Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 29 марта 2007 г. N КА-А41/2005-07 Удовлетворяя требование о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к налоговой ответственности за неполную уплату ЕНВД, доначисления налога на добавленную стоимость и единого сельскохозяйственного налога, суд исходил из того, что налогоплательщик подтвердил правомерность применения обществом налоговых вычетов в связи с оказанием автотранспортных услуг (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 29 марта 2007 г. N КА-А41/2005-07
(извлечение)

Закрытое акционерное общество "Ивашково" (далее - Общество) с учетом уточнения исковых требований обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением к Межрайонной инспекции ФНС России N 19 по Московской области (далее - Инспекция) о признании недействительным решения N 25 от 27.01.206 г. "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части неполной уплаты единого налога на вмененный доход за 2003 г. в размере 11400 руб., доначисления по нему пени в размере 4405 руб. 64 коп., штрафа в размере 2280 руб., налога на добавленную стоимость в размере 818333 руб., доначисленных по нему пени в размере 377478 руб. 31 коп., штрафа в размере 163667 руб. и единого сельскохозяйственного налога за 2004 г. в размере 95818 руб., пени в размере 12575 руб. 19 коп. и штрафа в размере 19164 руб.

Решением Арбитражного суда Московской области от 15 ноября 2006 г. заявленные требования Общества удовлетворены в полном объеме.

В апелляционной инстанции дело не пересматривалось.

Законность принятых судебных актов проверяется в порядке ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой Межрайонной ИФНС РФ N 19 по Московской области, в которой Инспекция просит отказать в удовлетворении заявленных требований в связи с неправильным применением судом норм материального права.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы.

Представитель Общества возражал против отмены судебного акта по изложенным в нём основаниям и в приобщенном к материалам дела отзыве на кассационную жалобу.

Выслушав представителей сторон, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и отзыва на неё, суд кассационной инстанции не находит оснований для её удовлетворения.

Как установлено судом первой инстанции при рассмотрении дела по существу, Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества по НДС за период с 01.01.2003 г. по 01.01.2004 г., по единому сельскохозяйственному налогу за период с 01.01.2004 г. по 01.07.2004 г. и по другим налогам и сборам за период с 01.01.2003 г. по 01.07.2005 г.

По результатам проверки, согласно акту от 29.12.2005 г. N 349, была установлена неполная уплата единого налога на вмененный доход за 2003 г. в размере 11400 руб., налога на добавленную стоимость за 2003 г. в размере 818333 руб. и неполная единого сельскохозяйственного налога за 2004 г. в размере 95818 руб., вынесено решение от 27.01.2006 г. N 25 о привлечении Общества к налоговой ответственности за неполную уплату налогов по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа: по единому налогу на вмененный доход в размере 2280 руб., налог на добавленную стоимость в размере 163667 руб. и единому сельскохозяйственному налогу в размере 19164 руб. Указанным решением Обществу был также доначислен единый налог на вмененный доход в размере 11400 руб., налог на добавленную стоимость в размере 818333 руб., единый сельскохозяйственный налог в размере 95818 руб. и соответствующие пени в размере 4405 руб. 64 коп. по единому налогу на вмененный доход, 377478 руб. 31 коп. по налогу на добавленную стоимость и 12808 руб. 08 коп. по единому сельскохозяйственному налогу.

Исходя из п. 7 ст. 1 закона Московской области "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в Московской области" N 150/2004-ОЗ от 24.11.2004 г. и ст. 346.26 НК РФ единый налог применяется в отношении "оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, эксплуатирующими не более 20 транспортных средств".

Ст. 346.27 НК РФ предусмотрено, что в целях главы 26.3 НК РФ транспортными средствами являются автотранспортные средства, предназначенные для перевозки по дорогам пассажиров и грузов (автобусы любых типов, легковые и грузовые автомобили). К транспортным средствам не относятся прицепы, полуприцепы и прицепы-роспуски.

Понятие "услуги по перевозке пассажиров и грузов" для целей налогообложения налоговым законодательством не определено, поэтому в силу ст. 11 НК РФ в определении данного понятия подлежат применению нормы гражданского законодательства.

В соответствии со ст. 785 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Заключение договора перевозки груза подтверждается передает составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом.

Из приведенной выше нормы следует, что оказание услуг по перевозке груза предполагает наличие грузоотправителя и перевозчика. Перевозка собственной продукции не подпадает под установленное гражданским законодательством понятия "договор перевозки груза".

Как следует из материалов дела, Общество осуществляло доставку собственной продукции (молока) ОАО "Волоколамский молочный завод" на основании генерального соглашения о поставке молока N 7 от 04.01.2003 г. В данном случае вышеуказанным соглашением предусмотрена обязанность истца по доставке своей продукции покупателю и не является самостоятельным видом предпринимательской деятельности, а является лишь исполнением обязанности Общества по передаче товара.

Письмом от 03.04.2006 г. N 02-0-01/128@ "О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности" Федеральная налоговая служба РФ разъяснила, что единый налог на вмененный доход в связи с оказанием данного вида услуг должен исчисляться и уплачиваться организацией только в том случае, если соответствующие услуги оказываются в рамках самостоятельного вида предпринимательской деятельности.

То есть если договором купли-продажи предусмотрена обязанность продавца по доставке товара покупателям, то деятельность, связанная с доставкой собственным транспортном реализованных товаров покупателям за дополнительную плату, являясь сопутствующей услугой, неразрывно связанной с торговлей, не подпадает под налогообложение единого налога на вмененный доход.

В письме от 02.08.2005 г. N 03-11-04/3/38 Минфина РФ разъяснил, что доставка товара покупателю, осуществляемая в рамках договора купли-продажи собственным транспортом продавца, является не самостоятельным видом предпринимательской деятельности организации, а способом исполнения обязанности продавца по передаче товара покупателю (п. 1 ст. 458 ГК РФ). Такая доставка признана Минфином составной частью деятельности организации по реализации товара и не подпадает под действие главы 26.3 НК РФ.

Понятие предпринимательской деятельности содержится в п. 1 ст. 2 ГК РФ, под которой понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Единый налог на вмененный доход применяется в отношении автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов. Данная деятельность должна осуществляться на основании договора перевозки в порядке, предусмотренном п. 1 ст. 784 ГК РФ. По такому договору перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его получателю, а отправитель - уплатить за перевозку установленную плату (ст. 785 ГК РФ). В данном случае договор перевозки не заключался.

Поскольку Общество оказывало автотранспортные услуги сторонней организации в разовом порядке, а не на систематической основе, и не заключало договора перевозки, то такую деятельность нельзя классифицировать как самостоятельный вид деятельности по оказанию автотранспортных услуг, который подлежит переводу на уплату единого налога на вмененный доход в соответствии с главой 26.3 НК РФ.

Согласно данным бухгалтерского учета на балансе Общества в 2003 г. находилось более 20 транспортных средств, эксплуатируемых для перевозки грузов и пассажиров, что подтверждает справка об эксплуатации транспортных средств Общества и путевые листы за 2003 г., выписываемые при их эксплуатации.

Факт наличия у Общества транспортных средств подтверждается ответами на запросы суда из Отделения ГИБДД ОВД Шаховского муниципального района от 18.10.2006 г. N 85/5-7744 и Государственной инспекции по Шаховскому району Гостехнадзора Московской области от 30.10.2006 г. N 022-336-171. Согласно полученным ответам в течение всего 2003 г. заявителем было зарегистрировано более 20 транспортных средств, пригодных для эксплуатации.

Инспекция не представила никаких доказательств осуществления Обществом предпринимательской деятельности по оказанию автотранспортных услуг, подпадающих под применение единого налога на вмененный доход. Оказание разовых услуг по перевозке грузов либо пассажиров, что имеет место в данном деле, не является самостоятельным видом предпринимательской деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке грузов и пассажиров, и предприятие не может быть переведено на уплату единого налога на вмененный доход.

С учетом изложенного и на основании ст. 346.26 НК РФ применение системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в данном случае не соответствует нормам главы 26.3 НК РФ.

Поскольку деятельность Общества по оказанию автотранспортных услуг не подпадает под действие главы 26.3 НК РФ, то данные операции подлежат налогообложению в общеустановленном порядке, в том числе налогом на добавленную стоимость и раздельный учет согласно ст. 170 НК РФ по ним не ведется.

В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 ст. 171 настоящего Кодекса.

Из акта выездной налоговой проверки N 349 от 29.12.2005 г. следует, что заявителем с оказываемых услуг был уплачен НДС в соответствии со счетами-фактурами, которые были представлены им при проведении проверки. Претензий к оформлению данных счетов-фактур у Инспекции не имеется, что нашло свое отражение в оспариваемом решении и в ходе судебного заседания.

Таким образом, отказ Инспекции в применении Обществу налоговых вычетов в связи с оказанием автотранспортных услуг неправомерен и противоречит нормам действующего законодательства о налогах и сборах.

Из текста оспариваемого решения следует, что Общество в 2003 г. осуществляло реализацию товаров, как облагаемых НДС, так и освобожденных от его уплаты, а также то, что Обществом не ведется раздельный учет по реализации сельскохозяйственной продукции.

В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Обществом была представлена выписка из книги счета 90, которая подтверждает, что сумма транспортных расходов при реализации транспортных услуг составляет менее 5 процентов от общей величины совокупных расходов на производство, в связи с чем отказ Инспекции в предоставлении вычетов по налогу на добавленную стоимость противоречит нормам ст. 170 НК РФ.

Таким образом, в 2003 г. Общество не применяло и не осуществляло операции, не облагаемых НДС, то есть обязанность по раздельному учету операций, подлежащих налогообложению и освобожденных от налогообложения, у Общества отсутствовала.

У Общества сумма расходов по оказанию транспортных услуг имела разовый характер и превышение пятипроцентного барьера не происходило.

Кроме того, Общество перешло на уплату единого сельскохозяйственного налога с 01.01.2004 г. После перехода в соответствии с п. 3 ст. 346.1 НК РФ уплату налога на добавленную стоимость заменяет уплата единого сельскохозяйственного налога.

В 2003 г. Глава 26.1 НК РФ действовала в редакции, введенной ФЗ от 29.12.2001 г. N 187-ФЗ. В соответствии с данной редакцией, система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей устанавливается Налоговым кодексом и вводится в действие законом субъекта Российской Федерации.

В соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 346.5 НК РФ, налогоплательщики единого сельскохозяйственного налога при приобретении объекта обложения могут уменьшать полученные ими доходы на сумму расходов на приобретение основных средств.

По состоянию на 01.01.2004 г., то есть на момент перехода на единый сельскохозяйственный налог при определении, на балансе Общества числится продуктивный скот стоимостью 4973664 руб. 07 коп.

Согласно п. 4 ст. 346.5 НК РФ в зависимости от срока использования основных средств, приобретенных налогоплательщиками до перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога, стоимость основных средств учитывается в течение определенного периода времени (от одного до десяти лет).

Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 г. N 1, утверждена классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, согласно которой, к амортизируемым основным средствам со сроком использования от 5 до 7 лет отнесен рабочий, продуктивный и племенной скот (за исключением молодняка животных). Конкретный срок полезного использования скота, в том числе и относящегося к молочному стаду, определяется налогоплательщиком самостоятельно.

До перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога при переводе молодняка в дойное стадо расходы по его приобретению (выращиванию) учитываются в течение трех лет в следующем порядке: в течение первого года уплаты единого сельскохозяйственного налога - 50 процентов стоимости, второго года - 30 процентов стоимости, третьего года - 20 процентов стоимости.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. N 94н, стоимость молодняка животных, переводимого в молочное стадо, оценивается по фактической себестоимости.

По данным бухгалтерского учета фактическая себестоимость молодняка составила 4973664 руб. 07 коп.

Как следует из пояснений представителя Общества, данных им в ходе судебного заседания, Общество, руководствуясь разъяснениями Минфина РФ, в первый год уплаты единого сельскохозяйственного налога за 2004 г. в состав расходов, подлежащих включению, должно было включить не всю сумму затрат, а 50 процентов от затрат, произведенных на выращивание продуктивного скота и эта сумма составила 2486832 руб. 04 коп.

Инспекцией в нарушении ст. 346.1 НК РФ неправомерно были исключены из состава расходов 100 процентов продуктивного скота, хотя должна была исключить 50 процентов.

Необходимо учитывать, что ФЗ от 13.03.2006 г. N 39-ФЗ в ст. 345.5 НК РФ внесены изменения, которые позволяют учитывать в расходах не только приобретенные основные средства, но и произведенные (выращенные самостоятельно). Указанные изменения распространяются на отношения, возникшие с 01.01.2006 г.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду ст. 346.5 НК РФ

Согласно ст. 346.5 НК РФ материальные расходы принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций в соответствии со ст.ст. 254, 255, 263, 264 и 269 НК РФ.

Согласно п. 4 ст. 254 НК РФ в случае, если налогоплательщик в качестве сырья, запасных частей, комплектующих, полуфабрикатов и иных материальных расходов использует продукцию собственного производства, а также в случае, если в состав материальных расходов налогоплательщик включает результаты работ или услуги собственного производства, оценка указанной продукции, результатов работ или услуг собственного производства производится исходя из оценки готовой продукции (работ, услуг) в соответствии со статьей 319 НК РФ.

П. 5 ст. 254 НК РФ предусмотрено, что сумма материальных расходов текущего месяца уменьшается на стоимость остатков материально-производственных запасов, переданных в производство, но не использованных в производстве на конец месяца. Оценка таких материально-производственных запасов должна соответствовать их оценке при списании.

Как следует из ст. 319 НК РФ под незавершенным производством (далее - НЗП) в целях настоящей главы понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом.

В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденному Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. N 94н, счет 10 "Материалы" предназначен для обобщения информации о наличии и движении сырья, материалов, топлива, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, тары и иных ценностей организации (в том числе находящихся в пути и переработке).

Так, на 10 счете отображается стоимость всех материалов, включающая в себя как прямые, так и косвенные затраты.

Инспекция, ссылаясь на 10 счет главной книги указал, что остатки готовой продукции составили 4371413 руб., то есть в нарушение ст. 319 НК РФ включил в указанную сумму и прямые и косвенные затраты, хотя согласно вышеуказанной статье должен был включить только сумму прямых затрат.

Справки бухгалтерского учета, составленные на основании главной книги, подтверждают, что сумма прямых затрат на момент 01.01.2004 г. составила 2431738 руб. 05 коп., в том числе по остаткам семян - 1042594 руб. 39 коп. и по остаткам кормов - 1389143 руб. 66 коп.

Общая сумма дохода, полученного Обществом в 2004 г., составляет 13059323 руб., что отражено в решении Инспекции.

Сумма расходов для целей налогообложения с учетом вышеизложенного составляет 18320609 руб., соответственно убыток Общества по результатам 2004 г. составляет 5261286 руб.

В п. 3 ст. 101 НК РФ перечислены требования к содержанию решения о привлечении к ответственности. В частности, в решении должны быть изложены обстоятельства совершенного налогового правонарушения, приведены ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, приводимые лицом, привлекаемым к ответственности в свою защиту и результаты проверки этих доводов.

Указанный довод Инспекции сделан без ссылок на документы, подтверждающие данное обстоятельство, что в силу п. 6 ст. 101 НК РФ и п. 10 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 г. N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации" является основанием для признания решения незаконным.

При таких обстоятельствах оснований для отмены судебного акта не имеется.

Суд кассационной считает, что суд первой инстанции правильно применил нормы материального права, выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам. Нарушений норм процессуального права не установлено.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Московской области от 15.11.06 оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной ИФНС РФ N 19 по Московской области - без удовлетворения.