Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17 февраля 2010 г. N 19АП-8115/09

17 февраля 2010 г.

Дело N А35-3105/09-С21

город Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 15 февраля 2010 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 17 февраля 2010 года

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи - Ольшанской Н.А.,

судей - Михайловой Т.Л.,

Скрынникова В.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Сычевой Е.И.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску на решение Арбитражного суда Курской области от 28.10.2009 по делу N А35-3105/09-С21 (судья Ольховиков А.Н.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Подушкиной Ларисы Евгеньевны к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску о признании недействительным решения N 17-12/5 от 23.01.2009, при участии третьих лиц - ИП Сурковой Т.А., ИП Полторацкого Н.В., ИП Димитровой Л.Н., ИП Гурьевой (Переясловой) Т.А., ИП Жемчужной Е.С., ИП Шумаковой Л.Л., ИП Воликовой И.И., ИП Шевандо Г.В., ИП Сошниковой Н.И.,

при участии в судебном заседании:

от ИФНС России по г. Курску: Шевцова П.А., ведущего специалиста-эксперта по доверенности б/н от 11.02.2010; Стрелковой Е.Н., зам. начальника юридического отдела по доверенности N 04-27/000103 от 11.01.2010;

от ИП Подушкиной Ларисы Евгеньевны: Колесова Д.В., представителя по доверенности б/н от 20.12.2009;

от ИП Сурковой Т.А.: Сурковой Т.А., паспорт серии 38 03 N 886197, выдан Курским РОВД Курской области 08.04.2003 ;

от ИП Полторацкого Н.В.: представители не явились, извещены надлежащим образом;

от ИП Димитровой Л.Н.: представители не явились, извещены надлежащим образом;

от ИП Гурьевой (Переясловой) Т.А.: представители не явились, извещены надлежащим образом;

от ИП Жемчужной Е.С.: представители не явились, извещены надлежащим образом;

от ИП Шумаковой Л.Л.: представители не явились, извещены надлежащим образом;

от ИП Воликовой И.И.: представители не явились, извещены надлежащим образом;

от ИП Шевандо Г.В.: представители не явились, извещены надлежащим образом;

от ИП Сошниковой Н.И.: представители не явились, извещены надлежащим образом,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Подушкина Лариса Евгеньевна (далее - ИП Подушкина Л.Е., Предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Курской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (далее - ИФНС России по г. Курску, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 17-12/5 от 23.01.2009 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

ИФНС России по г. Курску не согласилась с требованиями ИП Подушкиной Л.Е. и обратилась в арбитражный суд со встречным заявлением о взыскании с Предпринимателя 73 459 464 руб. 42 коп., в том числе налога на доходы физических лиц в сумме 17 310 812 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 25 996 428 руб., единого социального налога в сумме 3 306 510 руб. 81 коп., пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 7 934 077 руб. 26 коп., пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 14 994 321 руб. 98 коп., пеней по единому социальному налогу в сумме 1 325 613 руб. 47 коп., штрафа в сумме 121 423 руб. 20 коп. по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на доходы физических лиц, штрафа в сумме 563 089 руб. 40 коп. по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость, штрафа в сумме 24 184 руб. 60 коп. по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату единого социального налога, штрафа в сумме 1 798 357 руб. 60 коп. по ст. 119 НК РФ за непредставление в установленный законом срок налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость, штрафа в сумме 84 646 руб. 10 коп. по ст. 119 НК РФ за непредставление в установленный законом срок налоговых деклараций по единому социальному налогу.

Решением Арбитражного суда Курской области от 28.11.2009 признано недействительным решение налогового органа N 17-12/5 от 23.01.2009 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения". В удовлетворении встречных требований Инспекции отказано. Кроме того, с ИФНС России по г. Курску в пользу ИП Подушкиной Л.Е. взысканы расходы по уплате государственной пошлины в размере 100 руб.

Не согласившись с данным решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой (с учетом дополнения от 15.02.2009), в которой ставит вопрос об отмене состоявшегося судебного акта, принятии по делу нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика и удовлетворении встречного требования Инспекции.

В обоснование апелляционной жалобы Инспекция ссылается на необоснованное применение налогоплательщиком специального режима налогообложения в виде ЕНВД по осуществляемой с августа 2006 года по сентябрь 2007 года деятельности по передаче во временное владение и (или) пользование стационарных торговых мест, расположенных в здании по адресу г. Курску, пр-т Хрущева, 5а. (ТЦ Европа), поскольку в аренду предоставлялись торговые места, имеющие торговые залы. Кроме того, по мнению налогового органа, в ходе проверки было установлено применение схем ухода от налогообложения, путем заключения договоров простого товарищества с ИП Сурковой Т.А., ИП Полторацким Н.В., ИП Димитровой Л.Н., ИП Гурьевой (Переясловой) Т.А., ИП Жемчужной Е.С., ИП Шумаковой Л.Л., ИП Воликовой И.И., ИП Шевандо Г.В., ИП Сошниковой Н.И. Также, Инспекция не согласна с решением суда первой инстанции в части взыскания с налогового органа в пользу налогоплательщика государственной пошлины в размере 100 руб.

Представители налогового органа поддержали доводы апелляционной жалобы, считая решение суда первой инстанции незаконным и необоснованным, принятым с нарушением норм материального права, без учета фактических обстоятельств дела, просили суд его отменить и принять по делу новый судебный акт, отказав ИП Подушкиной Л.Е. в удовлетворении заявленных требований и удовлетворив встречные требования налогового органа.

Представитель ИП Подушкиной Л.Е. возражал против доводов апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве, считает обжалуемое решение законным и обоснованным, просил суд оставить его без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

ИП Суркова Т.А. считает обжалуемое решение законным и обоснованным, просила суд оставить его без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Представители третьих лиц в судебное заседание не явились. В материалах дела имеются сведения об их надлежащем извещении о месте и времени судебного заседания. В силу статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации неявка в судебное заседание надлежащим образом извещенного лица или его представителя не препятствует рассмотрению дела, в связи с чем, дело было рассмотрено в отсутствие неявившихся лиц.

Рассмотрение дела откладывалось.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, выслушав пояснения представителей налогового органа, налогоплательщика и третьего лица, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции следует оставить без изменения.

Как следует из материалов дела, Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ИП Подушкиной Л.Е., по результатам которой составлен акт N 17-13/41 от 13.10.2008.

Рассмотрев материалы выездной налоговой проверки, налоговым органом было вынесено решение N 17-12/5 от 23.01.2009 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым, Предприниматель привлечена к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 84 646 руб. 10 коп. по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление в установленный законом срок налоговых деклараций по единому социальному налогу за 2006 год; штрафа в сумме 1 765 132 руб. 30 коп. по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление в установленный законом срок налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за 2, 3, 4 кварталы 2006 года, 1, 2 кварталы 2007 года; штрафа в сумме 33 225 руб. 30 коп. по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление в установленный законом срок налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2007 года; штрафа в сумме 121 423 руб. 20 коп. по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на доходы физических лиц за 2006 год; штрафа в сумме 563 089 руб. 40 коп. по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость; штрафа в сумме 24 184 руб. 60 коп. по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату единого социального налога за 2006 год; начислены пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 7 934 077 руб. 26 коп., пени по единому социальному налогу в сумме 1 325 613 руб. 47 коп., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 14 994 321 руб. 98 руб.; предложено уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц в сумме 17 310 812 руб., по единому социальному налогу в сумме 3 306 510 руб. 81 коп., по налогу на добавленную стоимость в сумме 25 996 428 руб. Также Предпринимателю было предложено внести необходимые исправления в документы налогового учета.

Основанием для доначисления указанных сумм налогов, пени и штрафов послужил вывод Инспекции о том, что ИП Подушкина Л.Е. участвовала в схеме отношений, предполагающей уход от общей системы налогообложения, заключавшейся в искусственном создании путем заключения ряда недействительных сделок, в том числе договора от 03.02.2003 и договора от 10.08.2003, условий для использования специального налогового режима, установленного главой 26.3. НК РФ, не предусматривающего осуществление торговли через объекты стационарной торговой сети с площадью торгового зала более 150 кв.м.

Решением УФНС России по Курской области N 191 от 02.04.2009 в удовлетворении апелляционной жалобы налогоплательщика на решение Инспекции N 17-12/5 от 23.01.2009 отказано.

Не согласившись с решением Инспекции N 17-12/5 от 23.01.2009, Предприниматель обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным, ссылаясь на незаконность произведенных налоговым органом доначислений.

Инспекция, в свою очередь, заявила встречное требование о взыскании с Предпринимателя 73 459 464 руб. 42 коп., в том числе налога на доходы физических лиц в сумме 17 310 812 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 25 996 428 руб., единого социального налога в сумме 3 306 510 руб. 81 коп., пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 7 934 077 руб. 26 коп., пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 14 994 321 руб. 98 коп., пеней по единому социальному налогу в сумме 1 325 613 руб. 47 коп., штрафа в сумме 121 423 руб. 20 коп. по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на доходы физических лиц, штрафа в сумме 563 089 руб. 40 коп. по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость, штрафа в сумме 24 184 руб. 60 коп. по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату единого социального налога, штрафа в сумме 1 798 357 руб. 60 коп. по статье 119 НК РФ за непредставление в установленный законом срок налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость, штрафа в сумме 84 646 руб. 10 коп. по статье 119 НК РФ за непредставление в установленный законом срок налоговых деклараций по единому социальному налогу.

Удовлетворяя требования налогоплательщика и отказывая в удовлетворении встречных требований налогового органа, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии со статьей 1041 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели (пункт 1). Сторонами договора простого товарищества, заключаемого для осуществления предпринимательской деятельности, могут быть только индивидуальные предприниматели и (или) коммерческие организации (пункт 2).

Согласно пункту 1 статьи 1042 ГК РФ вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи.

Статьей 1043 ГК РФ установлено, что ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей может быть поручено ими одному из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц (пункт 2). Обязанности товарищей по содержанию общего имущества и порядок возмещения расходов, связанных с выполнением этих обязанностей, определяются договором простого товарищества (пункт 4).

В силу пункта 1 статьи 1044 ГК РФ при ведении общих дел каждый товарищ вправе действовать от имени всех товарищей, если договором простого товарищества не установлено, что ведение дел осуществляется отдельными участниками либо совместно всеми участниками договора простого товарищества. При совместном ведении дел для совершения каждой сделки требуется согласие всех товарищей.

Согласно статье 1054 НК РФ договором простого товарищества может быть предусмотрено, что его существование не раскрывается для третьих лиц (негласное товарищество). К такому договору применяются предусмотренные настоящей главой правила о договоре простого товарищества, если иное не предусмотрено настоящей статьей или не вытекает из существа негласного товарищества (пункт 1). В отношениях с третьими лицами каждый из участников негласного товарищества отвечает всем своим имуществом по сделкам, которые он заключил от своего имени в общих интересах товарищей (пункт 2). В отношениях между товарищами обязательства, возникшие в процессе их совместной деятельности, считаются общими (пункт 3).

Статьей 1046 ГК РФ установлено, что порядок покрытия расходов и убытков, связанных с совместной деятельностью товарищей, определяется их соглашением. При отсутствии такого соглашения каждый товарищ несет расходы и убытки пропорционально стоимости его вклада в общее дело. Соглашение, полностью освобождающее кого-либо из товарищей от участия в покрытии общих расходов или убытков, ничтожно.

Согласно статье 1048 ГК РФ прибыль, полученная товарищами в результате их совместной деятельности, распределяется пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело, если иное не предусмотрено договором простого товарищества или иным соглашением товарищей. Соглашение об устранении кого-либо из товарищей от участия в прибыли ничтожно.

Как установлено судом первой инстанции, ИП Подушкина Л.Е. в проверяемом периоде по осуществляемому виду деятельности применяла специальный режим налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

03.02.2003 года индивидуальными предпринимателями Подушкиной Л.Е., Полторацким Н.В., Димитровой Л.Н., Переясловой Т.А. был заключен договор простого негласного товарищества, в соответствии с которым указанные товарищи решили объединиться для получения прибыли от осуществления совместной розничной реализации потребительских товаров населению по адресу: г. Курск, пр-т Кулакова 3-а. В соответствии с условиями данного договора для достижения данной цели товарищи должны объединить свои вклады и действовать совместно без образования юридического лица. Полученные в результате совместной деятельности доходы, приобретенное имущество, в т.ч. закупленные товары признаются общей долевой собственностью. Ведение общих дел товарищей в рамках данного договора было возложено на ИП Подушкину Л.Е., которое включало в себя согласование действий товарищей, ведение переговоров с третьими лицами по вопросам совместной деятельности, оформление и хранение документации, относящейся к совместной деятельности, обеспечение товарищей информацией о ходе общих дел, представление общих интересов товарищей перед другими организациями, учреждениями, гражданами, в случае необходимости предъявление претензий и исков, выступление от имени товарищей в суде, ведение учета общего имущества товарищей, указание от имени товарищей своей фамилии на товарных ценниках, решение других вопросов руководства текущей деятельности товарищей в рамках данного договора. На ИП Подушкину Л.Е. возлагалась персональная ответственность за организацию руководства совместной деятельности. Также данным договором был определен круг ответственных лиц. Частичное ведение общих дел возложено также на предпринимателей Полторацкого Н.В., Димитрову Л.Н., Переяслову Т.А., которое включает в себя получение в общих интересах участников договора наличных денежных средств через одну или несколько кассовых машин разных товарищей; расчеты с поставщиками, уплата налогов и сборов. В соответствии с данным договором прибыль, полученная в результате совместной деятельности, подлежала распределению пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело, ежеквартально. Нежилое помещение, в котором осуществлялось ведение совместной деятельности (г. Курск, пр-т Кулакова 3-а) было арендовано у ООО "Европа -7".

10.08.2003 года индивидуальными предпринимателями Подушкиной Л.Е.. Полторацким Н.В., Димитровой Л.Н., Жемчужной Е.С., Шумаковой Л.Л., Воликовой И.И., Шевандо Г.В., Сошниковой Н.И. заключен договор простого негласного товарищества., в соответствии с которым указанные товарищи объединяют свои вклады и действуют совместно без образования юридического лица в помещении, расположенном по адресу: т. Курск, ул. Сумская, 44. Данное нежилое помещение было арендовано у муниципального нежилого фонда ООО "Магазин Европа". В соответствии с условиями договора целью их объединения являлось получение прибыли от осуществления совместной розничной реализации потребительских товаров населению. Полученные в результате совместной деятельности доходы, приобретенное имущество, в т.ч. закупленные товары признаются общей долевой собственностью. Ведение общих дел товарищей в рамках данного договора было возложено на Полторацкого Н.В., которое включало в себя согласование действий товарищей, ведение переговоров с третьими лицами по вопросам совместной деятельности, оформление и хранение документации, относящейся к совместной деятельности, обеспечение товарищей информацией о ходе общих дел, представление общих интересов товарищей перед другими организациями, учреждениями гражданами, в случае необходимости предъявление претензий и исков, выступление от имени товарищей в суде, ведение учета общего имущества товарищей, указание от имени товарищей своей фамилии на товарных ценниках, решение других вопросов руководства текущей деятельности товарищей в рамках данного договора. На Полторацкого Н.В. возлагалась персональная ответственность за организацию по руководству совместной деятельности. Также данным договором был определен круг ответственных лиц. Частичное ведение общих дел возложено также на предпринимателей Подушкину Л.Е.. Димитровоу Л.Н., Жемчужную Е.С., Шумакову Л.Л., Воликову И.И., Шевандо Г.В., Сошникову Н.И., которое включает в себя получение в общих интересах участников договора наличных денежных средств (через зарегистрированную на свое имя ККМ), причем прием наличных денежных средств в счет оплаты за товары может осуществляться через одну или несколько кассовых машин разных товарищей; расчеты с поставщиками, уплата налогов и сборов. В соответствии с данным договором прибыль, полученная в результате совместной деятельности, распределяется пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело. Обязанность по начислению и выплате заработной платы работникам возложены на работодателя-предпринимателя с отнесением данных расходов на текущие издержки простого товарищества. Доход, полученный каждым товарищем, после распределения прибыли подлежит налогообложению у каждого из участников в установленном законом порядке.

Согласно материалам налоговой проверки, Инспекцией установлено, что индивидуальные предприниматели Подушкина Л.Е., Димитрова Л.Н., Переяслова Т.А., Суркова Т.А., Жемчужная Е.С., Шумакова Л.Л., Воликова И.И., Шевандо Г.В., Сошникова Н.И. в 2004-2005 годах исполняли трудовые обязанности в организациях, в которых учредителем являлся Полторацкий Н.В.).

Также, в ходе контрольных мероприятий было установлено, что все участники негласных товариществ являлись плательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (при исчислении суммы налога исходили из физического показателя - площадь торгового зала 150 кв.м.).

Из оспариваемого решения налогового органа усматривается, что в рамках договоров простых негласных товариществ была организована розничная торговля в помещениях, площадь торгового зала которых была разбита на торговые площади, размер которых приближен к предельно допустимому значению для применения каждого из участников товариществ, в том числе Подушкиной Л.Е., специального налогового режима - системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Прием наличных денежных средств осуществлялся через контрольно - кассовую технику любого из товарищей. Торговая площадь, арендуемая товарищами, не имела материального ограничения от общей площади других участников простых негласных товариществ.

Инспекция пришла к выводу о том, что договор от 03.02.2003 г. и договор от 10.08.2003 г. являются притворными, поскольку всю деятельность по заключению договоров с поставщиками, закупке товаров осуществлял Полторацкий Н.В.

Таким образом, по мнению Инспекции, ИП Подушкина Л.Е. участвовала в сделках простых негласных товариществ в соответствии с договором от 03.02.2003 г. и договором от 10.08.2003 г., заключенных с целью противной интересам государства и общества, поскольку своей деятельностью в рамках простых негласных товариществ применяла специальный налоговый режим, установленный главой 26.3. НК РФ.

Суд апелляционной инстанции считает указанные доводы Инспекции необоснованными ввиду следующего.

Согласно имеющихся в материалах дела договоров простых товариществ, следует, что они заключались с целью объединения для получения прибыли от осуществления совместной розничной реализации потребительских товаров населению.

Для достижения данной цели товарищи должны были объединить свои вклады и действовать совместно без образования юридического лица. Факт внесения участниками простого негласного товарищества вкладов в размере определенном договором подтверждается материалами дела, отражен в оспариваемом решении и не оспаривается налоговым органом. В структуру вкладов входили денежные средства, товары, материалы вспомогательные, упаковочные и технологические, права пользования собственным имуществом, включая амортизируемое, право пользования локально-вычислительной техникой, офисным оборудованием, телефонной сетью и другим имуществом общего назначения, профессиональные знания, навыки, деловая репутация и деловые связи. А соответствии с договорами были определены лица, осуществляющие ведение общих дел (Подушкина Л.Е., Полторацкий Н.В.). На них была возложена персональная ответственность за организацию по руководства совместной деятельности. Ведение общих дел включало в себя согласование действий товарищей, ведение переговоров с третьими лицами по вопросам совместной деятельности, оформление и хранение документации, относящейся к совместной деятельности, обеспечение товарищей информацией о ходе общих дел, представление общих интересов товарищей перед другими организациями, учреждениями гражданами, в случае необходимости предъявление претензий и исков, выступление от имени товарищей в суде, ведение учета общего имущества товарищей, указание от имени товарищей своей фамилии на товарных ценниках, решение других вопросов руководства текущей деятельности товарищей в рамках данного договора. Также данными договорами в целях координации общей совместной деятельности товарищей был определен круг ответственных лиц. Кроме того, в соответствии с условиями договоров на участников договора, на которых не возлагалось ведение общих дел товарищей, также осуществляли участие в совместной деятельности. Так, на них возлагалось частичное ведение общих дел, включавшее в себя получение в общих интересах участников договора наличных денежных средств через одну или несколько кассовых машин разных товарищей; расчеты с поставщиками, уплата налогов и сборов; указание на ценниках от имени товарищей своей фамилии в соответствующих секциях; на участников, имеющих лицензию на розничную продажу ликероводочных изделий, возлагалось ведение учета движения данного вида товара и осуществление розничной продажи через зарегистрированные на них кассовых машин.

Стороны договоров простого товарищества в соответствии с разработанными порядком и документами учета совместной деятельности, зафиксированными и приложенными к договору, вели учет доходов и расходов.

Ежеквартально (нарастающим итогом) каждый участник представлял отчет участника договора простого товарищества, являющийся приложением к договору, в котором отражались все доходы от совместной деятельности и все понесенные участниками расходы. Отдельно участник, ведущий общие дела, формировал отчет уполномоченного участника договора простого товарищества.

Судом первой инстанции установлено и не опровергнуто налоговым органом, что мотивами заключения договоров простого негласного товарищества являлись преимущества ведения предпринимательской деятельности как использование опыта, знаний, навыков и деловых связей товарищей, вошедших в товарищество, снижение издержек управления и повышения уровня контроля затрат, уменьшение численности персонала, сокращение расходов на его содержание, снижение цен поставок товаров при увеличенном объеме закупки у одного и того же поставщика, объединение опытных коллективов работников, возможность привлечения и отбора наилучшего персонала.

Таким образом, предприниматели - участники договоров простого негласного товарищества принимали участие в совместной деятельности.

В соответствии с условиями договора, полученные в результате совместной деятельности доходы, приобретенное имущество, а также закупленные товары признаются общей долевой собственностью. Прибыль, полученная в результате совместной деятельности, распределялась пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело, ежеквартально. Ежеквартально составлялись протоколы распределения прибыли, которые подписывались участниками договора.

Факт получения товарищами по окончанию отчетных периодов прибыли, в рамках настоящего дела не оспорено.

Материалами дела подтверждается, что в проверяемом периоде Предпринимателем велась реальная финансово-хозяйственная деятельность в рамках договоров простого негласного товарищества (о совместной деятельности); распределение и налогообложение полученной прибыли производилось в соответствии с данным договором, ведение учета осуществлялось согласно применяемой предпринимателем системе налогообложения. Участники договоров простого негласного товарищества исчисляли и уплачивали единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности, с деятельности по розничной реализации населению потребительских товаров.

Указанные договора имели определенную деловую цель и исполнялись сторонами.

Доказательств того, что ИП Подушкиной Л.Е. не выполнялись условия договоров простого негласного товарищества, предусмотренные ст.ст. 1041-1048 ГК РФ, налоговым органом судам первой и апелляционной инстанций не представлено.

Довод налогового органа о нецелесообразности заключения договора простого товарищества, не могут быть приняты во внимание, поскольку такие выводы Инспекции сводятся к оценке экономической эффективности деятельности Предпринимателя, что не предусмотрено действующим налоговым законодательством в качестве критерия формирования налоговой базы, и не может быть положено в обоснованность получения налоговой выгоды.

Порядок заключения и исполнения гражданско-правовых сделок регулируется нормами гражданского законодательства.

В соответствии со статьей 1 ГК РФ юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора. Гражданские права могут быть ограничены на основании федерального закона только в той мере, в какой это необходимо в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства.

Статья 421 ГК РФ устанавливает, что граждане и юридические лица свободны в заключении договоров. Действующее законодательство не наделяет налоговые органы полномочиями по вмешательству в хозяйственную деятельность предприятий, в частности к понуждению к заключению договора или прекращению договорных отношений исходя из соображений желательности или нежелательности определенных налоговых последствий заключенных сделок.

Налоговым органом не представлено доказательств того, что заключение между предпринимателями договоров простого товарищества было направлено исключительно на создание "схемы" по получению необоснованной налоговой выгоды и не имело иных целей и задач по оптимизации предпринимательской деятельности.

Довод Инспекции о том, что договоры о совместной деятельности заключены между взаимозависимыми лицами был рассмотрен судом первой инстанции и правомерно отклонен ввиду следующего.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.12.2003 N 441-О указал, что в ходе рассмотрения дела, касающегося законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения о доначислении налогоплательщику налога и пеней, арбитражный суд может признать лица взаимозависимыми, при условии, что отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Признание лиц взаимозависимыми дает налоговому органу право проверять правильность применения цен по сделкам при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов и доначислять налоги и пени при наличии оснований, предусмотренных пунктом 3 статьи 40 НК РФ.

В пункте 3 статьи 40 НК РФ указано, что, если цена товаров, работ, услуг, примененная сторонами сделки, являющимися взаимозависимыми лицами, отклоняется в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы, услуги.

Инспекция, в нарушение положений статей 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не указала и не доказала каким образом факт взаимозависимость, о наличии которой заявляет налоговый орган, повлияло на заключенные между названными лицами сделки. В решении Инспекции отсутствуют сведения о реализации налоговым органом права, предоставленного подпунктом 1 пункта 2 статьи 40 НК РФ, то есть о проверке правильности применения сторонами цен по сделке.

Ссылки Инспекции в обоснование доводов о взаимозависимости на исполнение Подушкиной Л.Е., Димитровой Л.Н., Переясловой Т.А., Сурковой Т.А., Жемчужной Е.С., Шумаковой Л.Л., Воликовой И.И., Шевандо Г.В., Сошниковой Н.И. трудовых обязанностей в организациях, в которых учредителем являлся Полторацкий Н.В., отклоняются судом первой инстанции, как несостоятельные и не имеющие правового значения для оценки условий оспариваемых сделок.

Довод налогового органа о ничтожности заключенных налогоплательщиком сделок не принимается судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.

Пунктом 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснено, что при изменении юридической квалификации гражданско-правовых сделок (пункт 1 статьи 45 НК РФ) судам следует учитывать, что сделки, не соответствующие закону или иным правовым актам (статья 168 ГК РФ), мнимые и притворные сделки (статья 170 ГК РФ) являются недействительными независимо от признания их таковыми судом в силу положений статьи 166 ГК РФ.

Аналогичные разъяснения содержатся в пункте 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.04.2008 N 22 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации", согласно которому оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, должна производиться налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

При установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов (начисленных пеней, штрафов).

При этом, поскольку ничтожные сделки являются недействительными независимо от признания их таковыми судом (пункт 1 статьи 166 ГК РФ), суд решает вопрос об обоснованности указанной переквалификации в рамках рассмотрения налогового спора и в том случае, когда изменение налоговым органом юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика основано на оценке сделок в качестве мнимых или притворных (статья 170 ГК РФ).

Если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Проанализировав представленные сторонами документы, оценив их согласно статье 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции правильно установил, что спорные договоры простого негласного товарищества заключены между индивидуальными предпринимателями Подушкиной Л.Е., Димитровой Л.Н., Полторацким Н.В., Переясловой Т.А., Жемчужной Е.С., Шумаковой Л.Л., Воликовой И.И., Шевандо Г.В., Сошниковой Н.И. в полном соответствии с требованиями законности и нравственности.

Отличительными и необходимыми признаками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) являются наличие единой цели для всех участников совместной деятельности, которую предполагается достичь согласно заключенному договору; объединение участниками вкладов в имущество товарищества; объединение усилий участников (собственно совместная деятельность).

Из содержания спорных договоров следует, что в них были оговорены цели совместной деятельности, порядок участия товарищей в совместной деятельности и порядок распределения прибыли; целью заключения спорных договоров является объединение для получения прибыли от осуществления совместной розничной реализации потребительских товаров населению.

Для осуществления предпринимательской деятельности в рамках договоров простого негласного товарищества товарищи внесли в качестве вклада свое имущество; в соответствии с разработанными порядком и документами учета совместной деятельности, зафиксированными и приложенными к договору, стороны договоров простого товарищества вели учет доходов и расходов.

Таким образом, судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что в проверяемом периоде ИП Подушкиной Л.Е. велась реальная финансово-хозяйственная деятельность в рамках договоров о совместной деятельности, заключенных с индивидуальными предпринимателями Димитровой Л.Н., Полторацким Н.В., Переясловой Т.А., Жемчужной Е.С., Шумаковой Л.Л., Воликовой И.И., Шевандо Г.В., Сошниковой Н.И.; распределение и налогообложение полученной прибыли производилось в соответствии с условиями договоров и действующим законодательством.

Факт получения товарищами по окончанию отчетных периодов прибыли, налоговым органом не опровергнут.

При этом, следует признать правомерным вывод суда первой инстанции о том, что отсутствие видимых ограничений в площадях торговых залов, используемых участниками договоров простого негласного товарищества для торговой деятельности не является основанием для применения в отношении них другого режима налогообложения.

Кроме того, суд апелляционной инстанции отмечает, что при объединении индивидуальных предпринимателей и (или) коммерческих организаций в простое товарищество не образуется самостоятельный субъект предпринимательской деятельности. Обязанность по уплате установленных на территории Российской Федерации налогов и сборов возлагается на каждого участника простого товарищества.

В силу положений пункта 2 статьи 11, статей 19, 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации простое товарищество не является самостоятельным налогоплательщиком. Решение о применении того или иного порядка налогообложения доходов каждым индивидуальным предпринимателем - участником договора простого товарищества принимается самостоятельно, если иное не предусмотрено действующим законодательством о налогах и сборах. При осуществлении каждым индивидуальным участником договора простого товарищества видов предпринимательской деятельности, подлежащих переводу в соответствии с региональным законодательством на уплату ЕНВД, налогообложение результатов их деятельности в составе простого товарищества осуществляется в порядке, предусмотренном главой 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, учитывая изложенное и принимая во внимание, что налоговым органом не представлено доказательств, что для целей налогообложения операции учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что действия предпринимателей (в том числе Подушкиной Л.Е.) по заключению и исполнению договоров простого негласного товарищества, применение ими специальных налоговых режимов не направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.

Из оспариваемого решения Инспекции видно, что по результатам мероприятий налогового контроля, налоговым органом сделан вывод о необоснованном применении ИП Подушкиной Л.Е. специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности по осуществляемой с августа 2006 года по сентябрь 2007 года деятельности по передаче во временное владение и (или) пользование стационарных торговых мест, расположенных в здании по адресу: г. Курск, пр-т Хрущева, д. 5а. (Торговый центр "Европа"), что послужило основанием для доначисления сумм налогов по общей системе налогообложения, а также соответствующих сумм пеней и штрафов.

Признавая необоснованными данные выводы налогового органа, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

На основании статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В соответствии с подпунктом 13 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ (в редакции, действовавшей спорном налоговом периоде) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может применяться в отношении оказания услуг по передаче во временное владение и (или) пользование стационарных торговых мест, расположенных на рынках и в других местах торговли, не имеющих залов обслуживания посетителей.

Таким образом, для применения специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности при аренде торговых объектов необходимо наличие совокупности двух условий: во-первых, в аренду должны передаваться стационарные торговые места, во-вторых, данные торговые места должны быть расположены на площади рынков или иных мест торговли, не имеющих залов обслуживания посетителей.

Отсутствие одного из указанных критериев исключает применение специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, в этом случае подлежит применению общая или упрощенная система налогообложения.

Под стационарной торговой сетью согласно статьи 346.27 НК РФ понимается торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям, а под стационарной торговой сетью, имеющей торговые залы - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны.

При этом под павильоном понимается строение, имеющее торговый зал и рассчитанное на одно или несколько рабочих мест. Магазин - специально оборудованное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещения для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже.

Положения указанной статьи Налогового кодекса Российской Федерации определяет торговый зал, как часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

Под стационарной торговой сетью, не имеющей торговых залов понимается торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях, сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски и другие аналогичные объекты.

Таким образом, торговая сеть разделяется на стационарную и нестационарную, причем к стационарной торговой сети относятся магазины и павильоны, а нестационарная торговая сеть делится на имеющую торговые залы и не имеющую таковых. В целях определения базовой доходности розничной торговли в статье 246.29 НК РФ законодатель выделяет три вида предпринимательской деятельности:

- розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы;

- розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов и розничная торговля, осуществляемая через объекты нестационарной торговой сети;

- развозная (разносная) торговля.

В редакции статьи 346.27 НК РФ, действующей с 01.01.2006 года, к объектам стационарной торговой сети относятся только магазины и павильоны (все остальные объекты организации розничной торговли относятся либо к стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, или к нестационарной торговой сети). Данное разделение влечет за собой применение разных физических показателей при определении единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности: площадь торгового зала - для объектов стационарной торговой сети, имеющих торговые залы (магазин, павильон), и торговое место - для всех остальных рассматриваемых объектов.

В соответствии со статьей 346.27 НК РФ к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации документы на объект стационарной торговой сети, содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что с августа 2006 года по сентябрь 2007 года ИП Подушкина (арендатор) в соответствии с договором от 05.08.2006 г. года N 149, заключенным с ООО "ПТП "Промресурс" (арендодатель), арендовала объекты розничной торговой сети в количестве 41 единица общей площадью 1146,1 кв.м., расположенные по адресу: г. Курск, пр-т Хрущева, 5а.

ИП Подушкина Л.Е. заключала договоры субаренды, в соответствии с которым передавала во временное владение и пользование (в субаренду) выше торговые места.

В соответствии с условиями пункта 1.1. договора аренды торговых мест N 149 от 05.08.2006 арендодатель передает, а арендатор принимает во временное владение и пользование конструктивно-обособленные торговые места в Торговом центре "Европа".

При этом из содержания договора, описания торговых мест и поэтажного плана, являющихся приложением к договору аренды торговых мест N 149 от 05.08.2006 не усматривается наличие в каждой из арендуемых единиц торгового зала в смысле, определяемом в статье 346.27 НК РФ.

Согласно представленным договорам субаренды торговых помещений во временное владение и пользование арендаторам передавалось торговое место в виде конструктивно обособленной торговой секции.

В соответствии с выпиской N 15-623/2006 от 08.11.2006 и Техническому паспорту здания (строения) с соответствующими приложенными экспликациями к поэтажному плану строения, расположенному в г. Курске по пр-ту Хрущева N 5А литер Б: на 1-ом этаже находится помещение N 41 - торговый зал, площадью 3 785 кв.м. Также на этом этаже находятся, сдаваемые ИП Подушкиной Л.Е. в субаренду, помещения N 80, 79, 78, 76, 75, 74, 73, 71, 70, 67, 66, 59, и 58. В техническом паспорте здания (строения) данные помещения обозначены как "торговые". Из поэтажного плана строения усматривается, что данные помещения не имеют торговых залов (перечисленные помещения обозначены в технической документации (плане и экспликации) как торговые, без указания наличия торгового зала).

На 2-ом этаже здания находятся торговый зал N 1 площадью 2 532 кв.м, в котором расположен гипермаркет "Техносила". Также, на 2-ом этаже находятся помещения N 47, 48, 51, 54, 56, 58, 59, 60, 61,63, 64, 65, 66, 68, 70, 71, 73, сдаваемые ИП Подушкиной Л.Е. в субаренду. Из поэтажного плана строения усматривается, что данные помещения не имеют торговых залов (перечисленные помещения обозначены в технической документации (плане и экспликации) как торговые, без указания наличия торгового зала).

Вывод Инспекции, основанный на протоколах осмотра сдаваемых в аренду торговых объектов, о том, что в данном случае торговый зал и его площадь необходимо рассматривать в отрыве от самого объекта организации торговли, передаваемого в субаренду, является необоснованным, поскольку спорные торговые места конструктивно обособлены, не имеют дополнительных конструктивных особенностей, в зависимости от вида товара, реализуемого субарендаторами, имеют стеллажи (полки, вешалки, столы и т.п.) для демонстрации товара, примерочные (в виде штор из ткани) и стулья для примерки товара, столами для упаковки товара, стол на котором размещена контрольно-кассовая техника. Указанные помещения не имели никаких внутренних перегородок, не были обеспечены подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовке их к продаже. Имеющийся в наличии товар хранится на оборудовании, предназначенном для его демонстрации.

При названных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что из представленных инвентаризационных и правоустанавливающих документов следует, что ИП Подушкина Л.Е. арендовала в спорном налоговом периоде и передавала во временное владение и пользование конструктивно обособленные торговые места, не имеющие торгового зала, в связи с чем, данные объекты следует рассматривать как объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов обслуживания посетителей, в силу прямого указания норм статьи 346.27 НК РФ.

Учитывая фактические обстоятельства настоящего дела, суд первой инстанции правомерно удовлетворил требования налогоплательщика о признании недействительным решения ИФНС России по г. Курску N 17-12/5 от 23.01.2009 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и отказал в удовлетворении встречных требований Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску.

Что касается расходов на уплату государственной пошлины в сумме 100 руб., обязанность по уплате которых по решению суда первой инстанции была возложена на налоговый орган, то суд апелляционной инстанции, признавая решение суда в этой части также правомерным, исходит из того, что в силу статьи 110 АПК РФ суд, взыскивая с ответчика уплаченную истцом в бюджет государственную пошлину, возлагает на ответчика обязанность не по уплате государственной пошлины в бюджет, а по компенсации истцу денежных сумм, равных понесенным им судебным расходам.

В этой связи то обстоятельство, что в конкретном случае ответчиком может оказаться государственный или муниципальный орган, освобожденный от уплаты государственной пошлины на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ (пункт введен Федеральным законом от 25.12.2008 N 281-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации"), не должно влечь отказ истцу в возмещении его судебных расходов, поскольку законодательством не предусмотрено освобождение государственных и муниципальных органов от возмещения судебных расходов в случае, если решение принято не в их пользу.

Доводы апелляционной жалобы, по сути, повторяют доводы, заявленные Инспекцией в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции, и которые обоснованно отклонены судом первой инстанции по основаниям изложенным выше.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Суд первой инстанции правильно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену решения в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Курской области от 28.10.2009 по делу N А35-3105/09-С21 надлежит оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску - без удовлетворения.

Учитывая результат рассмотрения дела, и руководствуясь подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ, в силу которого налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины при обращении в арбитражный суд в качестве истца и ответчика, государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы взысканию не подлежит.

Руководствуясь статьями 266 - 268, частью 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Курской области от 28.10.2009 по делу N А35-3105/09-С21 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья

Н.А. Ольшанская

Судьи

Т.Л. Михайлова В.А. Скрынников