственноручно.

Кроме того, в ходе проверки с целью подтверждения фактов финансово-хозяйственных отношений между ПБОЮЛ Гукасяном Р.А. и ООО "Борисовское шоссе", в Межрайонную ИФНС России N 7 по Калужской области по месту учета ПБОЮЛ Гукасяна Р.А. направлено письменное поручение. Из полученного ответа следует, что основным видом деятельности Гукасяна Р.А. по ОКВЭД является розничная торговля бытовыми изделиями и приборами, не включая другие группировки, то есть такой вид как осуществление деятельности по закупке, хранению и реализации лома цветных металлов в деятельности Гукасяна Р.А. отсутствует.

Так же, в материалах дела имеется расписка Гукасяна Р.А. от 27.02.2008 г. В данной расписке он подтверждает достоверность ранее данных им пояснений и дополнительно сообщает, что своих подписей на расходных кассовых ордерах, подтверждающих факт получения денег от ООО "Борисовское шоссе" он не ставил, и утверждает, что имеющаяся на них подпись ему не принадлежит.

По данному делу была проведена почерковедческая экспертиза (т. 13 л.д. 84-108), на разрешении которой поставлены вопросы:

1. Выполнены ли подписи на расходных кассовых ордерах от 18.04.2006 г. N 25, от 19.06.2006 г. N 57, от 07.08.2006 г. N 84, от 11.09.2006 г. N 104; счетах-фактурах от 22.03.2006 г. N 37, от 29.07.2006 г. N 55, от 10.06.2006 г. N 48, от 10.06.2006 г. N 48 (экз. 2), от 02.10.2006 г. N 64; товарных накладных от 22.03.2006 г. N 37, от 29.07.2006 г. N 55, от 10.06.2006 г. N 48, от 10.06.2006 г. N 48 (экз. 2), от 02.10.2006 г. N 64, выполненные от имени Гукасяна Рудика Амбарцумовича, одним лицом.

2. Кем выполнены подписи на расходных кассовых ордерах от 18.04.2006 г. N 25, от 19.06.2006 г. N 57, от 07.08.2006 г. N 84, от 11.09.2006 г. N 104; счетах-фактурах от 22.03.2006 г. N 37, от 29.07.2006 г. N 55, от 10.06.2006 г. N 48, от 10.06.2006 г. N 48 (экз. 2), от 02.10.2006 г. N 64; товарных накладных от 22.03.2006 г. N 37, от 29.07.2006 г. N 55, от 10.06.2006 г. N 48, от 10.06.2006 г. N 48 (экз. 2), от 02.10.2006 г. N 64, выполненные от имени Гукасяна Рудика Амбарцумовича, им самим или другим лицом.

При этом налоговым органом были представлены на экспертизу свободные образцы почерка и подписи Гукасяна Р.А., а для исследования - часть документов, на которых, по мнению налогового органа, имеется подпись оставленная не Гуксяном Р.А., а именно:

- счет-фактура N 48 от 10.06.2006 г. и товарная накладная N 48 от 10.06.2006 г. - 1 вид;

- счет-фактура N 48 от 10.06.2006 г. и товарная накладная N 48 от 10.06.2006 г. - 2 вид;

- счет-фактура N 64 от 02.10.2006 г. и товарная накладная N 64 от 02.06.2006 г.;

- счет-фактура N 55 от 29.07.2006 г. и товарная накладная N 55 от 29.07.2006 г.;

- расходный кассовый ордер - N 84 от 07.08.2006 г.;

- расходный кассовый ордер - N 104 от 11.09.2006 г.

Заявителем на экспертизу представлены: расходно-кассовый ордер N 25 от 18.04.2006 г., N 57 от 19.06.2006 г., счет-фактура N 37 от 22.03.2006 г., товарная накладная N37 от 22.03.2006 г.

Согласно заключению экспертизы N 10077э от 19.03.2010 г. на всех документах, направленных на экспертизу налоговым органом, а так же на документах направленных заявителем, а именно расходно-кассовый ордер N 25 и N 57 - подписи от имени Гукасяна Р.А. выполнены не Гукасяном Р.А., а другим лицом.

На счете-фактуре N 37 и товарной накладной N 37, представленным на экспертизу заявителем, подписи выполнены Гукасяном Р.А.

При этом апелляционный суд учитывает, что налоговым органом на экспертизу были направлены два вида счетов-фактур N 48 от 10.06.2006 г. и два вида товарных накладных N 48 от 10.06.2006 г. Данные документы идентичны по содержанию (все графы заполнены одинаковой информацией), однако имеют явно неидентичные подписи в строке "руководитель предприятия Гукасян Р.А." и соответственно "Бухгалтер".

Как установлено экспертизой, каждая из этих подписей выполнена не Гукасяном Р.А., а другим лицом. Сам факт представления налогоплательщиком на проверку в налоговый орган двух видов одного и того же документа с несоответствующими подписями свидетельствует о недостоверности представленных документов, при этом факт недостоверности документов подтверждается выводами почерковедческой экспертизы.

Показания Гукасяна Р.А. также подтверждаются заключением экспертизы. Основания не доверять им у апелляционного суда отсутствуют.

Таким образом, апелляционный суд считает, что затраты в сумме 136 024 527 руб. документально не подтверждены, в связи с чем обоснованно исключены налоговым органом из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль

Как следует из п. 5 и п. 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в частности, следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Наличие указанных обстоятельств (в частности, отсутствие условий для выполнения Гукасяном Р.А. договорных обязательств перед заявителем, невозможность осуществления ими совместных хозяйственных операций в объеме, указанном налогоплательщиком), в рассматриваемом случае налоговым органом доказано.

При этом доказательств, подтверждающих реальность этих хозяйственных операций, заявителем суду не представлено.

Согласно ст. 2 ГК РФ под предпринимательской деятельностью понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от использования имущества, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

У заявителя имеется право выбора контрагента и, следовательно, риск неблагоприятных последствий лежит именно на налогоплательщике.

В п. 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в Постановлении от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" особо указывается, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Апелляционный суд считает, что вступая в правоотношения с контрагентом, а также передавая ему значительные наличные денежные суммы налогоплательщик должен был удостовериться в их получении непосредственно Гукасяном Р.А. (в том числе и путем подписания Гукасяном Р.А. рассматриваемых документов, и в первую очередь - расходно-кассовых ордеров, в присутствии представителя ООО "Борисовское шоссе"). Оформив документы, не отвечающие требованиям Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", заявитель действовал без должной осмотрительности и осторожности и принял на себя риск возможных негативных последствий. На основании вышеизложенного, апелляционный суд не может признать обоснованными и доказанными расходы заявителя, связанные с хозяйственными операциями с ПБОЮЛ Гукасяном Р.А.

Довод апелляционных жалоб, о том, что к аналогичным эпизодам с ПБОЮЛ Роговым Р.А. и ПБОЮЛ Гусакяном Р.А. судом применен разный порядок признания правомерности расходов, необоснован. В данном случае, эпизоды не являются идентичными и аналогичными, поскольку в случае с ПБОЮЛ Роговым Р.А. данные расходы подтверждены документально, а также показаниями самого Рогова Р.А., данными как налоговому органу, так и суду первой инстанции. Гусакян Р.А., напротив, свою причастность к взаимоотношениям с заявителем отрицал, кроме того документы, представленные на проверку, в совокупности с ответами на запросы и показаниями свидетелей, не подтверждают произведенные расходы. Данные эпизоды являются самостоятельными, независимыми друг от друга хозяйственными операциями, и оцениваются в соответствии со ст.71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Апелляционный суд считает, что оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в части доначисления налога, пени и налоговых санкций по эпизодам, связанным с осуществлением хозяйственной деятельности налогоплательщика с ПБОЮЛ Роговым Р.А. и ООО "Монтеамо", в том числе - налог в сумме 37 433 162 руб. (37 152 314 + 280 848), пени в сумме 2 557 696 руб. (2 538 506 руб. + 19 190 руб.), штраф в сумме 7 486 633 руб. (7 430 463 руб. + 56 170 руб.).

На основании ч.2 ст.201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемые ненормативные правовые акты органов местного самоуправления, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции считает, что доводы налогового органа и заявителя, изложенные в апелляционных жалоба, фактически сводятся к иной, чем у суда, оценке доказательств, и они не могут служить основанием для отмены принятого по делу решения, так как не свидетельствуют о несоответствии выводов суда имеющимся в деле доказательствам и о неправильном применении норм налогового законодательства.

Учитывая изложенное, апелляционный суд считает, что оснований для отмены решения суда, в том числе безусловных, не имеется.

Руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Московской области от 28 сентября 2010 года по делу А41-20747/07 оставить без изменения, апелляционные жалобы Межрайонной инспекции ФНС России N 11 по Московской области и общества с ограниченной ответственностью "Борисовское шоссе" - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.М. Мордкина

Судьи

Э.П. Макаровская Е.А. Мищенко