Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 11 июля 2011 г. N 09АП-13570/11

Город Москва

11 июля 2011 г.

Дело N А40-148216/10-13-904

Резолютивная часть постановления объявлена 07 июля 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 11 июля 2011 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Л.Г. Яковлевой,

судей М.С. Сафроновой, Т.Т. Марковой

при ведении протокола судебного заседания секретарем Забабуриным И.С.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ОАО "Татнефть" имени В.Д. Шашина (ИНН 1644003838, ОГРН 1021601623702)

на ешение Арбитражного суда г. Москвы от 13.04.2011

по делу N А40-148216/10-13-904, принятое судьей Л.А. Шевелевой

по заявлению ОАО "Татнефть" имени В.Д. Шашина (ИНН 1644003838, ОГРН 1021601623702)

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1

о признании недействительным решения, обязании принять меры направленные на возврат излишне взысканных 1 224 809 руб.

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Смирнов А.Е. по дов. N 6530/16-01 от 11.05.2011, Ильюшихин И.Н. по дов. N 6529/16-01 от 11.05.2011;

от заинтересованного лица - Камнева Т.В. по дов. N 189 от 30.07.2010, Галушко А.В. по дов. N 104 от 05.07.2011

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Татнефть" имени В.Д. Шашина (ИНН 1644003838, ОГРН 1021601623702) (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - инспекция, заинтересованное лицо) о признании недействительным решение от 07.09.2010 N 52-23-18/571-1р "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", а также обязать инспекцию принять меры направленные на возврат на расчетный счет заявителя излишне взысканной суммы налога на добавленную стоимость в размере 1 138 521 руб. и пени в размере 86 288 руб. (с учетом уточнения требований в порядке ст. 49 АПК РФ).

Решением суда от 13.04.2011 в удовлетворении заявленных требований отказано заявителю.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в части отказа в признании недействительным решения инспекции от 07.09.2010 N 52-23-18/571-1р "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и признать недействительным решение от 07.09.2010 N 52-23-18/571-1р "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Заинтересованное лицо представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу заявителя - без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.ст.266, 268, 272 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, отзыва, письменные объяснения, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда в соответствии с п.1 ч.1 ст.270 АПК РФ подлежит изменению, а апелляционная жалоба заявителя - удовлетворению, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена повторная выездная налоговая проверка общества по налогу на добавленную стоимость за период с 01.11.2006 г. по 31.12.2006 г., по итогам которой инспекцией вынесено решение N 52-23-18/571-1р от 07.09.2010 г. "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в связи с этим заявителю восстановлен к уплате в бюджет и взыскан налог на добавленную стоимость в сумме 1 138 521 руб., в том числе 930 149 руб. за ноябрь 2006 г. и 208 372 рубля за декабрь 2006 г., а также начислены и взысканы пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 86 288 рублей.

Основанием для взыскания НДС и пеней послужили выводы налогового органа о применении заявителем налоговых вычетов по счету-фактуре ООО "Татнефть-Бурение" N 1175 от 31.10.2003 г., относящихся к строительству скважин N 743, 754, 768, 797 Тат-Кандызского нефтяного месторождения, не в том налоговом периоде, к которому они относятся. По мнению инспекции, указанные скважины были введены в эксплуатацию в сентябре 2003 г. (СКВ. N 743), октябре 2003 г. (СКВ. N 754, 768), ноябре 2003 г. (СКВ. N 797), следовательно в эти же периоды и должны были быть заявлены соответствующие налоговые вычеты, а не в налоговых декларациях за ноябрь и декабрь 2006 г.

Кроме того, налоговый орган указывает, что поскольку налоговые вычеты относятся к сентябрю, октябрю, ноябрю 2003 года, они заявлены за пределами трехлетнего срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса, который к ноябрю-декабрю 2006 года истек, в силу чего заявитель лишился права на их заявление.

В связи с этим инспекцией выставлено требование N 139 об уплате налога, пени, штрафа по состоянию на 11.10.2010 г., которое заявителем было погашено платежными поручениями N 60076 от 29.10.2010 г. (пени) и N 60075 от 29.10.2010 г. (налог).

Не согласившись с указанными решением и требованием инспекции общество обжаловало данное решение в Арбитражный суд г. Москвы.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 13.04.2011 г. заявителю отказано в удовлетворении заявленных требований.

При этом суд первой инстанции исходил из следующего:

- момент возникновения права на применение налогового вычета по объекту капитального строительства связан не с подачей документов на государственную регистрацию прав на объект и документальным подтверждением данного факта, а с моментом введения объекта в эксплуатацию;

- первичными документами, которые устанавливают момент и факт ввода скважин в эксплуатацию являются акты на передачу скважин из бурения в эксплуатацию: по скважине N 743 акт датирован 30 сентября 2003 года; по скважине N 754 акт датирован 14 октября 2003 года; по скважине N 768 акт датирован 31 октября 2003 года; по скважине N 797 акт датирован 21 ноября 2003 года;

- право на вычет следует использовать именно в соответствующем налоговом периоде; оно может быть реализовано путем представления налоговой декларации либо уточненной налоговой декларации в порядке применения статей 80, 81 Налогового кодекса РФ за налоговый период, соответствующий моменту возникновения права.

Суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда г. Москвы подлежит отмене в связи с несоответствием выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела, нарушением и неправильным применением норм материального права, противоречием выводов суда сложившейся судебной практике по следующим основаниям.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25 сентября 2007 года N 829/07 указано, что положениями пункта 5 статьи 172 Налогового кодекса РФ установлено, что вычеты сумм налога, предусмотренных в абзаце первом пункта 6 статьи 171 Кодекса, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 Кодекса.

Исходя из пункта 2 статьи 259 Кодекса начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Из содержания названных правовых норм следует, что момент возникновения права на применение налогового вычета по объекту капитального строительства связан не с подачей документов на государственную регистрацию прав на объект и документальным подтверждением данного факта, а с моментом введения объекта в эксплуатацию.

Пункт 8 статьи 258 Кодекса не устанавливает иного срока, с наступлением которого у налогоплательщика возникает право на начисление амортизации.

Таким образом, вывод арбитражного суда первой инстанции о том, что право на налоговые вычеты в отношении объектов капитального строительства возникает с момента ввода таких объектов в эксплуатацию (а не с момента подачи документов на государственную регистрацию) является правильным.

Между тем, не соответствует нормам материального права и единообразной судебной практике вывод суда о том, что документом, который устанавливает момент и факт ввода скважины в эксплуатацию является акт на передачу скважин из бурения в эксплуатацию.

В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94, утвержденным Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 года N 359 нефтяные скважины отнесены к числу сооружений. Следовательно, в силу пункта 1 статьи 130 Гражданского кодекса РФ нефтяные скважины являются объектами недвижимого имущества, и объектами капитальных вложений по смыслу Федерального закона от 25 февраля 1999 года N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в РФ, осуществляемой в форме капитальных вложений" и ПБУ 2/94 "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство", утвержденного приказом Минфина России от 20.12.1994 года N 167.

Согласно письму Госстроя России от 5 ноября 2001 года N ЛБ-6062/9 приемка в эксплуатацию законченных строительством объектов в части, не противоречащей действующему законодательству, регулируется СНиП 3.01.04-87 "Приемка в эксплуатацию законченных строительством объектов", утвержденными постановлением Госстроя СССР от 21 апреля 1987 годаN 84 (с изменениями, внесенными постановлением от 18.11.1987 года N 279), а также постановлением Совмина СССР от 23 января 1981 года N 105 "О приемке в эксплуатацию законченных строительством объектов".

Указанными нормативными актами предусмотрена двухэтапная сдача объектов, законченных строительством.

На первом этапе осуществляется приемка объекта рабочей комиссией с участием сторон договора подряда: заказчика и подрядчика (пункт 1.5. СНиП 3.01.04-87, пункт 5 постановления Совмина СССР от 23 января 1981 года N 105). На указанном этапе между указанными сторонами договора подряда подписывается двусторонний акт приемки законченного строительством объекта по форме КС-11, утвержденной постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 года N 71а.

На втором этапе приемке осуществляется сдача объекта государственной приемочной комиссии с участием уполномоченных государственных органов. В соответствии с пунктом 1.4. СНиП 3.01.04-87 объекты, законченные строительством, сдаваемые "под ключ", подрядчик совместно с заказчиком должен предъявлять к приемке государственным приемочным комиссиям.

Согласно пункту 4.17 СНиП 3.01.04-87 при государственной приемке законченного строительством объекта заказчик представляет государственным приемочным комиссиям, в том числе акты о приемке зданий и сооружений, смонтированного оборудования, составленные рабочими комиссиями.

В силу пункта 4.24 СНиП 3.01.04-87 приемка в эксплуатацию законченных строительством объектов государственными приемочными комиссиями оформляется актами, составленными по форме, приведенной в обязательном Приложении 5 к названному СНиП. Акты о приемке в эксплуатацию объектов подписываются председателем и всеми членами комиссии.

Акты о приемке в эксплуатацию объектов утверждаются решением (приказом, постановлением и др.) органов, назначивших комиссии (пункт 4.27 СНиП 3.01.04-87).

При этом, как предусмотрено пунктом 1.11. СНиП 3.01.04-87 и пунктом 8 постановления Совмина СССР от 23 января 1981 года N 105 датой ввода объекта в эксплуатацию считается дата подписания акта Государственной приемочной комиссией.

Акт государственной приемочной комиссии о приемке в эксплуатацию законченного строительством объекта, форма которого приведена в Приложении N 5 к СНиП 3.01.04-87, по своему содержанию полностью соответствует акту приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией по форме КС-14, утвержденной постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 года N 71а.

В указаниях по заполнению формы КС-14, данным в постановлении Госкомстата России от 30 октября 1997 года N 71а, указано, что акт по данной форме является документом по приемке и вводу законченного строительством объекта производственного и жилищно-гражданского назначения и зачисления их в состав основных фондов (основных средств) всех форм собственности. Составляется в необходимом количестве экземпляров и подписывается представителями исполнителя работ (генерального подрядчика) и заказчика или другим лицом, на это уполномоченным инвестором, а также членами приемочной комиссии, состав которой определяется инвестором или заказчиком соответственно для исполнителя работ (генерального подрядчика), заказчика.

Таким образом, именно акт государственной приемочной комиссии о приемке в эксплуатацию законченного строительством объекта, форма которого приведена в Приложении N 5 к СНиП 3.01.04-87 и соответствует акту КС-14, утвержденному постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 года N 71а, является документом подтверждающим факт и дату приемки в эксплуатацию законченного строительством объекта.

Данный вывод подтвержден многочисленными материалами единообразной судебной практики, в частности:

- постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15 декабря 2009 года N 10592/09;

- постановлениями Федерального арбитражного суда Московского округа от 18 февраля 2011 годаN КА-А40/369-11 по делуN А40-60761/10-129-331; от 16 февраля 2011 года N КА-А40/191-11 по делу N А40-63142/10-107-334; от 28 сентября 2010 года N КА-А41/11160-10-П по делу N А41-17303/08; от 29 июля 2010 года N КА-А40/8050-10 по делу N А40-84412/09-76-501; от 23 июля 2009 года N КА-А40/7049-09 по делу N А40-43834/08-140-136; от 23 марта 2009 года N КА-А41/2150-09 по делу N А41-10993/08; от 20 марта 2009 года N КА-А41/1916-09 по делу N А41-7014/08.

Акты на передачу скважин из бурения в эксплуатацию, на которые сослался Арбитражный суд г. Москвы как на документы, подтверждающие дату и факт ввода скважин в эксплуатацию, как следует из их содержания, актами государственной приемки не являются. Они подписаны только представителями заказчика (ОАО "Татнефть" имени В.Д. Шашина) и подрядчика (ООО "Татнефть-Бурение"), и являются по смыслу СНиП 3.01.04-87 и постановления Совмина СССР от 23 января 1981 года N 105 актами рабочих комиссий, подтверждающими проведение первого этапа сдачи объекта капитального строительства. Между тем, как отмечалось выше, в соответствии с пунктом 1.11. СНиП 3.01.04-87 и пунктом 8 постановления Совмина СССР от 23 января 1981 года N 105 датой ввода объекта в эксплуатацию считается дата подписания акта Государственной приемочной комиссией.

В данном случае Акт государственной приемочной комиссии о приемке в эксплуатацию законченного строительством объекта по форме, приведенной в Приложении N 5 к СНиП 3.01.04-87 и соответствующей форме КС-14, утвержденной постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 года N 71а, в отношении всех четырех спорных скважин был подписан 25 декабря 2003 года. А утвержден лицом, назначившим комиссию, как того требует пункт 4.27. СНиП 3.01.04-87, только 31 декабря 2003 года приказом N 432.

Таким образом, право на применение налоговых вычетов в отношении скважин N 743, 754, 768, 797 Тат-Кандызского нефтяного месторождения возникло у Заявителя в декабре 2003 года, а не в сентябре, октябре и ноябре 2003 года, на что в своем решении указал арбитражный суд первой инстанции.

Также не может быть признан соответствующим нормам материального права и единообразной судебной практике и сделанный в решении Арбитражного суда г. Москвы вывод о том, что налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость могут быть заявлены исключительно в налоговой декларации того налогового периода, к которому они относятся.

Нормами Главы 21 части второй Налогового кодекса РФ (Налог на добавленную стоимость), регулирующими систему обложения НДС, включая налоговые вычеты и порядок их применения, не ограничено право налогоплательщика на применение налогового вычета в более поздний налоговый период по сравнению с тем, в котором возникло данное право с учетом соблюдения всех условий, за исключением случаев, когда вычет заявляется по истечении установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ пресекательного трехлетнего срока с даты окончания соответствующего налогового периода.

Согласно пункту 2 статьи 173 Кодекса, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит возмещению налогоплательщику, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана им по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Таким образом, само по себе заявление налогоплательщиком налоговых вычетов, право на применение которых возникло в более ранних налоговых периодах, в налоговой декларации более позднего периода, не является основанием для отказа в применении вычетов при соблюдении им трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ.

Данная правовая позиция сформирована в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 2217/10 от 15 июня 2010 года: "статья 172 Кодекса, определяющая порядок применения налоговых вычетов, не исключает возможности применения вычета сумм налога на добавленную стоимость за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) оплачены, а основные средства - оплачены и поставлены на учет.

Согласно пункту 2 статьи 173 Кодекса, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит возмещению налогоплательщику, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана им по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Таким образом, то обстоятельство, что общество заявило налоговый вычет, право на который возникло в 2004 - 2005 годах, в налоговой декларации за 1 квартал 2006 года, само по себе не может служить основанием для лишения его права на применение налогового вычета.

Вместе с тем непременным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм налога на добавленную стоимость является соблюдение трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 Кодекса".

Таким образом, право на применение налоговых вычетов в отношении скважин N 743, 754, 768, 797 Тат-Кандызского нефтяного месторождения возникло у заявителя в декабре 2003 года.

Таким образом, предельный срок, до которого Заявителем могло быть реализовано право на применение налоговых вычетов - декабрь 2006 года.

С учетом изложенного, установленный пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ срок на применение налоговых вычетов в спорных суммах не истек. При этом само по себе то обстоятельство, что налоговые вычеты были заявлены не в налоговой декларации за декабрь 2003 года, а в налоговых декларациях за ноябрь и декабрь 2006 года в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении N 2217/10 от 15 июня 2010 года, не является основанием для отказа в применении налоговых вычетов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 173 Налогового кодекса РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса.

Согласно пункту 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Согласно приведенным нормам, трехлетний срок, предусмотренный пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ, распространяется не на все налоговые вычеты, а только на ту их часть, которая в конкретном налоговом периоде превышает сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, и подлежит возмещению на основании статьи 176 Налогового кодекса РФ.

В том случае, если налоговые вычеты относятся к налоговому периоду, в котором возмещение НДС отсутствует (НДС по операциям, облагаемым НДС, превышает налоговые вычеты), применению подлежит не пункт 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ, а пункт 1 той же статьи.

Однако пункт 1 статьи 173 Налогового кодекса РФ никаких ограничений по срокам реализации права на заявление налоговых вычетов не содержит. Не содержат таких норм и иные положения Главы 21 части второй Налогового кодекса РФ (Налог на добавленную стоимость).

Аналогичные выводы содержатся в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 28 сентября 2009 года N КА-А40/8542-09 по делу N А40-87416/08-141-417: "Суды проверили довод Инспекции о нарушении Обществом срока на предъявление вычетов по НДС, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ, и обоснованно не согласились с ним с учетом конкретных обстоятельств рассматриваемого спора.

Согласно п. 2 ст. 173 НК РФ трехлетний срок ограничения представления налоговой декларации распространяется на декларации, в которых в результате исчисления налога образовалась положительная разница в виде налога, подлежащего возмещению из бюджета.

В данном случае по результатам исчисления налога по представленной декларации превышение суммы налоговых вычетов над суммой налога, исчисленной от операций, подлежащих налогообложению, не образовалось, в связи с чем сумма налога, подлежащая возмещению в порядке ст. 176 НК РФ, отсутствует".

В данном случае в декларации обществом по НДС за декабрь 2003 года, к которому, относятся спорные налоговые вычеты, НДС указан не к возмещению, а к уплате в бюджет.

Следовательно, применение судом к спорным правоотношениям пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ, в том числе и предусмотренного им пресекательного срока, является неправомерным.

Кроме этого, суд первой инстанции в своем решении указал на отсутствие нарушений со стороны налогового органа в части соблюдения пределов проведения повторной выездной налоговой проверки. По мнению Арбитражного суда г. Москвы, п. 10 ст. 89 Налогового кодекса РФ не содержит каких-либо ограничений возможности налогового органа в рамках повторной выездной налоговой проверки проверять те обстоятельства, связанные с исчислением и уплатой налога, которые были проверены в рамках предыдущей выездной налоговой проверки за тот же налоговый период, а также устанавливать в связи с этим допущенные налогоплательщиком нарушения и производить доначисление налога.

Суд апелляционной инстанции считает, что выводы приведенные в решении суда первой инстанции не соответствуют нормам материального права, а именно противоречат пункту 10 статьи 89 НК РФ, а также единообразной судебной практике, сформированной на уровне Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.

В соответствии с п. 10 ст. 89 Налогового кодекса РФ повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.

Повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) - в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.

Таким образом, представление налогоплательщиком уточненной налоговой декларации за уже проверенный налоговым органом в рамках выездной проверки налоговый период может являться основанием для проведения повторной выездной налоговой проверки только в том случае, если в соответствии с уточненной налоговой отчетностью налоговая нагрузка налогоплательщика уменьшается.

Если налоговая нагрузка на налогоплательщика не изменяется или, напротив, увеличивается, представление уточненной налоговой декларации ни в каких случаях не может являться основанием для проведения повторной выездной налоговой проверки.

Следовательно, целью проведения повторной выездной налоговой проверки в связи с представлением налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, исходя из смысла процитированных норм, является проверка налоговым органом только тех уточнений, который приводят к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджет. Соответственно, налоговый орган не вправе подвергать повторной выездной налоговой проверке те сведения, которые уже были предметом предыдущей выездной налоговой проверки за тот же налоговый период, и налогоплательщиком в уточненной налоговой декларации не корректировались.

Именно такое толкование пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса РФ в части пределов проведения повторной выездной налоговой проверки в связи с представлением налогоплательщиком уточненной налоговой декларации было дано в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16 марта 2010 года N 8163/09, в котором указано следующее:

"Предметом повторной выездной налоговой проверки, назначенной ввиду представления обществом после проведения налоговой проверки уточненной декларации, в которой уменьшена сумма ранее исчисленного налога на прибыль, являются только те сведения уточненной декларации, изменение которых повлекло уменьшение суммы ранее исчисленного налога. При этом в ходе проверки, проводимой на основании абзаца шестого пункта 10 статьи 89 Кодекса, не могут быть повторно проверены данные, которые не изменялись налогоплательщиком либо не связаны с указанной корректировкой".

Приведенная правовая позиция, выраженная в названном постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, явилась основанием для изменения в практике арбитражных судов подхода к толкованию пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса РФ.

Так, постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 02.11.2010 года N КА-А40/13093-10 по делу N А40-136444/09-114-1047 были отменены решение арбитражного суда первой и постановление арбитражного суда апелляционной инстанций со ссылкой на следующие обстоятельства:

"Отказывая в удовлетворении требования общества, суды исходили из соответствия оспариваемого решения инспекции положениям статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации.

Между тем судами не учтено следующее.

Пунктом 1 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрены случаи, когда налогоплательщик обязан либо вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком.

Подпунктом 2 пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено право на проведение повторной налоговой проверки налоговым органом, ранее проводившим проверку, в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.

Предметом повторной выездной налоговой проверки, назначенной ввиду представления обществом после проведения налоговой проверки уточненной декларации, в которой уменьшена сумма ранее исчисленного налога, являются только те сведения уточненной декларации, изменение которых повлекло уменьшение суммы ранее исчисленного налога. При этом в ходе проверки, проводимой на основании абзаца шестого пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, не могут быть повторно проверены данные, которые не изменялись налогоплательщиком либо не связаны с указанной корректировкой.

Данная позиция отражена в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 N8163/09".

При новом рассмотрении указанного дела решение налогового органа было признано недействительным решением Арбитражного суда г. Москвы от 24.02.2011 года по делу N А40-136444/09-114-1047. При этом суд, с учетом данного толкования пункта 10 стать 89 Налогового кодекса РФ, указал, что спорные налоговые вычеты были заявлены до момента представления уточненных деклараций и не являлись основанием для внесения изменений в указанные декларации. В то же время, в отношении данных по корректировкам в уточненные налоговые декларации инспекция не выявила каких-либо нарушений налогового законодательства. Таким образом, инспекция осуществила повторную выездную налоговую проверку и произвела начисление НДС и пени по НДС за пределами предмета повторной выездной налоговой проверки, предусмотренного абзацем шестым пункта 10 статьи 89 Кодекса, что свидетельствует о несоответствии решения инспекции нормам законодательства о налогах и сборах.

В данном случае, как было указано выше, основанием для взыскания НДС и пеней послужили выводы налогового органа о неправомерном применении заявителем налоговых вычетов по счету-фактуре ООО "Татнефть-Бурение" N 1175 от 31 октября 2003 года, относящихся к строительству скважин N 743, 754, 768, 797 Тат-Кандызского нефтяного месторождения.

Между тем, налоговые вычеты по указанному счету-фактуре в спорных объемах изначально были заявлены в первоначально представленных в налоговый орган налоговых декларациях за ноябрь и декабрь 2006 года.

Указанные налоговые периоды уже были проверены налоговым органом в рамках выездной налоговой проверки, по результатам которой было вынесено решение Инспекции N 52-24-14/105 от 24 апреля 2009 года, о чем прямо указано на странице 5 в пункте 1.10 акта повторной выездной налоговой проверки. При этом никаких претензий по поводу правомерности применения налоговых вычетов на основании указанного счета-фактуры налоговым органом выдвинуто не было.

Существо корректировок в уточненных налоговых декларациях за ноябрь и декабрь 2006 года, которые являлись предметом проведения повторной выездной налоговой проверки, описаны налоговым органом на страницах 6-14 акта повторной выездной налоговой проверки. Как следует из указанной части акта, налоговые вычеты по счету-фактуре ООО "Татнефть-Бурение" N 1175 от 31 октября 2003 года в уточненных налоговых декларациях не корректировались, а сами корректировки никак не связаны с вычетами, ранее заявленными по данному счету-фактуре. Относительно же правомерности самих корректировок налоговым органом, ни в акте выездной налоговой проверки, ни в обжалуемом решении претензий не сделано, что подтверждает их правомерность.

Таким образом, с учетом правовой позиции, выраженной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16 марта 2010 года N 8163/09, налоговым органом при проведении повторной выездной налоговой проверки допущены нарушения ее пределов и предмета (проверены обстоятельства, которые не могли являться предметом проверки и доначисления налога), что является самостоятельным и достаточным основанием для признания вынесенного по итогам проверки решения недействительным.

С учетом изложенного, арбитражный апелляционный суд приходит к выводу о том, что решение суда подлежит изменению в части, а апелляционная жалоба заявителя - удовлетворению.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 13.04.2011 по делу N А40-148216/10-13-904 изменить.

Отменить решение суда в части отказа в удовлетворении требований ОАО "Татнефть" имени В.Д. Шашина в части признания недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 07.09.2010 N 52-23-18/571-1р "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Признать недействительным решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 07.09.2010 N 52-23-18/571-1р "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Л.Г. Яковлева

Судьи

М.С. Сафронова Т.Т. Маркова