Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 июля 2011 г. N 14АП-3333/11

г. Вологда

12 июля 2011 г.

Дело N А05-11071/2010

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Ралько О.Б., судей Мурахиной Н.В. и Пестеревой О.Ю., при ведении протокола секретарем судебного заседания Ефимовой О.Н.,

при участии от предпринимателя Крылова Игоря Александровича представителей Квасновой О.В. по доверенности от 17.09.2010, Маковеевой О.А. по доверенности от 17.09.2010, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Зарецкого В.В. по доверенности от 10.06.2011,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу предпринимателя Крылова Игоря Александровича на решение Арбитражного суда Архангельской области от 21 марта 2011 года по делу N А05-11071/2010 (судья Пигурнова Н.И.),

установил

предприниматель Крылов Игорь Александрович (ОГРН 304290209700296, ИНН 290201014863) обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН 1112902000530, ИНН2902070000; далее - инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения от 30.06.2010 N 43-05/11801 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 21 марта 2011 года в удовлетворении заявленных требований предпринимателю отказано.

Предприниматель с судебным решением не согласился и обратился с апелляционной жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить. В обоснование апелляционной жалобы ссылается на нарушение судом норм материального права, а также на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Инспекция отзыв на апелляционную жалобу не представила, ее представитель в судебном заседании апелляционной инстанции с доводами апелляционной жалобы не согласился, решение суда считает законным и обоснованным.

В судебном заседании апелляционной инстанции представители предпринимателя поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Заслушав объяснения представителей предпринимателя и инспекции, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность оспариваемого решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, в период с 04.12.2009 по 19.05.2010 инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) по всем налогам за период с 01.01.2006 по 31.12.2008 (кроме налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), перечисляемого в качестве налогового агента, который проверен за период с 05.07.2006 по 04.12.2009), о чем составлен соответствующий акт от 04.06.2010 N 43-05/17 ДСП (т. 1, л. 121-140).

Предпринимателем представлены возражения на акт проверки.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика, инспекцией вынесено решение от 30.06.2010 N 43-05/11801 о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л. 74-85), которым предпринимателю доначислены НДФЛ, единый социальный налог (далее - ЕСН) в части федерального бюджета, налог на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующие суммы пеней и штрафных санкций (т. 1, л. 96-118).

Предприниматель, не согласившись с решением инспекции, обратился с апелляционной жалобой (т. 1, л. 93-95) в Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, которое решением от 17.09.2010 N 07-10/2/13506 решение инспекции оставило без изменения (т. 1, л. 88-91).

Не согласившись с вынесенным решением инспекции в части, предприниматель обратился в Арбитражный суд Архангельской области с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, правомерно руководствовался следующим.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что предприниматель в октябре 2006 года осуществил продажу обществу с ограниченной ответственностью "Лизинговая компания "МИК" (ИНН 3525138526 КПП 35201001; далее - ООО "Лизинговая компания "МИК") нежилого здания, расположенного по адресу: город Архангельск, проспект Новгородский, дом 88/улица Володарского, дом 49, и, доход, полученный от продажи данного здания в размере 30 000 000 руб. учел как доход, полученный от источников в Российской Федерации физическим лицом. Сделав вывод о том, что указанная сделка купли-продажи была осуществлена предпринимателем в ходе его предпринимательской деятельности, налоговый орган произвел доначисление НДС в сумме 5 400 000 руб. (30 000 000 руб. * 18 %), ЕСН - 8711 руб., а также соответствующих сумм пеней и штрафных санкций по этим налогам.

При этом инспекция считает, что предпринимателем нарушен подпункт 5 пункта 1 статьи 208 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), поскольку доход получен от предпринимательской деятельности (реализации).

Подпунктом 5 пункта 1 статьи 208 НК РФ предусмотрено, что для целей налогообложения НДФЛ к доходам от источников в Российской Федерации относятся доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации, в связи с чем инспекция включила в доход предпринимателя за 2006 год доход от продажи спорного объекта и начислила предпринимателю соответствующие налоги, пени и штрафы.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, свидетельством о государственной регистрации и выпиской из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей (далее - ЕГРИП) по состоянию на 17.11.2010 подтверждается, что заявитель зарегистрирован в статусе предпринимателя 04.02.1998 и осуществляет 35 видов экономической деятельности, в числе которых под порядковыми номерами 15-17 указаны виды деятельности, касающиеся недвижимого имущества: подготовка к продаже, покупка и продажа собственного недвижимого имущества, сдача внаем собственного недвижимого имущества, предоставление посреднических услуг, связанных с недвижимым имуществом (т. 1, л. 24; т. 3, л. 79).

Апелляционной инстанцией не принимается во внимание ссылка подателя жалобы на выписку из ЕГРИП по состоянию на 02.09.2005, которая, по мнению представителей предпринимателя, подтверждает, что в спорный период предприниматель не осуществлял видов деятельности, связанных со строительством и реализацией недвижимого имущества, поскольку указанная выписка содержит в себе информацию по состоянию на 02.09.2005, тогда как реализация спорного имущества была осуществлена предпринимателем в октябре 2006 года.

Вместе с тем в акте проверки указано, что по данным предпринимателя он осуществлял в проверяемом периоде следующие виды деятельности: сдача в наем собственного нежилого недвижимого имущества, аренда прочего автомобильного транспорта и оборудования, предоставление прочих персональных услуг, производство готовых и консервированных продуктов из мяса, мяса птицы, мясных субпродуктов и крови животных (страница 3 акта проверки; т. 1, л. 122).

В то же время, на странице 15 акта проверки указано, что до 06.04.2004 предприниматель осуществлял такие виды деятельности, как 70.11- подготовка к продаже собственного недвижимого имущества; 70.12 - покупка и продажа собственного недвижимого имущества. С 29.01.09. предприниматель внес изменения в ЕГРИП, связанные с добавлением вида деятельности 70.1 - подготовка к продаже, покупка и продажа собственного недвижимого имущества.

Однако суд первой инстанции пришел к выводу о том, что из фактических обстоятельств дела следует, что спорный объект был использован предпринимателем именно в предпринимательской деятельности. Доказательств, опровергающих выводы налогового органа в указанной части, в материалы дела заявителем не представлено.

Апелляционная инстанция согласна с указанным выводом суда первой инстанции по следующим основаниям.

В пункте 1.13 акта выездной налоговой проверки приведен перечень недвижимого имущества, принадлежащего предпринимателю на праве собственности в 2006-2009 годах (т. 1, л. 124), в том числе квартира (участие в долевом строительстве) по адресу: 163061, город Архангельск, улица Серафимовича, дом 62, квартира 1 (дата возникновения 02.03.2009); квартира (участие в долевом строительстве) по адресу: 163061, город Архангельск, улица Серафимовича, дом 62, квартира 8 (дата возникновения 02.03.2009); квартира (долевая собственность, _) по адресу: 164903, Архангельская область, город Новодвинск, улица Советская, дом 30, квартира 96 (дата возникновения 15.08.2001); жилой дом по адресу: 163000, город Архангельск, улица Серафимовича, дом 27, квартира 1, (дата возникновения собственности 05.06.2006); жилой дом по адресу: 163059, Архангельская область, Приморский район, деревня Хаврогоры, дом 12 (дата возникновения собственности 28.12.2007); нежилое здание по адресу: 163000, город Архангельск, проспект Новгородский, дом 88 (дата возникновения 05.06.2006, дата отчуждения 23.11.2006); иные строения, помещения и сооружения по адресу: 164901, Архангельская область, город Новодвинск, улица Бумажников, дом 6 (дата возникновения права собственности на помещение N 2, второго этажа -17.09.2007, на помещение N 1 первого этажа - 24.03.2009, на помещение N 3 третьего этажа - 14.11.2007, на здание торгового центра - 26.07.2002, дата отчуждения - 31.03.2009); незавершенное строительство жилого дома по адресу: 163000, город Архангельск, проспект Ломоносова (дата возникновения - 05.08.2008, дата отчуждения - 03.08.2009); здание склада по адресу: 163000, город Архангельск, улица Дежневцев, дом 47 (дата возникновения - 31.05.2000); прирельсовый склад по адресу: 163000, город Архангельск, улица Дежневцев, дом 47 (дата возникновения - 23.05.2000); здание склада по адресу: 163000, город Архангельск, улица Дежневцев, дом 47 (дата возникновения - 09.04.2001); железнодорожный тупик по адресу: 163000, город Архангельск, улица Дежневцев, дом 47 (дата возникновения - 06.12.2000); земельный участок по адресу: 163000, город Архангельск, проспект Ломоносова, дом 107 (дата возникновения - 03.04.2008); земельный участок по адресу: 163000, город Архангельск, улица Дежневцев, дом 47 (дата возникновения - 09.10.2008); земельный участок по адресу: 163000, город Архангельск, улица Дежневцев, дом 47 (дата возникновения - 25.12.2008); земельный участок, строение 1 по адресу: 163000, город Архангельск, улица Дежневцев, дом 47 (дата возникновения - 14.08.2009); земельный участок, строение 2 по адресу: 163000, город Архангельск, улица Дежневцев, дом 47 (дата возникновения - 14.08.2009); земельный участок по адресу: 163000, город Архангельск, улица Логинова (дата возникновения - 01.01.1990); земельный участок по адресу: 164900, Архангельская область, город Новодвинск, улица Бумажников, дом 6 (дата возникновения - 30.10.2002); земельный участок по адресу: 163059, Архангельская область, Приморский район, деревня Хаврогоры, дом 12 (дата возникновения - 27.04.2005); земельный участок по адресу: 163512, Архангельская область, Приморский район, дачный поселок "Связист" (дата возникновения 01.11.2001).

Представители заявителя как в суде первой инстанции, так и в апелляционной инстанции указывали, что деятельность предпринимателя по продаже спорного нежилого помещения не подпадает под критерии предпринимательской деятельности, а также на то, что спорный дом предназначался для проживания семьи предпринимателя, как индивидуальный жилой дом.

Указанные доводы обоснованно не приняты во внимание судом первой инстанции по следующим основаниям.

В соответствии с частью 3 статьи 48 Градостроительного кодекса Российской Федерации (далее - ГрК РФ) к объектам индивидуального жилищного строительства относятся отдельно стоящие жилые дома с количеством этажей не более чем три, предназначенные для проживания одной семьи.

Вместе с тем, предпринимателем был построен жилой дом, состоящий из двух квартир, то есть, предназначенный для проживания, как минимум, двух семей, в связи с чем, этот объект не может быть отнесен к объектам индивидуального жилищного строительства.

Этот вывод суда подтверждается позицией Министерства Регионального развития Российской Федерации, изложенной в письме от 29.12.2007 N 24322-СК/08, из которого следует, что основным критерием отнесения жилого дома к объектам индивидуального жилищного строительства согласно части 3 статьи 48 ГрК РФ является его предназначение для проживания одной семьи, в связи с чем объекты капитального строительства, предназначенные для проживания более чем одной семьи, не могут быть отнесены к объектам индивидуального жилищного строительства и в отношении таких объектов не могут применяться законодательные и иные нормативные правовые акты, регламентирующие вопросы проектирования, строительства, ввода в эксплуатацию, государственного учета и регистрации прав собственности объектов индивидуального жилищного строительства, тогда как для отдельно стоящих, предназначенных для проживаниям одной семьи, объектов индивидуального жилищного строительства с количеством этажей не более чем три, осуществление подготовки проектной документации при строительстве, реконструкции, капитальном ремонте не требуется.

Застройщик по собственной инициативе вправе обеспечить подготовку проектной документации применительно к объектам индивидуального жилищного строительства. Государственная экспертиза в отношении проектной документации таких объектов, подготовленной по волеизъявлению застройщика, в силу пункта 1 части 2 статьи 49 ГрК РФ не проводится.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, для строительства спорного жилого дома проектная документация разрабатывалась, как в отношении объекта, не относящегося к объектам индивидуального жилищного строительства.

В соответствии с пунктом 1.1 договора подряда на выполнение проектных работ от 30.12.2004 (т. 2, л. 141-142), заключенного Крыловым И.А. и обществом с ограниченной ответственностью "Эконика", предметом этого договора является разработка и согласование рабочего проекта двухквартирного жилого дома по проспекту Новгородский в городе Архангельске.

В пункте 2.2 вышеназванного договора обусловлено, что предусмотренная предметом договора работа выполняется подрядчиком в полном соответствии с требованиями СНиП, ГОСТ, ПУЭ, НПБ (в том числе по техническому уровню и качеству).

Строительство двухквартирного жилого дома, расположенного на пересечении проспекта Новгородский и улицы Володарского города Архангельска осуществлялось подрядчиком - обществом с ограниченной ответственностью "Северо-Западная компания" (ИНН 2902038817; далее - ООО "Северо-Западная компания"), что подтверждается договором подряда от 12.01.2005 N 5/Р (т. 2, л. 144-146).

Довод заявителя о том, что договор от 12.01.2005 N 5/Р (т. 2, л. 144-146) заключен Крыловым И.А., как физическим лицом, правомерно не принят судом первой инстанции, поскольку, из условий договора следует, что расчеты по договору осуществляются на основании счетов-фактур (пункты 2.6, 2.7 договора), споры по договору подлежат разрешению в арбитражном суде (пункт 9.2 договора).

Изложенные обстоятельства также подтверждают позицию инспекции о том, что названный договор заключен Крыловым И.А. в связи с осуществлением им предпринимательской деятельности.

Кроме того, из материалов дела также следует, что в спорном здании отсутствуют ванные комнаты или душевые, что подтверждено самим предпринимателем Крыловым И.А. в протоколе допроса от 12.02.2010 (т. 2, л. 10) и прорабом по строительству данного объекта Виноградовым А.А. (работавшим в 2006 году прорабом в ООО "Северо-Западная компания" по трудовому договору) в протоколе допроса от 11.02.2010 (т. 2, л. 13-16).

В материалах дела также имеется копия составленного по состоянию на 17.02.2006 технического паспорта спорного жилого дома, из которого видно, что ванные комнаты или душевые в здании отсутствуют (т. 3, л. 7-20). Так, из экспликаций к поэтажному плану усматривается, что как в квартире N 1, так и в квартире N 2 имеется по 3 санузла (по одному санузлу на каждом этаже, в том числе и на мансардном этаже), то есть, всего в доме 6 санузлов, тогда как ванные или душевые комнаты не предусмотрены (т. 3, л. 17-20).

Разрешение на ввод в эксплуатацию объекта капитального строительства - двухквартирного жилого дома выдано мэрией города Архангельска 12.04.2006 за N 28; право собственности на этот объект зарегистрировано за Крыловым И.А. 05.06.2006 (т. 2, л. 148-149).

Распоряжением мэра города Архангельска от 11.09.2006 N 1003р "О переводе жилых помещений в нежилые" жилой дом общей площадью 739,3кв. м, расположенный по адресу: город Архангельск, проспект Новгородский, дом 88/ улица Володарского, дом 49, принадлежащий на праве собственности Крылову И.А. (город Северодвинск, улица Советская, дом 50/12, квартира 46) переведен в нежилое помещение (т. 2, л. 150).

Несмотря на то, что заявителем в материалы дела представлена копия акта приемки законченных работ по перепланировке (переустройству) помещения при переводе жилого в нежилое от 15.11.2006, утвержденного соответствующим органом 28.06.2007 (т. 3, л. 1), доказательств выполнения конкретных видов работ по перепланировке (переустройству) заявителем не представлено. При этом из экспликаций к поэтажному плану жилого дома (т. 3, л. 17-20) и из экспликаций к этому объекту, как нежилому зданию (т. 2, л. 48-51), видно, что площади кабинетов нежилого здания в основном совпадают с площадями жилых комнат, площади санузлов не изменились. В процессе допроса (протокол от 12.02.2010) предприниматель также пояснил, что при переводе жилого дома в нежилое помещение перепланировка и реконструкция не производилась (т. 2, л. 10).

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что спорное здание изначально не было предусмотрено для проживания семьи предпринимателя, а использовалось им в предпринимательской деятельности.

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что после перевода жилого дома в нежилое помещение, спорный объект зарегистрирован Крыловым И.А. как нежилое здание (свидетельство от 27.09.2006 серии 29АК N 086861 повторное взамен свидетельства серии 29 АК 039097 от 05.06.2006) и был продан ООО "Лизинговая компания "МИК" по договору купли-продажи недвижимого имущества от 27.10.2006 N 26У-КП, передаточный акт к названному договору составлен от 31.10.2006 (т. 3, л. 2-6).

Из протокола допроса Савина Вячеслава Владимировича, являвшегося в спорный период руководителем ООО "Лизинговая компания "МИК", следует, что ООО "Лизинговая компания "МИК" в приобретенном у Крылова И.А. спорном здании, перепланировок не осуществляло, цель покупки этого здания - для передачи в лизинг закрытому акционерному обществу "Л.А.Д." (т. 2, л. 7-8). Судом первой инстанции установлено, что указанный протокол допроса ошибочно датирован 05.03.2009, тогда как в действительности его датой является - 05.03.2010.

Разделом 3 договора купли-продажи недвижимого имущества от 27.10.2006 N 26У-КП предусмотрено, что цена объекта составляет 30 000 000 руб. без учета НДС (т. 3, л. 2-6). Получение оплаты в указанной сумме предпринимателем не оспаривается. С учетом того, что расходы предпринимателя на строительство этого дома составили 29 564 446 руб. 14 коп. (т. 1, л. 101), чистый доход предпринимателя от продажи дома составил 435 553 руб. 86 коп.

Кроме того, из протокола допроса свидетеля Виноградова А.А. от 11.02.2010, являвшегося в рассматриваемый период прорабом по строительству спорного объекта и работником общества с ограниченной ответственностью "Северо-западная компания", учредителем которого является Крылов И.А., указал, что после сдачи объекта в мансарде спорного дома в течение примерно полугода располагался офис общества.

Из протокола допроса Крылова И.А. от 12.02.2010 также следует, что некоторое время на третьем этаже (мансарда) дома, расположенного по адресу: город Архангельск, проспект Новгородский, дом 88/улица Володарского, дом 49, располагался офис самого предпринимателя (т. 2, л. 10).

Изложенные обстоятельства позволяют апелляционной инстанции прийти к выводу о том, что предприниматель не доказал, что продажа спорного нежилого здания не была связана с его предпринимательской деятельностью.

В силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Систематическое получение прибыли от сделок с недвижимым имуществом, учитывая в данном случае длительность процесса строительства дома, носит оценочный характер и зависит, как правильно указано судом первой инстанции, от использования этого имущества самим предпринимателем после сдачи построенного объекта в эксплуатацию.

Как следует из материалов дела дом находился в пользовании предпринимателя 8 месяцев и он не доказал, что использовал этот дом для проживания своей семьи.

В данном случае суд критически относится к показаниям Крылова Александра Игоревича, данным в судебном заседании суда первой инстанции 17.11.2010, который пояснил, что он, будучи зарегистрированным по месту жительства в городе Северодвинске, некоторое время, после окончания ВТУЗа в городе Северодвинске в 2006 году, проживал в одной из квартир двухквартирного дома по указанному адресу, а в другой квартире в то же самое время, проживал его отец (заявитель).

Из материалов дела следует, что предприниматель Крылов И.А. в 2006 году и в настоящее время зарегистрирован по месту жительства: город Северодвинск, улица Советская, дом 50/12, квартира 46. Суд первой инстанции с учетом данного обстоятельства, а также выше указанного перечня объектов недвижимости, принадлежащих предпринимателю на праве собственности, в том числе квартир, расположенных в городе Архангельске, пришел к выводу о том, что в 2006 году предприниматель имел место жительства и не нуждался в проживании в спорном доме.

Из представленных в материалы дела документов следует, что спорное здание уже было продано как нежилое, необходимость перевода спорного здания из жилого в нежилое обусловлена тем, что заявитель не мог его продать в качестве жилого. Однако, данный довод заявителя также не может быть достаточным доказательством того, что спорное здание использовалось им для личных целей.

Судом первой инстанции также установлено, что расходы на строительство указанного дома предприниматель не включал в расходы от предпринимательской деятельности. Как правильно указано судом первой инстанции, заявитель вправе представить в инспекцию корректирующие декларации по соответствующим налогам. К тому же инспекция учла 29 564 446 руб. 14 коп. в качестве профессиональных налоговых вычетов предпринимателя по НДФЛ, НДФЛ предпринимателю не доначислен, что заявителем не оспаривается.

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно отказал предпринимателю в удовлетворении заявленных им требований по рассмотренному эпизоду.

Предприниматель также оспаривает включение инспекцией в доходы за 2008 год 2 847 150 руб. предоплаты, полученной от общества с ограниченной ответственность "Энергоресурс" (ИНН 2901156374; ООО "Энергоресурс") от продажи доли в строительстве дома по адресу: город Архангельск, улица Серафимовича, дом 62, по предварительному договору уступки прав (цессии) от 15.07.2008 (т. 4, л. 133, 138, 139).

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что в 2007 году Православной религиозной организацией Архангельская, Холмогорская Епархия Русской Православной Церкви в лице управляющего Епископа Тихона (Степанова), выступающей в качестве застройщика и ООО "Северо-Западная компания" в лице директора Замятина А.Л., выступающего в качестве генподрядчика, заключен договор генподряда с выполнением функций заказчика от 09.06.2007 N 8 (т. 4, л. 107-110) в соответствии с которым генподрядчик обязуется выполнить по заданию застройщика работы по строительству объекта - трехэтажный жилой дом по улице Серафимовича в городе Архангельске. Застройщик поручает, а генподрядчик принимает на себя обязательства по выполнению функций заказчика по организации и завершению строительства объекта.

Одновременно Православной религиозной организацией Архангельская, Холмогорская Епархия Русской Православной Церкви, выступающей в качестве застройщика, заключен договор участия в долевом строительстве многоквартирного дома от 09.06.2007 с Крыловым И.А., выступающим в качестве участника долевого строительства.

В соответствии с разделом 1 названного договора застройщик обязуется своими силами и/или с привлечением третьих лиц построить многоквартирный дом, расположенный на улице Серафимовича в городе Архангельске и после его ввода в эксплуатацию передать участнику долевого строительства объект долевого строительства - квартиру N 2, общей площадью 71,48 кв. м, которая будет находиться в доме на 1 этаже (т. 4, л. 124-131).

Согласно пунктам 4.1 и 4.2 этого договора стоимость квартиры определяется из стоимости одного квадратного метра 12 000 руб. и составляет (общая цена договора) 857 760 руб. Указанная сумма включает в себя стоимость строительства квартиры, коммуникаций и других инженерных сооружений, благоустройства прилегающей территории дома, природоохранных и иных необходимых работ, предусмотренных проектно-сметной и разрешительной документацией (т. 4, л. 126).

На основании указанного предварительного договора уступки прав участия в долевом строительстве ООО "Энергоресурс" перечислило на расчетный счет предпринимателя Крылова И.А. предоплату за данный объект (квартиру) в сумме 2 847 150 руб., в том числе платежным поручением от 20.08.2008 N 63 в сумме 1 320 000 руб. и платежным поручением от 09.09.2008 N 177 - 1 527 150 руб. (т. 4, л. 138, 139).

В соответствии с договором об уступке прав (окончательным) от 10.04.2009 между Крыловым И.А. (цедент) и ООО "Энергоресурс" (цессионарий) цедент уступает, а цессионарий принимает в полном объеме право требования исполнения обязательств по договору от 09.06.2007 на долевое участие в строительстве жилья (квартиры - с проектным номером 2 на 1 этаже, площадью 71,48 кв. м) в многоквартирном доме по улице Серафимовича в городе Архангельске. Документы на указанную квартиру переданы Крыловым И.А. ООО "Энергоресурс" по акту приема-передачи документов к соглашению об уступке прав от 10.04.2009 (т. 4, л. 142-144).

Предприниматель Крылов И.А. уведомил застройщика - Православную религиозную организацию Архангельская и Холмогорская Епархия Русской Православной Церкви о состоявшейся уступке права требования с ООО "Эпергоресурс" (извещение от 10.04.2009; т. 6, л. 165).

Окончательный расчет по договору уступки прав участия в долевом строительстве произведен в 2009 году. ООО "Энергоресурс" перечислило на расчетный счет предпринимателя Крылова И.А. N 40802810215000000005, открытый в ФКБ "Севергазбанк", оставшуюся сумму за данный объект (квартиру) в размере 1 084 250 руб. (3 931 400 руб. - 2 847 150 руб.), что подтверждается платежным поручением от 14.04.2009 N 430 (т. 4, л. 141).

Указанная квартира передана ООО "Энергоресурс" застройщиком (Православная религиозная организация Архангельская и Холмогорская Епархия Русской Православной Церкви) по акту приема-передачи от 06.09.2009 (т. 4, л. 144).

Налоговым органом установлено при проведении проверки, что предприниматель не отнес к доходам от предпринимательской деятельности в 2008 году предоплату в сумме 2 847 150 руб., полученную от ООО "Энергоресурс" за продажу доли в строительстве жилого дома по адресу: город Архангельск, улица Серафимовича, дом 62.

В соответствии с пунктом 1 статьи 38 НК РФ объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Каждый объект имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью 2 НК РФ и с учетом положений статьи 38 Кодекса.

Абзацем 4 подпункта 5 пункта 1 статьи 208 НК РФ установлено, что для целей главы 23 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся доходы от реализации прав требования к российской организации или иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства на территории Российской Федерации.

Таким образом, суммы, полученные физическими лицами от сделок по уступке права требования, являются объектом обложения налогом на доходы физических лиц.

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ, при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ, дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

Налоговая база по ЕСН определяется также как и налоговая база по НДФЛ.

В пунктах 3.1 и 3.2 предварительного договора уступки прав (цессии) от 15.07.2008 (т. 4, л. 118-119) обусловлено, что ООО "Энергоресурс" выплачивает предпринимателю денежные средства в размере 3 931 400 руб. При этом оплата указанной суммы производится после заключения предварительного договора и до подписания соглашения уступки прав.

Из изложенного следует, что стороны условились, что вся сумма оплаты за уступаемые предпринимателем права требования к застройщику должна производиться в предварительном порядке.

Следовательно, доход предпринимателя в сумме 2 847 150 руб. получен в соответствии с условиями предварительного договора в качестве оплаты за уступаемое право требования. При этом предварительным договором не допускалось, чтобы оплата за уступаемое право требования могла быть произведена после подписания соглашения уступки права требования.

Таким образом, предприниматель, применяя кассовый метод определения доходов и расходов, должен был включить предоплату, полученную в 2008 году в общей сумме 2 847 150 руб. на основании предварительного договора уступки прав (цессии) от 15.07.2008, в налогооблагаемую базу этого налогового периода, то есть в 2008 году.

Кроме того, из протокола допроса свидетеля от 19.03.2010 Грудина С.А., являющегося руководителем ООО "Энергоресурс", следует, что он является руководителем ООО "Энергоресурс" с 23.11.2006. Спорная квартира "приобретена у Епархии, изначально договор долевого участия был заключен с ИП Крылов", право требования у Крылова И.А. приобретено ООО "Энергоресурс" за 3 931 400 руб., оплата за приобретенную квартиру осуществлялась в безналичном порядке, путем перечисления денежных средств с расчетного счета ООО "Энергоресурс" на расчетный счет предпринимателя Крылова И.А. в соответствии с его письмом. Письмо Крылова И.А. в адрес ООО "Энергоресурс" от 28.07.2008, без номера, представлено инспекцией в материалы дела (т. 4, л. 98-100; т. 6, л. 166).

При этом судом первой инстанции обоснованно отклонены доводы подателя жалобы о том, что протокол допроса от 19.03.2010 является недопустимым доказательством по делу по основаниям, изложенным в оспариваемом решении суда.

Судом первой инстанции также обоснованно не приняты доводы заявителя о том, что договор участия в долевом строительстве многоквартирного дома от 09.06.2007 (т. 4, л. 124-131) заключен предпринимателем в личных целях, а не в целях осуществления предпринимательской деятельности, поскольку соответствующих доказательств предприниматель в материалы дела не представил.

В данном случае материальная выгода предпринимателя от уступки права требования является очевидной, поскольку в соответствии с условиями пунктов 4.1, 4.2 договора участия в долевом строительстве многоквартирного дома от 09.06. 2007 предприниматель должен был уплатить застройщику 857 760 руб., а за уступку ООО "Энергоресурс" права требования спорной квартиры к застройщику получил от ООО "Энергоресурс" 3 931 400 руб., в том числе в 2008 году - 2 847 150 руб., то есть на 3 073 640 руб. больше (в общей сумме), чем понес бы расходов в связи с долевым участием в строительстве.

При этом апелляционная инстанция отмечает, что доказательств произведения оплаты по договору участия в долевом строительстве многоквартирного дома от 09.06.2007 в сумме 857 760 руб. не представлено ни налоговому органу в период проведения проверки ни в суд.

Кроме того, как правильно указано судом первой инстанции, поскольку заявитель зарегистрирован в статусе предпринимателя, постольку презюмируется, что любые сделки, в том числе с недвижимостью и передачей имущественных прав, осуществляются им в целях предпринимательской деятельности, если предприниматель не доказал, что сделка осуществлена им в личных целях.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что доход предпринимателем получен именно от предпринимательской деятельности.

При этом апелляционной инстанцией не принимаются доводы подателя жалобы о том, что поскольку договор участия в долевом строительстве многоквартирного дома от 09.06.2007 является инвестиционным, то и договор уступки права требования также является инвестиционным, а, следовательно, передаваемое имущественное право не является объектом налогообложения.

Как следует из позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 25.02.2010 N 13640/09 реализация имущественных прав подлежит налогообложению. Следовательно, указанный довод подателя жалобы подлежит отклонению.

Кроме того, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Порядок определения налоговой базы установлен статьей 154 Кодекса только применительно к реализации товаров (работ, услуг) и имущества.

Вместе с тем особенности определения налоговой базы при передаче имущественных прав предусмотрены статьей 155 НК РФ.

При передаче имущественных прав налоговая база определяется с учетом особенностей, предусмотренных главой 21 указанного Кодекса (абзац 5 пункта 1 статьи 153 НК РФ).

Пунктом 3 статьи 155 названного Кодекса установлено, что при передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места налоговая база определяется как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом налога и расходами на приобретение указанных прав.

При этом налоговая база определяется дольщиком с учетом налога, поэтому к ней применяется расчетная ставка 18/118 (пункт 4 статьи 164 НК РФ).

По мнению подателя жалобы инспекцией в нарушение пункта 3 статьи 155 и пункта 4 статьи 164 НК РФ при расчете налогооблагаемой базы по НДС не учтены расходы предпринимателя, понесенные им в связи с заключением договора долевого участия в строительстве, а также при расчете суммы доначисленного НДС налоговый орган применил неверную налоговую ставку, поскольку подлежала применению налоговая ставка 18/118.

Апелляционной инстанцией не принимаются указанные доводы подателя жалобы поскольку, как было указано выше, доказательств произведения оплаты по договору участия в долевом строительстве многоквартирного дома от 09.06.2007 в сумме 857 760 руб. не представлено ни налоговому органу в период проведения проверки, ни в суд. Следовательно, несмотря на то, что при реализации имущественных прав на нежилые помещения налоговая база подлежала определению в виде разницы между ценой реализации и ценой приобретения имущественных прав, в данном случае налогоплательщиком не представлено доказательств того, что соответствующая оплата была произведена по договору участия в долевом строительстве многоквартирного дома.

Кроме того, в данном случае в соответствии с условиями предварительного договора уступки прав (цессии) от 15.07.2008 и договором уступки прав от 10.04.2009 за уступаемые права требования по договору участия в долевом строительстве многоквартирного дома от 09.06.2007 ООО "Энергоресурс" (цессионарий) выплачивает предпринимателю (цедент) 3 931 400 руб. без учета НДС.

Из платежных поручений от 20.08.2008 N 63 на сумму 1 320 000 руб., от 09.09.2008 N 177 - 1 527 150 руб., от 14.04.2009 N 430 - 1 084 250 руб. следует, что ООО "Энергоресурс" перечислены денежные средства на общую сумму 3 931 400 руб. без НДС (т. 4, л. 138, 139, 141).

Следовательно, оснований для применения налоговой ставки в соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ не имелось, налоговый орган обоснованно при расчете доначисленного НДС применил ставку 18 %.

Ссылка подателя жалобы на пункт 8 статьи 167 НК РФ судом первой инстанции была обоснованно отклонена, поскольку указанный пункт может быть применен при передаче имущественных прав в случае, предусмотренном пунктом 2 статьи 155 НК РФ, то есть, при уступке новым кредитором, получившим денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), тогда как в настоящем деле рассматривается эпизод, связанный не с денежным требованием, а с требованием имущественной доли в строительстве, и предприниматель является не новым, а первоначальным кредитором застройщика.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что предприниматель не доказал, что уступка права требования квартиры N 2 в доме 62 по улице Серафимовича в городе Архангельск совершена в отношении долевого участия в строительстве квартиры, предназначавшейся для использования ее в личных целях, в связи с чем инспекция обоснованно включила 2 847 150 руб. в налоговую базу предпринимателя за 2008 год и начислила соответствующие налоги, пени, штрафы.

С учетом изложенного предпринимателю обоснованно отказано в удовлетворении заявленных требований в указанной части.

Суд первой инстанции также обоснованно отказал в удовлетворении требований предпринимателя по эпизоду, касающемуся непринятия инспекцией в 2007 году расходов заявителя от предпринимательской деятельности в сумме 1 344 000 руб. на ремонт принадлежащих предпринимателю складов, расположенных по адресу: город Архангельск, улица Дежневцев, дом 47, по следующим основаниям.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, предприниматель (заказчик) заключил договор подряда от 10.01.2007 N 1 с предпринимателем Гурьевым В.Ю. (подрядчик) в соответствии с которым заказчик поручает, а подрядчик принимает на себя обязательства по выполнению собственными силами отделочных работ на складах по адресу: город Архангельск, Исакогорский округ, улица Дежневцев, дом 47. Общая стоимость работ по договору определяется на основании смет в размере фактического объема работ, в ценах, действующих на 10.01.2007 и составляет 1 344 000 руб. (т. 5, л. 13).

В материалы дела также представлена локальная смета N 1 "Ремонт складов ул. Дежневцев, 47", согласованная предпринимателем Гурьевым В.Ю. и утвержденная предпринимателем Крыловым И.А. на сумму 1 344 000 руб. При этом названная смета не содержит дат согласования и утверждения, как не содержит и подписей лиц, составивших и проверивших эту смету (т. 5, л. 14-17).

Справка о стоимости выполненных работ и затрат N 1 (т. 5, л.18) составлена от 31.03 2007 по ремонту указанных складов на сумму 1 344 000 руб., которая уплачена предпринимателю Гурьеву В.Ю. заявителем в безналичном порядке в полном объеме, что подтверждается платежными поручениями от 12.01.2007 N 013 на сумму 59 000 руб.. от 24.01.2007 N 050 - 55 000 руб., от 06.03.2007 N 175 - 1 230 000 руб. (т. 5, л. 23-26).

В материалы дела также представлен акт выполненных работ от 31.03.2007 N 1, подписанный заявителем и предпринимателем Гурьевым В.Ю. на сумму 1 344 000 руб., в котором виды выполненных работ и их стоимость совпадают с данными локальной сметы (т. 5, л. 19-22).

В ходе проведения осмотров складских помещений расположенных по адресу: город Архангельск, улица Дежневцев, дом 47, инспекцией установлено, что в данных помещениях отсутствуют:

- окна ПВХ (предусмотренные локальной сметой N 1);

- окраска потолков (предусмотренная локальной сметой N 1);

- изоляция изделиями из пенопласта пола (предусмотренная локальной сметой N 1);

- устройство покрытий на сухих смесях из керамических плиток (предусмотренное локальной сметой N 1);

- устройство плинтусов из плиток керамических (предусмотренное локальной сметой N 1);

- устройство покрытий из ламината (предусмотренное локальной сметой N 1); облицовка стен гипсокартонными листами (предусмотренная локальной сметой N 1); оклейка стен стеклообоями (предусмотренная локальной сметой N 1).

По результатам осмотра складов (протоколы осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 26.02.2010 N 43-05/04185 и от 11.03.2010 N 43-05/05239) инспекция пришла к выводу о том, что указанные в смете работы по ремонту складов по адресу: город Архангельск, улица Дежневиев, дом 47, фактически не производились.

Кроме того, по мнению представителя инспекции, совпадение итоговой стоимости выполненных работ со сметной стоимостью также указывает на отсутствие реальных операций по выполнению ремонтных работ, поскольку на практике совпадения этих стоимостей не происходит.

Податель жалобы ссылается на недоказанность налоговым органом того, что ремонт фактически не был осуществлен, в связи с чем вытекающее из этого факта уменьшение суммы налогового вычета, доначисление налогов, пеней и штрафов заявитель считает неправомерным.

Суд первой инстанции, посчитав обоснованной ссылку заявителя на то, что протокол осмотра 26.02.2010 N 43-05/04185, при составлении которого участвовал один понятой, является недопустимым доказательством по делу, в целях объективного рассмотрения этого эпизода в соответствии со статьей 78 АПК РФ произвел осмотр помещений складов по месту их нахождения (протокол судебного заседания от 18.01.2011, 2101.2011 и 25.01.2011, в том числе протокол процессуального действия от 21.01.2011 и прилагаемые фотоматериалы; т. 6, л. 39-73).

Кроме того, определением суда от 27 января 2011 года по ходатайству инспекции назначена строительная экспертиза, по результатам которой получено заключение эксперта от 21.02.2011 N 64 (т. 6, л. 103-120).

В локальной смете N 1 (без номера и даты ее составления) и акте о приемке выполненных работ от 31.03.2007 N 1 указано 23 позиции видов работ, в том числе: монтаж и установка окон ПВХ (позиции 2 и 3); окраска потолков (позиция 13); изоляция изделиями из пенопласта пола (позиция 17); устройство покрытий на сухих смесях из керамических плиток, 569,16 кв. м (позиция 18); устройство плинтусов из плиток керамических, 115,14 кв. м (позиция 19); устройство покрытий из ламината, 22,88 кв. м (позиция 20); облицовка поверхностей стен с изоляцией одним слоем гипсокартонных листов с устройством одинарного металлического каркаса, 79,31 куб. м (позиция 21); оклейка стен стеклообоями с окраской подготовленной поверхности, 86,24 кв. м (позиция 22).

В результате осмотра помещений складов по месту их нахождения, произведенного в соответствии со статьей 78 АПК РФ, судом первой инстанции не было обнаружено признаков осуществления видов работ, перечисленных выше.

Ссылка представителей заявителя на то, что эти работы производились 3 года назад, в связи с чем могли подвергнуться демонтажу либо разрушению, правомерно не принята судом первой инстанции, поскольку даже в этом случае остались бы какие-либо следы производства работ или их демонтажа.

При этом учитывая, что спорные здания складов являются собственностью предпринимателя, что подтверждается свидетельствами о государственной регистрации права от 16.04.2008 серии 29-АК N 270042, 270355, 260146, апелляционная инстанция также ставит под сомнение указанные доводы предпринимателя. Кроме того, соответствующих доказательств в материалы дела не представлено.

Представителями заявителя также указано, что осмотры складов производились не специалистами, тогда как только специалисты могут установить, устроены ли цементные стяжки на полах складов и остались ли следы укладки керамической плитки и керамических плинтусов на этой стяжке.

В связи с этими доводами представителей заявителя и на основании ходатайства ответчика, определением от 27 января 2011 года судом назначена строительная экспертиза, по результатам которой получено заключение эксперта от 21.02.2011 N 64 (т. 6, л. 103-120).

Из заключения эксперта следует, что цементная стяжка во всех складах устроена, однако, предусмотренный позицией 16 локальной сметы и акта выполненных работ, каркас из сетки в стяжке отсутствует во всех трех складских помещениях.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что имеющаяся в складских помещениях цементная стяжка была устроена в этих складах до составления рассматриваемой локальной сметы N 1 и акта о приемке выполненных работ по ремонту складов, а не в соответствии с договором подряда от 10.01.2007 N 1, поскольку в исследованной цементной стяжке отсутствует каркас из сетки, предусмотренный позицией N 16 названных сметы и акта, следовательно, работы, указанные в позициях 14 и 15 акта выполненных работ, фактически не выполнялись.

Из заключения эксперта также следует, что во всех исследованных складах отсутствуют, как покрытия на сухих смесях из плиток керамических (позиции 18 сметы и акта), так и следы этих покрытий, поскольку на цементной стяжке экспертом не обнаружено характерных механических повреждений и наплывов клеевого состава.

Кроме того, из протокола допроса свидетеля от 27.04.2010 следует, что предприниматель Гурьев В.Ю. указал, что с предпринимателем Крыловым И.А. знаком, однако не помнит, осуществлял ли ремонт спорных складов, в какой период, ремонт осуществлялся его работниками или с привлечением работников сторонних организаций, какие конкретно были выполнены работы.

Помимо этого представители предпринимателя в апелляционной инстанции не смогли пояснить, каким образом производились спорные работы, кто конкретно их выполнял, кто контролировал процесс осуществления работ.

Вышеназванные обстоятельства свидетельствуют в совокупности с невозможностью дать соответствующие пояснения со стороны представителей предпринимателя о фактических взаимоотношениях с предпринимателем Гурьевым В.Ю. о невозможности осуществления последним работ по представленному в материалы дела договору.

С учетом того, что указанные в представленных заявителем документах работы являются достаточно значительными, их выполнение без осуществления определенных взаимоотношений с предпринимателем Гурьевым В.Ю. или его представителями невозможно.

Данные обстоятельства свидетельствуют с учетом особенностей выполняемых работ, специфики взаимоотношений сторон по договорам подряда, объема работ, о том, что реально указанные хозяйственные операции не осуществлялись.

На основании изложенного оценив в совокупности исследованные доказательства по рассматриваемому эпизоду, результаты осмотра судом первой инстанции помещений складов по месту их нахождения и заключение эксперта, апелляционная инстанция согласна с выводом суда первой инстанции о том, что работы, указанные в акте выполненных работ от 31.03. 2007 N 1, фактически не производились.

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявленных требований предпринимателю по указанному эпизоду.

Таким образом, оснований для отмены принятого по данному делу решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы предпринимателя не имеется.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил

решение Арбитражного суда Архангельской области от 21 марта 2011 года по делу N А05-11071/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу предпринимателя Крылова Игоря Александровича - без удовлетворения.

Председательствующий

О.Б. Ралько

Судьи

Н.В. Мурахина О.Ю. Пестерева