Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 17 августа 2011 г. N 04АП-2689/11

г. Чита

Дело N А19-5573/2011

"17" августа 2011 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 10 августа 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 17 августа 2011 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,

судей Рылова Д.Н., Никифорюк Е.О.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Дубук М.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью Фирма "ЛЕСИНВЕСТ" на решение Арбитражного суда Иркутской области от 31 мая 2011 года по делу N А19-5573/2011 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью Фирма "ЛЕСИНВЕСТ" (ОГРН 1023802316471, ИНН 3823009815, место нахождения: 665754, Иркутская область, Братский район, с. Кобляково, ул. Погодаева, 32-1) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Иркутской области (ОГРН 1043800848960, ИНН 3804030755, место нахождения: 665717, Иркутская область, Братский район, г. Братск, ул. Обручева, 7Б) о признании в части незаконным решения от 29 сентября 2010 года N 01-04/1/54 (суд первой инстанции: Загвоздин В.Д.),

в отсутствие в судебном заседании представителей лиц, участвующих в деле,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью Фирма "ЛЕСИНВЕСТ" (далее - ООО Фирма "ЛЕСИНВЕСТ", общество) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Иркутской области (далее - налоговый орган, инспекция) от 31.05.2011 N 01-04/1/54 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 921 097 руб. (п.3.1), наложения штрафа за неполную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 184 219 руб. 40 коп. (п.1) и начисления пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 205 571 руб. 20 коп. (п.2).

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 31 мая 2011 года заявленные обществом требования удовлетворены частично. Решение налогового органа признано незаконным в части п.2 о начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 75 375 руб. 05 коп. Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Основанием для отказа в удовлетворении требований общества послужил вывод суда первой инстанции о правомерности доначисления налога на добавленную стоимость в связи с восстановлением ранее принятого к вычету налога на добавленную стоимость с остаточной стоимости числящихся на балансе основных средств и материальных запасов при переходе налогоплательщика на специальный режим налогообложения.

При этом судом первой инстанции отклонена ссылка общества на необходимость применения к спорным правоотношениям положений пункта 6 статьи 171 Налогового кодекса РФ, поскольку указанная норма распространяется на плательщиков налога на добавленную стоимость, а общество таковым не является вследствие применения упрощенной системы налогообложения.

Рассматривая эпизод по доначислению налога на добавленную стоимость в связи с не подтверждением ставки 0 процентов по реализации товаров в таможенном режиме экспорта, суд первой инстанции пришел к выводу, что из положений статей главы 21 Налогового кодекса РФ следует, что право на применение налоговой ставки 0 процентов, равно как и обязанность по предоставлению в налоговый орган декларации по налогу на добавленную стоимость и пакета документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ, предоставлены только плательщику налога на добавленную стоимость. Поскольку ставка налога на добавленную стоимость 0 процентов применяется только в том налоговом периоде, когда сформирована налоговая база по экспортным операциям, то есть собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ.

В 1 квартале 2009 года общество не являлось плательщиком налога на добавленную стоимость, следовательно, представление им декларации по налогу на добавленную стоимость за указанный период признано неправомерным, в связи с чем налоговым органом правомерно отказано в применении ставки 0 процентов по экспортным отгрузкам за 4 квартал 2008 года, отраженным в налоговой декларации за 1 квартал 2009 года, и доначислен налог на добавленную стоимость по ставке 18 процентов.

Удовлетворяя в части требования общества, суд первой инстанции исходил из того, что налоговый орган не учел правовую позицию, изложенную в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 16.05.2006 N 15326/05, при начислении пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении требований общества в полном объеме.

Заявитель считает выводы суда ошибочными и существенно нарушающими права налогоплательщика на применение налоговых льгот.

Заявитель апелляционной жалобы указывает на то, что удовлетворяя требования общества частично, суд первой инстанции принял во внимание позицию надзорной инстанции, изложенную в отношении налогоплательщика, подтверждающего ставку 0 процентов по налогу на добавленную стоимость в течение установленного законом срока (180 дней).

В свою очередь, суд неправомерно не принял доводы общества о том, что налогоплательщик вправе впоследствии (в течение 180 дней) предоставить декларацию по налогу на добавленную стоимость за налоговый период, приходящийся на период применения общей системы налогообложения, и предъявить к вычету суммы НДС, уплаченные при приобретении товарно-материальных ценностей, связанных с операциями реализации товаров на экспорт, в периодах, когда заявитель применял общую систему налогообложения, поскольку в данном случае право на применение налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов появилось у него в тот момент, когда он являлся плательщиком налога на добавленную стоимость.

Выводы суда ошибочны, существенно нарушают права налогоплательщика на применение налоговых льгот и противоречат сложившейся судебной практике по делам данной категории.

В обоснование позиции заявитель ссылается на положения статей 146, 164, 165, 171, 172 Налогового кодекса РФ, указывая, что в силу пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Оспаривая вывод суда о правомерности доначисления налога на добавленную стоимость в связи с восстановлением ранее принятого к вычету налога на добавленную стоимость с остаточной стоимости числящихся на балансе основных средств и материальных запасов при переходе налогоплательщика на специальный режим налогообложения, общество указывает на необоснованное отклонение судом ссылки заявителя на то, что в силу положений абзаца 4 пункта 6 статьи 171 Налогового кодекса РФ (которая является специальной нормой по отношению к норме, изложенной в пункте 3 статьи 170 Кодекса) и на основании общих принципов, определяющих критерии правового выбора приоритетных норм в случае конкуренции общих и специальных норм, у налогового органа отсутствовали правовые основания для восстановления налога на добавленную стоимость.

В отзыве на апелляционную жалобу инспекция указывает на необоснованность доводов апелляционной жалобы, просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Инспекция указывает, что в силу прямого указания закона налог на добавленную стоимость, подлежащий восстановлению, является недоимкой по налогу на добавленную стоимость. Кроме того, сбор обществом в 1 квартале 2009 года полного пакета документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ, и формирование базы, облагаемой налогом на добавленную стоимость за 1 квартал 2009 года по экспортным операциям не означает восстановления у общества статуса плательщика налога на добавленную стоимость на этот период.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса РФ. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 07.07.2011.

Лица, участвующие в деле, своих представителей для участия в судебном заседании не направили.

В соответствии с частью 2 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации неявка лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о месте и времени судебного заседания, не является препятствием для рассмотрения дела по существу.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, проанализировав доводы апелляционной жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, изучив материалы дела, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения заместителя начальника N 34/10 от 09.06.2010 инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности налогов и сборов, в том числе налога на добавленную стоимость, за период с 01.01.2007 по 31.12 2009 (т.1, л.д. 126-127), по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 03.09.2010 N 01-04/1/56, который вручен директору общества 07.09.2010 (т.1, л.д. 99-113).

Справка о проведенной проверке N 01-04/1/49 составлена 2 августа 2010 года, вручена директору общества 02.08.2010 (т.1, л.д. 124-125). Обществом на акт проверки представлены возражения.

Извещением от 27.09.2010 N 01-04/1/029979 налоговый орган уведомил налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки и возражений, назначенных на 29.09.2010 на 15 час. 30 мин. в помещении налогового органа. Извещение вручено директору общества 27.09.2010 (т.1, л.д. 98).

По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика, при участии лица, в отношении которого проведена проверка, надлежащим образом извещенного о времени и месте рассмотрения, заместителем руководителя инспекции принято решение от 29.09.2010 N 01-04/1/54 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т.1, л.д.41-60), в соответствии с которым общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату или неполную уплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 23283 руб. 40 коп., за неуплату налога на добавленную стоимость в результате неправильного исчисления налога в виде штрафа в сумме 190096 руб. 80 коп.

Пунктом 2 резолютивной части решения начислены пени по состоянию на 29.09.2010 в сумме 209065 руб. 39 коп., в том числе: 3494 руб. 19 коп. - по единому налогу, взимаемому с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, 205571 руб. 20 коп. - по налогу на добавленную стоимость.

Пунктом 3 резолютивной части решения обществу предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 1066901 руб., в том числе: 116417 руб. - единый налог, взимаемый с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, 950484 руб. - налог на добавленную стоимость на товары (работы, услуги), реализуемые на территории Российской Федерации; уплатить штрафы и пени.

Пунктом 4 резолютивной части решения инспекции предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Общество в порядке, предусмотренном статьями 137-139 Налогового кодекса РФ, обжаловало решение инспекции в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области, решением которого N 26-16/63888 от 13.12.2010 решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 Иркутской области N 01-04/1/54 от 29.09.2010 оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения (т.1, л.д.61-65).

Заявитель, считая, что решение инспекции N 01-04/1/54 от 29.09.2010 не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его незаконным в части.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции о частичном удовлетворении требований общества подлежащим оставлению без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения, исходя из следующего.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, основанием к доначислению налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 950 484 руб., пени и санкций за его неуплату послужили следующие обстоятельства.

В 4 квартале 2008 года ООО Фирма "ЛЕСИНВЕСТ" осуществило реализацию пиломатериалов хвойных пород в таможенном режиме экспорта на сумму 4 065 488 руб., при этом Общество собрало в 2009 году предусмотренный ст.165 Налогового кодекса РФ пакет документов по ставке 0 процентов и применило в отношении экспортных операций за 4 квартал 2008 года ставку 0 процентов в декларации за 1 квартал 2009 года. Вместе с тем, с 01.01.2009 ООО Фирма "ЛЕСИНВЕСТ" перешло на применение упрощенной системы налогообложения, утратило статус плательщика налога на добавленную стоимость, и, по мнению инспекции, не вправе было подавать декларацию по НДС за 1 квартал 2009 года.

В связи с изложенным, по результатам камеральной проверки декларации по НДС за 1 квартал 2010 года налоговым органом решением от 04.09.2009 г.. N 02-1-05/3-1655/902 не подтверждена обоснованность применения ставки 0 процентов, а по результатам выездной проверки на основании положений статей 165, 167 Налогового кодекса РФ доначислен налог на добавленную стоимость по ставке 18 процентов за 4 квартал 2008 года в сумме 731 788 руб.(4 065 488 руб. х 18%) в связи с неподтверждением в течение 180 дней с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта обоснованности применения ставки 0 процентов.

Также налоговым органом в результате выездной проверки установлено, что в нарушение положений статей 170, 171 Налогового кодекса РФ ООО Фирма "ЛЕСИНВЕСТ" при переходе с 01.01.2009 на применение упрощенной системы налогообложения не восстановило в декларации за 4 квартал 2008 года НДС по основным средствам и материальным запасам на общую сумму 218 696 руб. Указанное обстоятельство привело к занижению и неуплате налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 года.

Не согласившись с налоговым органом, заявитель попросил арбитражный суд признать незаконным решение от 29.09.2010 г.. N 01-04/1/54 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 921 097 руб. (п.3.1), наложения штрафа за неполную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 184 219 руб. 40 коп. (п.1) и начисления пени за несвоевременную уплату НДС в сумме 205 571 руб. 20 коп. (п.2). Доначисление НДС в сумме 29 387 руб. и штрафа за его неуплату в сумме 5 877 руб. 40 коп. (29 387 руб. х 20%) по эпизоду восстановления налога на добавленную стоимость в отношении материальных запасов заявителем не оспаривается, сумму пени в отношении указанного не оспариваемого эпизода заявитель не рассчитал и потому попросил признать незаконным начисление пени в полном объеме.

Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции, признавшего обоснованными доводы инспекции о наличии оснований для доначисления обществу налога на добавленную стоимость, исходя из следующего.

По эпизоду по доначислению НДС в связи с восстановлением налога, ранее принятого к вычету по основным средствам, суд первой инстанции, признавая правомерными доводы инспекции, правильно руководствовался следующими нормами права.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи, за исключением операции, предусмотренной подпунктом 1 настоящего пункта, и передачи основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с настоящим подпунктом, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 Кодекса.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи.

При переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с главами 26.2 и 26.3 Налогового кодекса РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы.

Таким образом, при переходе налогоплательщика на специальный налоговый режим в соответствии с главой 26.2 Кодекса "Упрощенная система налогообложения" суммы налога на добавленную стоимость, ранее уплаченные при приобретении основных средств, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем изменению режима налогообложения.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, ООО Фирма "ЛЕСИНВЕСТ" с 01.01.2009 года применяет упрощенную систему налогообложения, следовательно, в силу требований абзаца 5 подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ было обязано в 4 квартале 2008 года восстановить ранее принятый к вычету налог на добавленную стоимость с остаточной стоимости числящихся на балансе по состоянию на указанную дату основных средств и материальных запасов.

Согласно перечню основных средств, по состоянию на 1 января 2009 года остаточная стоимость основных средств (здание гаража, административное здание, офисное оборудование, автотранспорт), находящихся на балансе ООО Фирма "ЛЕСИНВЕСТ" составила 1 051 713 руб. 66 коп. Соответственно, сумма подлежащего восстановлению по данному эпизоду налога по ставке 18 процентов составляет 189 309 руб.

Остаточная балансовая стоимость основных средств по состоянию на 01.01.2009 и приходящийся на данную сумму размер ранее примененных вычетов по НДС обществом не оспариваются.

Неисчисление обществом НДС в отношении сумм налога, подлежащих восстановлению, подтверждается имеющимися в материалах дела основной и уточненными декларациями за 4 квартал 2008 года, где по строке 190 отражена сумма налога, подлежащего восстановлению, в сумме 36 133 руб., в то время как заявителю следовало за указанный период восстановить налог в сумме 254 829 руб., в том числе по основным средствам в сумме 189 309 руб. и по материальным запасам в сумме 65 520 руб., занижение налога, подлежащего восстановлению, составило 218 696 руб. (254 829 руб. - 36133 руб.).

По мнению суда апелляционной инстанции, судом первой инстанции правомерно отклонен довод заявителя, приведенный также в апелляционной жалобе, о необходимости применения к спорным правоотношениям положений абзаца 4 пункта 6 статьи 171 Налогового кодекса РФ, исходя из следующего.

В соответствии с указанной нормой права суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении недвижимого имущества (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), принятые к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению в случае, если указанные объекты недвижимости (основные средства) в дальнейшем используются для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 настоящего Кодекса, за исключением основных средств, которые полностью самортизированы или с момента ввода которых в эксплуатацию у данного налогоплательщика прошло не менее 15 лет.

В случае, указанном в абзаце четвертом настоящего пункта, налогоплательщик обязан по окончании каждого календарного года в течение десяти лет начиная с года, в котором наступил момент, указанный в пункте 4 статьи 259 настоящего Кодекса, в налоговой декларации, представляемой в налоговые органы по месту своего учета за последний налоговый период каждого календарного года из десяти, отражать восстановленную сумму налога. Расчет суммы налога, подлежащей восстановлению и уплате в бюджет, производится исходя из одной десятой суммы налога, принятой к вычету, в соответствующей доле. Указанная доля определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, не облагаемых налогом и указанных в пункте 2 статьи 170 настоящего Кодекса, в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (переданных) за календарный год.

Следовательно, суд первой инстанции правильно исходил из того, что указанные нормы распространяются на плательщиков налога на добавленную стоимость, о чем свидетельствует абзац 5 пункта 6 статьи 171 Налогового кодекса РФ, в котором указано на обязанность налогоплательщика в течение десяти лет отражать восстановленную сумму налога в налоговой декларации, в то время как лица, не являющиеся плательщиками налога на добавленную стоимость, декларации по этому налогу не представляют.

О том, что особый порядок восстановления НДС, предусмотренный пунктом 6 статьи 171 Налогового кодекса РФ, распространяется на налогоплательщиков, которые используют соответствующий объект недвижимости как в операциях, подлежащих обложению НДС, так и в операциях, не подлежащих налогообложению, свидетельствует и порядок расчета подлежащей восстановлению суммы налога в соответствующей доле.

В соответствии с пунктом 1 статьи 173 Налогового кодекса РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

Следовательно, налог, подлежащий восстановлению, является недоимкой по налогу на добавленную стоимость, в связи с чем суд первой инстанции пришел к правильному выводу о правомерности доначисления обществу налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 года в сумме 218 696 руб., в том числе в сумме 189 309 руб. в отношении восстановления НДС по основным средствам, и в неоспариваемой заявителем сумме 29 387 руб. по восстановлению НДС по материальным запасам (сырью).

Поскольку общество в 4 квартале 2008 года не восстановило и не уплатило в бюджет налог на добавленную стоимость в сумме 218 696 руб., инспекция правомерно в соответствии со статьей 75 Налогового кодекса РФ начислила пени с указанной недоимки в сумме 47 350 руб. 69 коп. Расчет пени за несвоевременную уплату налога судом проверен и признан обоснованным; обществом контррасчеты пени не представлены, правильность расчета пени по данному эпизоду не оспорена.

Доводы апелляционной жалобы по данному эпизоду не опровергают правильных выводов суда первой инстанции.

Суд апелляционной инстанции считает правильными и выводы суда первой инстанции по эпизоду доначисления НДС в связи с неподтверждением ставки 0 процентов по реализации товаров в таможенном режиме экспорта, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, 20.04.2009 ООО Фирма "ЛЕСИНВЕСТ" представило декларацию по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2009 года, в которой заявило право на применение налоговой ставки 0 процентов в отношении реализации товаров в таможенном режиме экспорта на сумму 4 065 488 руб. (т.2, л.д.36 - 37).

С 1 января 2009 года общество стало применять упрощенную систему налогообложения на основании уведомления Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Иркутской области от 03.12.2008 г.. N 02-1-219 (т.3, л.д.6-7).

Вступившим в законную силу решением от 04.09.2009 N 02-1-05/3-1622/1490 и решением от 04.09.2009 N 13 налоговый орган отказал обществу в подтверждении права на применение ставки 0 процентов за 1 квартал 2009 года в сумме 4 065 488 руб. (т.3, л.д.1-6). Отказ в подтверждении права на применение ставки 0 процентов мотивирован инспекцией тем обстоятельством, что экспортная отгрузка на сумму 4 065 488 руб. осуществлена в 4 квартале 2008 года, однако пакет документов по статье 165 Налогового кодекса РФ собран и декларация подана за период, когда ООО Фирма "ЛЕСИНВЕСТ" не являлось плательщиком налога на добавленную стоимость и не могло совершать какие-либо действия как плательщик налога на добавленную стоимость.

По результатам выездной проверки налоговый орган в связи с неподтверждением в установленном порядке права на применение ставки 0 процентов по указанным операциям доначислил обществу налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 года в сумме 731 788 руб.(4 065 488 руб. х 18%).

По мнению суда апелляционной инстанции, судом первой инстанции правильно применены следующие нормы права.

Согласно пункту 1 статьи 346.11 Налогового кодекса РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Переход на упрощенную систему налогообложения или возврат к общему режиму налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

В пункте 2 статьи 346.11 Налогового кодекса РФ указано, что организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются плательщиками НДС (за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 Кодекса).

Применение налоговой ставки 0 процентов по экспортным операциям плательщиками этого налога регулируется главой 21 Налогового кодекса РФ.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, помещенных под таможенный режим экспорта при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ.

Обоснованность применения ставки 0 процентов при реализации работ (услуг), предусмотренных подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 Кодекса, подтверждается документами, указанными в пунктах 1, 2 статьи 165 Налогового кодекса РФ.

Как следует из определения Конституционного Суда Российской Федерации от 07.02.2002 N 37-О, установленную в статье 164 Налогового кодекса РФ налоговую ставку 0 процентов следует рассматривать как разновидность налоговых льгот, которыми в соответствии со статьей 56 Налогового кодекса РФ признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков предусмотренные законодательством о налогах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере.

В силу статьи 21 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Главой 21 Налогового кодекса РФ предусмотрен ряд особенностей, связанных с налогообложением экспортных операций.

В пункте 6 статьи 166 Налогового кодекса РФ указано, что сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с пунктом 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 статьи 166 Кодекса.

Согласно пункту 9 статьи 167 Налогового кодекса РФ при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1 - 3 и 8 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса. В случае, если полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, не собран на 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта, момент определения налоговой базы по реализованным на экспорт товарам связан с датой отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов и определяется как день отгрузки товара (пункт 9 и подпункт 1 пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ).

Суд первой инстанции правомерно исходил их того, что из положений перечисленных норм следует, что право на применение налоговой ставки 0 процентов, равно как и обязанность по представлению в налоговый орган декларации по НДС и пакета документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ, предоставлены только плательщику налога на добавленную стоимость.

Причем, поскольку ставка налога на добавленную стоимость 0 процентов применяется только в том налоговом периоде, когда сформирована налоговая база по экспортным операциям, то есть собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ, статус плательщика НДС должен быть у соответствующего лица на момент представления в налоговый орган документов и декларации по налоговой ставке 0 процентов.

Лицам, которые не являются плательщиками этого налога, право на применение льготной налоговой ставки не предоставлено.

При этом нормами глав 21 и 26.2 Налогового кодекса РФ не регламентирован порядок реализации права налогоплательщика на применение льготной налоговой ставки 0 процентов в тех случаях, когда налоговая база по экспортно-импортным перевозкам, имевшим место в период применения налогоплательщиком общепринятой системы налогообложения, будет сформирована только в периодах применения упрощенной системы налогообложения.

Следовательно, суд первой инстанции правильно исходил из того, что если налоговая база по реализации товаров в таможенном режиме экспорта сформирована только в период применения налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения, он не может на законных основаниях представить декларацию по НДС за налоговый период, приходящийся на период применения упрощенной системы налогообложения, поскольку в данном случае право на применение налоговой ставки 0 процентов возникло у налогоплательщика в тот момент, когда он не является плательщиком НДС.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, общество с 01.01.2009 перешло на упрощенную систему налогообложения, перестало признаваться плательщиком НДС и на него не распространяются нормы о правах и обязанностях плательщиков этого налога, предусмотренные главой 21 Налогового кодекса РФ.

При таких обстоятельствах, с учетом существующего правового регулирования, сбор обществом в 1 квартале 2009 года полного пакета документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ, и формирование базы, облагаемой НДС, за 1 квартал 2009 года по экспортным операциям не означает восстановления у Общества статуса плательщика НДС на этот период.

Следовательно, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о правомерности отказа инспекции в применении ставки 0 процентов по экспортным отгрузкам за 4 квартал 2008 года, отраженным в декларации за 1 квартал 2009 года.

В связи с неподтверждением указанной ставки наступили предусмотренные законом последствия в виде обязанности Общества исчислить налог по ставке 18 процентов в периоде осуществления отгрузки товаров в таможенном режиме экспорта - в 4 квартале 2008 года, по спорным грузовым таможенным декларациям. Доначисление налога на добавленную стоимость по рассматриваемому эпизоду в сумме 731 788 руб. произведено инспекцией правомерно.

Доводы заявителя апелляционной жалобы не свидетельствуют о неправильном применении судом первой инстанции норм права. Судом апелляционной инстанции отклоняется довод заявителя о необходимости применения к рассматриваемым правоотношениям положений пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса РФ, поскольку в правовом регулировании не усматривается неустранимых сомнений, противоречий и неясностей.

Суд апелляционной инстанции считает правильной позицию суда первой инстанции, посчитавшего неправомерным в части начисление пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость.

Судом правомерно учтена правовая позиция, изложенная в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного суда РФ от 16.05.2006 N 15326/05.

Согласно пункту 1 статьи 174 Налогового кодекса РФ уплата налога на добавленную стоимость за истекший налоговый период производится не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 Кодекса.

Из предписаний пункта 9 статьи 165 Кодекса следует, что обязанность по уплате налога на добавленную стоимость в определенных этой нормой обстоятельствах возникает на 181-й день, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита.

Поэтому, с учетом подтверждения решением налогового органа обоснованности применения налогоплательщиком ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость, предусмотренные статьей 75 Налогового кодекса РФ пени начисляются начиная с 181-го дня и до дня подачи надлежащей налоговой декларации по налоговой ставке 0 процентов вместе с указанными Кодексом документами.

Суд первой инстанции, установив, что инспекцией в оспариваемом решении пени с недоимки в сумме 731788 руб. начислены исходя из общей нормы пункта 1 статьи 174 Налогового кодекса РФ, приняв, проверив и признав обоснованным представленные инспекцией расчеты, пришел к выводу о неправомерности начисления пени в сумме 75 375 руб. 05 коп. (общая сумма пени в размере 205 571 руб. 20 коп. - пени в сумме 47 350 руб. 69 коп. по эпизоду с восстановлением НДС по основным средствам и материальным запасам - пени в сумме 82 845 руб. 46 коп. по стоимости товаров, реализованных в таможенном режиме экспорта, обоснованность применения ставки 0 процентов по которым не подтверждена).

Обществом контррасчеты пени не представлены, правильность расчета пени не оспорена ни в суде первой инстанции, ни в апелляционном суде. Суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для признания выводов суда первой инстанции необоснованными.

Ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) предусмотрена пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ и влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченных сумм налога.

Поскольку налогоплательщик имел возможность своевременно и в установленный законом срок исчислить налог и уплатить его в бюджет, однако от исполнения конституционной обязанности по уплате налога уклонился, инспекция правомерно привлекла общество к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ. Обстоятельств, исключающих или смягчающих ответственность за совершение рассматриваемого правонарушения, судом не установлено.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для признания апелляционной жалобы обоснованной. Доводы, приведенные в апелляционной жалобе, являлись предметом исследования суда первой инстанции, получили надлежащую оценку, и не опровергают правильные и обоснованные выводы суда первой инстанции. Ссылки заявителя на судебную практику судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку обстоятельства указанных дел не аналогичны обстоятельствам по рассматриваемому делу.

Нарушений положений статей 89, 100, 101 Налогового кодекса РФ при проведении налоговым органом проверки и вынесении решения по ее результатам судом апелляционной инстанции не установлено.

Следовательно, суд первой инстанции правильно исходил из наличия оснований для частичного удовлетворения требований общества в связи с установленным фактом неправомерного начисления пени, отказав в удовлетворении остальной части заявленных обществом требований.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.

В силу позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в Информационном письме N 139 от 11.05.2010, при обжаловании судебных актов по делам об оспаривании ненормативных правовых актов государственная пошлина для юридических лиц составляет 1000 руб.

На основании статьи 333.40 Налогового кодекса РФ излишне уплаченная по платежному поручению N 235 от 10.06.2011 государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1000 руб. подлежит возврату Обществу из федерального бюджета.

Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 31 мая 2011 года по делу N А19-5573/2011, Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 31 мая 2011 года по делу N А19-5573/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить Обществу с ограниченной ответственностью Фирма "ЛЕСИНВЕСТ" из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1000 руб.

Постановление суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Председательствующий:

Э.В. Ткаченко

Судьи

Д.Н. Рылов Е.О. Никифорюк