Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 сентября 2011 г. N 19АП-2720/11

20 сентября 2011 г.

Дело N А64-1900/2010

город Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 13 сентября 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 20 сентября 2011 года

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи - Михайловой Т.Л.,

судей - Ольшанской Н.А.,

Осиповой М.Б.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бутыриной Е.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Панова Сергея Николаевича на решение арбитражного суда Тамбовской области от 30.03.2011 по делу N А64-1900/2010 (судья Пряхина Л.И.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Панова Сергея Николаевича (ИНН - 682002213380, ОГРН - 308682906300168) к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову о признании незаконным решения N 13-24/58 от 21.12.2009,

при участии в судебном заседании:

от налогового органа: Шукловой С.В., государственного налогового инспектора отдела выездных проверок N 3 по доверенности N 05-24 от 11.01.2011; Краснослободцевой О.А., главного специалиста-эксперта юридического отдела по доверенности N 05-24/02 от 30.12.2010,

от налогоплательщика: представители не явились, надлежаще извещен,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Панов Сергей Николаевич (далее - предприниматель Панов, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд Тамбовской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (далее - инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения N 13-24/58 от 21.12.2009 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением арбитражного суда Тамбовской области от 30.03.2011 заявленные требования удовлетворены частично, а именно, решение инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову N 13-24/58 от 21.12.2009 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" признано незаконным в части:

- привлечения предпринимателя Панова к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого социального налога в виде штрафов в общей сумме 211 516,77 руб.;

- начисления пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 56 567,54 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 12 991,85 руб., по единому социальному налогу в сумме 1 998,78 руб.;

- доначисления недоимки по налогу на добавленную стоимость в сумме 296 363 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 240 145 руб., по единому социальному налогу в сумме 36 946 руб.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований налогоплательщику было отказано.

Предприниматель Панов, не согласившись с данным решением, обратился с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене состоявшегося судебного акта в части отказа в удовлетворении заявленных требований по эпизоду, связанному с приобретением товара у общества с ограниченной ответственностью "Аркон", ввиду несоответствия выводов суда фактическим обстоятельствам дела, и просит признать незаконным решение инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову N 13-24/58 от 21.12.2009 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части:

- доначисления недоимки по налогу на добавленную стоимость в сумме 245 182 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 292 145 руб., по единому социальному налогу в сумме 58 963 руб.;

- начисления пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 46 798,49 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 15 805,04 руб., по единому социальному налогу в сумме 3 189,90 руб.;

- применения налоговой ответственности за неуплату налогов, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса, в виде штрафов в общей сумме 24 208,03 руб.

В обоснование своей апелляционной жалобы налогоплательщик со ссылкой на постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 указал, что им были представлены все документы, подтверждающие взаимоотношения с обществом "Аркон" и предприняты достаточные меры предосторожности при выборе контрагента, свидетельствующие о проявлении им необходимой меры осмотрительности при том, что согласно правовой позиции, изложенной в названном постановлении, налогоплательщик не несет ответственность за действия своих контрагентов.

Как указывает налогоплательщик, перед заключением договора с обществом "Аркон" им был проверен факт регистрации общества в Едином государственном реестре юридических лиц, и в нем отсутствовали сведения о том, что указанная организация является проблемным налогоплательщиком, отсутствует по своему юридическому адресу, допускает нарушения налогового законодательства и у нее отсутствует зарегистрированная в установленном порядке контрольно-кассовая машина.

Также налогоплательщик указывает, что при выборе общества "Аркон" в качестве контрагента он располагал информацией о том, что с указанной организацией имели хозяйственные отношения другие предприниматели, занимающиеся закупкой и реализацией сельскохозяйственной продукции, в частности, предприниматель Абдулин А.В., и у них не возникало проблем, связанных со взаимоотношениями с обществом "Аркон".

В качестве решающего критерия выбора общества "Аркон" как контрагента предприниматель руководствовался тем, что общество самостоятельно осуществляло транспортировку продукции, а также ее погрузку и разгрузку, а в обязанности самого предпринимателя входил только поиск продавцов или покупателей зерна по согласованным с обществом ценам, которые определялись сезонными колебаниями спроса и предложения.

Кроме того, предприниматель Панов выражает несогласие с выводами суда, основанными на показаниях Литовченко С.М. (руководитель общества "Аркон") и результатах проведенной в ходе судебного разбирательства почерковедческой экспертизы ее подписей, считая, что указанные доказательства являются недопустимыми, поскольку опрос Литовченко был произведен за рамками выездной налоговой проверки, а заключение эксперта получено с нарушением закона.

В связи с этим, по мнению предпринимателя Панова, суд неправомерно отказал ему в удовлетворении заявленных требований и признал законными действия налогового органа по отказу в представлении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость и по непринятию расходов по совершенным им хозяйственным операциям на основании имеющихся у него счетов-фактур при определении налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу по эпизоду осуществления финансово-хозяйственных операций с обществом "Аркон".

Налоговый орган против удовлетворения апелляционной жалобы предпринимателя Панова возразил по основаниям, изложенным в отзыве, и просил апелляционную жалобу предпринимателя Панова оставить без удовлетворения, а решение арбитражного суда в обжалуемой им части - без изменения, ссылаясь на неправомерное включение предпринимателем в состав профессиональных налоговых вычетов затрат по приобретению зерна у поставщика - общества с ограниченной ответственностью "Аркон" в 2008 году в сумме 2 247 272,73 руб., а также предъявление к вычету налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2008 года по счетам-фактурам, выставленным указанным контрагентом.

Как считает налоговый орган, совершенные налогоплательщиком с обществом "Аркон" хозяйственные операции не могут считаться реальными ввиду следующих обстоятельств: организация не располагается по своему юридическому адрес; представляет налоговую отчетность с нулевыми показателями; документы от ее имени подписаны неустановленным лицом; отсутствует регистрация ее контрольно-кассовой техники в налоговых органах.

По существу, доводы апелляционной жалобы касаются только части решения, которой отказано в удовлетворении требования налогоплательщика.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Лица, участвующие в деле, ходатайств о пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме не заявляли, в связи с чем, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд проверяет законность и обоснованность решения арбитражного суда Тамбовской области от 30.03.2011 лишь в обжалуемой части.

Представители предпринимателя, извещенного о месте и времени рассмотрения апелляционных жалоб надлежащим образом, в заседание суда апелляционной инстанции не явились. Поскольку в силу статей 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации неявка в судебное заседание надлежащим образом извещенного лица или его представителя не препятствует рассмотрению дела, дело было рассмотрено в отсутствие не явившихся лиц.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, а также заслушав пояснения представителей налогового органа, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что решение суда первой инстанции подлежит отмене в части отказа в удовлетворении требований предпринимателя Панова.

Как следует из материалов дела, инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Тамбову на основании решения заместителя начальника инспекции N 13-24/41 от 17.08.2009 была проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Панова Сергея Николаевича по вопросам правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты, в частности, налога на добавленную стоимость за период с 03.03.2008 по 30.06.2009, налога на доходы физических лиц и единого социального налога за период с 03.03.2008 по 31.12.2008.

По результатам проверки составлен акт от 06.11.2009 N 13-24/54, а также вынесено решение от 21.12.2009 N 13-24/58 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому предприниматель Панов привлечен к ответственности за неуплату налогов, установленной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса, в виде взыскания штрафов по налогу на добавленную стоимость - в сумме 108 309 руб., по налогу на доходы физических лиц - в сумме 106 458 руб., по единому социальному налогу - в сумме 20 957,80 руб., а всего - в сумме 235 724,80 руб.

Также данным решением налогоплательщику начислены пени за несвоевременную уплату налогов по состоянию на 21.12.2009 в общей сумме 137 832,01 руб., а именно, за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость - 103 366,03 руб., за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц - 28 796,89 руб., за несвоевременную уплату единого социального налога в федеральный бюджет - 5 188,68 руб., за несвоевременную уплату единого социального налога в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 182,75 руб., за несвоевременную уплату единого социального налога в Территориальный фонд обязательного медицинского страхования - 297,66 руб.

Кроме того, налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 2 и 3 кварталы 2008 года в суммах соответственно 420 454 руб. и 121 091 руб., по налогу на доходы физических лиц за 2008 год в сумме 532 290 руб., по единому социальному налогу за 2008 год в федеральный бюджет в сумме 95 909 руб., по единому социальному налогу в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования в сумме 3 378 руб., по единому социальному налогу в Территориальный фонд обязательного медицинского страхования в сумме 5 502 руб.

Основанием для начисления указанных сумм налогов, пеней и штрафов послужил вывод инспекции о занижении налогоплательщиком налоговых баз по единому социальному налогу и налогу на доходы физических лиц на сумму документально не подтвержденных расходов и о неправомерном применении им налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по сделкам, заключенным с обществами с ограниченной ответственностью "АгроСервис" и "Аркон", поскольку представленные заявителем документы содержат недостоверные сведения об указанных организациях, а хозяйственные операции с ними не имеют характера реальных.

Решение инспекции от 21.12.2009 N 13-24/58 о привлечении к ответственности было обжаловано предпринимателем Пановым в управление Федеральной налоговой службы по Тамбовской области, решением которого от 19.02.2010 N 11-11/4 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции от 21.12.2009 N 13-24/58, предприниматель Панов обратился в арбитражный суд Тамбовской области с заявлением о признании его незаконным.

Рассмотрев заявленное требование, суд области пришел к выводу о необоснованном доначислении предпринимателю налогов, пеней и санкций по эпизоду хозяйственных операций с обществом "АгроСервис", в том числе: налога на добавленную стоимость в сумме 296 363 руб., налога на доходы физических лиц в сумме 240 145 руб., единого социального налога в сумме 36 946 руб., начисления пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 56 567,54 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 12 991,85 руб., по единому социальному налогу в сумме 1 998,78 руб., привлечения его к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса, в виде штрафов в общей сумме 114 684,63 руб.

Отказывая в удовлетворении требований о признания незаконным оспариваемого решения инспекции N 13-24/58 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 245 182 руб., налога на доходы физических лиц в сумме 292 145 руб., единого социального налога в сумме 58 963 руб., начисления пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 46 798,49 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 15 805,04 руб., по единому социальному налогу в сумме 3 189,90 руб. по эпизоду осуществления налогоплательщиком финансово-хозяйственных операций с обществом "Аркон", суд исходил из того, что представленные налогоплательщиком документы по взаимоотношениям с данным контрагентом не подтверждают произведенные заявителем расходы и правомерность заявленных им вычетов, поскольку содержат недостоверные сведения.

При этом по указанному эпизоду судом был снижен размер штрафных санкций, начисленных по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса, в 5 раз - до 24 208,03 руб.

Суд апелляционной инстанции считает необходимым решение суда области об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика в данной части отменить, исходя при этом из следующего.

Как установлено судом области, индивидуальный предприниматель Панов в проверенном налоговым органом периоде применял общую систему налогообложения, в связи с чем, в силу статей 143, 207, 235 Налогового кодекса Российской Федерации, являлся налогоплательщиком налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 Налогового Кодекса Российской Федерации объектом обложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно статье 210 Налогового кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Налогового Кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 221 Налогового Кодекса Российской Федерации установлено, что индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Объектом налогообложения по единому социальному налогу, согласно пункту 2 статьи 236 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемый период) для налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Из пункта 5 статьи 244 Налогового кодекса следует, что расчет единого социального налога по итогам налогового периода производится индивидуальными предпринимателями самостоятельно, исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением.

Пунктом 3 статьи 237 Налогового кодекса установлено, что налоговая база по единому социальному налогу индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль организации соответствующими статьями главы 25 Налогового Кодекса.

Таким образом, состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 главы 25 Налогового Кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Приказом Министерства финансов России и Министерства по налогам и сборам России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, пунктом 2 которого предусмотрено, что индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности. Данные учета доходов и расходов и хозяйственных операций используются для исчисления налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, уплачиваемому индивидуальными предпринимателями на основании главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления налога необходимо исходить из того, подтверждают представленные налогоплательщиком документы произведенные им расходы или нет. То есть, условием для включения понесенных расходов в состав расходов в целях налогообложения является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены.

Статьями 143, 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) организации и индивидуальные предприниматели признаются плательщиками налога на добавленную стоимость при осуществлении ими операций, являющихся объектами налогообложения по названному налогу.

В соответствии с пунктом 4 статьи 166 Налогового кодекса сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2006) налогоплательщику предоставлено право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

На основании статьи 172 Налогового Кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей с 01.01.2006) вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Основанием для уменьшения подлежащих уплате сумм налога на установленные налоговые вычеты являются, в соответствии со статьей 168, 169 Налогового кодекса, счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), расчетные документы и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой.

Согласно пункту 1 статьи 169 Налогового кодекса счета-фактуры являются документами, служащими основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса.

К оформлению счетов-фактур налоговым законодательством предъявляется ряд требований, в том числе, они должны содержать реквизиты, определенные статьей 169 Налогового кодекса, включающие: порядковый номер и дату выписки счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя; номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг); наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения (при возможности ее указания); количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания); цену (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания); стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога; налоговую ставку; сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг); стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога; подписи руководителя и главного бухгалтера организации или иного уполномоченного лица.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету.

Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 129-ФЗ) установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В силу пунктов 2 и 3 статьи 9 Федерального закона N 129-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Из изложенных правовых норм следует, что при применении налоговых вычетов налогоплательщик должен доказать факты приобретения товаров (работ, услуг) в целях осуществления операций, являющихся объектами налогообложения по соответствующим налогам и принятия к учету данных товаров (работ, услуг); у налогоплательщика должны иметься надлежащим образом оформленные первичные учетные документы на приобретение товаров (работ, услуг) и счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 Налогового кодекса, с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость, оформленные в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ. Данные документы должны соответствовать установленным законодательством требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательством о налогах и сборах связано право налогоплательщика на применение налоговых вычетов.

Как усматривается из материалов дела, в 2008 году предпринимателем Пановым при исчислении налога на добавленную стоимость сумма налога, подлежащая уплате в бюджет за налоговый период 2 квартал 2008 года, была уменьшена на сумму налога, уплаченную по товарам, приобретенным, в частности, у общества с ограниченной ответственностью "Аркон". При исчислении налога на доходы физических лиц и единого социального налога налоговая база по названным налогам уменьшалась на сумму расходов по приобретению товара у указанной организации.

Согласно имеющимся в деле документам, между предпринимателем Пановым С.Н. (покупатель) и обществом "Аркон" (поставщик) был заключен договор купли-продажи N 27 от 02.05.2008, по условиям пунктов 1.1, 1.2 которого поставщик принял на себя обязательство поставить, а покупатель принять и оплатить сельхозпродукцию - пшеницу озимую 3 класса.

Во исполнение условий данного договора обществом "Аркон" на поставку товара в адрес покупателя были выставлены товарные накладные и счета-фактуры N 1-07/05 от 07.05.2008 на сумму 3 422 232 руб., включая налог на добавленную стоимость 311 112 руб., N 1-13/05 от 13.05.2008 на сумму 494 500 руб., включая налог на добавленную стоимость 44 954,55 руб.

Оплата за поставленный товар производилась предпринимателем Пановым наличными платежами, что подтверждается представленными в материалы дела кассовыми чеками и квитанциями к приходному кассовому ордеру.

Всего в результате данных хозяйственных отношений за проверяемый период предпринимателем Пановым была приобретена сельскохозяйственная продукция у общества "Аркон" на общую сумму 3 916 732 руб., включая налог на добавленную стоимость 356 066,55 руб.

У налогоплательщика имеются соответствующие документы, подтверждающие факт заключения сделки по приобретению пшеницы, что не оспаривается налоговым органом. О наличии у налогоплательщика указанных документов указано как в акте выездной проверки, так и в вынесенном на его основании решении о привлечении к налоговой ответственности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 454 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

Товаром по договору купли-продажи могут быть любые вещи с соблюдением правил, предусмотренных статьей 129 настоящего Кодекса. Договор может быть заключен на куплю-продажу товара, имеющегося в наличии у продавца в момент заключения договора, а также товара, который будет создан или приобретен продавцом в будущем, если иное не установлено законом или не вытекает из характера товара. Условие договора купли-продажи о товаре считается согласованным, если договор позволяет определить наименование и количество товара (статья 455 Кодекса).

В силу статьи 456 Кодекса продавец обязан передать покупателю товар, предусмотренный договором купли-продажи.

Статьей 506 Гражданского кодекса установлено, что по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

В силу пункта 1 статьи 509 Гражданского кодекса поставка товаров осуществляется поставщиком путем отгрузки (передачи) товаров покупателю, являющемуся стороной договора поставки, или лицу, указанному в договоре в качестве получателя.

Согласно пункту 1 статьи 513 Гражданского кодекса покупатель (получатель) обязан совершить все необходимые действия, обеспечивающие принятие товаров, поставленных в соответствии с договором поставки.

Статьей 516 Кодекса установлено, что покупатель оплачивает поставляемые товары с соблюдением порядка и формы расчетов, предусмотренных договором поставки.

Буквальный анализ условий и предмета договора на поставку сельхозпродукции, заключенного предпринимателем Пановым с обществом с ограниченной ответственностью "Аркон", позволяет сделать вывод о его соответствии требованиям главы 30 Гражданского кодекса Российской Федерации "Купля-продажа".

Имеющиеся в деле документы свидетельствуют о том, что данный договор исполнялся сторонами. При этом, как следует из документов первичного бухгалтерского учета, книги покупок, книги продаж, а также из пояснений налогоплательщика, представленных суду апелляционной инстанции, приобретенная предпринимателем Пановым у общества "Аркон" сельскохозяйственная продукция отгружалась последним непосредственно в адрес конечных покупателей.

В частности, озимая пшеница в количестве 388 890 кг, приобретенная у общества "Аркон" по товарной накладной и счету-фактуре N 1-07/05 от 07.05.2008 на сумму 3 422 232 руб. (включая налог на добавленную стоимость 311 112 руб.), отгружена непосредственно в адрес предпринимателя Белоусова на основании договора закупки N 08/04/024-Б от 25.04.2008 и приложения N 1 к нему от 07.05.2008. На отгрузку пшеницы предпринимателем Пановым оформлены товарная накладная и счет-фактура N 1 от 07.05.2008 на сумму 3 500 000 руб. (включая налог на добавленную стоимость 318 182,73 руб.). Цена приобретения пшеницы составила 8 руб. за 1 кг, цена реализации - 8,18 руб. за 1 кг.

Озимая пшеница в количестве 57 142 кг, приобретенная по товарной накладной и счету-фактуре N 1-13/05 от 13.05.2008 на сумму 494 500 руб., (включая налог на добавленную стоимость 44 954,55 руб.), отгружена предпринимателю Белоусову по товарной накладной и счету-фактуре N 2 от 13.05.2008 на сумму 499 992,50 руб. (включая налог на добавленную стоимость 45 453,86 руб.) на основании приложения N 2 от 13.05.2008 к договору N 08/04/024-Б от 25.04.2008. Цена приобретения пшеницы составила 7,87 руб., цена реализации - 7,95 руб.

Оплата продукции, полученной по договору N 08/04/024-Б, произведена предпринимателем Белоусовым безналичными платежами на счет предпринимателя Панова, о чем в материалах дела имеются соответствующие платежные поручения.

Счета-фактуры, на основании которых была приобретена и реализована пшеница, включены предпринимателем Пановым в книги покупок и книги продаж за период с 01.04.2008 по 30.06.2008. Факты приобретения и реализации продукции отражены в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций.

Таким образом, имеющимися в материалах дела документами доказан факт реального заключения и исполнения предпринимателем Пановым сделок по приобретению сельскохозяйственной продукции у общества "Аркон" и реализации этой продукции предпринимателю Белоусову, а также то обстоятельство, что данные сделки соответствуют требованиям гражданского законодательства и не нарушают норм налогового законодательства

Налоговый орган, оспаривая реальность произведенных налогоплательщиком операций, в своем решении сослался на то, что у предпринимателя Панова отсутствуют транспортные документы на доставку зерна, а также на то, что информация, содержащаяся в представленных предпринимателем Пановым документах, недостоверна, в связи с чем данные документы не могут являться допустимым доказательством реальности несения предпринимателем расходов и обоснованности предъявления налога на добавленную стоимость к вычету. При этом инспекция установила, что представленные налогоплательщиком документы подписаны от имени контрагента неустановленным лицом.

Признавая неправомерной указанную позицию налогового органа, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Как было установлено налоговым органом в ходе проверки (письмо инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по г. Москве от 21.04.2009 N 21-12/19514@), общество с ограниченной ответственностью "Аркон" зарегистрировано в качестве юридического лица и состоит на учете в инспекции с 07.07.2006, учредителем, генеральным директором и главным бухгалтером общества является Литовченко С.М.

Внесение изменений в Единый государственный реестр юридических лиц, касающихся сведений о том, что общество "Аркон" было ликвидировано и снято с налогового учета в связи с внесением записи об исключении юридического лица, а также сведений о смене учредителя и руководителя данной организации, налоговым органом установлено не было.

Таким образом, на момент оформления договора купли-продажи, первичных учетных документов и счетов-фактур (май 2008 года), подтверждающих факт осуществления хозяйственных операций с обществом "Аркон", последнее являлось действующим юридическим лицом, так как было зарегистрировано в качестве такового в установленном гражданским законодательством порядке. Соответственно, в выставленных от его имени счетах-фактурах, товарных накладных были указаны реквизиты существующего на тот момент юридического лица, и хозяйственные операции, отраженные в этих счетах-фактурах, могли быть реально совершены предпринимателем Пановым с данной организацией в то время, которое указано в счетах-фактурах.

В указанной связи суд апелляционной инстанции считает, что к содержащимся в протоколе допроса Литовченко С.М. (учредитель и генеральный директор общества "Аркон") сведениям о том, что она никогда не являлась учредителем, генеральным директором и главным бухгалтером общества "Аркон" и каких-либо других организаций, не имеет никакого отношения к данной организации (обществу "Аркон") и никогда не подписывала от ее имени первичных документов (договоров, счетов-фактур, накладных, актов приема-передачи, а также доверенностей), следует отнестись критически.

Кроме того, следует отметить, что при допросе свидетеля Литовченко С.М., являющейся, согласно данным Единого государственного реестра юридических лиц, генеральным директором общества "Аркон", свидетелю не задавались вопросы, связанные со взаимоотношениями общества "Аркон" и предпринимателя Панова. Проведенный допрос касался только деятельности самого общества "Аркон" безотносительно взаимоотношений его с конкретными контрагентами.

Допрос свидетеля Литовченко, как это следует из протокола допроса N 114 от 26.01.2009, произведен ранее проведения выездной налоговой проверки предпринимателя Панова, начатой, согласно данным акта выездной налоговой проверки, 17.08.2009 и законченной 12.10.2009, сотрудником инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по г. Москве Ивлевым Е.В., не участвовавшим в проведении проверки предпринимателя Панова. При этом, протокол допроса Литовченко С.М. был направлен в адрес инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову 21.04.2009 (сопроводительное письмо инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по г. Москве от 21.04.2009 N 21-12/19514@), т.е. до момента принятия решения о проведении выездной налоговой проверки предпринимателя Панова С.Н. (17.08.2009). Следовательно, на момент проверки инспекция располагала информацией о месте нахождения свидетеля Литовченко и имела возможность опросить ее на предмет взаимоотношений общества "Аркон" с предпринимателем Пановым, в то же время, указанные действия ею совершены не были.

Вместе с тем, как усматривается из материалов встречной проверки предпринимателя Белоусова, его документами факт приобретения пшеницы у предпринимателя Панова в том же количестве и в те же даты, когда последним были совершены сделки по приобретению пшеницы у общества "Аркон", подтверждаются.

Одновременно следует отметить, что опрос предпринимателя Белоусова о конкретных обстоятельствах заключения и исполнения договора закупки N 08/04/024-Б от 25.04.2008, при котором можно было бы установить или опровергнуть факт транзитной доставки пшеницы, налоговым органом при осуществлении встречных мероприятий налогового контроля произведен не был. Из сопроводительного письма межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Тамбовской области N 10-05/01406 от 28.09.2009 следует, что в отношении предпринимателя Белоусова не выявлено фактов участия его в схемах уклонения от налогообложения, что относится, в том числе, и к взаимоотношениям с предпринимателем Пановым.

В соответствии с частью 1 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы (часть 2 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса).

Частью 3 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса предусмотрено, что не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

Статья 65 Арбитражного процессуального кодекса (ее часть 1) возлагает обязанность доказывания обстоятельств, на которые ссылается лицо, участвующее в деле, на это лицо. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, определяются арбитражным судом на основании требований и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами материального права (часть 2 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса).

В силу статьи 67 Арбитражного процессуального кодекса арбитражный суд принимает только те доказательства, которые имеют отношение к рассматриваемому делу.

В соответствии со статьей 68 Арбитражного процессуального кодекса обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

В рассматриваемой ситуации указанный и приложенный к материалам дела протокол допроса Литовченко С.М. составлен вне рамок проведения выездной налоговой проверки в отношении предпринимателя Панова и безотносительно к взаимоотношениям между предпринимателем Пановым и обществом "Аркон", т.е. он не может быть признан относимыми к рассматриваемому делу доказательством.

То обстоятельство, что при проведении выездной проверки в отношении предпринимателя Панова инспекцией не предпринимались попытки допросить Литовченко С.М. по вопросу взаимоотношений между предпринимателем Пановым и обществом "Аркон", не направлялось соответствующих поручений о допросе Литовченко С.М. в рамках проведения мероприятий встречного налогового контроля, ею не оспаривается.

Также ею не было представлено суду при рассмотрении настоящего дела доказательств отсутствия возможности допросить Литовченко С.М. в период проведения выездной проверки в отношении предпринимателя Панова, в связи с чем судом области обоснованно было отказано в удовлетворении заявленного инспекцией при рассмотрении дела арбитражным судом Тамбовской области ходатайства о направлении судебного поручения в адрес арбитражного суда г. Москвы о проведении допроса Литовченко С.М.

С учетом изложенного, протокол допроса Литовченко С.М. N 114 от 26.01.2009 необоснованно положен судом в основу вывода о нереальности совершенной предпринимателем Пановым хозяйственной операции с обществом "Аркон" в отсутствие иных доказательств данного обстоятельства.

Что касается полученного в ходе рассмотрения дела судом заключения эксперта, то оно также не может быть принято в качестве допустимого доказательства по делу, поскольку было получено с нарушением требований, предъявляемых к назначению и проведению экспертизы.

В соответствии с частью 1 статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле. В случае, если назначение экспертизы предписано законом или предусмотрено договором либо необходимо для проверки заявления о фальсификации представленного доказательства либо если необходимо проведение дополнительной или повторной экспертизы, арбитражный суд может назначить экспертизу по своей инициативе.

Круг и содержание вопросов, по которым должна быть проведена экспертиза, определяются арбитражным судом. Лица, участвующие в деле, вправе представить в арбитражный суд вопросы, которые должны быть разъяснены при проведении экспертизы (часть 2 статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса).

В силу положений части 3 статьи 82 Кодекса лица, участвующие в деле, вправе ходатайствовать о привлечении в качестве экспертов указанных ими лиц или о проведении экспертизы в конкретном экспертном учреждении, заявлять отвод эксперту; ходатайствовать о внесении в определение о назначении экспертизы дополнительных вопросов, поставленных перед экспертом; давать объяснения эксперту; знакомиться с заключением эксперта или сообщением о невозможности дать заключение; ходатайствовать о проведении дополнительной или повторной экспертизы.

Согласно части 4 статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса о назначении экспертизы или об отклонении ходатайства о назначении экспертизы арбитражный суд выносит определение; при этом в определении о назначении экспертизы суд должен указать основания для назначения экспертизы.

Из разъяснения, данного в пункте 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.12.2006 N 66 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе" следует, что ходатайство о проведении экспертизы может быть заявлено в суде первой или апелляционной инстанции до объявления председательствующим в судебном заседании исследования доказательств законченным (часть 1 статьи 164 Арбитражного процессуального кодекса).

При этом в соответствии с пунктом 10 того же постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации объектами экспертизы могут быть вещественные доказательства, документы, предметы, образцы для сравнительного исследования, а также материалы дела, по которому производится судебная экспертиза (статья 10 Закона об экспертной деятельности).

Если объектом исследования является не сам документ, а содержащиеся в нем сведения, в распоряжение эксперта в силу положений части 6 статьи 71 и части 8 статьи 75 Арбитражного процессуального кодекса могут быть предоставлены надлежаще заверенные копии соответствующих документов.

При этом при проведении экспертизы должно быть обеспечено надлежащее качество и достаточное количество сравнительных материалов - образцов.

Для проведения почерковедческой экспертизы представляются три вида образцов почерка и подписи: свободные, экспериментальные и условно свободные, не вызывающие сомнений в принадлежности подписи определенному лицу: материалы личного дела, доверенности и документы, удостоверенные нотариусом, платежные ведомости, электрографические копии паспортов, банковские карточки, а также, с учетом мнения лиц, участвующих в деле, другие документы, в отношении которых достоверно подтверждена их принадлежность определенному лицу. Данный факт может быть удостоверен самим лицом, выполнившим рукопись (подпись), а также подтвержден лицом, отбирающим образцы почерка и подписи (зафиксирован в протоколе судебного заседания).

Образцы, вызывающие сомнения в их подлинности или принадлежности, которые невозможно устранить, не могут быть подвергнуты экспертизе.

Указанная позиция изложена в Постановлении Федерального арбитражного суда Центрального округа от 19.08.2010 по делу N А48-1886/07-13.

Как следует из материалов рассматриваемого дела, инспекцией в суде первой инстанции 08.11.2010 было заявлено ходатайство о проведении почерковедческой экспертизы в государственном учреждении Воронежский региональный центр судебной экспертизы по вопросу принадлежности Литовченко С.М. подписей, расположенных на счетах-фактурах и товарных накладных N 1-07/05 от 07.05.2008 и N 1-13/05 от 13.05.2008, выставленных на основании заключенного между предпринимателем Пановым и обществом "Аркон" договора купли-продажи N 27 от 02.05.2008.

Ею же в качестве сравнительных образцов были представлены суду экспериментальные образцы подписи Литовченко С.М., выполненные в акте отбора образцов почерка от 09.02.2010 и условно-свободные образцы почерка в виде рукописных документов, выполненных на бумаге, разлинованной в клетку. Данные документы представлены в виде электрографических копий.

Арбитражным судом Тамбовской области было вынесено определение от 16.11.2010 о назначении экспертизы и сопроводительным письмом в адрес экспертного учреждения направлены подлинники счетов-фактур и товарных накладных N 1-07/05 от 07.05.2008, N 1-13/05 от 13.05.2008 и сравнительные материалы для проведения экспертизы - электрографические копии акта отбора образцов подписей Литовченко С.М. и условно-свободных образцов почерка Литовченко С.М. в виде рукописных документов, выполненных на бумаге, разлинованной в клетку. Перед экспертом был поставлен вопрос (с учетом ответа от 12.01.2011 на запрос эксперта от 30.11.2010) о том - кем, Литовченко С.М. или другим лицом выполнены подписи от ее имени, расположенные в счетах-фактурах N 1-07/05 от 07.05.2008, N 1-13/05 от 13.05.2008 на строках "Руководитель организации" и "Главный бухгалтер организации" и товарных накладных N 1-07/05 от 07.05.2008, N 1-13/05 от 13.05.2008 на строках "Отпуск разрешил", "Главный (старший бухгалтер", "Отпуск груза произвел".

По результатам проведения экспертизы эксперт Солонкина Е.И. в заключении N 5128/4-3 от 25.01.2011 сделала вывод о том, что подписи, выполненные от лица Литовченко С.М. в счетах-фактурах и товарных накладных N 1-07/05 от 07.05.2008, N 1-13/05 от 13.05.2008, выполнены одним лицом, однако, эти подписи принадлежат не Литовченко С.М., а другому лицу.

Данное заключение сделано при том допущении, что в представленных для проведения экспертизы сравнительных материалах - электрографических копиях акта отбора экспериментальных образцов подписи и почерка от 09.02.2010 и рукописных документов, выполненных на бумаге, разлинованной в клетку, содержатся условно-свободные и экспериментальные образцы почерка и подписи именно Литовченко С.М.

В то же время, доказательства принадлежности Литовченко С.М. самих образцов, представленных на экспертизу, в материалах дела отсутствуют.

Как следует из пояснений налогового органа, данных суду апелляционной инстанции, представленные на экспертизу документы с образцами подписи и почерка Литовченко С.М. являются копиями документов, находящихся в материалах дела N А64-1317/2010, на основании которых была проведена почерковедческая экспертиза по указанному делу в отношении документов, обосновывающих расходы предпринимателя Абдулина А.В.

Данные копии были выданы арбитражным судом Тамбовской области по запросу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову, который сам образцы подписей не отбирал и документы, выданные налоговому органу, не заверял.

В свою очередь, в материалы дела N А64-1317/2010 документы, с которых сняты копии, были представлены налоговым органом, получившим их из управления по налоговым преступлениям ГУВД г. Москвы в рамках исполнения запроса налогового органа "Об оказании содействия" N 13-39.2/000778дсп от 22.01.2010.

Вместе с тем, в копиях образцов отсутствуют какие-либо данные о том, что принадлежность подлинных образцов подписи и почерка Литовченко С.М. установлена уполномоченным на то лицом в установленном процессуальным законодательством порядке.

Из акта отбора образцов почерка от 09.02.2010, оформленного сотрудником управления по налоговым преступлениям ГУВД по г. Москве, не усматривается, что явилось основанием отбора образцов, в каких условиях производился отбор образцов, составлялся ли при этом протокол совершения соответствующего процессуального действия, предупреждалась ли Литовченко С.М. об уголовной ответственности.

В рукописных документах, выполненных на бумаге, разлинованной в клетку, отсутствуют какие-либо сведения о принадлежности этих документов Литовченко и о том, каким способом эти документы получены.

Период отбора образцов - февраль 2010 года не соотносится с периодом времени, в который были выполнены подвергнутые экспертизе счета-фактуры и накладные - май 2008 года. В отношении иных рукописных документов дата их изготовления неизвестна.

Имеющийся в материалах дела договор купли-продажи N 27 от 02.05.2008, также содержащий подписи, выполненные от имени Литовченко С.М., экспертизе не подвергался.

Направленное эксперту арбитражным судом области указание о том, что акт отбора образцов почерка от 09.02.2010 является образцами подписей Литовченко С.М. (письмо от 27.12.2010), основано исключительно на соответствующем утверждении инспекции, приведенном в письме N 028330 от 20.12.2010, в то время как сама инспекция данные образцы подписей не отбирала и сотрудники инспекции при отборе подписей не присутствовали.

С учетом изложенного сравнительное исследование, выполненное на основании представленных налоговым органом образцов подписи и почерка, не может свидетельствовать о получении достоверных выводов. Следовательно, выводы эксперта подлежат рассмотрению как носящие вероятностный характер.

В свою очередь, вероятностный характер заключения эксперта не может свидетельствовать о подписании счетов-фактур, выставленных обществом "Аркон" в адрес предпринимателя Панова С.Н., иным лицом, нежели указанной в Едином государственном реестре юридических лиц в качестве руководителя общества "Аркон" Литовченко С.М..

В указанной связи вывод суда первой инстанции о неподтверждении заявителем права на налоговый вычет по представленным счетам-фактурам, основанный на заключении эксперта N 5128/4-3 от 25.01.2011, является необоснованным.

Следует также отметить, что содержащийся в заключении эксперта N 5128/4-3 от 25.01.2011 вывод о том, что подписи от имени общества "Аркон" выполнены не самой Литовченко С.М., а другим лицом, не может сам по себе являться достаточным основанием для признания данных документов недостоверными и для отказа налогоплательщику в вычете, поскольку, как следует из правовой позиции, сформулированной Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении от 20.04.2010 N 18162/09 применительно к аналогичной ситуации, обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, установленных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца.

Как установлено налоговым органом в ходе проверки и следует из содержания оспариваемого решения инспекции от 21.12.2009 N 13-24/58, учредителем и руководителем общества с ограниченной ответственностью "Аркон" с момента регистрации (т.е. с 07.07.2006) является Литовченко С.М.

Этим же лицом, как следует из представленных в материалы дела документов, подписаны и договор купли-продажи, товарные накладные, приходные кассовые ордера, а также счета-фактуры, выставленные в 2008 году обществом "Аркон" в адрес налогоплательщика, по которым предпринимателем Пановым заявлен к вычету налог на добавленную стоимость и уменьшены расходы по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу.

При изложенных обстоятельствах, апелляционная коллегия считает, что выводы, сделанные в заключении эксперта N 5128/4-3 от 25.01.2011, не могут с достоверностью подтверждать факты подписания первичных документов от имени общества "Аркон" неустановленным лицом.

Соответственно, при соблюдении контрагентом требований по оформлению необходимых документов, оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать об указании продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

Следует отметить, что исходя из содержания пунктов 2 и 3 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Поскольку представленные налогоплательщиком в материалы дела товарные накладные, составленные обществом "Аркон", соответствуют требованиям статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ и содержат все указанные в ней реквизиты, то указание налогового органа в своем решении на то, что указанные документы составлены с нарушением порядка их оформления (не содержат обязательные реквизиты, обеспечивающие возможность проверки достоверности содержащихся в них сведений, а именно в них не указана должность лица, разрешившего отпуск груза, а также лица, которое произвело отпуск груза; не указана должность, подпись и расшифровка подписи грузополучателя; отсутствует дата отправки и получения груза; неправильно указан адрес грузополучателя и плательщика - предпринимателя Панова; не указаны номера и даты транспортных накладных), не может свидетельствовать о недостоверности содержащейся в них информации.

При этом необходимо отметить, что товарные накладные N 1-07/05 от 07.05.2008 и N 1-13/05 от 13.05.2008 от имени общества "Аркон" подписаны Литовченко С.М. (в графах "Отпуск груза разрешил", "Отпуск груза произвел" содержатся его подписи и расшифровка подписей), которым также были подписаны счета-фактуры N 1-07/05 от 07.05.2008 и N 1-13/05 от 13.05.2008 от имени данной организации, выступая в должности как руководителя, так и главного бухгалтера этой организации.

Относительно отсутствия в товарных накладных должности, подписи и расшифровки подписи грузополучателя следует отметить, что грузополучателем и покупателем товара у общества "Аркон" являлось одно и тоже лицо - предприниматель Панов, подпись которого содержится в графе "Груз принял" товарных накладных при том, что факт подписания товарных накладных именно предпринимателем Пановым подтверждается оттиском его печати.

Неверное указание адреса грузополучателя и плательщика (вместо адреса г. Тамбов, ул. Северо-Западная, д. 6, кв. 26 указан неверный адрес - г. Тамбов, ул. Северо-Западная, д. 9, кв. 26) может являться следствием опечатки и не свидетельствует об отсутствии реальных хозяйственных отношений между предпринимателем Пановым и обществом "Аркон".

Таким образом, материалами дела подтверждается факт наличия реальных взаимоотношений общества "Аркон" с предпринимателем Пановым, и обществом "Аркон" были переданы предпринимателю товары, поставка которых оформлена первичными документами.

Также не может быть принята в качестве обоснованной ссылка налогового органа на непредставление налогоплательщиком в подтверждение реальности хозяйственных операций товарно-транспортных накладных на перемещение товара, по которому заявлен вычет.

В соответствии с Постановлением Госкомитета России по статистике от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" товарно-транспортная накладная предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом и является документом, определяющим взаимоотношения грузоотправителей-заказчиков автотранспорта с организациями-владельцами автотранспорта, выполнявшими перевозку грузов, и служащим для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями-владельцами автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов.

Поскольку в рассматриваемом случае в силу пункта 2.1 договора купли-продажи N 27 от 02.05.2008, заключенного предпринимателем Пановым С.Н. с обществом "Аркон", доставка товар на склад покупателя производится силами покупателя и за свой счет, в связи с чем услуги по перевозке грузов к оплате предпринимателю Панову не предъявлялись, суд апелляционной инстанции полагает достаточным в рассматриваемой ситуации для оприходования приобретенных товарно-материальных ценностей товарной накладной формы N ТОРГ-12.

Согласно Указаниям по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету торговых операций, содержащимся в Альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденном Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 25.12.1998 N 132, для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации применяется форма N ТОРГ-12 "Товарная накладная". Товарная накладная составляется в двух экземплярах: первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием их списания, а второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей.

Таким образом, в рассматриваемом случае первичными документами для оприходования товара являются не товарно-транспортные накладные, а товарные накладные, которые налогоплательщик представил в налоговый орган по унифицированной форме ТОРГ-12.

Следовательно, реальное осуществление спорных сделок подтверждено приобщенными к материалам дела первичными документами.

Тот факт, что в отношении общества "Аркон" отсутствуют сведения о регистрации контрольно-кассовой техники с заводскими номерами 2050157 и 2041817 (письмо инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по г. Москве от 08.10.2009 N 21-12/47724@), в связи с чем чеки, выбитые обществом на данной контрольно-кассовой технике не могут служить доказательством оплаты, также не свидетельствует об отсутствии реальности понесенных налогоплательщиком затрат.

Действующее законодательство не вменяет в обязанности налогоплательщика проверку данных о надлежащей регистрации его контрагентами контрольно-кассовой техники, принадлежащей им, и не устанавливает порядка получения налогоплательщиками такой информации у налоговых органов.

Следовательно, при отсутствии доказательств того, что налогоплательщик использовал инструменты гражданско-правовых сделок исключительно для получения необоснованной налоговой выгоды, либо того, что ему было известно о нарушениях, допущенных его контрагентом и он сознательно заключил сделку, направленную на получение необоснованной налоговой выгоды, на налогоплательщика не может быть возложена ответственность за нарушение, допущенное его контрагентом.

В соответствии с абзацем 3 пункта 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

В пунктах 3, 4 Постановления от 12.10.2006 N 53 закреплено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (пункт 5 Постановления от 12.10.2006 N 53).

В пункте 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 указано, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

В рассматриваемом деле налоговый орган не представил безусловных и достоверных доказательств того, что целью заключения предпринимателем Пановым с обществами "Аркон" договора купли-продажи товара являлось исключительно получение необоснованной налоговой выгоды и заключенная сделка не имеет разумной хозяйственной цели, а опосредуют участие налогоплательщика в создании незаконной схемы обогащения за счет получения денежных средств из бюджета.

Напротив, представленными налогоплательщиком документами подтверждается факт осуществления им реальной хозяйственной деятельности и наличия в его действиях разумных экономических целей, побудивших его на заключение договора купли-продажи, то есть, в действиях налогоплательщика отсутствуют признаки недобросовестности, перечисляемые в пунктах 5 и 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006.

Так, в материалах дела имеются пояснения предпринимателя, а также книга продаж за период с 01.04.2008 по 30.06.2008, свидетельствующие о том, что в проверяемый период предприниматель осуществлял реализацию приобретенной им у общества "Аркон" пшеницы в адрес предпринимателя Белоусова, то есть приобретенная им у общества "Аркон" продукция использовалась при осуществлении реальной предпринимательской деятельности.

Из акта проверки усматривается, что в проверенный налоговым органом период - 2008 год предприниматель Панов, зарегистрированный в качестве лица, осуществляющего предпринимательскую деятельность, 03.03.2008, осуществлял исключительно операции по оптовой торговле зерном.

При этом, в рамках осуществления данной деятельности им были совершены 4 сделки по приобретению пшеницы (с обществом "Аркон" в мае 2008 года, обществом "АгроСервис" и предпринимателем Абдулиным в июне 2008 года) и по реализации приобретенной пшеницы (с предпринимателем Белоусовым в мае 2008 года и обществом "Аркон" в июне 2008 года).

Доход предпринимателя от осуществления данной деятельности, как это следует из имеющихся в деле расчетов, складывался за счет в разницы в цене приобретения и реализации пшеницы.

С учетом изложенного, совершение сделки по приобретению сельхозпродукции у общества "Аркон" не может быть квалифицировано как не имеющее реальной деловой цели и направленное лишь на получение необоснованной налоговой выгоды.

Кроме того, как установлено судом апелляционной инстанции, проявляя должную осмотрительность, предприниматель Панов перед вступлением в договорные отношения с контрагентом - обществом "Аркон", проверял факт его государственной регистрации в качестве юридического лица.

Как следует из пояснений заявителя, изложенных в апелляционной жалобе, предприниматель воспользовался сайтом Федеральной налоговой службы, на котором размещена информация о регистрации юридических лиц. К тому же при заключении договора предпринимателю были представлены документы о государственной регистрации общества "Аркон".

Те обстоятельства, что общество "Аркон" не располагается по своему юридическому адрес и представляет налоговую отчетность с нулевыми показателями, сами по себе не могут являться доказательствами недобросовестности предпринимателя Панова и не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, по следующим основаниям.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Планирование предпринимательской деятельности, в том числе в отношении видов и целей деятельности и получения доходов, является исключительной компетенцией самого предприятия.

Согласно пункту 1 статьи 2 Гражданского кодекса предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Следовательно, субъекты предпринимательской деятельности осуществляют эту деятельность с определенной степенью риска.

В пункте 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 указано, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Обстоятельством, по которому налогоплательщику может быть отказано в получении налоговой выгоды, может служить представление налоговым органом доказательств того, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком при определении форм и способов осуществления предпринимательской деятельности, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

Налоговым органом в рассматриваемом деле таких доказательств суду не представлено.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении N 329-О от 16.10.2003, налогоплательщик не несет ответственности за действия третьих лиц по выполнению возложенных на них обязанностей. При этом инспекцией не представлено доказательства того, что заявитель знал либо должен был знать о нарушениях, допущенных его контрагентом, а также о его отсутствии по адресу местонахождения в момент совершения им торговых операций.

Между тем, налогоплательщик представил суду доказательства того, что осуществляемые им с обществом "Аркон" финансово-хозяйственные операции, являются реальными, и направлены не на получение необоснованной налоговой выгоды, а на эффективное использование своих способностей для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности (статья 34 Конституции Российской Федерации), что опровергает довод инспекции о невозможности исполнения своих обязательств со стороны общества "Аркон".

Таким образом, в нарушение норм статей 65, 215 Арбитражного процессуального кодекса убедительных доказательств, свидетельствующих о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды в отсутствие осуществления реальной хозяйственной деятельности, налоговым органом не представлено.

В этой связи вывод инспекции о том, что представленные налогоплательщиком документы (договор, счета-фактуры и товарные накладные, выставленные обществом "Аркон") не подтверждают реальность совершенных им хозяйственных операций по приобретению товаров у названной организации и правомерность заявленных вычетов по налогу на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу, является необоснованным, в связи с чем не свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Учитывая наличие у налогоплательщика по эпизоду взаимоотношений с обществом "Аркон" права на налоговый вычет в заявленной им сумме, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления ему налога на добавленную стоимость в сумме 245 182 руб., налога на доходы физических лиц в сумме 292 145 руб. и единого социального налога в сумме 58 963 руб.

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Таким образом, по смыслу пункта 1 статьи 75 Налогового кодекса пени подлежат уплате налогоплательщиком только в случае образования у него недоимки, то есть не уплаченной в установленный законом срок суммы налога. Соответственно, при отсутствии задолженности по уплате налога, пени взысканию не подлежат.

Исходя из отсутствия у предпринимателя Панова недоимки по налогу на добавленную стоимость, по налогу на доходы физических лиц и по единому социальному налогу по спорным хозяйственным операциям и учитывая дополнительный характер пени как меры, обеспечивающей уплату налога, суд апелляционной инстанции считает, что у налогового органа отсутствовали основания для начисления и взыскания спорной суммы пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 46 798,49 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 15 805,04 руб., по единому социальному налогу в сумме 3 189,90 руб.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В силу статьи 108 Налогового кодекса никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Статьей 109 Кодекса установлено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств (обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения): отсутствие события налогового правонарушения; отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения; совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста; истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Поскольку материалами дела доказана неправомерность доначисления предпринимателю налога на добавленную стоимость в сумме 245 182 руб., налога на доходы физических лиц в сумме 292 145 руб. и единого социального налога в сумме 58 963 руб., в его действиях отсутствует событие налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации - неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.

Следовательно, налоговым органом необоснованно начислен штраф за неуплату налога на добавленную стоимость, за неуплату налога на доходы физических лиц и за неуплату единого социального налога в указанных суммах.

Соответственно, с учетом снижения судом области размера взыскиваемых штрафных санкций в 5 раз, привлечения предпринимателя Панова к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса, в виде штрафа на общую сумму 24 208,03 руб. является неправомерным.

С учетом изложенного решение инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову N 13-24/58 от 21.12.2009 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" подлежало признанию незаконным в полном объеме.

Поскольку решением арбитражного суда Тамбовской области от 30.03.2011 заявленные предпринимателем требования о признании незаконным указанного решения были удовлетворены лишь частично, то решение суда области подлежит отмене в части отказа в удовлетворении заявленных требований.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

С учетом результатов рассмотрения спора и его неимущественного характера, расходы по уплате государственной пошлины в сумме 100 руб., понесенные предпринимателем при обращении в суд апелляционной инстанции, подлежат возмещению за счет налогового органа.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Панова Сергея Николаевича удовлетворить, решение арбитражного суда Тамбовской области от 30.03.2011 по делу N А64-1900/2010 в части отказа в удовлетворении требований предпринимателя Панова С.Н. отменить.

Признать решение инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову N 13-24/58 от 21.12.2009 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" незаконным в полном объеме.

Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову в пользу индивидуального предпринимателя Панова Сергея Николаевича (ИНН - 682002213380, ОГРН - 308682906300168) расходы по уплате государственной пошлины в сумме 100 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа через арбитражный суд первой инстанции в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья:

Т.Л. Михайлова

Судьи

Н.А. Ольшанская М.Б. Осипова