Совершенствование администрирования таможенных платежей: комментарий к законопроекту (А.А. Артемьев, "Налоговая политика и практика", N 5, май 2007 г.)

Совершенствование администрирования таможенных платежей:
комментарий к законопроекту

Налоги и сборы, уплачиваемые в связи с перемещением товаров через таможенную границу (таможенные платежи), обеспечивают до трети доходов федерального бюджета России. Несмотря на это, проблемы исполнения обязанностей по их уплате часто оказываются вне рамок совершенствования налоговой системы нашей страны, поскольку сформирована особая система регулирования таможенных платежей, существенно отличающаяся от законодательства о налогах и сборах. Вот почему в Федеральном законе от 27.07.2006 N 137-ФЗ, направленном на совершенствование налогового администрирования, многие вопросы, связанные с таможенными платежами, рассмотрены не были.

Для решения выявленных в правоприменении проблем администрирования таможенных платежей группой депутатов Госдумы (Н.Б. Азарова, В.И. Семеньков, Г.Я. Хор, С.В. Широков) и членов Совета Федерации (С.Ю. Орлова, И.С. Пушкарев) был подготовлен законопроект N 380975-4 "О внесении изменений в Таможенный кодекс Российской Федерации", на который получено положительное заключение Правительства РФ (принят Госдумой в 1-м чтении 09.03.2007).

Основные предложения законопроекта

Совершенствование таможенных процедур

Выпуск товаров. В настоящее время Таможенный кодекс РФ допускает возможность выпуска товаров, даже если лицензии, сертификаты и другие необходимые документы на момент выпуска не представлены, а могут быть представлены позже (подп. 2 п. 1 ст. 149 ТК РФ). Данная норма относится к либеральным, но плохо реализуемым нормам, которые в большом количестве были включены в ТК РФ в основном для создания видимости соответствия нашего законодательства международным требованиям, в том числе необходимым для вступления в ВТО. Совершенно очевидно, что в современных российских реалиях такой неопределенный подход (когда непонятно, это обязанность или право таможенного органа осуществить выпуск товаров, документы по которым будут представлены позже) для многих участников ВЭД является декларативным.

Законопроектом предлагается установить, что выпуск без представления всех необходимых документов возможен с разрешения таможенного органа. При этом описывается процедура представления документов после выпуска (п. 5 ст. 131 ТК РФ). Предложенные изменения, казалось бы, ограничивают возможности участников ВЭД, но их принятие вполне оправданно. Ведь сложно представить ситуацию, при которой участники ВЭД самостоятельно принимают решения о целесообразности представления лицензии или сертификата после выпуска товаров, а таможенные органы без каких-либо возражений осуществляют выпуск.

Кроме того, одним из условий выпуска товаров является уплата таможенных платежей либо предоставление обеспечения их уплаты (подп. 4 п. 1 ст. 149 ТК РФ). Законопроектом предлагается дать возможность таможенному органу требовать одновременно уплаты таможенных платежей и предоставления обеспечения их уплаты. Безусловно, данный подход не соответствует смыслу применения обеспечительных мер, и потому положения законопроекта нуждаются в доработке.

Важное изменение касается возможности выпуска товаров в случае возбуждения дела об административном правонарушении (новая редакция ст. 154 ТК РФ). В настоящее время положения этой статьи в связи с отсутствием законодательно установленного механизма реализации возможности выпуска товаров до завершения производства по делу об административном правонарушении остались в значительной степени декларативными. Это ведет к тому, что товары, являющиеся предметом даже малозначительного правонарушения, до окончания производства по делу находятся на складе временного хранения и импортер вынужден нести неоправданные издержки по их хранению, которые могут превышать размер штрафа. И хотя предложенные изменения являются шагом вперед по сравнению с действующей редакцией, они требуют уточнения, в каких случаях и на каком основании таможенный орган обязан принять решение о выпуске.

Таможенные режимы. Основное изменение, касающееся таможенных режимов, - дополнить ст. 161 ТК РФ "Обязанность подтверждения соблюдения условий помещения товаров под таможенный режим" новым пунктом, в соответствии с которым устанавливается предельный уровень обязательств по таможенным платежам в случаях, когда условия избранного (более льготного) таможенного режима не исполняются.

Для ввозимых товаров предельный уровень обязательств предлагается рассчитывать исходя из величины таможенных платежей, уплачиваемых при выпуске товаров для свободного обращения (таможенный режим "выпуск для внутреннего потребления"), а для вывозимых - при таможенном режиме "экспорт".

Однако непонятно, в каком таможенном режиме будет выпущен товар после выполнения декларантом "предельного уровня обязательств"? Это может быть важно, например, для получения участником ВЭД вычета "входного" НДС, уплаченного при ввозе, подтверждения права на применение нулевой ставки и возмещения НДС при экспорте и т.д.

Правильные замечания были высказаны представителем Минфина при обсуждении законопроекта в 1-м чтении: законодательством для каждого таможенного режима установлен собственный порядок применения платежей, какой-либо иной порядок участник ВЭД применить не может. Если он не подтверждает условия соблюдения режима, то просто не получает разрешение на помещение товара под этот режим.

Уточнение общих правил уплаты таможенных платежей

В отличие от НК РФ, нормы которого в большинстве случаев позволяют четко определить налогоплательщика или плательщика сбора, плательщиками таможенных платежей, согласно ст. 328 ТК РФ, помимо декларантов могут выступать и иные лица, на которых возложены обязанности по уплате таможенных платежей. Такими лицами являются таможенные брокеры, владельцы складов временного хранения и таможенных складов, перевозчики и, как ни странно, лица, которые приобрели в собственность незаконно ввезенные в Россию товары (п. 4 ст. 320 ТК РФ), т.е. обычные покупатели. При этом правоприменительная практика складывается так, что при возникновении спорных ситуаций таможенные органы фактически "назначают" плательщиков по своему усмотрению. Например, таможенный орган при невозможности или незаинтересованности взыскать платежи с таможенного брокера, который является ответственным за их уплату (п. 2 ст. 144, п. 1 ст. 320 ТК РФ), может направить требование участнику внешней торговли, который воспользовался услугами этого брокера.

По мнению авторов законопроекта, в случае если декларирование производится таможенным брокером, необходимо установить солидарную ответственность по уплате таможенных платежей брокера и декларанта.

При этом в новом пункте (п. 5) ст. 348 ТК РФ "Общие правила принудительного взыскания таможенных пошлин, налогов" предлагается законодательно закрепить право таможенных органов направлять требование любому из лиц, которые несут солидарную ответственность за уплату таможенных платежей. Фактически это означает "узаконивание" получившей распространение негативной практики "назначения" таможенными органами плательщиков таможенных платежей.

Таким образом, не могут быть признаны удовлетворительными как действующие нормы, так и положения анализируемого законопроекта.

Все попытки установления солидарной ответственности не учитывают специфику таможенного налогообложения: в одних случаях "вина" за неполную уплату таможенных платежей лежит на декларанте (не соблюдает условия предоставления льгот), в других - на брокере (пользуясь особенностями договора с декларантом, оформляет ввозимые товары по недостоверным кодам ТН ВЭД). В последнем случае возложение обязанностей по доплате на декларанта можно сравнить с попыткой обязать покупателя товаров доплатить НДС, если он был некорректно исчислен продавцом по льготной ставке.

Данная позиция поддерживается и судами. Например, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 19.08.2005 N А56-48209/04 указано: "По смыслу п. 2 ст. 144 ТК РФ, "такая же" ответственность таможенного брокера, как и декларанта, означает тот же имущественный размер ответственности (ту же сумму таможенных платежей), а не право таможенных органов по своему усмотрению предъявлять требования об уплате таможенных платежей либо таможенному брокеру, либо декларанту...".

В законопроекте также предложены уточнения, связанные с определением объекта налогообложения и налоговой базы по таможенным платежам; порядком и сроками уплаты таможенных платежей, обеспечением их уплаты и принудительного взыскания; льготами по уплате таможенных сборов за таможенное оформление; попыткой установить процедуры, связанные с распоряжением иностранными товарами и транспортными средствами при ликвидации или банкротстве лиц, владеющих такими товарами.

Проблемы в сфере таможенных платежей, не решаемые законопроектом

Недостаточно четкое разграничение налогового и таможенного
законодательства

Несмотря на то, что значительная часть таможенных платежей обладает признаками налогов или сборов, к отношениям, связанным с таможенными платежами, законодательство о налогах и сборах в соответствии со ст. 2 НК РФ не применяется, если иное не предусмотрено НК РФ. В то же время согласно ст. 3 ТК РФ при регулировании отношений по уплате таможенных платежей таможенное законодательство должно применяться в части, не урегулированной законодательством о налогах и сборах. При этом с принятием ТК РФ (вступил в силу с 01.01.2004) из НК РФ было исключено большинство норм, распространяющих свое действие на таможенные платежи.

В результате подобных решений налогоплательщики, перемещающие через границу товары, при уплате таможенных платежей вынуждены руководствоваться положениями ТК РФ, многие из которых носят рамочный характер и часто применяются в зависимости от их понимания таможенными органами.

Вследствие недостаточно четкого разделения сфер налогового и таможенного законодательства возникает такая важная для налогоплательщиков-участников ВЭД проблема, как полномочия органов исполнительной власти по изданию подзаконных актов, разъяснению вопросов уплаты таможенных платежей, обжалованию действий таможенных органов.

В отличие от положений НК РФ, не допускающих издание администрирующими ведомствами нормативных правовых актов по налогообложению, за таможенной службой (статьи 5 и 6 ТК РФ) сохранена возможность издания правовых актов (в том числе и по таможенным платежам). Эти фактически всегда существовавшие полномочия были закреплены в Положении о Федеральной таможенной службе (утверждено Постановлением Правительства РФ от 26.07.2006 N 459).

В то же время ни в НК РФ, ни в ТК РФ четко не определены полномочия Минфина России по разъяснению вопросов уплаты таможенных платежей, а также необходимость для таможенной службы руководствоваться этими разъяснениями. Это зачастую лишает налогоплательщиков-участников ВЭД возможности получать разъяснения, которыми они могли бы пользоваться при проведении таможенного оформления и контроля и которые были бы обязательны для таможенных органов.

Неопределенный правовой статус таможенных пошлин и таможенных сборов

С 01.01.2005 вступили в силу положения Федерального закона от 29.07.2004 N 95-ФЗ, а также изменения бюджетного законодательства, согласно которым таможенная пошлина и таможенные сборы потеряли статус налогов и сборов и стали квалифицироваться в качестве неналоговых доходов бюджета. При этом указанные платежи не были лишены признаков налогов и сборов: уплата в рамках государственно-властных отношений, обязательность, наделение платежей большинством элементов налогообложения. В результате нарушается принцип единства налоговой системы страны, поскольку фактически признается, что установленные в статьях 13-15 НК РФ перечни налогов и сборов не являются исчерпывающими. А принцип, в соответствии с которым ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать платежи, обладающие признаками налогов или сборов, но не предусмотренные НК РФ либо установленные в ином порядке, чем это определено НК РФ, носит теперь преимущественно декларативный характер. Кроме того, введение не обладающих статусом, но имеющих признаки налогов и сборов таможенных пошлин и сборов не соотносится со ст. 57 Конституции РФ (она предусматривает обязанность уплаты только законно установленных налогов и сборов). Для налогоплательщиков неопределенный правовой статус таможенных пошлин и сборов означает принципиальную невозможность применять при их уплате нормы части первой НК РФ.

"Особые" принципы определения цен товаров для целей взимания
таможенных платежей

Поскольку в статьях 20 и 40 НК РФ нет ссылки на то, что нормы указанных статей распространяются на таможенные платежи, участники ВЭД при определении таможенной стоимости товаров вынуждены руководствоваться положениями таможенного законодательства, которыми установлены особые подходы к взаимозависимости и ценообразованию. Так, в Законе РФ "О таможенном тарифе" (в ред. Федерального закона от 08.11.2005 N 144-ФЗ) установлено, что в целях определения таможенной стоимости взаимосвязанными (т.е. фактически взаимозависимыми) лицами могут быть признаны, например, многие деловые партнеры. В результате российские участники ВЭД, признанные взаимосвязанными с зарубежными поставщиками, не могут определить таможенную стоимость исходя из стоимости сделки с ввозимыми товарами, так как таможенные органы настаивают на использовании в этом случае "резервного метода" определения таможенной стоимости, который часто основан на справочной информации, имеющей мало общего с реальными ценами конкретных сделок.

Льготы по уплате таможенных платежей

Из-за неоднозначности норм ТК РФ участники ВЭД сталкиваются с ситуацией, когда законодательно устанавливается лишь возможность получения льгот, а фактически они предоставляются таможенными органами. Только один пример. Пользуясь институтом так называемого условного выпуска (ст. 151 ТК РФ), таможенные органы считают, что товары, ввезенные с Россию с предоставлением льгот, являются условно выпущенными, и продолжают осуществлять их администрирование, в том числе в части целевого использования. В частности, такая ситуация существует при ввозе технологического оборудования, комплектующих и запчастей к нему в качестве вклада в уставный капитал.

Кроме того, таможенной службой выпущен ряд разъяснений, которыми законодательно установленные льготы сводятся на нет и к участникам ВЭД предъявляются дополнительные требования, не предусмотренные законодательством.

Выводы

По мнению автора, необходимо, не нарушая принципа единства системы налогов и сборов, отказаться от идеи регулирования различных видов фискальных платежей в разных отраслях законодательства. Большинство вопросов, связанных с взиманием платежей, имеющих признаки налогов и сборов, должны регулироваться законодательством о налогах и сборах независимо от того, какое ведомство осуществляет контроль за их уплатой.

Следует признать, что сегодня предметы ведения таможенного законодательства в части таможенных платежей неоправданно расширены. Конечно, при формировании налоговой системы нужно учитывать особенности таможенного налогообложения, но принимаемые решения не должны противоречить ни теоретическим основам налогообложения, ни принципам, заложенным в Конституции РФ в области налогов и сборов, ни основным началам налогового законодательства.

Первым шагом в совершенствовании государственной политики в области таможенных платежей могло бы стать более четкое разграничение предметов ведения и уточнение терминов налогового и таможенного законодательства. Например, в ТК РФ указаны только виды таможенных платежей, а само понятие отсутствует. Это создает основу для установления их особого статуса.

Требуется также внести в законодательные акты ряд уточнений в отношении правил получения обязательных для таможенной службы разъяснений Минфина России, плательщиков таможенных платежей, взаимозависимых (взаимосвязанных) лиц, требований для применения льгот и т.д.

А.А. Артемьев,

сотрудник кафедры "Налоги и налогообложение"

Финансовой академии при Правительстве РФ

"Налоговая политика и практика", N 5, май 2007 г.