Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 17 августа 2011 г. N 12АП-5557/11

г. Саратов

Дело N А57-3033/2011

17 августа 2011 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 10 августа 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 17 августа 2011 года

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Дубровиной О.А.,

судей Кузьмичёва С.А., Цуцковой М.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Е.И. Бусянковой,

при участии в судебном заседании: представителя межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 12 по Саратовской области - Журавлёвой Н.А., действующей на основании доверенности от 01.08.2011 N 03-13, представителя управления федеральной налоговой службы по Саратовской области - Журавлёвой Н.А., действующей на основании доверенности от 12.01.0211 N 05-17/04, представителей общества с ограниченной ответственностью "Молочный завод "Воскресенский" - Севостьянова И.А., действующего на основании доверенности от 20.12.2010, и Леховицкого Л.Е., действующего на основании доверенности от 20.12.2010,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 12 по Саратовской области,

на решение арбитражного суда Саратовской области от 29 июня 2011 года по делу N А57-3033/2011 (судья Викленко Т.И.),

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Молочный завод "Воскресенский",

к межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 12 по Саратовской области,

о признании недействительным решения от 29.12.2010 N 97 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 593 825 рублей, пени по налогу на прибыль в сумме 176 537 рублей, штрафа за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 118 765 рублей, доначисления НДС в сумме 186 370 рублей, пени по НДС в сумме 41 123 рублей, штрафа за неуплату НДС в сумме 37 274 рублей,

УСТАНОВИЛ:

в арбитражный суд Саратовской области обратилось общество с ограниченной ответственностью "Молочный завод "Воскресенский" (далее по тексту - ООО "Молочный завод "Воскресенский", заявитель, общество, налогоплательщик) к межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 12 по Саратовской области (далее по тексту - межрайонная ИФНС России N 12 по Саратовской области, налоговый орган, инспекция) с заявлением, уточнённым в порядке статьи 49 Арбитражного процессуально кодекса Российской Федерации (далее по тексту - АПК РФ), о признании недействительным решения от 29.12.2010 N 97 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 593 825 рублей, пени по налогу на прибыль в сумме 176 537 рублей, штрафа за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 118 765 рублей, доначисления НДС в сумме 186 370 рублей, пени по НДС в сумме 41 123 рублей, штрафа за неуплату НДС в сумме 37 274 рублей.

Решением арбитражного суда Саратовской области от 29.06.2011 требования заявителя удовлетворены частично, спорное решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 593 825 рублей, пени по налогу на прибыль в сумме 176 537 рублей, штрафа за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 118 765 рублей, доначисления НДС в сумме 186 370 рублей, пени по НДС в сумме 41 123 рублей, штрафа за неуплату НДС в сумме 37 274 рублей.

Кроме того, суд взыскал с налогового органа в пользу общества расходы на оплату государственной пошлины в сумме 4000 рублей, а также прекратил производство по делу в части требований о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 4351 рублей, виду отказа налогоплательщика от первоначально заявлены требований в указанной части.

Межрайонная ИФНС России N 12 по Саратовской области не согласилась с принятым судебным актом и обратилась в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить его по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе, и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

ООО "Молочный завод "Воскресенский" возражает против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве на неё.

Исследовав материалы дела, заслушав доводы участвующих в деле лиц, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства на основании статьи 71 АПК РФ, арбитражный суд апелляционной инстанции пришёл к выводу, что она не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, межрайонной ИФНС России N 12 по Саратовской области была проведена выездная налоговая проверка ООО "Молочный завод "Воскресенский" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, транспортного налога, водного налога, земельного налога за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, ЕСН, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, НДС за период с 01.10.2007 по 31.12.2009, НДФЛ за период с 12.10.2007 по 30.09.2001, по результатам которой 06.12.2010 составлен акт выездной налоговой проверки N 12-94 копия которого вручена руководителю ООО "Молочный завод "Воскресенский" 06.12.2010, а в дальнейшем, 29.12.2010, с учётом возражений налогоплательщика, вынесено решение N 97 (листы дела 37-72 тома 1), в соответствии с которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 186 370 рублей и за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 37 274 рублей.

Кроме того, указанным решением налогоплательщику была доначислена недоимка по:

- налогу на прибыль за период 2007-2008 гг. в сумме 593 825 рублей, а также пени в сумме в сумме 176 537 рублей;

- НДС в сумме 186 370 рублей, а также пени в сумме 41 123 рублей.

ООО "Молочный завод "Воскресенский", не согласившись с решением инспекции, обжаловало его в вышестоящий налоговый орган - УФНС России по Саратовской области.

Решением управления от 21.02.2011 решение налогового органа от 29.12.2010 N 97 о привлечении к налоговой ответственности отменено в части доначисления налога на прибыль в сумме 5417 рублей и соответствующих им сумм пени и штрафных санкций, в остальной части решение оставлено без изменения.

Полагая, что решение межрайонной ИФНС России N 12 по Саратовской области является незаконным, ООО "Молочный завод "Воскресенский" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, частично удовлетворяя требования заявителя, обоснованно исходил из следующего.

Основанием для доначисления обществу НДС, налога на прибыль, пени и привлечения к налоговой ответственности послужило неправомерное включение заявителем в состав расходов и налоговых вычетов сумм, уплаченных контрагентам ООО "Энергосила" и ООО "АГРО-М".

Вывод налогового органа о неправомерности применения налоговых вычетов по счетам-фактурам, выставленным вышеназванными организациями, основан на результатах контрольных мероприятий, которые, по мнению инспекции, свидетельствуют о наличии в действиях общества признаков получения необоснованной налоговой выгоды, поскольку представленные ООО "Молочный завод "Воскресенский" первичные документы содержат недостоверные сведения.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов.

В соответствии со статьей 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведённых расходов. При этом расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты налогоплательщика.

Под документально подтверждёнными расходами понимаются затраты, подтверждённые документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учёте" предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учётными документами, на основании которых ведётся бухгалтерский учёт, при этом они должны содержать достоверную информацию.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на полагающиеся налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьёй 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учёт указанных товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ в целях принятия НДС к вычету или возмещению счёт-фактура должна соответствовать требованиям пунктов 5, 6 указанной статьи. Выставленные с нарушением данного порядка счета-фактуры, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету.

Согласно пунктам 5 и 6 статьи 169 НК РФ в счёте-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя, счёт-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки инспекцией было установлено построение финансово-хозяйственной деятельности общества на основании заключения договоров с контрагентами ООО "Энергосила" и ООО "АГРО-М", не зарегистрированными в налоговых органах. По данным налоговых органов (письмо от 24.11.2010 N 13-10/043110), ООО "Энергосила" (ИНН/КПП 6450073994/645001001) 12.05.2005 было снято с налогового учёта и прекратило свою деятельность путём реорганизации в форме слияния в ООО "Атлант"; ООО "АГРО-М", в инспекции на учёте не состоит, ИНН 6452087731 не соответствует структуре, принятой при присвоении юридическим лицам ИНН, данный ОГРН присвоен ООО "Вымпел", поставлен на учёт 09.03.2005, учредитель, руководитель - Власов Д.Ю.

Названные данные и истребованные в ходе контрольных мероприятий сведения из иных налоговых органов, в которых контрагенты состояли на налоговом учёте, послужили основанием для вывода налогового органа о том, что настоящий налогоплательщик в целях налогообложения прибыли и вычетов по НДС документально не подтвердил факт приобретения сухого молока у незарегистрированного юридического лица ООО "АГРО-М" и у юридического лица, исключённого из ЕГРЮЛ в 2005 году - ООО "Энергосила", в связи с чем, представленные документы по взаимоотношениям с указанными контрагентами содержат недостоверные сведения о продавце, руководителе, количестве и стоимости ТМЦ, об оплате, и не могут быть приняты в подтверждение хозяйственных операций.

Апелляционная коллегия считает обоснованным вывод суда первой инстанции о нереальности хозяйственных отношений и отсутствии их документального подтверждения, что должно было быть основанием для доначисления оспариваемых сумм налогов и пени.

Указанный вывод налоговым органом не оспаривается.

Вместе с тем, судами обеих инстанций установлено, что при вынесении спорного решения налоговым органом допущена неверная квалификации налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Так, в соответствии с положениями пункта 3 статьи 120 НК РФ, пункта 41 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 и Определением Конституционного Суда РФ от 18.01.2001 N 6-О в случаях, когда неуплата налога обусловлена занижением налоговой базы в результате грубого нарушения правил учёта доходов, расходов или объектов налогообложения, применению подлежит не пункт 1 статьи 122 НК РФ, а пункт 3 статьи 120 НК РФ, предусматривающий взыскание с организации 10-ти, а не 20-процентной санкции.

Согласно пункту 3 статьи 120 НК РФ под грубым нарушением правил учёта доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учёта, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учёта и в отчётности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Из описания вменяемых заявителю налоговых правонарушений следует, что их совершение налоговый орган фактически связывает с грубыми нарушениями учёта доходов, расходов и объектов налогообложения, поскольку, как следует из оспариваемого решения, неуплата налогов допущена ввиду отсутствия надлежащего документального подтверждения затрат и налоговых вычетов. Отсутствие первичных документов и отсутствие надлежащим образом оформленных счетов-фактур прямо поименовано в пункте 3 статьи 120 НК РФ как вид грубого нарушения учета доходов, расходов и объектов налогообложения.

Таким образом, указанные обстоятельства подтверждают, что если бы заявитель подлежал привлечению к ответственности за вменяемые правонарушения, перечисленные выше, то такая ответственность должна была бы наступить в соответствии положениями пункта 3 статьи 120, а не пункта 1 статьи 122 НК РФ, как указано в оспариваемом решении.

В соответствии с пунктом 18 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71 неправильная квалификация налоговым органом совершённого правонарушения означает неправомерность привлечения к ответственности и отсутствие оснований для взыскания штрафа. Следовательно, при неправильной квалификации вменяемого заявителю нарушения решение инспекции в части привлечения к ответственности является незаконным.

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу о неправомерности привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Кроме того, из спорного решения инспекции следует, что при привлечении ООО "Молочный завод "Воскресенский" к налоговой ответственности вина налогоплательщика не устанавливалась. Доказательств обратного, в нарушение статьи 65 АПК РФ, налоговым органаом не представлено.

Согласно статье 106 НК РФ налоговым правонарушением признаётся виновно совершённое противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом Российской Федерации установлена ответственность.

Как неоднократно указывал Конституционной Суд Российской Федерации, согласно статьям 49, 50, 54 и 64 Конституции Российской Федерации наличие вины - общий и общепризнанный принцип юридической ответственности во всех отраслях права, без которого отсутствует состав правонарушения, и, следовательно, юридическая ответственность невозможна. Таким образом, вина является необходимым элементом состава налогового правонарушения. Соответственно, выявленные в ходе налоговой проверки данные о нарушении заявителем законодательства о налогах и сборах не образуют состава налогового правонарушения при недоказанности вины.

В соответствии с пунктом 18 Постановления Пленума ВС РФ и ВАС РФ от 11.06.1999 N 41/9, в силу статей 106, 108, 109 НК РФ вина является обязательным условием привлечения лица к ответственности за налоговое правонарушение.

Пунктом 6 статьи 108 НК РФ закреплена презумпция невиновности налогоплательщика, а обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. При этом все неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

При привлечении заявителя к налоговой ответственности налоговый орган не должен был ограничиваться лишь формальной констатацией нарушения налогового законодательства, не выявляя иные, связанные с ним обстоятельства, в том числе наличие или отсутствие вины соответствующего субъекта. Вместе с тем, из содержания решения налогового органа не усматривается, что вопрос виновности заявителя был предметом рассмотрения при проверке, так как спорное решение инспекции не содержит доказательств того, что заявителю было известно о нарушениях, допущенных контрагентами, а также того, что заявитель действовал согласованно с ними.

Учитывая изложенное, в соответствии с положениями 2 статьи 109 НК РФ, заявитель не может быть привлечён к налоговой ответственности.

Кроме того, судами обеих инстанций установлено, что межрайонной ИФНС России N 12 по Саратовской области были допущены существенные процессуальные нарушения - налогоплательщик был лишён возможности представлять объяснения на документы, добытые в ходе контрольных мероприятий, поскольку названные документы, как того требует положение пункта 3.1 статьи 100 НК РФ, не были вручены ему в качестве приложения к акту налоговой проверки.

Тот факт, что документы к акту не были вручены налогоплательщику, подтверждается актом выездной налоговой проверки от 06.12.2010 N 12-94, в котором отражено, что экземпляр акта налоговой проверки был вручен директору общества 06.12.2010 без приложения.

Не оспаривая указанный факт, налоговый орган указал, что документы не были вручены налогоплательщику в связи с тем, что должны храниться в налоговом органе, так как являются документами для служебного пользования, в связи с чем, доступ к ним налогоплательщика невозможен.

Суд первой инстанции дал правомерную оценку указанному доводу инспекции, посчитав его ошибочным, противоречащим требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, в силу следующего.

В соответствии со статьёй 21 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение копии акта налоговой проверки.

Согласно пункту 6 статьи 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.

Пунктом 37 статьи 1 Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть Первую и часть Вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования" внесены изменения в статью 100 НК РФ, названная статья дополнена пунктом 3.1, которым введена обязанность для налогового органа, ранее отсутствовавшая в Кодексе, прикладывать к акту налоговой проверки документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

Указанные изменения вступили в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования Закона в "Российской газете" 02.08.2010 (часть 1 статьи 10 Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ).

Таким образом, с момента введения в действие положений пункта 3.1 статьи 100 НК РФ налоговый орган обязан в силу прямого указания в Кодексе без обращения к нему проверяемого налогоплательщика направлять с актом проверки, назначенной после указанной даты (02.09.2010), документы, подтверждающие факт налогового правонарушения, и выписки из них в случаях возникновения необходимости сохранения охраняемой законом тайны.

Из этого также следует, что с введением в действие данных изменений не могут служить обоснованием к непредставлению документов в указанных случаях положения пункта 1.15 Требований к составлению акта налоговой проверки, утверждённые Приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@, который ранее предусматривал, что все экземпляры акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки (за исключением акта, вручаемого проверенному лицу), а также материалы проверки и документы, приложенные к акту, подтверждающие нарушения законодательства о налогах и сборах, остающиеся в налоговом органе, являются документами для служебного пользования.

Названный вывод содержится в Решении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.01.2011 N ВАС-16558/10, которым названный пункт требований признан недействующим, как противоречащим Налоговому кодексу Российской Федерации.

Приложение к акту проверки является его неотъемлемой частью, так как именно в нём отражаются соответствующие отсылочные и информационные данные, подтверждающие положения самого акта.

Проверяемое лицо имеет полное право на ознакомление не только с текстом акта проверки, но и с приложениями к нему. Причём право на ознакомление с материалами проверки должно реализовывать путём вручения копий этих приложений вместе и одновременно с актом проверки.

Иное нарушает права проверяемого лица, закрепленные в статьях 21 и 100 НК РФ.

Как следует из материалов дела, выездная налоговая проверка ООО "Молочный завод "Воскресенский" начата 30.09.2010, то есть после вступления в законную силу изменений в статью 100 НК РФ, в связи с чем, налоговый орган при вручении акта проверки должен быть руководствоваться положением пункта 3.1 статьи 100 НК РФ и обязан был вручить приложения к акту проверки одновременно с самим актом, что инспекцией сделано не было.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101.1 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Из системного толкования названной нормы следует, что не обеспечение налогоплательщику возможности представить объяснения по всем обстоятельствам и имеющимся у налогового органа в подтверждение названных обстоятельств документов является существенным нарушением прав проверяемого лица.

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции, правомерно признав допущенные налоговым органом нарушения статьи 21 и пункта 3.1 статьи 100 НК РФ существенными, пришёл к обоснованному выводу о наличии правовых оснований, в соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ, для признания недействительным спорного решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 593 825 рублей, пени по налогу на прибыль в сумме 176 537 рублей, штрафа за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 118 765 рублей, доначисления НДС в сумме 186 370 рублей, пени по НДС в сумме 41 123 рублей, штрафа за неуплату НДС в сумме 37 274 рублей.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, были предметом рассмотрения в суде первой инстанции, получили надлежащую правовую оценку и отклоняются апелляционным судом как несостоятельные, поскольку основаны на неверном толковании норм материального права. Доказательств, опровергающих выводы суда первой инстанции, налоговым органом, в нарушение положений статей 65, 67 и 68 АПК РФ, не представлено.

Таким образом, оценив в совокупности материалы дела и доводы апелляционной жалобы, судебная коллегия считает, что выводы, изложенные в обжалуемом решении, соответствуют обстоятельствам дела, судом применены нормы права, подлежащие применению, вследствие чего, апелляционная жалоба инспекции не подлежит удовлетворению.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двенадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение арбитражного суда Саратовской области от 29.06.2011 по делу N А57-3033/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 12 по Саратовской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме, через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

О.А. Дубровина

Судьи

С.А. Кузьмичёв М.Г. Цуцкова