Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 августа 2011 г. N 20АП-3289/11

г. Тула

05 августа 2011 г.

Дело N А54-6023/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 02 августа 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 05 августа 2011 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Тиминской О.А.

судей Тимашковой Е.Н., Стахановой В.Н.,

по докладу судьи Тиминской О.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Гришиным И.В.,

рассмотрев апелляционную жалобу

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Рязанской области

на решение Арбитражного суда Рязанской области

от 24.05.2011 по делу N А54-6023/2010 (судья Ушакова И.А.), принятое по заявлению ОАО "Саста"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Рязанской области

третьи лица: ООО "Саста-Снабженец", ООО "Саста-Универсал", ООО "Конструкторский технологический центр", ООО "Саста - Эконом", ООО "Саста-Ремонтник", ООО "Токарь", ООО "Сасовский конструкторский центр", ООО "Комплексные информационные технологии", ООО "Машиностроительная корпорация "Сасово", ООО "Бистропит", Управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области,

о признании решения недействительным,

и встречному иску Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Рязанской области о взыскании с ОАО "Саста" начисленных по решению ЕСН, пени и штрафа по ЕСН

при участии:

от заявителя (ответчика по встречному иску): Усачева А.В. - представитель по доверенности от 31.08.2010 N 53-35,

от ответчика (заявителя по встречному иску): Хохлов Ю.А. - начальник юридического отдела по доверенности от 17.11.2010 N 04-25/9595,

от третьего лица - Управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области: Булавина Е.В. - ведущий специалист-эксперт правового отдела по доверенности от 25.08.2010 N 06-21/9053,

от третьих лиц - ООО "Саста-Снабженец", ООО "Саста-Универсал", ООО "Конструкторский технологический центр", ООО "Саста - Эконом", ООО "Саста-Ремонтник", ООО "Токарь", ООО "Сасовский конструкторский центр", ООО "Комплексные информационные технологии", ООО "Машиностроительная корпорация "Сасово", ООО "Бистропит": не явились, извещены надлежаще,

установил:

открытое акционерное общество "Саста" (далее - ОАО "Саста", Общество, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд с заявлением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Рязанской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 29.09.2010 N 13-02/21/2351 дсп о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В ходе судебного разбирательства принят к производству встречный иск Инспекции о взыскании с общества начисленных по решению ЕСН, пени и штрафа по ЕСН.

Решением суда от 24.05.2011 заявленные требования частично удовлетворены. Решение Инспекции признано недействительным в части: пункт 1 пп.1 (штраф по п.1 ст.122 НК РФ по ЕСН) в общей сумме 993617руб., пункт 2 пп.1 (пени по ЕСН) в сумме - 1584269,74 руб.; пп.3 (пени по НДФЛ) - полностью; пункт 3 пп.3.1 ЕСН в сумме 4968092 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

По встречному иску с Общества в пользу Инспекции взыскано ЕСН - 3319326 руб., пени по ЕСН - 1154787,26 руб., штраф по ЕСН - 663866 руб.; всего - 5137979,26 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных встречных требований отказано.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом по эпизодам, связанным с доначислением ЕСН по ООО "Конструкторско-технологический центр" и ООО "Машиностроительная корпорация "Сасово", доначислением пени по НДФЛ, а также с уменьшением ФСС на уплату взносов в ФСС, Инспекция подала апелляционную жалобу.

Учитывая, что лица, участвующие в деле, не заявили возражений, арбитражный суд апелляционной инстанции на основании ч.5 ст.268 Арбитражного процессуального кодекса РФ проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.

ООО "Саста-Снабженец", ООО "Саста-Универсал", ООО "Конструкторский технологический центр", ООО "Саста - Эконом", ООО "Саста-Ремонтник", ООО "Токарь", ООО "Сасовский конструкторский центр", ООО "Комплексные информационные технологии", ООО "Машиностроительная корпорация "Сасово", ООО "Бистропит" в судебное заседание не явились, о месте и времени рассмотрения дела уведомлены надлежащим образом, в связи с чем апелляционная жалоба рассмотрена в порядке ст.ст.266, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в их отсутствие.

Исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на неё, выслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта исходя из следующего.

Судом установлено, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов том числе, по вопросам правильности исчисления и уплаты НДФЛ, налога на прибыль, ЕСН за период с 01.01.2007 по 31.12.2008, результаты которой отражены в акте от 03.09.2010 N 13-01/21.

По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекцией вынесено решение от 29.09.2010 г.. N 13-02/21/2351дсп о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Управления ФНС России по Рязанской области от 18.11.2010 N 15-12/3886дсп, принятым по апелляционной жалобе налогоплательщика, решение Инспекции изменено в части уменьшения пени по НДФЛ на 35182 руб., в остальной части решение оставлено без изменения.

Полагая, что ненормативные акты налогового органа не соответствуют требованиям налогового законодательства и нарушают права и законные интересы налогоплательщика, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования в оспариваемой части, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

Эпизод "Доначисление ЕСН по ООО "Конструкторско-технологический центр" и ООО "Машиностроительная корпорация "Сасово".

В соответствии с п. 1 ч.1 ст.235 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) налогоплательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам.

Объектом налогообложения при этом признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса), а также по авторским договорам (пункт 1 статьи 236 Кодекса).

В силу п. 1 ст. 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 настоящего Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Пунктом 2 статьи 346.12 Кодекса предусмотрено, что организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доходы, определяемые в соответствии со статьей 248 настоящего Кодекса, не превысили 15 млн рублей за исключением организаций и индивидуальных предпринимателей, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек (пункт 3).

Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога (пункт 2 статьи 346.11 Кодекса).

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", следует, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В соответствии с Определениями Конституционного Суд Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного уклонения от уплаты налогов, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка же добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Проверкой, проведенной в 2010 г.. установлено, что в проверяемый период (2007-2008гг.) налогоплательщик осуществлял деятельность по производству металлорежущих станков и оптовой торговле станками для обработки металлов.

Согласно налоговым декларациям по налогу на прибыль организаций за 2007 г.. прибыль составила 10908000руб., в 2008 г.. - 53360000руб.

Результат экономической деятельности достигнут в связи с привлечением налогоплательщиком для осуществления своей деятельности подрядных организаций в 2007 г.., в том числе ООО "Сасовский конструкторский центр" (выписка из ЕГРЮЛ - т.18л.д.53, до 04.03.2005 наименование - ООО "Конструкторский центр Саста"), ООО "Машиностроительная корпорация Сасово" (выписка из ЕГРЮЛ - т.18л.д.63, до 09.08.2004 наименование - ООО "Термо Саста").

С ООО "Машиностроительная корпорация Сасово" заключен договор от 01.11.2004 на консультационно-юридическое обслуживание, в 2007- 2008гг. оказаны консультационные услуги согласно актам.

С ООО "Сасовский конструкторский центр" заключен договор по предоставлению услуг по корректировке конкурсной документации, по конструкторскому ведению производства от 01.01.2006 N 05/01-01, от 01.01.2006 N СКЦ/05-03.

Численность работников в указанных организациях не превышает 100 человек, что позволяет им применять упрощенную систему налогообложения, предусматривающую, согласно п. 2 ст. 346.11 Кодекса, освобождение от обязанности по исчислению и уплате единого социального налога.

Согласно представленному анализу доходов и расходов доходы от оплаты оказанных услуг налогоплательщиком в процентом соотношении от общей суммы доходов уменьшились, особенно в 2008 г., перечисленные лица имеют в своем законном владении производственные и административные помещения, оборудование, необходимые для осуществления деятельности (подтверждается договорами аренды), имеют контрагентов помимо ОАО "Саста" (подтверждается справками и книгами учета доходов и расходов), самостоятельно осуществляют прием работников, ведут бухгалтерию, работают и предоставляют отчетность более 7 лет, получают прибыль и уплачивают налоги и сборы, т.е. исполняют свои налоговые обязанности (подтверждается декларациями по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН), имеют стабильную организационную структуру и штатное расписание, добровольно уплачивали страховые взносы в Фонд социального страхования РФ

Затраты данных организаций складываются не только из заработной платы (подтверждается книгами учета доходов и расходов).

При этом ООО "Машиностроительная корпорация Сасово" с октября 2008 года вообще не оказывает услуги ОАО "Саста", а ООО "КТЦ" в настоящее время работает в рамках государственной программы, утвержденной в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 09.04.2010 г.. N 218 "О мерах государственной поддержки развития кооперации российских высших учебных заведений и организаций, реализующих комплексные проекты по созданию высокотехнологичного производства", для реализации которой разработаны соответствующие мероприятия, целью которых является расширение практики вовлечения российских высших учебных заведений в деятельность, осуществляемую организациями реального сектора экономики в сфере научно-исследовательских опытно-конструкторских и технологических работ. Данный факт стал возможен в том числе и по тому, что оно является самостоятельным юридическим лицом, специализирующимся в научно-исследовательской и опытно-конструкторской работе.

Также из письма ООО "Машиностроительная корпорация Сасово" от 22.02.2011 следует, что контрагентами общества в 2007-2010гг. являлись ООО "Мир странствий", ООО "Рольф-Восток", ООО "Интер Люкс", ООО "Торговый дом "Саста", ОФО "Саста".

Выводы налогового органа в отношении указанных обществ в основном построены на обстоятельствах, имевших место при предыдущей проверке, безусловных доказательств того, что указанные организации в проверяемый период напрямую зависимы только от ОАО "Саста" в материалы дела в нарушение требований ст.ст. 65, 200 АПК РФ не представлены.

В качестве доказательств, подтверждающих сделанные выводы, налоговый орган использует данные (протоколы опросов работников, осмотра отдела кадров заявителя и т.п.), полученные в ходе предыдущей налоговой проверки (за 2005-2006 г..г.), в то время как решение о проведении проверки ОАО "Саста" было принято только 30.03.2010 г.., и никак не связанные с проверяемым периодом.

Данное обстоятельство позволяет прийти к выводу о нарушении ответчиком налогового законодательства, так документы, полученные за рамками налоговой проверки вопреки установленной НК РФ процедуре сбора доказательств совершенного заявителем правонарушения, не могут быть признаны допустимыми доказательствами в силу ст.68 АПК РФ.

Ссылка Инспекции на то, что работники ОАО "Саста" одновременно осуществляли свою трудовую деятельность и получали доход в ООО "Машиностроительная корпорация Сасово", отклоняется, поскольку не свидетельствует о взаимозависимости указанных лиц.

Эпизод "Уменьшение ФСС на уплату взносов в ФСС".

Согласно расчету Инспекции с учетом уплаты взносов в ФСС (т.32, л.д.39-65) в отношении указанных шести организаций сумма начисленного по решению ЕСН составляет 3319326руб., пени -1154787,26руб., штрафа - 663866руб., т.е. суммы начисленного налоговым органом ЕСН в ФСС по ставке 2,9 % (ст.241 НК РФ) судом первой инстанции уменьшены на начисленные добровольные взносы в ФСС по ставке 3%.

В соответствии со ст. 243 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации, подлежит уменьшению налогоплательщиками на сумму произведенных ими самостоятельно расходов на цели государственного социального страхования. Каких-либо ограничений данная норма не содержит.

Эпизод "Доначисление пени по НДФЛ".

Налоговым органом в ходе проверки установлено несвоевременное перечисление и неполное перечисление удержанного НДФЛ.

За проверяемый период с 04.12.2007 г.. по 30.03.2010 г.. удержан налог в сумме 18182532,69руб., перечислено в бюджет 17279735,38руб., задолженность в сумме 902797,31руб. перечислена в период проведения выездной налоговой проверки. Пени начислены в сумме 1502944руб. (расчет - т.7, л.д.170)

С учетом уменьшения пени Управлением ФНС сумма пеней составляет 1467762руб. (расчет - т.22, л.д.53).

Согласно пунктам 1, 7 ст.75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Правила, предусмотренные настоящей статьей, распространяются также на плательщиков сборов и налоговых агентов.

В соответствии со ст. 226 НК РФ российские организации являются налоговыми агентами.

Порядок исчисления, удержания и уплаты НДФЛ налоговыми агентами регламентирован ст. 226 НК РФ.

Налоговый агент обязан начислить, удержать и перечислить в бюджет налог на доходы своих работников-налогоплательщиков. У работника-налогоплательщика доход в виде заработной платы согласно п. 2 ст. 223 НК РФ возникает в последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности.

В силу ст. 136 ТК РФ заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего распорядка организации, коллективным договором, трудовым договором.

Таким образом, исчисление, удержание и перечисление в бюджет сумм НДФЛ при выплате заработной платы работнику два раза в месяц в виде аванса и окончательного расчета производятся налоговым агентом один раз в месяц при окончательном расчете дохода сотрудника по итогам каждого месяца, за который ему был начислен доход, в сроки, предусмотренные в п. 6 ст. 226 НК РФ.

Согласно п. 6 ст. 226 НК РФ перечисление суммы исчисленного и удержанного налога должно осуществляться не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода.

В соответствии с п.9 ст.226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

Как следует из материалов дела, коллективными договорами на 2007 г.. (т.18, л.д.107) на 2009, 2010гг. предусмотрена выплата зарплаты в соответствии с действующим законодательством, в судебном заседании представитель общества объяснила, что зарплата за месяц, как правило, выплачивалась после 20-го числа следующего месяца, имела место несвоевременная выплата зарплаты, через два, три месяца после установленного срока.

Пени Инспекцией рассчитаны, начиная с последнего дня месяца, за который произведено начисление дохода работникам, а не с даты фактического получения в банке наличных денежных средств на его выплату и (или) перечисления дохода со счетов общества в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В этой связи налоговым органом в нарушение ст.ст. 65, 200 АПК РФ документально не подтвержден период просрочки в перечислении НДФЛ.

На основании изложенного суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что обязанность по перечислению НДФЛ возникает со дня выплаты, перечисления зарплаты, в связи с этим выводы Инспекции и начисление пени по решению нельзя признать правомерными.

Ссылка налогового органа на банковские выписки (т.23), на основании которых был произведен расчет пени, апелляционной инстанцией отклоняются, поскольку получены за пределами налоговой проверки. Иные документы по факту выплат у Общества не истребовались и не исследовались.

Утверждение Инспекции на то, что в полном объеме нельзя снимать доначисление пени по НДФЛ и суду необходимо назначить проведение сверки расчетов, не может быть признано обоснованным.

Согласно Постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 N 14-П основное содержание выездной налоговой проверки - проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.

Следовательно, налоговый орган был обязан установить все фактические обстоятельства, связанные с правильностью исчисления и своевременностью уплаты налогов предприятием.

При проведении налоговой проверки Инспекция обязана правильно определить налог, подлежащий уплате в бюджет, в том числе подлежащий уменьшению, за налоговый период. В противном случае решение о доначислении сумм налогов, а также о применении налоговой санкции, которые впоследствии будут включены в требование об уплате налога, не будет достоверным, т.е. содержать действительную обязанность налогоплательщика.

Во время проверки Инспекция имела возможность проверить первичные документы налогоплательщика, вместе с тем налоговый орган доводы налогоплательщика не проверил, не устранил имеющиеся противоречия.

Кроме того, в силу п.п.2,3 ст. 101 НК РФ в принятом по результатам проверки решении о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения должны быть изложены все обстоятельства совершенного правонарушения, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства. Следовательно, в этом случае налоговый орган должен представить доказательства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения. На него переходит бремя доказывания обстоятельств, связанных с этим правонарушением, и представления иных документов и сведений, нежели были предложены налогоплательщиком в обоснование правильности исчисления налоговой базы и налога.

Указанный вывод о распределении бремени доказывания между сторонами налогового правоотношения содержится и в процессуальном законодательстве. В соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия) возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Данное положение следует применять во взаимосвязи с ч. 5 ст. 200 АПК РФ, согласно которой обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия) возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из сопоставления указанных норм права следует, что при принятии налоговым органом решения о применении к налогоплательщику ответственности за налоговое правонарушение обязанность доказывания неправомерного поведения налогоплательщика возлагается на налоговый орган.

Таким образом, суд не вправе принимать на себя несвойственные функции и восполнять пробелы налоговой проверки при том, что сверку расчетов налоговый орган должен был провести в рамках мероприятий налогового контроля.

Судом первой инстанции полно установлены все обстоятельства, имеющие значение для рассмотрения дела, как то предусмотрено ст.71 АПК РФ, правильно применены нормы материального права, регулирующие спорные правоотношения.

Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам ч.4 ст.270 АПК РФ безусловную отмену судебного акта, не выявлено.

Руководствуясь ст.ст. 269 п.1, 271 АПК РФ, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Рязанской области от 24.05.2011 по делу N А54-6023/2010 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в кассационную инстанцию Федерального арбитражного суда Центрального округа (в г. Брянске) в двухмесячный срок со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.А. Тиминская

Судьи

Е.Н. Тимашкова В.Н. Стаханова