Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 14 сентября 2011 г. N 02АП-4901/11

г. Киров

14 сентября 2011 г.

Дело N А31-2805/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 13 сентября 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 14 сентября 2011 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хоровой Т.В.,

судей Караваевой А.В., Черных Л.И.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Каранкевич А.М.,

при участии в судебном заседании:

представителя заявителя: Кочуровского А.А., действующего на основании доверенности от 24.09.2010 N 7060,

представителя ответчика: Островского Г.В., действующего на основании доверенности от 11.04.2011 N 65,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Костроме

на решение Арбитражного суда Костромской области от 07.06.2011 по делу N А31-2805/2011, принятое судом в составе судьи Беляевой Т.Ю.,

по заявлению Муниципального учреждения "Служба муниципального заказа по жилищно-коммунальному хозяйству" (ИНН: 4401005490, ОГРН: 1034408616956)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Костроме (ИНН: 4401007770, ОГРН: 1044408640902),

третье лицо: закрытое акционерное общество "Инари - технологии" (ИНН: 7826014874, ОГРН: 1027810284721) и Муниципальное унитарное предприятие города Костромы "Костромагорводоканал" (ИНН: 4401000622, ОГРН:1024400535356),

о признании частично недействительным решения от 31.03.2010 N 18/14,

установил:

Муниципальное учреждение "Служба муниципального заказа по жилищно-коммунальному хозяйству" (далее - Учреждение, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Костромской области к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Костроме (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 31.03.2010 N 18/14 (дело NА31-5694/2010) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в полном объеме.

По ходатайству Учреждения определением Арбитражного суда Костромской области от 07.04.20011 требования в части признания недействительным пункта 1.3 решения от 31.03.2010 N 18/14 по доначислению налога на добавленную стоимость в размере 29 362 388 руб. с дебиторской задолженности в сумме 192 486 769 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа выделены в отдельное производство и являются предметом рассмотрения в деле N А31-2805/2011.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований, привлечены закрытое акционерное общество "Инари - технологии" и Муниципальное унитарное предприятие города Костромы "Костромагорводоканал".

Решением Арбитражного суда Костромской области от 07.06.2011 требования налогоплательщика были удовлетворены.

Инспекция с принятым решением суда не согласилась и обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

В обоснование своей позиции по апелляционной жалобе Инспекция обращает внимание суда апелляционной инстанции на следующие обстоятельства:

1) судом первой инстанции сделан неверный вывод относительно того, что из отчета N 49 невозможно определить достоверно, какая именно задолженность не погашена по состоянию на 01.01.2008, а какая задолженность является задолженностью с истекшим сроком исковой давности, в связи с чем суд первой инстанции указал также, что нельзя установить фактический размер задолженности, подлежащий включения в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость в виде дебиторской задолженности за реализованные жилищно-коммунальные услуги. В данном случае из-за непредставления налогоплательщиком первичных документов к проверке Инспекция произвела доначисления налога на добавленную стоимость расчетным путем на основании данных о самом налогоплательщике и иных документов, полученных в ходе выездной налоговой проверки (данные МУП "ИРКЦ по ОКП").

2) Инспекция считает ошибочными выводы суда первой инстанции о неправомерности действий налогового органа по включению в состав дебиторской задолженности платы за оказанные эксплуатационные услуги (статья 27 Федерального закона от 05.05.2007 N 118-ФЗ).

3) Суд первой инстанции не принял во внимание, что налоговым органом в состав дебиторской задолженности переходного периода задолженность за декабрь 2005 не включалась, т.е. суд оценил действия Инспекции, которые не были совершены.

4) Налоговый орган выражает также несогласие с мнением суда первой инстанции о том, что выводы Инспекции о необходимости доначисления налога на добавленную стоимость не соответствуют нормам действующего налогового законодательства. В данном случае налогоплательщик допустил нарушения в своем учете, что и привело к доначислению по результатам выездной налоговой проверки налога на добавленную стоимость.

Таким образом, Инспекция считает, что решение суда от 07.06.2011 подлежит отмене, поскольку принято с нарушением норм материального права и без учета фактических обстоятельств по делу.

Налогоплательщик представил отзыв на жалобу, в котором против доводов Инспекции возражает, просит решение суда оставить без изменения.

Подробно позиции Инспекции и налогоплательщика отражены в жалобе и в отзыве на жалобу.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители налогоплательщика и Инспекции поддержали свои позиции по рассматриваемому спору.

Третьи лица отзывы на жалобу не представили, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом.

В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривается в отсутствие представителей третьих лиц.

Законность решения Арбитражного суда Костромской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией в отношении Учреждения проведена выездная налоговая проверка за 2006-2008, в т.ч. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, перечисления налога на добавленную стоимость, о чем составлен акт от 14.03.2010.

31.03.2010 Инспекцией принято решение N 18/14 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому, Учреждению в т.ч. начислен налог на добавленную стоимость, а также соответствующие суммы пени и штрафов.

Налогоплательщик с решением Инспекции не согласился и обратился с жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Костромской области.

Решением вышестоящего налогового органа от 28.05.2010 N 11-07/05541 решение Инспекции было оставлено без изменения.

Учреждение с решением Инспекции не согласилось и обратилось с заявлением в суд.

Арбитражный суд Костромской области, руководствуясь статьями 54, 146, 154, 167, 173 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктом 1 статьи 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах", статьями 203, 671, 676, 678 Гражданского кодекса Российской Федерации, постановлениями Правительства Российской Федерации от 30.07.2004 N 392 и от 02.08.1999 N 887, положениями Жилищного кодекса Российской Федерации, статьей 27 Федерального закона от 05.05.2007 N 118-ФЗ, пришел к выводу об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налогоплательщику налога на добавленную стоимость в отношении спорных сумм дебиторской задолженности в размере 192 486 769 руб. При этом суд первой инстанции указал, что без выявления по результатам проведенной выездной налоговой проверки конкретных сумм неуплаченных налогов действия Инспекции по доначислению проверяемому налогоплательщику налога на добавленную стоимость только исходя из наличия у него дебиторской задолженности, являются неправомерными.

Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалобы, отзыв на жалобу, заслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.

Согласно статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) Учреждение является плательщиком налога на добавленную стоимость (далее - НДС).

Статьей 146 НК РФ определено, что реализация товаров (работ, услуг) является объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

В силу пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговой базой по операциям реализации товаров (работ, услуг) признается стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 данного Кодекса.

Согласно статье 167 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиком в зависимости от принятой им учетной политики либо в день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), либо в день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг). Налогоплательщики, избравшие для целей налогообложения учетную политику по мере оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), уплачивают налог на добавленную стоимость в том налоговом периоде, в котором ими получена выручка (оплата) от покупателя.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода.

Согласно пункту 1 статьи 173 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленные в соответствии с настоящей главой.

Пунктом 1 статьи 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 119-ФЗ) по состоянию на 01.01.2006 плательщики налога на добавленную стоимость обязаны провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 31.12.2005 включительно. По результатам инвентаризации определяются дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, и кредиторская задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 01.01.2006, в составе которой имеются суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные к оплате продавцами товаров (работ, услуг) и имущественных прав и подлежащих налоговому вычету в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 2 статьи 2 Закона N 119-ФЗ налогоплательщики налога на добавленную стоимость, определяющие до вступления в силу настоящего федерального закона момент определения налоговой базы как день оплаты, включают в налоговую базу денежные средства, поступившие до 01.01.2008 в счет погашения дебиторской задолженности, указанной в пункте 1 части 2 Федерального закона. Если до 01.01.2008 дебиторская задолженность не была погашена, то согласно пункту 7 статьи 2 названного Закона она подлежит включению налогоплательщиком в налоговую базу в первый налоговый период 2008.

Согласно статье 203 Гражданского кодекса Российской Федерации течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. По смыслу данной нормы признанием долга могут быть любые действия, позволяющие установить, что должник признал себя обязанным по отношению к кредитору. Примерный перечень таких действий приведен в пункте 20 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 15/18 "О некоторых вопросах, связанных с применением норм Гражданского кодекса Российской Федерации об исковой давности".

К действиям, свидетельствующим о признании долга в целях перерыва течения срока исковой давности, исходя из конкретных обстоятельств, в частности, могут относиться: признание претензии; частичная уплата должником или с его согласия другим лицом основного долга и/или сумм санкций, равно как и частичное признание претензии об уплате основного долга, если последний имеет под собой только одно основание, а не складывается из различных оснований; уплата процентов по основному долгу; изменение договора уполномоченным лицом, из которого следует, что должник признает наличие долга, равно как и просьба должника о таком изменении договора (например, об отсрочке или рассрочке платежа); акцепт инкассового поручения. При этом в тех случаях, когда обязательство предусматривало исполнение по частям или в виде периодических платежей и должник совершил действия, свидетельствующие о признании лишь какой-то части (периодического платежа), такие действия не могут являться основанием для перерыва течения срока исковой давности по другим частям (платежам).

Поскольку плата за жилищно-коммунальные услуги вносится периодическими платежами, то и срок исковой давности следует исчислять отдельно по каждому платежу.

Пунктом 20 постановления Правительства Российской Федерации от 30.07.2004 N 392 "О порядке и условиях оплаты гражданами жилья и коммунальных услуг" (действовавшим в спорный период) установлено, что плата за жилье и коммунальные услуги вносится ежемесячно, не позднее 10-го числа месяца, следующего за прошедшим месяцем, если иное не установлено законодательством Российской Федерации или заключенными договорами.

Как усматривается из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в проверяемом периоде Учреждение (с учетом договора от 01.10.2003 N 199) реализовывало жилищно-коммунальные услуги гражданам, проживающим в индивидуальном жилом фонде, в многоквартирных жилых домах и арендаторам (собственникам) нежилых помещений.

Лицевые счета граждан по оплате за услуги ведутся в МУП г.Костромы "ИРКЦ по ОКП", которое по условиям договора от 01.08.2002 N 3 принимает на себя обязательства по выполнению бухгалтерских функций, в частности: ведение информационно - вычислительных работ по автоматизированному начислению и учету платежей за жилищно-коммунальные услуги населению, проживающему в муниципальном и принятом в оперативное управление жилищном фонде; прием платежей за жилищно-коммунальные услуги с предоставлением раз в квартал сведений о неплательщиках услуг на магнитном носителе.

По результатам проверки Инспекция сделала вывод о том, что включению в налоговую базу для целей исчисления НДС подлежит сумма дебиторской задолженности по состоянию на 01.01.2006 в размере 192 486 769 руб., в том числе НДС - 29 362 388 руб.

В материалах дела имеется отчет N 49 "Список задолжников по интегральному сальдо" (период задолженности - 1 месяц) по состоянию на 31.12.2005 (с последним закрытым днем 31.12.2005) в разрезе многоквартирных домов, индивидуального жилого фонда арендаторов (собственников) нежилых помещений, на основании которого налоговым органом был определен размер дебиторской задолженности за реализованные жилищно-коммунальные услуги. Данный отчет сформирован в разрезе лицевых счетов покупателей жилищно-коммунальных услуг, отражает задолженность в целом по каждому лицевому счету и содержит данные о дате последнего платежа.

В материалах дела имеется также отчет N 20 "Анализ просроченной задолженности" по состоянию на 01.01.2006 (с последним закрытым днем 31.12.2005), показатели которого содержат сведения в разрезе услуг, многоквартирных домов, индивидуального жилого фонда, арендаторов (собственников) нежилых помещений согласно зоны обслуживания Учреждения с подведением итогов в целом по отчету и по филиалам.

Разработчики программного обеспечения по ведению учета оплаты жилищно-коммунальных услуг пояснили, что:

- общим принципом распределения платежей является правило преимущественного погашения долга перед формированием переплаты,

- любая сумма, не поступившая к 10-му числу месяца, следующего за расчетным, считается задержанным платежом,

- методики, позволяющей выделить данные о погашении населением задолженности за предыдущие периоды (в т.ч. с разбивкой по месяцам или дням), на сегодняшний момент не существует.

Материалами дела подтверждается и сторонами не оспаривается, что инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 01.01.2008 (за период 2006-2007 годов) налогоплательщиком не производилось; приказа о проведении инвентаризации в рамках Закона N 119-ФЗ Учреждение не издавало.

Согласно приказу по учетной политике от 11.04.2005 N 13 налоговую базу для целей исчисления НДС Учреждение определяло по моменту оплаты отгруженных товаров (работ, услуг).

При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что фактически ни отчет N 49, ни отчет N 20 не могут быть признаны документами, подтверждающими размер дебиторской задолженности Учреждения, которую налогоплательщику следовало учесть по состоянию на 01.01.2008 для целей исчисления НДС, поскольку в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией были исследованы документы, являющиеся регистрами аналитического учета, а не первичные документы, которыми подтверждалась бы оплата гражданами потребленных услуг и, соответственно наличие (либо отсутствие) задолженности в разрезе каждого месяца.

Кроме того, поскольку отчеты N 49 и N 20 не содержат информации о периоде возникновения конкретных сумм задолженности, следовательно, не представляется возможным определить истечение срока исковой давности в отношении включения в состав спорной дебиторской задолженности той или иной суммы, поступившей в счет оплаты оказанных услуг.

Так, например, в отчете N 49 числится задолженность, срок возникновения которой превышает 36 месяцев. А, как усматривается из материалов дела, количество месяцев просрочки, использованных для расчета дебиторской задолженности налогоплательщика, является расчетной величиной, определенной налоговым органом исходя из последних начислений по конкретному лицевому счету. Кроме того, налоговый орган сам указал в отзыве от 20.08.2010, что определить размер дебиторской задолженности, подлежащей включению в налоговую базу по НДС, не представляется возможным. В данном случае суд апелляционной инстанции считает, что действия Инспекции по определению конкретных налоговых обязательств Учреждения исходя из расчетных величин и предполагаемых размеров дебиторской задолженности противоречат нормам действующего налогового законодательства и нарушают права налогоплательщика.

В связи с изложенным, судом апелляционной инстанции отклоняется также довод заявителя жалобы о прерывании течения срока исковой давности проведением гражданами оплаты счетов за оказанные услуги, поскольку определить конкретно, какая именно сумма была оплачена потребителями услуг, что послужило бы основанием для иного исчисления срока исковой давности (его продления), исходя из представленных в материалы дела налоговым органом документов, не представляется возможным.

При рассмотрении позиции Инспекции о необходимости включения в состав спорной дебиторской задолженности для целей обложения налогом на добавленную стоимость платы за оказанные эксплуатационные услуги суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), определены в статье 149 НК РФ.

Согласно подпункту 10 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности.

В соответствии со статьей 27 Федерального закона от 05.08.2000 года N 118-ФЗ указанный подпункт вводится в действие с 01.01.2004.

Поскольку налоговое законодательство не содержит понятия "услуги по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности" (с учетом статьи 11 НК РФ) следует, руководствоваться нормами жилищного и гражданского законодательства.

Нормами Жилищного кодекса РСФСР (Жилищного кодекса Российской Федерации) предусмотрено, что пользование жилыми помещениями в домах государственного и общественного жилищного фонда осуществляется в соответствии с договором найма жилого помещения и правилами пользования жилыми помещениями.

Главой 35 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что жилое помещение может быть предоставлено во владение и (или) пользование физическим лицам на основании договора найма, юридическим лицам на основании договора аренды или иного договора.

На основании пункта 1 статьи 671 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору найма жилого помещения собственник жилого помещения или управомоченное им лицо обязуется предоставить другой стороне (нанимателю) жилое помещение за плату во владение и пользование для проживания в нем.

В статье 678 Гражданского кодекса Российской Федерации указанная плата названа платой за жилое помещение. Кроме того, если договором не установлено иное, наниматель обязан самостоятельно вносить коммунальные платежи.

Как следует из содержания пункта 2 статьи 676 Гражданского кодекса Российской Федерации расходы по эксплуатации жилого дома, а также по ремонту общего имущества многоквартирного жилого дома наймодатель несет за счет платы за жилье, а не за счет платы за предоставление коммунальных услуг.

В силу статьи 15 Федерального закона от 24.12.1992 N 4218-1 "Об основах федеральной жилищной политики" плата за содержание жилья, плата за ремонт жилья и плата за наем жилья являлись составными частями оплаты жилья.

Согласно постановлению Правительства РФ от 02.08.99 N 887 "О совершенствовании системы оплаты жилья и коммунальных услуг и мерах по социальной защите населения" структура платежей граждан (кроме собственников частных домовладений), проживающих в домах, относящихся к жилищному фонду, независимо от формы собственности, включает плату: за содержание и текущий ремонт жилищного фонда; за капитальный ремонт жилищного фонда; за наем жилья (для нанимателей жилья). Кроме того, граждане, проживающие в домах, относящихся к жилищному фонду независимо от формы собственности, оплачивают коммунальные услуги (пункт 3).

Пунктом 4 данного постановления установлено, что сбор платы за жилье и коммунальные услуги производится собственником домовладения или уполномоченной им организацией через расчетно-кассовые центры.

Следовательно, до 01.01.2004 освобождались от обложения налогом на добавленную стоимость услуги по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде все форм собственности, услуг по техническому обслуживанию, текущему и капитальному ремонту, санитарному содержанию, управлению эксплуатацией домохозяйства, осуществляемых за счет целевых расходов в домах жилищно-строительных кооперативов. Следовательно, в период 2001-2003 плата за наем жилого помещения являлась только одной из составляющих платы за пользование жилым помещением, поэтому, как правильно указал суд первой инстанции, платежи, входящие в состав платы за пользование жилами помещениями, производимые по договорам найма в указанный период, освобождались от обложения налогом на добавленную стоимость.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции признает несостоятельной ссылку налогового органа об учете сведений, содержащихся в отчете N 20 (по суммам просроченной задолженности), поскольку в силу приведенных выше норм права суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции об ошибочности позиции Инспекции о распространении действий статьи 27 Закона N 118-ФЗ только на стоимость оплаты услуг за наем жилого помещения.

Инспекция настаивает на необоснованности позиции суда первой инстанции об отсутствии оснований для включения в состав спорной дебиторской задолженности сумм задолженности, приходящихся на декабрь 2005 в полном объеме без установления ее фактического размера для целей исчисления НДС в первом налоговом периоде 2008.

В данном случае суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что в январе 2006 населением производилась оплата за услуги, оказанные в декабре 2005 и ранее, т.е. производилась оплата только части сумм, включенных налоговым органом в состав спорной дебиторской задолженности по состоянию на 01.01.2006. При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что включение в состав спорной дебиторской задолженности всей суммы дебиторской задолженности за декабрь 2005 (при отсутствии у Инспекции надлежащих доказательств фактического размера задолженности за указанный период) является неправомерным.

Заявитель жалобы указывает на отсутствие у налогоплательщика учета по реализации оказываемых населению услуг и сведений о суммах задолженности по оплате за услуги, на нарушение требований законодательства в части проведения инвентаризации дебиторской задолженности по состоянию на 01.01.2006, на отсутствие у Учреждения лицевых счетов за 2006-2007 годы, что, по мнению налогового органа, является нарушением статьи 57 Конституции Российской Федерации, статей 23, 52 и 54 НК РФ.

Приведенный выше довод Инспекции признается судом апелляционной инстанции не влияющий на законность и обоснованность решения суда первой инстанции в силу следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

Согласно подпункту 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

Приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ утверждены форма Акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки и Требования к составлению Акта налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 1.1 Требований к составлению акта налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налогового органа должен быть составлен акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки.

Акт выездной налоговой проверки должен содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах и иных имеющих значение обстоятельств, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Кодекса, предусматривающие ответственность за выявленные налоговые правонарушения.

Пунктом 1.8.1. Требований установлено, что описательная часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки содержит систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, или указание на отсутствие таковых и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия обоснованного решения по результатам проверки.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

К содержанию решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, согласно позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 30 постановления Пленума от 28.02.2001 N 5, предъявляются определенные требования, а именно: в таком решении должен быть обозначен его предмет, то есть суть, признаки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику, со ссылкой на соответствующую главу 16 Кодекса, приведены ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие обстоятельства совершения правонарушения.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 16.07.2004 N 14-П, основное содержание выездной проверки - проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основании изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.

Следовательно, налоговый орган обязан устанавливать все фактические обстоятельства, связанные с правильностью исчисления и своевременностью уплаты налогов, а также документально подтверждать вменяемые проверяемому налогоплательщику нарушения налогового законодательства.

В силу части 5 статьи 200 (с учетом статьи 65) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В данном случае доказательств такого рода налоговым органом в материалы дела не представлено.

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что фактически выездная налоговая проверка проведена Инспекцией путем арифметических вычислений суммы задолженности, подлежащей, по мнению налогового органа, включению в состав спорной дебиторской задолженности, что является недопустимым и противоречащим требованиям налогового законодательства, поскольку сам по себе факт существования у налогоплательщика дебиторской задолженности (при отсутствии доказательств, подтверждающих допущенные налогоплательщиком нарушения при формировании суммы дебиторской задолженности) автоматически не свидетельствует о нарушении им требований законодательства при определении налоговых обязательств.

Действия Инспекции по доначислению Учреждению НДС в размере 29 362 388 руб. следует признать неправомерными.

При таких обстоятельствах Второй арбитражный апелляционный суд признает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права и с учетом фактических обстоятельств по рассматриваемому спору. Оснований для удовлетворения жалобы Инспекции по изложенным в ней доводам у суда апелляционной инстанции не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы. На основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины, в связи с чем госпошлина по апелляционной жалобе взысканию не подлежит.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда Костромской области от 07.06.2011 по делу N А31-2805/2011 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Костроме - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

А.В. Караваева Л.И. Черных