Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 июля 2011 г. N 19АП-8115/09

28 июля 2011 г.

Дело N А35-3105/2009

г. Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 15 июля 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 28 июля 2011 года

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Скрынникова В.А.,

судей Михайловой Т.Л.,

Осиповой М.Б.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Косякиной И.А.,

при участии в судебном заседании путем использования системы видеоконференц-связи:

от налогового органа: Калитвенцевой Н.Н. -главного специалиста-эксперта, доверенность от 19.01.2011, Стрелковой Е.Н. - заместителя начальника юридического отдела, доверенность от 12.01.2011,

от налогоплательщика: Сурковой Т.А., представителя по доверенности от 11.01.2011,

от третьих лиц: представители не явились, извещены надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску и индивидуального предпринимателя Подушкиной Ларисы Евгеньевны на решение Арбитражного суда Курской области от 12.05.2011 по делу N А35-3105/2009 (судья Кузнецова Т.В.) по заявлению индивидуального предпринимателя Подушкиной Ларисы Евгеньевны (ОГРН 304463230700233, ИНН 463001594471) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску о признании недействительным решения Инспекции N 17-12/5 от 23.01.2009 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и встречному заявлению Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску к индивидуальному предпринимателю Подушкиной Л.Е. о взыскании налогов, пени и штрафов в общей сумме 73 549 464 руб. 42 коп.,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Подушкина Лариса Евгеньевна (далее - ИП Подушкина Л.Е., предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Курской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 17-12/5 от 23.01.2009 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

В свою очередь, Инспекция Федеральной налоговой службы по г.Курску обратилась в Арбитражный суд Курской области с встречным заявлением к ИП Подушкиной Л.Е. о взыскании налога на доходы физических лиц в сумме 17310812 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 25996428 рублей, единого социального налога в сумме 1325613 руб. 47 коп., пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 7934077 руб. 26 коп., пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 14994321 руб. 98 коп., пеней по единому социальному налогу в сумме 1325613 руб. 47 коп., штрафа в сумме 121423 руб. 20 коп. по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на доходы физических лиц, штрафа в сумме 563089 руб. 40 коп. по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость, штрафа в сумме 24184 руб. 60 коп. по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату единого социального налога, штрафа в сумме 1798357 руб. 60 коп. по ст. 119 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость, штрафа в сумме 84646 руб. 10 коп. по ст. 119 НК РФ за непредставление в установленный законом срок налоговых деклараций по единому социальному налогу, всего в общей сумме 73 549 464 руб. 42 коп.

К участию в деле привлечены третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований: ИП Полторацкий Н.В., ИП Димитрова Л.Н., ИП Гурьева Т.А., ИП Суркова Т.А., ИП Жемчужная Е.С., ИП Шумакова Л.Л., ИП Воликова И.И., ИП Шевандо Г.В., ИП Сошникова Н.И.

Решением Арбитражного суда Курской области от 28.10.2009 года заявленные требования ИП Подушкиной Л.Е. были удовлетворены, в удовлетворении встречного иска Инспекции отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2010 решение Арбитражного суда Курской области от 28.10.2009 по настоящему делу оставлено без изменения.

Федеральный арбитражный суд Центрального округа постановлением от 01.06.2010 г.. отменил вынесенные судебные акты, направив настоящее дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Курской области.

При новом рассмотрении решением Арбитражного суда Курской области от 12.05.2011 требования ИП Подушкиной Л.Е. были удовлетворены частично. Суд признал недействительным решение Инспекции N 17-12/5 от 23.01.2009 г.. в части:

- привлечения к налоговой ответственности по п.2 ст.119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленные сроки налоговой декларации по единому социальному налогу за 2006 год в виде штрафа в сумме 76181 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности по п.2 ст.119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленные сроки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2006 года в виде штрафа в сумме 165 084 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности по п.2 ст.119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленные сроки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2006 года в виде штрафа в сумме 372865 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности по п.2 ст.119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленные сроки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2006 года в виде штрафа в сумме 484397 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности по п.2 ст.119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленные сроки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2007 года в виде штрафа в сумме 367346 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности по п.2 ст.119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленные сроки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2007 года в виде штрафа в сумме 261844 руб. 40 коп.;

- привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленные сроки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2007 года в виде штрафа в сумме 33225 руб. 30 коп.;

- привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на доходы физических лиц за 2006 год в виде штрафа в сумме 109280 руб. 80 коп.;

- привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2006 года в виде штрафа в сумме 20635 руб. 50 коп.;

- привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2006 года в виде штрафа в сумме 57364 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации за не плату налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2006 года в виде штрафа в сумме 96879 руб. 40 коп.;

- привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2007 года в виде штрафа в сумме 104956 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2007 года в виде штрафа в сумме 130922 руб. 20 коп.;

- привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2007 года в виде штрафа в сумме 132901 руб. 20 коп.;

- привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату единого социального налога за 2006 года в виде штрафа в сумме 21766 руб.;

- начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 7663339 руб. 53 коп.;

- начисления пени по единому социальному налогу в общей сумме 949039 руб. 26 коп.;

- начисления пени по единому социальному налогу, для лиц, производящих выплаты физическим лицам, в общей сумме 352555 руб. 86 коп.;

- начисления пени по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 14879564 руб. 60 коп.;

- предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 16703696 руб.;

- предложения уплатить недоимку по единому социальному налогу в общей сумме 2624270 руб.;

- предложения уплатить недоимку по единому социальному налогу, для лиц, производящих выплаты физическим лицам, в общей сумме 561317 руб. 81 коп.;

- предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 25 024 878 руб.

В остальной части в удовлетворении заявленных ИП Подушкиной Л.Е. требований отказано.

Встречное заявление налогового органа удовлетворено частично, с предпринимателя взысканы налог на доходы физических лиц в общей сумме 607 116 рублей, налог на добавленную стоимость в сумме 971 550 рублей; единый социальный налог в общей сумме 120 923 рубля; пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 270 737 руб. 73 коп.; пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 114 757 руб. 38 коп.; пени по единому социальному налогу в общей сумме 24 018 руб. 35 коп.; штраф в сумме 12 142 руб. 40 коп. по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на доходы физических лиц; штраф в сумме 19430 руб. 90 коп. по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость; штраф в сумме 2418 руб. 50 коп. по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату единого социального налога; штраф в сумме 113594 руб. 10 коп. по ст. 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законом срок налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость; штраф в сумме 8464 руб. 60 коп. по п. 2 ст. 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законом срок налоговой декларации по единому социальному налогу.

В остальной части в удовлетворении встречных требований Инспекции отказано.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика и взыскания налогов, пени и штрафов, ИП Подушкина Л.Е. обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Курской области от 12.05.2011 изменить в части и принять по делу новый судебный акт о признании недействительным в полном объеме решения Инспекции N 17-12/5 от 23.01.2009 г.. и отказе в удовлетворении встречных требований налогового органа.

В обоснование доводов апелляционной жалобы налогоплательщик ссылается на правомерность применения специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в отношении осуществляемой с августа 2006 г.. по сентябрь 2007 г.. деятельности по передаче в субаренду конструктивно обособленных стационарных торговых мест, расположенных в здании по адресу: г. Курск, пр-т Хрущева, 5а (торговый центр "Европа").

По мнению предпринимателя, указанные помещения не являются объектами стационарной торговой сети, имеющими торговые залы; торговые места, находящиеся в торговом комплексе, нельзя отнести к категории "магазин" или "павильон" в соответствии с понятиями, приведенными в ст. 346.27 НК РФ. Кроме того, из правоустанавливающих и инвентаризационных документов, по мнению заявителя, не усматривается наличие торговых залов в передаваемых в аренду помещениях.

В обоснование приведенной позиции налогоплательщик также ссылается на разъяснения, содержащиеся в письме Министерства финансов РФ N 03-11-02/44 от 26.09.2005 г.., а также разъяснения, данные Федеральной налоговой службой.

Инспекция Федеральной налоговой службы возражает против доводов апелляционной жалобы предпринимателя, считает решение суда первой инстанции в указанной части законным и обоснованным.

При этом налоговый орган указывает, что, как было установлено судом первой инстанции в ходе рассмотрения настоящего дела, передаваемые ИП Подушкиной Л.Е. в субаренду торговые места расположены в строении (по адресу: г. Курск, пр-т Хрущева, 5А), в котором имеются торговые залы, подсобные мастерские, склады, кабинеты охраны, цеха, и иные помещения, что позволяет рассматривать спорное строение в качестве магазина. Исходя из чего, передаваемые ИП Подушкиной Л.Е. в субаренду торговые места находятся в объекте стационарной торговой сети, имеющей торговые залы, что исключает возможность применения предпринимателем системы налогообложения в виде ЕНВД в отношении данного вида деятельности.

Также налоговые орган указывает, что выводы суда первой инстанции в части данного эпизода соответствуют правовой позиции Федерального арбитражного суда Центрального округа.

В отзывах на апелляционную жалобу ИП Подушкиной Л.Е. третьи лица (ИП Полторацкий Н.В., ИП Димитрова Л.Н., ИП Гурьева Т.А., ИП Суркова Т.А., ИП Жемчужная Е.С., ИП Шумакова Л.Л., ИП Воликова И.И., ИП Шевандо Г.В., ИП Сошникова Н.И.) поддержали доводы апелляционной жалобы.

В свою очередь, Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Курску также обратилась с апелляционной жалобой на решение Арбитражного суда Курской области от 12.05.2011 г.. в части признания необоснованными доначислений по общей системе налогообложения за 2004-2005 г.. в отношении осуществляемой торговой деятельности в рамках договоров простого товарищества, а именно, доначисления налога на доходы физических лиц за 2004 г.. в сумме 15253170 руб., за 2005 г.. - 1450526 руб., пени по НДФЛ -7663339,53 руб., единого социального налога за 2004 г.. - 2373592 руб., за 2005 г.. - 250678 руб., пени по ЕСН - 949039,26 руб., налога на добавленную стоимость за 2004 г.. - 21210772 руб., за 2005 г.. - 1970209 руб., пени по НДС- 14520430,13 руб.

Инспекция указывает, что, признавая правомерными выводы налогового органа о необоснованном применении ИП Подушкиной Л.Е. системы налогообложения в виде ЕНВД в отношении розничной торговли, осуществляемой с использованием участниками договора простого товарищества всей площади торгового зала, превышающей 150 кв.м., суд первой инстанции удовлетворил требования налогоплательщика о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа по данному эпизоду, исходя из того, что Инспекцией была неверно определена налоговая база по налогам, доначисленным по общей системе налогообложения (НДС, ЕСН, НДФЛ). При этом суд первой инстанции, сделав законный вывод о том, что ИП Подушкина Л.Е. не имела права на применения ЕНВД, фактически освободил налогоплательщика и от уплаты налогов по общей системе налогообложения, что противоречит принципу, сформулированному в статье 57 Конституции Российской Федерации.

Вместе с тем, Инспекция считает, что имеющимися в материалах дела доказательствами подтверждено, что предприниматель в 2004 -2005гг. осуществляла деятельность по розничной торговле через магазины (с площадью торгового зала, превышающей 150 кв.м), вследствие чего, ею был получен доход, подлежащий налогообложению. При этом Инспекция указывает на то, что, придя к выводу о неправильном определении Инспекцией налоговой базы для исчисления подлежащих уплате налогоплательщиком налогов, суд области не предложил Инспекции представить дополнительные расчеты (исходя из сумм дохода, полученного в рамках договоров простого товарищества согласно протоколам распределения прибыли) и не воспользовался правом назначения судебной экспертизы, а также ссылается на то, что судом первой инстанции не была дана оценка представленным Инспекцией расчетам доначисленных налогов, исходя из суммы прибыли, полученной предпринимателем в рамках указанных договоров.

Также Инспекция не согласна со ссылками суда первой инстанции на письмо Министерства РФ по налогам и сборам о 01.08.2003 N 22-2-14/1757-АБ026, письма Минфина РФ от 24.03.2006 N 03-11-05/77, от 20.06.2006 N03-11-02/144, указывая, что приведенные в указанных письмах позиции не применимы к спорной ситуации.

ИП Подушкиной Л.Е. и третьими лицами (ИП Полторацкий Н.В., ИП Димитрова Л.Н., ИП Гурьева Т.А., ИП Суркова Т.А., ИП Жемчужная Е.С., ИП Шумакова Л.Л., ИП Воликова И.И., ИП Шевандо Г.В., ИП Сошникова Н.И.) также представлены отзывы на апелляционную жалобу налогового органа, в которых указанные лица возражают против апелляционной жалобы и просят оставить решение Арбитражного суда Курской области по настоящему делу без изменения, апелляционную жалобу Инспекции - без удовлетворения.

Как усматривается из содержания апелляционной жалобы налогового органа, Инспекцией не оспаривается решение суда первой инстанции в части признания необоснованным доначисления оспариваемым решением предпринимателю за 2007 г.. НДС в сумме 1843897 рублей, пени по НДС в сумме 359134 руб. 47 коп., привлечения к ответственности, предусмотренной ст. 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 662415 руб. 70 коп., п. 1 ст. 122 НК РФ - в сумме 368779 руб. 40 коп., а также в части снижения судом размера штрафных санкций в связи с наличием обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность налогоплательщика (за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2006 год до 8464 руб. 60 коп., за непредставление декларации по НДС за 2 квартал 2006 года -до 18342 руб. 70 коп., за непредставление декларации по НДС за 3 квартал 2006 года - до 41429 руб. 57 коп., за непредставление декларации по НДС за 4 квартал 2006 года - до 53821 руб. 90 коп., за неуплату НДФЛ за 2006 год - до 12142 руб. 40 коп., за неуплату НДС за 2 квартал 2006 года - до 2292 руб. 84 коп., за неуплату НДС за 3 квартал 2006 года - до 6373 руб. 78 коп., за неуплату НДС за 4 квартал 2006 года - до 10764 руб. 38 коп., за неуплату ЕСН за 2006 год - до 2418 руб. 50 коп.) и, соответственно, в части отказа во взыскании с предпринимателя сумм налога, пени и штрафов применительно к 2007 г.. и взыскании сумм указанных штрафов применительно к 2006 г.. в остальном размере.

Исходя из доводов апелляционных жалоб сторон, суд апелляционной инстанции в соответствии с ч. 5 ст. 268 АПК РФ, п. 25 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", осуществляет проверку решения Арбитражного суда Курской области от 12.05.2011 по настоящему делу только в обжалуемой сторонами части. При этом судом принято во внимание, что соответствующих возражений лица, участвующие в деле не заявили, реализовав свое право на обжалование принятого судебного акта в пределах, указанных в каждой из апелляционных жалоб.

В судебное заседание не явились представители третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, извещенных о времени и месте судебного разбирательства в установленном законом порядке. В представленных суду апелляционной инстанции отзывах, третьи лица заявили о том, что они извещены о месте и времени рассмотрения апелляционных жалоб и просили суд о рассмотрении апелляционных жалоб без их участия. В силу статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации неявка в судебное заседание надлежащим образом извещенного лица или его представителя не препятствует рассмотрению дела, в связи с чем, дело было рассмотрено в отсутствие неявившихся участников процесса.

Изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей лиц, явившихся в судебное заседание, обсудив доводы апелляционных жалоб и отзывов на них, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения судебного акта в обжалуемой части.

Как следует из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Курску была проведена выездная налоговая проверка ИП Подушкиной Л.Е. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2004 г. по 30.09.2007 г., налога на доходы физических лиц, единого социального налога за период с 01.01.2004 г.. по 31.12.2006 г.. Результаты проведенной проверки отражены в акте N 17-13/41 от 13.10.2008 г.

По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией вынесено решение N 17-12/5 от 23.01.2009 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым предприниматель привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 84 646 руб. 10 коп. по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление в установленный законом срок налоговых деклараций по единому социальному налогу за 2006 год; штрафа в сумме 1 765 132 руб. 30 коп. по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление в установленный законом срок налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за 2, 3, 4 кварталы 2006 года, 1, 2 кварталы 2007 года; штрафа в сумме 33 225 руб. 30 коп. по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление в установленный законом срок налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2007 года; штрафа в сумме 121 423 руб. 20 коп. по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на доходы физических лиц за 2006 год; штрафа в сумме 563 089 руб. 40 коп. по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость; штрафа в сумме 24 184 руб. 60 коп. по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату единого социального налога за 2006 год; начислены пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 7 934 077 руб. 26 коп., пени по единому социальному налогу в сумме 1 325 613 руб. 47 коп., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 14 994 321 руб. 98 руб.; предложено уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц в сумме 17 310 812 руб., по единому социальному налогу в сумме 3 306 510 руб. 81 коп., по налогу на добавленную стоимость в сумме 25 996 428 руб. Также предпринимателю предложено внести необходимые исправления в документы налогового учета.

Данное решение было обжаловано налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Курской области N 191 от 02.04.2009 в удовлетворении апелляционной жалобы предпринимателя отказано.

Не согласившись с решением Инспекции N 17-12/5 от 23.01.2009, ИП Подушкина Л.Е. обратилась в арбитражный суд с соответствующим заявлением о признании его недействительным, ссылаясь на неправомерность произведенных доначислений.

В свою очередь, Инспекция обратилась в арбитражный суд со встречным заявлением в порядке ст.ст. 45, 104 Налогового кодекса Российской Федерации о взыскании с ИП Подушкиной Л.Е. НДС в сумме 259996428 рублей, НДФЛ в сумме 17310812 рублей, ЕСН в сумме 1325613 руб. 47 коп., пени по НДС в сумме 14994321 руб. 98 коп., пени по НДФЛ в сумме 7934077 руб. 26 коп., пени по ЕСН в сумме 1325613 руб. 47 коп., штрафов в общей сумме 2591700 руб. 90 коп., всего 73549464 руб. 42 коп.

Как усматривается из оспариваемого решения налогового органа, основанием доначисления налогоплательщику налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого социального налога, соответствующих пеней и штрафов послужил вывод Инспекции о неправомерном применении предпринимателем специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Так, Инспекцией в ходе проведенной проверки было установлено, что в период с января 2004 года по март 2005 года ИП Подушкина Л.Е., являясь участником договоров простых товариществ, осуществляла наряду с другими участниками розничную торговлю в арендуемых помещениях, площадь торгового зала в которых была разбита на отдельные площади, не превышающие предельно допустимые значения для применении системы ЕНВД каждым из участников (не более 150 кв.м.).

По указанному виду деятельности ИП Подушкина Л.Е. исчисляла и уплачивала в бюджет ЕНВД и представляла в ИФНС России по г. Курску соответствующие налоговые декларации.

Из материалов дела следует, что 03.02.2003 г.. ИП Подушкиной Л.Е., ИП Полторацким Н.В., ИП Димитровой Л.Н., ИП Переясловой Т.А. был заключен договор простого негласного товарищества, в соответствии с которым указанные товарищи решили объединиться для получения прибыли от осуществления совместной розничной реализации потребительских товаров населению по адресу: г.Курск, пр-т Кулакова 3-а. Указанный договор в отношении заявителя был расторгнут с 31 августа 2004 г..

Также 10 августа 2003 года ИП Подушкиной Л.Е. с ИП Полторацким Н.В., ИП Димитровой Л.Н., ИП Сурковой Т.А., ИП Жемчужной Е.С., ИП Шумаковой Л.Л., ИП Воликовой И.И., Шевандо Г.В., ИП Сошниковой Н.И. был заключен договор простого негласного товарищества, в соответствии с которым указанные товарищи объединяют свои вклады и действуют совместно без образования юридического лица в помещении, расположенном по адресу: г. Курск, ул. Сумская, 44.

Также ИП Подушкиной Л.Е. был заключен договор простого негласного товарищества с ИП Полторацким Н.В. и ООО "Магазин "Европа" от 01.01.2004 г.., для осуществления совместной торговой деятельности по адресу: г. Курск пр-кт Кулакова, 43. В связи с перераспределением обязанностей по ведению общих дел и изменением уполномоченного участника, ООО "Магазин "Европа", ИП Подушкиной Л.Е. и ИП Полторацким Н.В. указанный договор простого негласного товарищества был перезаключен 01.01.2005 г.. Адрес нахождения товарищей остался прежним - г. Курск пр-т Кулакова, 43.

В ходе выездной проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что ИП Подушкина Л.Е. участвовала в схеме отношений, предполагающей уход от общей системы налогообложения и заключавшейся в искусственном создании путем заключения ряда недействительных сделок, в том числе договоров от 03.02.2003 г.., от 10.08.2003 г., от 01.01.2004 г., условий для использования специального налогового режима, установленного главой 26.3 НК РФ, не предусматривающего осуществление торговли через объекты стационарной торговой сети с площадью торгового зала более 150 кв.м.

Вышеуказанные выводы послужили основанием для доначисления предпринимателю налогов по общему режиму налогообложения за 2004-2005гг., а также соответствующих сумм пеней.

В ходе рассмотрения настоящего дела доводы налогового органа о мнимом характере заключенных предпринимателем договоров простого товарищества не нашли документального подтверждения, вследствие чего, были обоснованно отклонены судом первой инстанции.

Вместе с тем, оценивая фактические обстоятельства осуществления налогоплательщиком торговой деятельности в рамках заключенных договоров простого товарищества, суд первой инстанции пришел к выводу о неправомерности применения ИП Подушкиной Л.Е. системы налогообложения в виде ЕНВД. При этом Арбитражный суд Курской области обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии со статьей 1041 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

Согласно п.1 ст.1042 ГК РФ вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество,

профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также

деловая репутация и деловые связи.

В силу ст. 1043 ГК РФ внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества либо не вытекает из существа обязательства.

Пользование общим имуществом товарищей осуществляется по их общему согласию, а при недостижении согласия в порядке, устанавливаемом судом.

Обязанности товарищей по содержанию общего имущества и порядок возмещения расходов, связанных с выполнением этих обязанностей, определяются договором простого товарищества.

Статьей 1046 ГК РФ установлено, что порядок покрытия расходов и убытков, связанных с совместной деятельностью товарищей, определяется их соглашением. При отсутствии такого соглашения каждый товарищ несет расходы и убытки пропорционально стоимости его вклада в общее дело.

Согласно условиям договоров простого товарищества, участником которых является ИП Подушкина Л.Е., целью объединения Товарищей является получение прибыли от осуществления совместной розничной реализации потребительских товаров населению; для достижения цели Товарищи обязуются объединить свои вклады и действовать совместно без образования юридического лица. Договорами также предусмотрено, что Товарищи учредили Товарищество с условием, что его существование и деятельность не будут раскрываться перед третьими лицами. Договорами также определено, что обязанности по содержанию внесенного и приобщенного имущества возлагаются на собственников и арендаторов имущества, риск случайной гибели и случайного повреждения имущества, возлагается на собственников и арендаторов. Товарищи обязуются пользоваться общим имуществом строго в соответствии с его назначением и целью договоров. Полученные в результате совместной деятельности доходы, приобретенное имущество, в том числе закупленные товары, признаются общей долевой собственностью. Вклады Товарищей составляют общее имущество Товарищей, пользование и распоряжение общим имуществом товарищей осуществляется по их собственному согласию.

Также данными договорами в целях координации общей совместной деятельности товарищей определен круг ответственных лиц.

Договорами простого негласного товарищества предусмотрено, что основное ведение общих дел, сводный и налоговый учет, распределение доходов и расходов возлагается на Уполномоченного участника, который вправе действовать от имени всех товарищей, не раскрывая перед третьими лицами свое участие в договоре негласного товарищества.

Обязанностью каждого товарища является: получение в общих интересах участников договора наличных денежных средств (через зарегистрированную на свое имя ККТ), причем прием наличных денежных средств в счет оплаты за товары может осуществляться через одну или несколько кассовых машин (ККТ) разных товарищей.

Прибыль, полученная в результате совместной деятельности, а также расходы, связанные с совместной деятельностью и убытки, с ней связанные, распределяется (покрываются) пропорционально стоимости вкладов Товарищей в общее дело. Доход, полученный каждым товарищем, после распределения подлежит налогообложению у каждого из участников в установленном законом порядке.

Договорами определено, что все затраты участников простого товарищества по содержанию наемного персонала, аренде имущества, прочие затраты, включающие амортизацию, канцелярские и командировочные расходы, расходы на содержание легкового автотранспорта, иные текущие затраты и суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством и связанные с совместной розничной торговлей, являются общими затратами по совместной деятельности.

Как следует из заключенных предпринимателем договоров простого товарищества, стороны разработали и утвердили порядок и документы учета совместной деятельности, зафиксировали их структуры в приложениях к договору.

Как установлено судом первой инстанции в ходе рассмотрения настоящего дела, ежеквартально (нарастающим итогом) каждый участник представлял Отчет участника договора простого товарищества (Приложение N 3 к договору), в котором отражались все доходы от совместной деятельности и все понесенные участниками расходы. Отдельно Уполномоченный Участник товарищества формировал Отчет Уполномоченного участника договора простого товарищества. На основании указанных документов заполнялся сводный Отчет Уполномоченного Участника, в котором производился сводный отчет всех доходов и расходов от осуществления совместной деятельности (Приложение N 4 к договору). В данном отчете содержится результат деятельности товарищества за определенный период (квартал), т.е. прибыль, подлежащая распределению между участниками, а также расходы от совместной деятельности. И полученная прибыль, и понесенные расходы, распределялись в долях, установленных в договоре простого негласного товарищества. Конечным результатом, отраженным в этом документе (Отчете Уполномоченного Участника - Приложение N 4 к договору), являлись суммы распределенной прибыли, которые подлежали получению каждым участником. Результаты распределения между участниками договора полученной от совместной деятельности прибыли, а также покрытия расходов и убытков, связанных с совместной деятельностью, фиксируется в Протоколе согласования распределения прибыли простого негласного товарищества ежеквартально (Приложение N 5 к договору).

В силу положений п.2 ст.11, ст.19, 346.26 НК РФ простое товарищество не является самостоятельным налогоплательщиком. Решение о применении того или иного порядка налогообложения доходов каждым индивидуальным предпринимателем - участником договора простого товарищества принимается самостоятельно, если иное не предусмотрено действующим законодательством о налогах и сборах. При осуществлении каждым индивидуальным участником договора простого товарищества видов предпринимательской деятельности, подлежащих переводу в соответствии с действующим законодательством на уплату ЕНВД, налогообложение результатов их деятельности в составе простого товарищества осуществляется в порядке, предусмотренном главой 26.3 НК РФ.

В соответствии со статьей 346.26 НК РФ (в редакции, применимой к спорным правоотношениям) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается НК РФ, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (пункт 1 статьи 346.26 НК РФ).

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении в том числе, осуществления предпринимательской деятельности, в виде розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади (подпункт 4 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ).

В Курской области в спорном периоде данный специальный налоговый режим применялся в соответствии с Законом Курской области N 54-ЗКО от 26.11.2002 "О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности", согласно пп. 4, 5 п. 2 ст. 1 которого установлена система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в том числе, для розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади, а также для оказания услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала площадью не более 150 квадратных метров.

При несоблюдении установленного ограничения по площади торгового зала налогоплательщики (организации и индивидуальные предприниматели), осуществляющие розничную торговлю через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, не подлежат переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД.

Таким образом, розничная торговля, осуществляемая через магазины с площадью торгового зала более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, не признается видом предпринимательской

деятельности, в отношении которого возможно применение ЕНВД.

В статье 346.27 НК РФ определено, что под магазином понимается специально оборудованное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже.

Под площадью торгового зала понимается часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных,

административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

Согласно положениям ГОСТ 51303-99 "Торговля. Термины и определения", утвержденного Постановлением Госстандарта России N 242-ст от 11.08.1999 года, под площадью торгового зала магазина понимается часть торговой площади магазина, включающая установочную площадь магазина (часть площади торгового зала, занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей), площадь контрольно - кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей.

В целях применения главы 26.3 НК РФ к правоустанавливающим инвентаризационным документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию,

подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).

Как следует из смысла вышеуказанных норм, обязательным критерием для отнесения площадей к категории "площадь торгового зала" и учета их при исчислении ЕНВД является фактическое использование площадей при осуществлении розничной торговли.

До 1 января 2006 года глава 26.3 НК РФ "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" не запрещала налогоплательщикам ЕНВД быть участниками простого товарищества (договора о совместной деятельности), в том числе в случае осуществления в рамках этого договора видов предпринимательской деятельности, перечисленных в п.2 ст.346.26 Кодекса и подпадающих под специальный режим налогообложения.

Как усматривается из имеющихся в материалах дела доказательств, все участники договоров простого товарищества осуществляли торговую деятельность по адресам: г. Курск, пр-т Кулакова, 3-а; г. Курск, ул. Сумская, 44; г. Курск, пр-т. Кулакова, 43.

Из материалов дела следует, что ИП Подушкиной Л.Е. был заключен договор аренды N 1 от 01.01.2004 г.. с ООО "Торговая фирма "Сейм", в соответствии с которым ООО "Торговая фирма "Сейм" (арендодатель) передает, а ИП Подушкина (арендатор) принимает в пользование недвижимое имущество (магазин) с площадью торгового зала 147,3 кв.м. и подсобными помещениями площадью135,13кв.м., расположенное по адресу: г. Курск, пр-т Кулакова, 3-а, для осуществления розничной торговли продовольственными товарами.

Также ИП Подушкиной Л.Е. был заключен договор аренды имущества N 209/12 от 1 октября 2003 года с ООО "ПТП "Промресурс", предметом которого является недвижимое имущество (магазин) с площадью торгового зала 138 кв.м. и подсобными помещениями площадью 44,6 кв.м. на 1 этаже, расположенное по адресу: г.Курск, ул. Сумская, 44 ТЦ "Европа". В соответствии с пунктом 9 договора срок его действия устанавливается с момента его подписания и до 30 июня 2004 года. По истечении срока действия договора аренды между указанными сторонами был заключен аналогичного содержания договор аренды N 85/6 от 1 июля 2004 года.

Из материалов дела усматривается, что ООО "Магазин "Европа" передало ИП Подушкиной Л.Е. в субаренду часть помещения муниципального нежилого фонда площадью 120 кв.м., расположенного по адресу: г. Курск пр. Кулакова, 43, для использования по торговую деятельность; данный договор действовал до 26.12.2004 года. 1 января 2005 года между указанными сторонами был заключен аналогичного содержания договор субаренды N 1922, согласно которому площадь предоставляемого во временное пользование помещения

В обоснование заявленных требований налогоплательщик также ссылался на то, что в отдельных местах организации торговли розничная торговля ИП Подушкиной Л.Е. осуществлялась не в формате супермаркета, а в формате прилавочной торговли, в связи с чем, налогоплательщиком в указанных помещениях не был превышен критерий ограничения площади торгового помещения.

Заявитель указал, что покупатели в данных магазинах обслуживались через прилавки и не имели свободного доступа к товару, товар выкладывался на витринах и отпускался покупателям только после его оплаты через ККТ ИП Подушкиной, по указанной причине заявитель не имел возможности осуществлять какие-либо действия с товарами, которые продавались на торговой площади других участников товарищества.

При этом из материалов дела следует, что в рамках договоров простого товарищества закупка товаров для последующей их реализации товарищами осуществлялась уполномоченным товарищем, при этом между товарищами не производилось разделения закупаемого товара по видам или ассортименту товаров, в связи с чем, ведение розничной торговли ИП Подушкиной Л.Е. и другими участниками товариществ осуществлялось с использованием товара, который являлся общей собственностью всех участников товарищества.

С учетом указанного, закупленные в рамках договора простого товарищества товары, являющиеся общей собственностью товарищей, реализовывались с использованием торговых площадей всех товарищей с распределением между товарищами выручки от их реализации, в связи с чем, вышеуказанные доводы заявителя обоснованно отклонены судом первой инстанции как несостоятельные.

При осуществлении ИП Подушкиной Л.Е. торговли в режиме супермаркета (с использованием торговых площадей по адресам: г. Курск, пр-т. Кулакова, 3а, г. Курск. пр-т. Кулакова, 43, г. Курск, ул. Сумская. 44), как следует из заключенных ИП Подушкиной Л.Е. договоров аренды, размер каждой из арендованных предпринимателем торговых площадей был менее 150 кв.м.

Вместе с тем из материалов дела также следует, что товары закупались уполномоченным участником товарищества за счет средств общей выручки, товары доставлялись, принимались, проверялись, обрабатывались, фасовались, упаковывались, передавались в торговый зал торговым персоналом (продавцами) всех участников товарищества, сам товар являлся обезличенным, поскольку представлял собой общую долевую собственность, покупатели обслуживались продавцами и кассирами, являющимися работниками разных участников товарищества, договоры заключались уполномоченным товарищем для осуществления совместной деятельности, работа с посетителями супермаркета осуществлялась совместно, оплата стоимости товаров осуществлялась покупателями через кассу (кассовые терминалы), зарегистрированные на каждого участника товарищества, без распределения полученной выручки отдельно каждого из участников товарищества.

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что участники договора простого товарищества вели совместную деятельность на общей площади торгового зала по реализации товаров, являющихся общей собственностью товарищей, с распределением между товарищами общей суммы выручки от их реализации и с использованием как своей контрольно-кассовой техники, так и контрольно-кассовой техники товарищей, при этом ИП Подушкина не имела обособленного товара, а торговая площадь предпринимателя не имела материального ограничения об общей площади других участников товарищества.

Доказательствами, имеющимися в материалы дела, также подтверждается, что розничная торговля осуществлялась участниками договоров простого негласного товарищества, в том числе ИП Подушкиной, на территории всего торгового зала. Таким образом, в рамках заключенных договоров простого негласного товарищества заявителем фактически розничная торговля осуществлялась с площади торгового зала, превышающей 150 кв.м.

При таких обстоятельствах, вывод налогового органа о том, что в проверяемом периоде ИП Подушкина Л.Е. необоснованно применяла специальный режим налогообложения в виде уплаты ЕНВД, является правомерным. При этом судом апелляционной инстанции учтено, что на указанное толкование норм налогового законодательства применительно к обстоятельствам настоящего дела указано в постановлении Федерального арбитражного суда Центрального округа от 01.06.2010 г..

Вместе с тем, оценивая правомерность произведенных оспариваемым решением налогового органа доначислений налогов по общей системе налогообложения за 2004-2005гг. в связи с отказом в применении специального режима налогообложения, судом первой инстанции обоснованно было учтено следующее.

В соответствии со статьей 87 НК РФ целью налоговой проверки является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах, правильным формирование налоговых обязательств последних.

Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (пункт 4 статьи 89 НК РФ).

Пунктом 8 статьи 101 НК РФ установлено, что в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Из материалов дела следует, что основанием для принятия оспариваемого в настоящем деле ненормативного акта, послужили выводы Инспекции о неправомерном применении предпринимателем специального режима налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход, ввиду чего Инспекцией осуществлено доначисление налогов в соответствии с общеустановленной системой налогообложения (налог на добавленную стоимость, налог на доходы физических лиц, единый социальный налог).

Из содержания оспариваемого решения Инспекции усматривается, что, установив по результатам проверки, что сделки между Предпринимателем и другими участниками товарищества являются недействительными и притворными (мнимыми), Инспекция определила объем прав и обязанностей Предпринимателя исходя из подлинного, по ее мнению, экономического содержания соответствующих операций, а именно как получение Предпринимателем доходов от реализации товаров в розницу по месту организации простых негласных товариществ на торговой площади более 150 кв. м.

По результатам нового рассмотрения дела, с учетом правовых позиций, высказанных в постановлении ФАС Центрального округа от 01.06.2010 по настоящему делу, суд первой инстанции, установив и оценив фактические обстоятельства спора, пришел к выводу, о правомерности сделок простого товарищества, но о необходимости налогообложения результатов участия Предпринимателя в простых товариществах не единым налогом, а в рамках общей системы налогообложения.

Однако, как следует из акта проверки, решения Инспекции и имеющихся в материалах дела пояснений и расчетов, при определении налоговой базы по НДС, ЕСН и НДФЛ сумма дохода (соответственно, реализации для НДС) предпринимателя была определена Инспекцией исходя из сумм кассовой выручки, полученной ИП Подушкиной Л.Е. при осуществлении розничной торговли в соответствии с вышеприведенными договорами простого товарищества.

Вместе с тем, приведенные в оспариваемом решении данные о выручке представляют собой сумму кассовой (денежной) выручки от реализации товаров, являющейся, согласно договорам простого негласного товарищества и положений ст.1043 ГК РФ, общей долевой собственностью всех участников договоров простого товарищества. Более того, и сами товары, реализуемые предпринимателем в рамках таких договоров, также являются общей собственностью товарищей исходя из соответствующих условий договоров, на что указано в представленных в материалы дела договорах простого товарищества.

С учетом указанного, показатели выручки, на которых Инспекция основывала расчеты налоговой базы и сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком, не отражают объективные данные, необходимые для определения налогооблагаемой базы заявителя по налогам .

Определение подобным образом доходов ИП Подушкиной Л.Е. и налоговой базы по налогу на добавленную стоимость не может быть признано обоснованным и соответствующим фактическим обстоятельствам хозяйственной деятельности предпринимателя.

В отношении доначислений единого социального налога с сумм выплат предпринимателя физическим лицам судом апелляционной инстанции учтено следующее.

Согласно пункту 1 ст. 236 НК РФ (в редакции, действующей в проверяемый период) объектом налогообложения по единому социальному налогу для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг, а также по авторским договорам.

В силу пункта 1 статьи 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Пунктом 2 статьи 237 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, указанные в подпункте 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ (лица, производящие выплаты физическим лицам - организации), определяют налоговую базу отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом.

Оснований считать имеющиеся в оспариваемом решении Инспекции расчеты доначисленного единого социального налога соответствующими вышеприведенным положениям у суда апелляционной инстанции не имеется, поскольку ни акт проверки, ни решение Инспекции не содержит данных, отраженных в пункте 2 статьи 237 НК РФ.

Так как суд, оценивая оспариваемый налогоплательщиком ненормативный акт налогового органа на предмет его соответствия либо несоответствия действующему законодательству, дает правовую оценку фактическим обстоятельствам, послужившим основанием для его принятия, и отраженным в решении инспекции, то в силу установленных обстоятельства неверного исчисления налоговой базы Предпринимателя, судом первой инстанции сделан правомерный вывод о несоответствии закону решения Инспекции в заявленной Обществом части.

Возражая против выводов суда первой инстанции, в апелляционной жалобе Инспекции сослалась на представление в материалы дела при новом рассмотрении расчетов сумм налогов исходя из суммы полученной Предпринимателем прибыли от участия в рамках договоров простых товариществ согласно протоколам о распределении прибыли. Инспекция указала на то, что суд первой инстанции, признав необоснованным произведенные доначисления, фактически освободил налогоплательщика от уплаты каких-либо налогов, что противоречит принципу, сформулированному в статье 57 Конституции РФ.

Отклоняя указанные доводы, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Как указывалось выше, доначисления спорных сумм налогов, пени и штрафов произведены Инспекцией вне связи с нормами особенной части Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующими порядок определения объектов налогообложения, налоговой базы и суммы налогов, подлежащих уплате при осуществлении налогоплательщиком деятельности на основании договоров простого товарищества.

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в постановлении от 14.07.2005 N 9-П, публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу статей 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции Российской Федерации, не может выполнять суд. Поэтому законодатель, учитывая публично-правовую природу и специфику налоговых правонарушений и налоговой ответственности, выраженные в соответствующих правоотношениях, вправе наделить налоговые органы определенными правомочиями по осуществлению административной юрисдикции в сфере налоговой ответственности, обеспечивая при этом соблюдение требований статьи 46 (части 1 и 2) Конституции Российской Федерации, гарантирующей каждому судебную защиту его прав и свобод и право на обжалование в суд решений и действий органов государственной власти и должностных лиц (п.3.2).

С учетом положений статей 198, 200, 201 АПК РФ, суд не может и не должен в рамках рассмотрения дела о признании недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности определять нарушения налогового законодательства налогоплательщиком, не выявленные и не установленные налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки.

Суд не может подменять собой налоговый орган и восполнять недостатки и устранять нарушения, допущенные Инспекцией при проведении выездной налоговой проверки, иное свидетельствовало бы о нарушении принципа состязательности сторон, закрепленного в статье 9 АПК РФ.

Обстоятельства, на которые ссылается Инспекция в обоснование новых расчетов доначисления налогов, свидетельствуют об иных юридических фактах и обстоятельствах, чем те, которые установлены налоговой проверкой и отражены в оспариваемом решении.

Между тем, в силу системного толкования статей 100 и 101 НК РФ решение о привлечении налогоплательщика к ответственности во всех случаях должно основываться на результатах, отраженных в акте проверки; при этом в акте должны быть указаны документально подтвержденные конкретные факты налоговых правонарушений.

Исходя из изложенного, представленные Инспекцией новые расчеты и пояснения не могут быть рассмотрены судом апелляционной инстанции как нивелирующие выводы суда первой инстанции о несоответствии решения N 17-12/5 от 23.01.2009 г. требованиям статьи 101 НК РФ.

Также судом первой инстанции обоснованно отмечено, что в рассматриваемой категории дел действует доказательственная презумпция (п.1 ст.65, п.5 ст.200, п.4 ст.215 АПК РФ), возлагающая на налоговый орган обязанность доказывания законности оспариваемых решений, действий, ненормативных актов, а также доказывания обстоятельств, послуживших основанием для взыскания обязательных платежей и санкций.

Из законодательного регулирования порядка проведения налогового контроля (совокупности положений п.4 ст.82, ст.87, п.п.2-8 ст.88, п.п.1-15 ст.89, ст.ст. 90-96 НК РФ) следует, что сбор доказательств может осуществляться налоговым органом только в рамках проведения камеральных или выездных налоговых проверок, до момента принятия оспариваемого решения.

С учетом указанных правовых норм, суд в ходе рассмотрения спора о признании недействительным ненормативного правового акта налогового органа по существу, не должен подменять налоговый орган и самостоятельно устанавливать обстоятельства, послужившие основанием для доначисления соответствующих сумм налога, пени и штрафных санкций, используя обстоятельства, не установленные ранее налоговой проверкой и не положенные в основу решения по ее результатам.

Таким образом, в данном случае обязанность по установлению размера налоговой базы предпринимателя в результате осуществления деятельности в рамках договоров простого негласного товарищества, при отсутствии таких данных в оспариваемом решении инспекции, не может быть возложена на суд, рассматривающий спор по существу.

В связи с этим, доводы Инспекции о возможности перерасчета налоговых обязательств предпринимателя в ходе судебного разбирательства, имеющие различные показатели, судом апелляционной инстанции отклоняются. Исходя из обстоятельств настоящего дела, подобный подход означал бы возложение на суд полномочий, которые в силу закона возложены на налоговые органы.

Кроме того, как установлено судом, в проверяемом периоде предприниматель, применяя специальный режим налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, руководствовался разъяснениями Министерства Российской Федерации по налогам и сборам, данными по вопросам порядка уплаты единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности участниками простого негласного товарищества.

В соответствии с пунктом 1 статьи 4 НК РФ Правительство Российской Федерации, федеральные органы исполнительной власти, уполномоченные осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов и в сфере таможенного дела (в проверяемом периоде таким органом являлось Министерство Российской Федерации по налогам и сборам, а позднее - Министерство финансов России), органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации, исполнительные органы местного самоуправления в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях в пределах своей компетенции издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.

В частности, Министерство Российской Федерации по налогам и сборам в письме N 22-2-14/1757-АБ026 от 01.08.2003 разъяснило, что при осуществлении каждым индивидуальным предпринимателем - участником договора простого товарищества видов предпринимательской деятельности, подлежащих переводу в соответствии с региональным законодательством на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, налогообложение результатов их деятельности в составе простого товарищества осуществляется в порядке, предусмотренном главой 26.3 НК РФ "Система налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности". Исчисление налогоплательщиками единого налога на вмененный доход по указанным видам предпринимательской деятельности осуществляется с использованием физического показателя базовой доходности - площадь торгового зала (зала обслуживания посетителей) (в квадратных метрах). Кроме того, в письме указано, что отсутствие материальных границ объекта не препятствует определению физического показателя базовой доходности.

Наряду с этим, Минфин России в письме N 03-11-05/77 от 24.03.2006 разъяснил, что при осуществлении розничной торговли через арендованную часть торгового зала магазина, сумму единого налога на вмененный доход следует исчислять с применением физического показателя - площадь торгового зала (в квадратных метрах). При этом применение единого налога в отношении розничной торговли не ставится в зависимость от того, через кого будет осуществляться расчет за приобретенный товар.

Исходя из изложенного, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что указанными письмами Минфина России были даны разъяснения о возможности применения специального режима налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход, в том числе - индивидуальными предпринимателями и юридическими лицами, являющихся участниками договоров простого товарищества, а также в отношении частей арендованного торгового помещения. Суд первой инстанции также указал, что из приведенных разъяснений Минфина России следует, что в отношении определения физического показателя для определения налоговой базы по единому налогу на вмененный доход, налогоплательщикам следует учитывать размер площади, арендованной каждым из участников товарищества.

В ходе судебного заседания представитель Предпринимателя пояснил, что при исчислении и уплате единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в проверяемый период, налогоплательщик руководствовался вышеназванными разъяснениями уполномоченных в сфере налогового регулирования органов, изложенных в письме МНС России N 22-2-14/1757-АБ026 от 01.08.2003 и письме Минфина России N 03-11-05/77 от 24.03.2006.

Письмом от 04.07.2006 N ГВ-6-02/673@ Федеральная налоговая служба направила нижестоящим налоговым органам субъектов Российской Федерации для сведения и использования в работе письма Министерства финансов Российской Федерации от 15.03.2006 N03-11-02/62, от 28.04.2006 N03-11-02/100 и от 20.06.2006 N03-11-02/144 по вопросу налогообложения доходов, полученных налогоплательщиками единого налога на вмененный доход от участия в простом товариществе; указанным письмом было предписано довести вышеназванные письма до сведения нижестоящих органов, что предполагает наличие в них общеобязательных правил и толкования применения норм права, рассчитанных на неоднократное применение неограниченным кругом лиц, в том числе - и налогоплательщиками.

В соответствии с разъяснениями Министерства финансов РФ, содержащимися в письме N 03-11-02/62 от 15.03.2006 г.., простое товарищество представляет собой объединение лиц для участия в совместной деятельности, которое не приводит к образованию юридического лица, в силу чего оно не может являться самостоятельным налогоплательщиком единого налога на вмененный доход на основании п. 1 ст. 346.28 Кодекса. В связи с этим, согласно изменившейся с 15.03.2006 г., по отношению к ранее существовавшей, позиции Минфина России, осуществляемая в рамках простого товарищества предпринимательская деятельность не подлежит переводу на уплату единого налога на вмененный доход и облагается налогами в общеустановленном порядке.

В письме N 03-11-02/100 от 28.04.2006 Минфин России указал, что до 01.01.2006 года положения главы 26.3 НК РФ не запрещали налогоплательщикам единого налога на вмененный доход быть участниками простого товарищества (договора о совместной деятельности), в том числе в случае осуществления в рамках этого договора видов предпринимательской деятельности, перечисленных в п. 2 ст. 346.26 НК РФ, которые могли быть переведены на уплату единого налога на вмененный доход. В связи с этим, согласно позиции Минфина России, сформированной с 15.03.2006, налогообложение доходов, полученных налогоплательщиками единого налога на вмененный доход от участия в простом товариществе, в том числе, если эти доходы получены в результате осуществления видов предпринимательской деятельности, переведенных на уплату единого налога на вмененный доход, следовало осуществлять в рамках общего режима налогообложения.

В связи с изменением ранее принятой официальной правовой позиции, Министерство финансов Российской Федерации в письме N 03-11-02/144 от 20.06.2006 о порядке применения письма Минфина России N 03-11-02/100 от 28.04.2006, указало на то, что ранее МНС России по вопросу налогообложения доходов, полученных налогоплательщиками единого налога на вмененный доход от участия в простом товариществе, давались иные разъяснения, и на этом основании указало на возможность не производить перерасчет налоговых обязательств налогоплательщиков за 2003-2005 годы.

Как верно установлено судом, до 01.01.2006 положения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах не содержали норм, запрещающих налогоплательщикам единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности быть участниками простого товарищества (договора о совместной деятельности), в том числе в случае осуществления в рамках этого договора видов предпринимательской деятельности, перечисленных в п.2 ст.346.26 НК РФ и подпадающих под специальный режим налогообложения.

При этом судом первой инстанции установлено, что использование Обществом специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход в проверяемом периоде было, в том числе, обусловлено применением разъяснений МНС России и Минфина России, действовавших в проверяемом периоде, в отношении которых правовая позиция Минфина России изменилась лишь 15.03.2006, то есть за пределами спорного периода.

Вместе с тем, с учетом наличия в проверяемом периоде разъяснений уполномоченных органов, подтверждающих возможность применения налогоплательщиком указанного режима налогообложения, Министерство финансов России в письме N 03-11-02/144 от 20.06.2006 в связи с изменением ранее принятой правовой позиции относительно возможности применения системы единого налога на вмененный доход, указало налоговым органам на возможность не производить перерасчет налоговых обязательств налогоплательщиков за 2003-2005 годы.

Основываясь на вышеизложенном, при принятии обжалуемого налоговым органом решения суд первой инстанции обоснованно исходил из необходимости соблюдения принципа обеспечения стабильности и определенности административных и иных публичных правоотношений, который, в свою очередь, является необходимым элементом соблюдения баланса частных и публичных интересов.

Как следует из представленного налоговым органом расчета, сумма налогов, доначисленных в связи с осуществлением ИП Подушкиной деятельности с января 2004 года по март 2005 года в рамках простого негласного товарищества, составила:

- НДС: за 2004 год - 21210772 рубля, за 2005 год - 1970209 рублей, сумма пени - 14520430 руб. 13 коп.;

- НДФЛ: за 2004 год - 15253170 рублей, за 2005 год - 14500526 рублей, сумма пени - 7663339 руб. 53 коп.;

- ЕСН: за 2004 год - 2373592 рубля (в том числе в ФБ 2363292 руб., в ФФОМС 400 руб., в ТФОМС 9900 руб.), за 2005 год - 250678 руб. (в том числе в ФБ 240238 руб., в ФФОМС 3840 руб., в ТФОМС 6600 руб.), сумма пени - 949039 руб. 26 коп.;

- ЕСН как налогового агента: за 2004 год - 526194 руб. 29 коп. (в том числе в ФБ 341051 руб. 85 коп., в ФСС 97443 руб. 39 коп., в ФФОМС 4872 руб. 17 коп., в ТФОМС 82826 руб. 88 коп.), за 2005 год - 35123 руб. 52 коп. (в том числе ФБ 17561 руб. 76 коп., в ФСС 9366 руб. 27 коп., в ФФОМС 2341 руб. 57 коп., в ТФОМС 5853 руб. 92 коп.), сумма пени - 352555 руб. 86 коп.

Из оспариваемого решения следует, что налоговая ответственность к ИП Подушкиной Л.Е. не применялась в связи с истечением срока давности привлечения к налоговой ответственности.

При таких обстоятельствах, доначисление налогоплательщику вышеуказанных сумм НДС, НДФЛ, ЕСН и пени произведено налоговым органом неправомерно.

Учитывая изложенное, встречные требования Инспекции о взыскании с ИП Подушкиной Л.Е. доначисленных на основании оспариваемого решения вышеуказанных сумм налогов и пени, как основывающиеся на тех же фактических обстоятельствах, также не соответствуют фактической налоговой обязанности предпринимателя и в части определения размера заявленных к взысканию налогов, пеней, являются необоснованными.

Также из материалов дела следует, что в ходе выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о необоснованном применении ИП Подушкиной Л.Е. специального режима налогообложения в виде ЕНВД по осуществляемой с августа 2006 года по сентябрь 2007 года деятельности по передаче во временное владение и (или) пользование стационарных торговых мест, расположенных в здании по адресу: г. Курск, пр-т Хрущева, д. 5а (Торговый центр "Европа"). Это послужило основанием для доначисления сумм налогов по общей системе налогообложения, а также соответствующих сумм пеней и штрафов.

Признавая правомерными произведенные оспариваемым решением Инспекции доначисления за 2006 г.. по указанному эпизоду, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующих установленных по делу фактических обстоятельств.

Как следует из материалов дела, между ИП Подушкиной и ООО ПТП "Промресурс" был заключен договор аренды торговых мест N 149 от 05.08.2006 г.., в соответствии с которым ООО ПТП "Промресурс" (Арендодатель) передает, а Арендатор (ИП Подушкина Л.Е.) принимает во временное владение и пользование конструктивно-обособленные места в Торговом центре "Европа", расположенные по адресу: г. Курск пр-т Хрущева, 5А: 17 единиц на первом этаже и 24 единицы на втором этаже. Общая площадь торговых мест составляет 1146,1 кв.м., подробное описание, а также поэтажный план указанных торговых мест содержится в Приложении N1 к договору, являющемся его неотъемлемой частью (пункт 1.1 договора). Договор заключен на срок по 31 декабря 2006 года.

Торговое место N 41 было передано Арендодателем Арендатору на основании акта приема-передачи торговых мест от 05.08.2006 г.

В соответствии с Дополнительным соглашением N 1 от 1 сентября 2006 года к заключенному сторонами договору аренды N 149, ООО ПТП "Промресурс" и ИП Подушкиной было изменено количество передаваемых в аренду торговых мест на первом и втором этажах Торгового центра "Европа", на первом этаже Арендатору передано 18 единиц и на втором этаже 23 единицы.

На основании Дополнительного соглашения N 2 от 1 октября 2006 года к договору аренды N 149 Арендатору во временное пользование было передано 20 единиц торговых мест на первом этаже и 22 единицы на втором этаже. Согласно Дополнительному соглашению N3 от 1 ноября 2006 года ИП Подушкина приняла во временное владение и пользование конструктивно-обособленные торговые места в Торговом центре "Европа", расположенные по адресу: г. Курск пр-т Хрущева, д.5А: 21 единица на первом этаже и 22 единицы на втором этаже.

По окончании срока действия договора аренды между ООО ПТП "Промрресурс" и ИП Подушкиной 1 января 2007 года был заключен договор аренды недвижимого имущества N 019, в соответствии с которым последняя приняла во временное владение и пользование недвижимое имущество - торговые места общей площадью 1097,47 кв.м. (N 21 на первом этаже и N 21 на втором этаже). Торговые места были переданы Арендодателем ИП Подушкиной Л.Е. на основании акта приема-передачи от 01.01.2007 г.. Вышеуказанное имущество является собственностью Арендодателя и находится на первом и втором этажах Торгового центра "Европа-15" расположенного по адресу: г. Курск пр-т Хрущева, 5А.

Как было установлено налоговым органом в ходе проведенной проверки и подтверждается материалами дела, с августа 2006 года арендуемые ИП Подушкиной Л.Е. торговые места были переданы последней в субаренду индивидуальным предпринимателям и юридическим лицам.

Так, из материалов дела следует, что налогоплательщиком в проверяемом периоде были заключены следующие договоры субаренды:

от 05.08.2006 г.. с ООО Компания "Зоомаркет", ООО "Пионер-К", ИП Ширяевым В.Г., ИП Горяиновой И. Ю., ИП Будыкиной С.А., ИП Денисовой Н.Е., ИП Кавыршиной О.А., ИП Велиховатским А.Г., ИП Калиновской И.Н., ИП Калужских М.П., ИП Кобко В.М., ИП Козловой Т.А., ИП Кононовым Ю.А., ИП Леденёвой Л.И., ИП Кожевниковой Л.А., ИП Лукьянчиковой С.М., ИП Луниным А.Н., ИП Макеевой Е.Ю., ИП Мерцаловым В.В., ООО "Мир книги", ИП Несенюк М.А., ИП Рязанцевой Т.Г., ИП Озеровой Т.П., ИП Покидовой Е.А., ИП Сасиной Е.С., ИП Скриплевым И.В., ИП Ушаковой Н.Ю., ИП Хариной В.А., ИП Артемьевым Д.Л., ИП Бабаниной Р.А., ИП Бабкиным И.Л., ЗАО "Бета Линк", ИП Воронцовой Ю.Л., ИП Гладилиной Л.М., ИП Ефименко А.В., ИП Жуковой М.И., ИП Горяиновой И.Ю., от 14.08.2006 г. с ИП Камыниным А.Д., ИП Журавлевой Т.М., от 01.09.2006 г. с ООО "Арсенал Времени", от 06.09.2006 г. с ИП Смелянским Н.Е., от 07.09.2006 г. с ИП Буниным Н.Н., от 08.09.2006 г.. с ИП Голиковой Л.М., от 26.09.2006 г. с ИП Орел Т.В., от 3010.2006 г. с ИП Сасиной Е.С., от 08.11.2006 г. с ИП Заблоцкой С.К., от 01.12.2006 г. с ЗАО "Бета Линк", от 01.01.2007 г. с ИП Функ О.А., от 01.02.2007 г. с ИП Ивановой М.С., ИП Ивановой М.С., от 01.04.2007 г. с ИП Марущак С.Н., от 17.05.2007 г. с ИП Павловой Н.А., от 01.08.2007 г. с ООО "Арсенал Времени", от 26.08.2007 г. с ИП Орел Т.В., от 01.07.2007 г. с ИП Голиковой Л.М., ИП Буниным Н.Н., ИП Жуковой М.И., ИП Бабкиным И.Л., ИП Бабаниной Р.А., ИП Озеровой Т.П., ИП Луниным А.Н., ИП Кобко В.М., ИП Покидовой Е.А., ИП Макеевой Е.Ю., ИП Хариной В.А., ИП Гладилиной Л.М., ИП Калужских М.П., ООО "Мир книги", ИП Мерцаловым В.В., ИП Кожевниковой Л.А., ИП Лукьянчиковой С.М., ИП Несенюк М.А., ИП Козловой Т.А., ИП Рязанцевой Т.Г., ИП Кононовым Ю.В., ИП Скриплевым И.В., ООО "Пионер-К", ИП Покидовой Е.А., ИП Сасиной Е.С., ИП Ширяевым В.Г., ИП Будыкиной С.А., ИП Велиховатским А.Г., ИП Воронцовой Ю.Л., ИП Денисовой Н.Е., ИП Заблоцкой С.К., ООО Компания "Зоомаркет", ИП Кавыршиной О.А., от ИП Калиновской И.Н., от 20.07.2007 г. с ИП Мальцевым В.И. Срок действия указанных договоров - 1 год.

Исходя из содержания указанных договоров субаренды торговых помещений, во временное владение и пользование заявителем передавалось торговое место в виде конструктивно обособленной торговой секции.

При этом в обязанности арендатора входила уплата арендодателю арендной планы и возмещение ООО ПТП "Промресурс" расходов по электроснабжению на нужды арендатора по показаниям счетчика электроэнергии (пункты 3.1 и 3.1.1 договоров).

Из выписки N 15-623/2006 от 08.11.2006 г. и технического паспорта здания (строения) с соответствующими приложенными экспликациями к поэтажному плану строения, расположенному в г. Курске по пр-ту Хрущева N 5А литера Б, следует, что на 1-ом этаже данного здания находится помещение N 41 - торговый зал, площадью 3785 кв.м., (как установлено судом первой инстанции на основании пояснений заявителя, в данном помещении расположен гипермаркет "Европа"). Также на этом этаже находятся сдаваемые ИП Подушкиной Л.Е. в субаренду помещения N 80, 79, 78, 76, 75, 74, 73, 71, 70, 67, 66, 59, и 58. В техническом паспорте здания (строения) данные помещения обозначены как "торговые".

На 2-ом этаже здания находятся торговый зал N 1, площадью 2532 кв.м, в котором расположен гипермаркет "Техносила". Также на 2-ом этаже находятся помещения N 47, 48, 51, 54, 56, 58, 59, 60, 61,63, 64, 65, 66, 68, 70, 71, 73, сдаваемые ИП Подушкиной Л.Е. в субаренду.

Как предусмотрено пп. 13 п. 2 ст. 346.26 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2006 году) на уплату ЕНВД может быть переведена предпринимательская деятельность по оказанию услуг по передаче во временное владение и (или) пользование стационарных торговых мест, расположенных на рынках и в других местах торговли, не имеющих залов обслуживания посетителей.

Согласно статье 346.27 НК РФ к стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, относится торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски и другие аналогичные объекты.

Стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием

обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны.

Под площадью торгового зала понимается часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

Магазин - специально оборудованное стационарное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже.

Таким образом, предпринимательская деятельность, связанная с передачей в аренду (субаренду) торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, имеющих торговые залы, на уплату ЕНВД не переводится.

Как следует из положений договора аренды торговых мест N 149, арендуемые ИП Подушкиной Л.Е. конструктивно-обособленные торговые места, расположенные в торговом центре "Европа", находящемся по адресу: г.Курск, пр.Хрущева, 5а.

При этом из материалов дела усматривается, что в строении, расположенном по адресу: г.Курск, пр.Хрущева, 5а, имеются помещения, имеющие следующее назначение: подсобные, склады, мастерские, кабинеты, пекарни, цеха, операторские, производственные помещения, кабинеты охраны, торговый зал площадью 3776,3 кв.м, торговые помещения, раздевалки, комнаты отдыха, гардеробные, примерочные, т.е вышеуказанное строение соответствует понятию "магазин", определенному в ст.346.27 НК РФ.

Торговые помещения, расположенные в данном здании, обособлены от других помещений, имеют отдельный вход из общего коридора, площадь проходов и примерочную для покупателей, рабочее место для продавца. В указанных помещениях имеется возможность для сохранности товаров. Покупатели имеют свободный доступ к выставленному товару.

Из материалов проверки усматривается, что налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки были проведены осмотры (обследования) сдаваемых ИП Подушкиной в субаренду торговых объектов, расположенных по адресу: г. Курск пр-т Хрущева, 5А, в ходе которых было установлено, что переданные в субаренду торговые объекты (помещения) имеют один инвентарный номер по техническому паспорту ФГУП "Ростехинвентаризация"; над входами в помещения смонтированы вывески с указанием наименования арендуемого торгового объекта (помещения), обособленность торговых объектов зафиксированы в технической документации; торговые объекты имеют отдельный вход с устройством для запирания дверей и торговый зал с площадью, указанной в договорах субаренды; в торговом зале торговых объектов имеется оборудование для демонстрации и хранения товара, примерочные кабины, ККМ для проведения денежных расчетов с покупателями, оборудовано торговое место продавца, проходы для покупателей, прибор учета электроэнергии.

Из заключенных налогоплательщиком договоров субаренды следует, что в субаренду передаются именно торговые места в виде конструктивно-обособленной торговой секции в Торговом центре "Европа", т.е. то есть торговые места, расположенные в объекте стационарной торговой сети, имеющей торговые залы.

При указанных обстоятельствах, предпринимателем необоснованно применялась система налогообложения в виде ЕНВД к указанному виду деятельности по передаче в аренду (субаренду) конструктивно обособленных торговых мест, расположенных в объекте стационарной торговой сети, имеющем торговые залы.

При этом судом апелляционной инстанции учтено, что указанный правовой подход соответствует выводам, содержащимся в постановлении суда кассационной инстанции от 01.06.2010 по настоящему делу.

В силу ч.3 ст. 189 АПК РФ указания арбитражного суда кассационной инстанции на толкование приведенных нормативных положений применительно к рассматриваемым в рамках настоящего дела фактическим обстоятельствам являются обязательными для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

На основании изложенного, доводы налогоплательщика о правомерности применения им в 2006 г.. по указанному виду деятельности специального режима налогообложения, предусмотренного гл.26.3 НК РФ, не могут быть признаны судом обоснованными.

При таких обстоятельствах, Инспекцией правомерно доначислены предпринимателю по указанному эпизоду налоги за 2006 г.. по общеустановленной системе налогообложения, в частности, НДС в сумме 971550 руб., НДФЛ в сумме 607116 руб., ЕСН в сумме 120923 руб.

В соответствии со статьей 75 НК РФ пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора. При этом сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

В силу изложенного, признаны судом правомерными действия налогового органа по начислению ИП Подушкиной Л.Е. пени за просрочку уплаты НДС в сумме 114757 руб. 38 коп., НДФЛ - 270737 руб. 73 коп. и ЕСН - 24018 руб. 35 коп..

Поскольку налогоплательщиком не была исполнена обязанность по уплате в установленный срок в бюджет указанных сумм налогов, а также по представлению в налоговый орган соответствующих налоговых деклараций, налоговым органом обоснованно был сделан вывод о наличии в действиях (бездействии) налогоплательщика составов налоговых правонарушений, ответственность за которые установлена п. 1 ст. 122 и п. 2 ст. 119 НК РФ. При этом размер подлежащих взысканию штрафов был снижен судом первой инстанции в 10 раз в связи с наличием обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность предпринимателя, что соответствует характеру и тяжести совершенных правонарушений..

Таким образом. штраф за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2006 год составил 8464 руб. 60 коп., штраф за непредставление декларации по НДС за 2 квартал 2006 года - 18342 руб. 70 коп., штраф за непредставление декларации по НДС за 3 квартал 2006 года - 41429 руб. 57 коп., штраф за непредставление декларации по НДС за 4 квартал 2006 года - 53821 руб. 90 коп., штраф за неуплату НДФЛ за 2006 год - 12142 руб. 40 коп., штраф за неуплату НДС за 2 квартал 2006 года - 2292 руб. 84 коп., штраф за неуплату НДС за 3 квартал 2006 года - 6373 руб. 78 коп., штраф за неуплату НДС за 4 квартал 2006 года - 10764 руб. 38 коп. штраф за неуплату ЕСН за 2006 год - 2418 руб. 50 коп.

При этом каких-либо возражений в части снижения судом размера штрафов налоговым органом не заявлено.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе, и опровергающих выводы суда первой инстанции апелляционная жалоба Инспекции не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования, имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка судом первой инстанции, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения судебного акта.

Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение Арбитражного суда Курской области от 12.05.2011 по делу N А35-3105/2009 следует оставить без изменения, а апелляционные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску и ИП Подушкиной Л.Е. - без удовлетворения.

Учитывая, что в соответствии с пп.1 п. 1 ст.333.37 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 25.12.2008 N 281-ФЗ) государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков освобождаются от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, вопрос о распределении судебных расходов за рассмотрение апелляционной жалобы Инспекции судом апелляционной инстанции не решается.

Исходя из результатов рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителя апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 266-268, частью 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Курской области от 12.05.2011 по делу N А35-3105/2009 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску и индивидуального предпринимателя Подушкиной Ларисы Евгеньевны- без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок.

Председательствующий судья

В.А. Скрынников

Судьи

Т.Л. Михайлова М.Б. Осипова