Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 4 июля 2011 г. N 05АП-3995/11

г. Владивосток

Дело

04 июля 2011 г.

N А51-19420/2010

Резолютивная часть постановления оглашена 29 июня 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 04 июля 2011 года .

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего З.Д. Бац

судей Г.А. Симоновой, Е.Л. Сидорович

при ведении протокола секретарем судебного заседания Н.В. Ивановой

при участии

от ИФНС по Ленинскому району г. Владивостока: Верёвочкин С.В., доверенность от 28.02.2011 N 10-12/180, сроком действия на 3 года, Фомина В.О., доверенность от 27.01.2011 N 10-12/84, сроком действия на 3 года, Игнатьева Т.Г., доверенность от 12.11.2008 N 10-12/634, сроком действия на 3 года, удостоверение УР N 649267;

от ООО "Мой Дом": Белобородова Ю.О., доверенность от 09.06.2010, сроком действия на 3 года, Малкова И.В, доверенность от 01.12.2010, сроком действия на 1 год, Тетянникова Л.Р., доверенность от 01.03.2011, сроком действия до 01.09.2011,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции ФНС России по Ленинскому району г.Владивостока

апелляционное производство N 05АП-3995/2011

на решение от 04.05.2011

судьи Л.Л. Кузюра

по делу N А51-19420/2010 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению ООО "Мой Дом" (ИНН 2538053660, ОГРН 1022501897330, г. Владивосток, ул. Абрековская, д.5

к Инспекции ФНС России по Ленинскому району г.Владивостока

о признании частично недействительным решения

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Мой Дом" (далее - заявитель, Общество, ООО "Мой Дом") обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России по Ленинскому району г. Владивостока (далее - Инспекция, налоговый орган) от 29.09.10. N 67/1 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления к уплате налога на прибыль за 2007-2008 годы в сумме 2 686 037,00 руб., соответствующих пеней и штрафов по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, предложения уменьшить убытки 2009 года на 4.587.107 рублей, доначисления к уплате налога на добавленную стоимость за 2007-2009 годы в сумме 928.308 рублей, соответствующих пеней и штрафов по п.1 ст. 122 Кодекса.

Решением суда от 04.05.2011 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с решением суда, Инспекция ФНС России по Ленинскому району г. Владивостока подала апелляционную жалобу, просит судебный акт отменить, как принятый с нарушением норм материального права. Ссылаясь на статьи 251, 270 НК РФ налоговый орган указал, что расходы Общества по оплате товаров, работ, услуг подрядчикам и иным лицам, произведенные за счет средств дольщиков, правомерно квалифицированы в качестве расходов в виде имущества, переданного в рамках целевого финансирования, и на них распространяются нормы пункта 17 статьи 270 НК РФ, исключающие возможность учета таких расходов для целей исчисления налога на прибыль. Заявитель жалобы считает, что прибыль налогоплательщика должна определяться по завершению строительства; договоры долевого участия в строительстве носят инвестиционный характер; технический надзор и другие, связанные с выполнением договоров, функции не могут быть квалифицированы как самостоятельная услуга, оказанная ООО "Мой Дом". В то же время, заявитель жалобы считает ошибочным вывод суда о том, что налоговый орган, исключая из состава расходов спорные затраты, обязан был скорректировать в сторону уменьшения доходную часть Общества. По мнению инспекции, судом не учтено то обстоятельство, что налогоплательщик не включил в доходную часть спорные затраты, в том числе: по охране строящихся объектов, за потребленную энергию на строящемся объекте, стоимость строительных лесов и стоимость мусоросброса, а уменьшил доход при его формировании. При этом, заявитель жалобы считает, что средства инвесторов, поступающие на счет Общества, являются средствами целевого финансирования и не являются объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость. В связи с этим, заявитель жалобы считает, что Общество неправомерно отнесло на налоговые вычеты НДС в общей сумме 928.308 рублей по счетам-фактурам ОАО "Дальневосточная энергетическая компания" за потреблённую электроэнергию.

Представитель налогового органа в судебном заседании доводы жалобы поддержал в полном объеме.

В судебном заседании и письменном отзыве представитель Общества с доводами жалобы инспекции не согласился, считает решение суда законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке статей 266, 268, 270 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации правильность применения норм материального и процессуального права, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что решение не подлежит отмене по следующим основаниям.

Согласно свидетельству серии 25 N 02176210 ООО "Мой Дом" зарегистрировано в качестве юридического лица.

На основании решения и.о. начальника ИФНС России по Ленинскому району г. Владивостока от 28.05.10. N 60/1-2300 налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) залогов и сборов за период с 01.01.07. по 31.12.09., в том числе по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость (далее - НДС), о чем был составлен акт от 25.08.2010 N 67.

В ходе проверки было установлено, что в проверяемом периоде Общество занималось строительством многоквартирных жилых домов по адресу в г. Владивостоке по ул. Кирова, дома N N 25-Д, 25-Б, 25-Г, 25-Е на основании выданных лицензий на строительство зданий и сооружений 1 и 2 уровней ответственности в соответствии с государственным стандартом с привлечением подрядных организаций и средств дольщиков - физических лиц по договорам долевого участия в финансировании строительства дома (договорам на участие в долевом строительстве). Основным подрядчиком Общества при строительстве перечисленных объектов выступало ООО "Современный восточный дом".

В проверяемом периоде законченные строительством квартиры не передавались дольщикам по актам приёма-передачи.

При формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль Общество неправомерно отнесло на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу 2007-2009 годов, затраты на оплату услуг ООО "Охранное агентство "Альфа" по охране строящихся объектов в общей сумме 6.952.530 рублей, приобретение у ОАО "Дальневосточная энергетическая компания" электроэнергии, потреблённой на строящихся объектах, в общей сумме 5.472.512 рублей, стоимость приобретённых у

ООО "ТехноСибСтрой" строительных лесов в общей сумме 3.296.155 рублей и стоимость приобретённого у ООО "ЭкоПром" мусоросброса в общей сумме 278.475 рублей, использованных на строящихся объектах, что привело к занижению подлежащего уплате налога на прибыль за 2007 и 2008 годы и завышению размера полученного Обществом убытка для целей налогообложения по итогам 2009 года на 4.587.107 рублей. При этом Общество неправомерно отнесло на налоговые вычеты НДС в общей сумме 928.308 рублей по счетам-фактурам ОАО "Дальневосточная энергетическая компания" за потреблённую электроэнергию, что привело к занижению подлежащего уплате НДС за 2007-2009 годы на сумму 928.308 рублей.

По результатам рассмотрения материалов проверки и представленных Обществом возражений по акту проверки 29.09.2010 Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г. Владивостока вынесено решение N 67/1 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по акту выездной налоговой проверки от 25.08.10. N 67 Общества с ограниченной ответственностью "Мой Дом", которым Обществу были доначислены к уплате налоги, пени и штрафы, в том числе: 2.686.037 рублей налога на прибыль, соответствующие пени и штрафы по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, 928.308 рублей НДС, соответствующие пени и штрафы по п.1 ст. 122 Кодекса.

Решением УФНС России по Приморскому краю от 25.11.2010 N 13011/730, принятым по апелляционной жалобе, решение налогового органа оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа от 29.09.2010 N 67/1 в части доначисления к уплате налога на прибыль за 2007-2008 годы в сумме 2.686.037 рублей, соответствующих пеней и штрафов по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, предложения уменьшить убытки 2009 года на 4.587.107 рублей, доначисления к уплате НДС за 2007-2009 годы в сумме 928.308 рублей, соответствующих пеней и штрафов по п.1 ст. 122 Кодекса, Общество обратилось в суд с рассматриваемым заявлением.

В соответствии с пп. 14 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в частности, в виде аккумулированных на счетах организации - застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.

При этом, в силу п. 17 ст. 270 Кодекса в целях налогообложения не учитываются также и расходы за счет средств целевого финансирования.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде Общество осуществляло деятельность заказчика-застройщика по строительству жилых домов с привлечением подрядной организации за счет средств инвесторов-дольщиков. По условиям договоров о долевом участии в целевом финансировании строительства жилья, заключённых Обществом с инвесторами-дольщиками, ООО "Мой Дом" обязано за счёт средств дольщиков производить финансирование всех затрат, связанных со строительством подрядным способом дома, а также затрат, связанных со строительством внешних инженерных сетей и иных объектов инфраструктуры, подключением дома к внешним источникам снабжения, вводом дома в эксплуатацию, а также затрат, связанных с выполнением инвестиционных условий строительства, включая расходы по содержанию застройщика за счёт средств дольщика, осуществлять расчёты со всеми участниками строительства. После приёмки жилого дома Государственной комиссией при условии исполнения дольщиком обязательств по оплате долевого взноса и проведения окончательного расчёта заявитель обязуется передать дольщику по акту приёма-передачи квартиру.

Согласно учётной политике Общества, утверждённой приказом N 8/УП от 26.12.07., прибыль предприятия формируется как разница (экономия) между средствами, полученными от инвесторов, и средствами, фактически истраченными на строительство соответствующего объекта.

Из содержания заключенных Обществом договоров на участие в долевом строительстве многоквартирных домов, с учетом Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" следует, что спорные договоры носят инвестиционный характер, поскольку имеет место вложение денежных средств с целью получения полезного эффекта - строительство многоквартирного дома и получение в собственность объекта долевого строительства, определенного договором. При этом, деятельность по осуществлению технического надзора является одной из обязанностей организации, выполняющей функции заказчика-застройщика как стороны инвестиционного договора, в связи с чем затраты, связанные с выполнением функций заказчика-застройщика являются неотъемлемой частью общих затрат на строительство, осуществляемых за счет инвесторов и носят такой же инвестиционный характер.

Однако, коллегия соглашается с позицией суда о том, что в данном случае следует учесть следующее.

Согласно статье 249 Налогового кодекса РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг), которая определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги).

Пункт 3 статьи 249 Налогового кодекса РФ допускает установление особых правил признания доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами.

В соответствии с пунктом 2 ст. 271 Кодекса по доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов, а по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ, доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам.

Согласно статье 316 Налогового кодекса РФ по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ, доход от реализации указанных работ распределяется налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания дохода на основании данных учета. При этом принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации, должны быть утверждены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.

В письме от 13.10.2006 N 03-03-04/4/160 Минфин России разъяснил, что под производством с длительным технологическим циклом в целях исчисления налога на прибыль следует понимать производство, сроки начала и окончания которого приходятся на разные налоговые периоды независимо от количества дней осуществления производства. Указанное распространяется только на случаи заключения договора, не предусматривающего поэтапную сдачу работ, услуг (вне зависимости от продолжительности этапов).

Исходя из положений вышеуказанных норм права, следует, что применение особенностей определения налоговой базы по производствам с длительным технологическим циклом предполагает неразрывную временную связь доходов и расходов и исключает отражение доходов в отрыве от обусловленных ими расходов.

Судом установлено, что деятельность ООО "Мой Дом" по строительству жилых домов с привлечением средств дольщиков подпадает под понятие производства с длительным технологическим циклом. Из пояснений Общества, данных в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции, следует, что в целях сопоставимости доходов и расходов, а также в целях создания картины инвестиционной привлекательности для привлечения кредитных средств и планомерного распределения налогового бремени, Обществом было принято решение предварительно (авансом) ежемесячно отражать доход от осуществления деятельности по исполнению взятых на себя обязательств перед дольщиками и подрядчиками. Приказом директора Общества от 01.01.05. N 01П было утверждено Положение о формировании дохода от реализации продукции (работ, услуг) и покрытии затрат заказчика-застройщика при строительстве объектов.

Согласно указанному Положению в целях возмещения расходов заказчика-застройщика на услуги, оказываемые подрядчику, в том числе на оплату электроэнергии, воды, вывоз бытовых отходов, охрану объектов и материальных ценностей в состав выручки включаются указанные затраты в размере 4 % от стоимости выполненных работ.

Данным Положением Общество руководствовалось при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2007-2009 годы.

Таким образом, затраты, понесённые Обществом на охрану строящихся объектов, электроэнергии, потреблённой на строящихся объектах, строительных лесов и мусоросброса, использованных на строящихся объектах, были отражены налогоплательщиком как в доходной, так и в расходной части.

В связи с чем, коллегия считает правильным вывод суда о том, что исключение из состава расходов спорных затрат Общества предполагает их исключение из доходной части. В противном случае нарушается основной принцип распределения дохода от реализации между отчетными (налоговыми) периодами - принцип формирования расходов.

При этом факт соответствия понесённых Обществом спорных расходов на оплату электроэнергии, охранных услуг, строительных лесов и мусоросброса требованиям ст. 252 Налогового кодекса РФ подтверждён материалами дела и налоговым органом не оспаривается.

Учитывая вышеизложенного, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что инспекция, исключая из состава расходов 2007-2009 годов спорные затраты, обязана была скорректировать в сторону уменьшения доходную часть в целях исчисления налога прибыль.

Как установлено в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции, налоговый орган не принял во внимание представленное Обществом при рассмотрении возражений по акту проверки Положение о формировании дохода от реализации продукции (работ, услуг) и покрытии затрат заказчика-застройщика при строительстве объектов без указания причин, посчитав, что указанное Положение могло быть принято Обществом задним числом после получения акта выездной налоговой проверки.

Доказательства обоснованности сомнений на предмет соответствия налогового учета Общества представленному Положению, налоговый орган в суд не представил.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возложена на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

На основании вышеизложенного, коллегия считает правильным вывод суда о том, что налоговый орган не доказал факт того, что формирование доходной части при исчислении налога на прибыль производилось Обществом не в соответствии с представленным Положением о формировании дохода от реализации продукции (работ, услуг) и покрытии затрат заказчика-застройщика при строительстве объектов, утверждённым Приказом директора Общества от 01.01.05. N 01П.

Следовательно, решение налогового органа N 67/1 от 29.09.2010 в части доначисления к уплате налога на прибыль за 2007-2008 годы в сумме 2.686.037 рублей, соответствующих пеней и штрафов по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ и предложения уменьшить убытки 2009 года на 4.587.107 рублей является незаконным, а довод заявителя жалобы - необоснованным.

По тем же основаниям суд обоснованно признал неправомерным отказ налогового органа в применении налоговых вычетов по НДС в сумме 928.308 рублей по счетам-фактурам ОАО "Дальневосточная энергетическая компания" и доначисление к уплате НДС в указанной сумме, соответствующих пеней и штрафов.

При этом судом учтено, что заявителем соблюдены все необходимые условия для предъявления к вычету налога, уплаченного поставщику электроэнергии.

При таких обстоятельствах, требования заявителя о признании частично недействительным решения налогового органа от 29.09.2010 N 67/1 были правомерны удовлетворены судом первой инстанции.

Частью 2 статьи 201 АПК РФ предусмотрено, что если арбитражный суд, установит, что оспариваемый ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, то принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействий) незаконными.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе, позволяющих отменить обжалуемый судебный акт, апелляционная жалоба не содержит, оснований для переоценки выводов суда первой инстанции, у апелляционной инстанции не имеется, кроме того, доводы заявителя апелляционной жалобы не опровергают выводы суда первой инстанции, а выражают несогласие с ними, что не может являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

В соответствии со ст. 269 АПК РФ по результатам рассмотрения апелляционной жалобы арбитражный суд апелляционной инстанции вправе оставить решение арбитражного суда первой инстанции без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 04.05.2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

З.Д. Бац

Судьи

Г.А. Симонова Е.Л. Сидорович