Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 26 апреля 2007 г. N КА-А40/222-07 Решение налогового органа признано недействительным, поскольку общество правомерно рассчитало авансовые платежи по налогу на прибыль, исходя из включения в состав расходов амортизационных отчислений, рассчитанных из полной восстановительной стоимости амортизируемого имущества (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 26 апреля 2007 г. N КА-А40/222-07
(извлечение)

ОАО "Пермэнерго" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - Инспекция) о признании недействительным ее решения от 14.02.2006 N 11 в части п.п. 2, 3 и 4 относительно отказа в уменьшении обязательств по платежам в бюджет по уточненной декларации по налогу на прибыль за 2002 г. и восстановлении излишне уменьшенного налога на прибыль по уточненной декларации за 2002 год на сумму 72.452.476 руб. 84 коп., а также п. 5 резолютивной части решения.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 13.07.2006, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2006, заявленные требования удовлетворены. Судебные инстанции исходили из того, что при расчете авансового платежа за I полугодие 2002 года ОАО "Пермэнерго" правомерно руководствовалось ст. 257 НК РФ в редакции, действовавшей до 30.08.2002 года, и рассчитало его исходя из включения в состав расходов амортизационных отчислении, рассчитанных из полной восстановительной стоимости амортизируемого имущества (без учета 30% ограничения), обязанность произвести перерасчет данного авансового платежа и исчисленных расходов законом не предусмотрена.

Не согласившись с принятыми по делу решением и постановлением., Инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить судебные акты и заявителю отказать в удовлетворении его требования. По мнению Инспекции, применение порядка определения стоимости амортизируемого имущества, установленного Федеральным законом от 24.07.2002 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации", не ухудшает положение налогоплательщика. Заявитель должен был руководствоваться положениями названного Закона, действие которого распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2002.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе, представители Общества с доводами жалобы не согласились по мотивам, изложенным в судебных актах и представленном отзыве на кассационную жалобу.

Законность и обоснованность судебных актов проверены Федеральным арбитражным судом Московского округа в порядке, установленном статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как установлено судебными инстанциями и следует из материалов дела, Инспекцией проведена камеральная проверка уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2002 год, по результатам которой, с учетом представленных Обществом возражений, принято решение от 14.02.2006 N 11 о доначислении налога на прибыль в сумме 88 304 023 руб. и соответствующих пени в сумме 11 495 208 руб. 27 коп. Этим же решением восстановлен излишне уменьшенный налог на прибыль в размере 130 800 277 руб. В решении Инспекция указала на неправомерное уменьшение ОАО "Пермэнерго" полученных в 2002 году доходов на величину произведенных расходов по статье амортизационные отчисления на 545 001 155 руб., заявленная к уменьшению сумма излишне уплаченного налога на прибыль за 2002 год была восстановлена. Кроме того, Инспекция указала на неподтверждение документально суммы списанной дебиторской задолженности в размере 367 933 430 руб., что привело, по мнению налогового органа, к неправомерному завышению внереализационных расходов за 2002 г. на указанную сумму и занижению налога на прибыль в размере 88 304 023 руб., которая налоговым органом доначислена.

На основании упомянутого решения налогоплательщику направлены требования об уплате налога N 94 по состоянию на 20.02.2006 года, в котором было предложено уплатить 124 020 976 руб. налога на прибыль и 11 495 208,27 руб. пеней в течение 10 дней с момента получения требования, а также N 94-1 по состоянию на 20.02.2006 г. с предложением уплатить 95 083 324 руб. налога на прибыль по обособленным подразделениям.

Посчитав свои права нарушенными, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании упомянутого решения налогового органа недействительным в части п.п. 2, 3 и 4 относительно отказа в уменьшении обязательств по платежам в бюджет по уточненной декларации по налогу на прибыль за 2002 г. и восстановлении излишне уменьшенного налога на прибыль по уточненной декларации за 2002 год на сумму 72.452.476 руб. 84 коп., а также п. 5 резолютивной части решения.

Удовлетворяя заявленные требования, судебные инстанции установили все юридически значимые обстоятельства по делу, дали оценку имеющимся в деле доказательствам и сделали правильный вывод по спору. При этом судебные инстанции правильно применили нормы материального права, регламентирующие спорные правоотношения.

Так, из решения Инспекции следует, что поводом для доначисления налога на прибыль за 2002 год послужило то, что нормы Федерального закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ, касающиеся статьи 257 НК РФ, распространяются на отношения, возникшие с 01.01.2002, в соответствии со статьей 21 названного Федерального закона.

Между тем, в соответствии со статьей 247 Налогового кодекса РФ объектом обложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимается доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в порядке, установленном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (обоснованных и документально подтвержденных затрат). В статье 253 названного Кодекса определено, что к расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся суммы начисленной амортизации.

Порядок определения стоимости амортизируемого имущества определен в статье 257 НК РФ.

Согласно названной норме восстановительная стоимость амортизируемых основных средств, приобретенных (созданных) до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, определяется как их первоначальная стоимость с учетом приведенных переоценок до даты вступления указанной главы Налогового кодекса Российской Федерации в силу.

В ходе рассмотрения дела судами установлено, что Общество произвело переоценку основных средств по состоянию на 01.01.2002, в результате чего исчислило и уплатило налог на прибыль, исходя из неполного принятия в составе расходов амортизационных отчислений. Согласно приказу об учетной политике на 2002 год, Общество применяло в 2002 году линейный метод по амортизируемому имуществу.

Федеральным законом от 24.07.2002 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" внесены изменения в пункт 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации и абзацы 4 и 5 этого пункта, которые определяют порядок учета переоценки основных средств, проведенной налогоплательщиком на 01.01.2002, изложены в новой редакции. Изменения, внесенные Законом N 110-ФЗ, вступили в законную силу 30.08.2002 и распространены на отношения, возникшие с 01.01.2002.

В соответствии с абзацем 5 пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Закона N 110-ФЗ) при определении восстановительной стоимости амортизируемых основных средств в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации учитывается переоценка основных средств, осуществленная по решению налогоплательщика после 1 января 2002 года. Указанная переоценка принимается в целях налогообложения в размере, не превышающем 30 процентов от восстановительной стоимости соответствующих объектов основных средств, отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика по состоянию на 1 января 2001 года (с учетом переоценки по состоянию на 1 января 2001 г., произведенной по решению налогоплательщика и отраженной в бухгалтерском учете в 2001 году). При этом величина переоценки (уценки) по состоянию на 01.01.2002, отраженной налогоплательщиком в 2002 г., не признается доходом (расходом) налогоплательщика в целях налогообложения. В аналогичном порядке принимается в целях налогообложения соответствующая переоценка сумм амортизации.

Таким образом, из приведенной нормы следует, что переоценка основных средств по состоянию на 01.01.2002 принимается в целях налогообложения в размере, не превышающем 30 процентов.

До введения в действие (с 30.08.2002) Федерального закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ указанная редакция статьи 257 НК РФ не содержала ограничений по учету восстановительной стоимости амортизируемого имущества в целях начисления амортизации.

Как обоснованно указал суд первой и апелляционной инстанций, Федеральным законом от 24.07.2002 N 110-ФЗ не предусмотрена обязанность налогоплательщика пересчитать свои налоговые обязательства, в том числе и сумму расходов в виде амортизационных отчислений за предыдущие налоговые периоды, определение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль с учетом которых было завершено до момента вступления в силу названного Закона.

Данный вывод судов не противоречит сложившейся арбитражной практике по данному вопросу (постановление ФАС МО от 30.06.2006 N КА-А40/5719-06 по делу N А40-61454/05-76-572, постановление ФАС ЗСО от 26.03.2007 по делу N Ф04-1839/2006(32730-А67-40 и др.) и согласуется с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 9 Информационного письма от 22.12.2005 N 98.

Довод Инспекции о том, что введение 30-процентного ограничения амортизационных отчислений при исчислении налога на прибыль компенсируется исключением из доходной части по налогу на прибыль сумм переоценки на 01.01.2002, суд кассационной инстанции не принимает, поскольку он не обоснован расчетом, и кроме того, с учетом предполагаемого толкования норм налогового законодательства, которое предлагает Инспекция, Обществу по результатам налоговой проверки был доначислен налог, то есть вменена в обязанность уплата большей суммы налога по сравнению с расчетом налогоплательщика.

Как следует из материалов дела и установлено судами, подача уточненной декларации была обусловлена тем, что при расчете в 2002 году налогооблагаемой базы не были учтены в полном размере расходы в виде амортизационных отчислений, поскольку при определении их размера была не полностью учтена восстановительная стоимость объектов основных средств, приобретенных до 01.01.2002 года, в результате применения 30% ограничения размера произведенной по состоянию на 01.01.2002 года переоценки, установленной Федеральным законом от 24.07.2002 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации". Переоценка основных средств ОАО "Пермэнерго" произведена в 2001 году ЗАО "ЭНПИ Консалт" на основании договора об оценке от 06.12.01 г. N 2е-119юр-1535. По результатам работы были составлены отчеты по переоценке основных фондов структурных подразделений ОАО "Пермэнерго". В соответствии с требованиями законодательства о бухгалтерском учете результаты проведенной переоценки были отражены в бухгалтерском учете по состоянию на 01.01.2002 года. Тот факт, что результаты проведенной ОАО "Пермэнерго" в 2001 год переоценки подлежали отражению именно по состоянию на 01.01.2002 года, напрямую вытекает из положений п. 38 "Методических указаний по бухгалтерскому учет основных средств", утвержденных Приказом Минфина РФ от 20.07.1998 N 33н.

Суды пришли к обоснованному выводу о том, что указанные в п. 3 и 4 оспариваемого решения от 14.02.2006 N 11 основания отказа в уменьшении обязательства ОАО "Пермэнерго" по платежам в бюджет по уточненной декларации по налогу на прибыль за 2002 год и восстановление излишне уменьшенного по уточненной декларации за 2002 год налога на прибыль в размере 72 452 476,84 руб. нарушают права и охраняемые законом интересы ОАО "Пермэнерго".

Правомерно суды не согласились с выводом налогового органа о неподтверждении документально суммы списанной дебиторской задолженности в размере 367 933 430 руб., что привело, по мнению налогового органа, к неправомерному завышению внереализационных расходов за 2002 год на указанную сумму. Суды пришли к правильному выводу об отсутствии у Инспекции оснований для доначисления налога на прибыль за 2002 год в размере 88 304 023 руб. При этом суды обоснованно исходили из того, что поводом для доначисления спорной суммы налога послужило представление в налоговый орган уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2002 г. на основании переоценки основных средств и как следствие - увеличение амортизационных отчислений, что привело к увеличению расходов организации за 2002 год. Других оснований для подачи уточненной декларации ОАО "Пермэнерго" судами не установлено.

Между тем, Инспекцией требованиями N 817 от 04.10 2005 г. и N 55 от 31.01.2006 г. были запрошены документы, подтверждающие списание в 2002 году безнадежных долгов в сумме 373 346 526 руб. Поскольку Общество не представило запрошенные документы, подтверждающих списание дебиторской задолженности, Инспекция решением доначислила налог на прибыль.

При рассмотрении спора суды обоснованно сослались на нарушение Инспекцией при проведении камеральной проверки ст. 88 НК РФ, поскольку налоговый орган запросил у ОАО "Пермэнерго" сведения, не касающиеся уточенной налоговой декларации, так как сумма списанных безнадежных долгов, учитываемых в целях налогообложения прибыли осталась неизменной. Вывод судов обоснован ссылками на налоговую декларацию, представленную 18 марта 2003, уточненные налоговые декларации, направленные в Инспекцию 08.08.2005 г. и 14.11.2005, к которым Инспекция претензий не высказывала, на неполноту представленных в рамках направленных в налоговый орган деклараций документов, подтверждающих суммы списанной дебиторской задолженности, не ссылалась.

Довод налогового органа о неподтверждении сумм списанной дебиторской задолженности в связи с непредставлением налогоплательщиком по требованию Инспекции истребуемых документов в ходе камеральной проверки обоснованно отклонен судами как не соответствующий фактическим обстоятельствам дела.

Суды установили, что требование от 04.10.2005 N 817, на которое ссылается Инспекция и которым истребовались документы, подтверждающие суммы списанной дебиторской задолженности, было направлено в ходе камеральной проверки поданной 08.08.2005 года уточненной налоговой декларации за 2002 год. На данное требование сопроводительным письмом от 13.10.2005 N 107-1990. Общество направило документы на 1259 листах, что подтверждается описью вложения в ценное письмо с указанием даты отправления - 14.10.2005 года. Однако по результатам камеральной проверки уточненной декларации от 08.08.2005 года Инспекция решения не принимало, каких-либо претензий в адрес ОАО "Пермэнерго" в отношении поданных в налоговый орган документов не сообщалось.

Статьей 87 НК РФ запрещается проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сбора) за уже проверенный налоговый период, за исключением случаев, когда такая проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации- налогоплательщика (плательщика сбора - организации) или вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

Суды установили, что запрашиваемые документы, относящиеся к 2002 году, были проверены в ходе выездной налоговой проверки Инспекции ФНС России по Свердловскому району г. Перми, что подтверждается решением названной инспекции о проведении выездной налоговой проверки N 374 от 05.05.2003 г. и выпиской из решения ИФНС России по Свердловскому району г. Перми о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения N 374/7933 дсп от 16.12.2003.

При таких обстоятельствах суды правомерно указали на то, что Инспекция при проведении камеральной проверки уточненной декларации по налогу на прибыль за 2002 год, поданной 14.11.2005 года, вышла за пределы предоставленных ст. 88 НК РФ полномочий и фактически провела в отношении налогоплательщика повторную выездную налоговую проверку, что противоречит положениям ст.ст. 21, 23, 31, 87, 88, 89 НК РФ. Кроме того, суды правомерно сослались на положения п. 98 Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н, в соответствии с которым организация обязана хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, установленных в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет, пункт 150 "Перечня типовых управленческих документов, образующихся в деятельности организации, с указанием срока хранения", утвержденного Руководителем Федеральной архивной службы 06.10.2000 г. в силу которого первичные документы и приложения к ним, зафиксировавшие факт совершения хозяйственной операции и явившиеся основанием для бухгалтерских записей хранятся 5 лет.

Поскольку налоговый орган запросил все первичные документы, касающиеся списанной в 2002 г. дебиторской задолженности, относящейся к периоду до 2000 г., и уничтоженных налогоплательщиком в связи с истечением срока хранения, суды правомерно указали на недействительность в силу ст.ст. 21, 23, 31, 87, 88, 89 НК РФ и нарушающий права и охраняемые законом интересы ОАО "Пермэнерго" в сфере предпринимательской деятельности п. 2 решения Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 14.02.2006 N 11, в котором налоговым органом предложено исполнить обязанность по уплате неуплаченного (не полностью уплаченного) налога на прибыль за 2002 год в размере 88 304 023 руб., в результате уменьшения внереализационных расходов на сумму списанной дебиторской задолженности в размере 367 933 430 руб.

При недоказанности наличия у налогоплательщика недоимки, отсутствуют основания для начисления соответствующих пени.

Кассационная инстанция считает, что выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, поэтому оснований для отмены судебных актов не имеется, в том числе, и в обжалуемой части. Доводы кассационной жалобы не могут служить основанием для их отмены.

Нормы материального права применены правильно. Нарушений норм процессуального права не установлено.

Руководствуясь статьями 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение от 13.07.2006 Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 11.10.2006 N 09АП-11846/2006-АК Девятого арбитражного апелляционного суда по делу N А40-12723/06-90-78 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 - без удовлетворения.