Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 7 октября 2011 г. N 08АП-6478/11

Требование: о признании недействительным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: исковые требования удовлетворены, решение суда первой инстанции изменено

город Омск

07 октября 2011 г.

Дело N А46-5326/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 30 сентября 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 октября 2011 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сидоренко О.А.,

судей Золотовой Л.А., Лотова А.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Кулагиной Т.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-6478/2011) Общества с ограниченной ответственностью "Газпромнефть - Снабжение" на решение Арбитражного суда Омской области от 01.07.2011 по делу N А46-5326/2011 (судья Солодкевич И.М.), принятое по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Газпромнефть - Снабжение" (ОГРН 1035501014284, ИНН 5501072608) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области о признании решения от 31.12.2010 N05-11/09086дсп недействительным,

при участии в судебном заседании представителей:

от общества с ограниченной ответственностью "Газпромнефть - Снабжение" - Коваленко А.В. по доверенности N б/н от 01.09.2011 сроком действия до 31.12.2011 (личность представителя удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области - Крамер А.Е. по доверенности N 08/00057 от 12.01.2011 сроком действия по 31.12.2011 (личность представителя установлена на основании служебного удостоверения) и Золотарева А.А. по доверенности N 08/05231 от 17.07.2011 сроком действия по 31.12.2011 (личность представителя установлена на основании служебного удостоверения), после перерыва Стенникова О.О. по доверенности N08/07425 от 30.09.2011 (личность представителя установлена на основании служебного удостоверения).

установил:

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области (далее - Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области, заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) была проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Управление транспорта и механизмов" (далее - ООО "УТиМ", общество, налогоплательщик) по вопросам полноты и правильности исчисления, своевременности уплаты (перечисления), в том числе, налога на прибыль, налога на добавленную стоимость (НДС), налога на имущество, единого социального налога (ЕСН) за период с 01.01.2007 по 31.12.2008.

По итогам проверки составлен акт проверки N 05-11/09086дсп от 02.12.2010 (л.д. 80-177 т.3) и вынесено решение N 05-11/09086ДСП от 31.12.2010 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" (л.д. 16-61 т.1). Данным решением общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафов за неполную уплату налога на прибыль за 2007 год в размере 100 820 руб., за 2008 год в размере 72 046 руб., за неполную уплату налога на имущество за 2007 год в размере 1 876 руб., за 2008 год в размере 1 039 руб., за неполную уплату ЕСН, ему начислены пени за несвоевременную уплату налога на прибыль за 2007 год в сумме 101 222 руб., за 2008 год в сумме 72 333 руб., НДС за март 2007 года в сумме 54 519 руб., налога на имущество за 2007 год в сумме 1 993 руб., за 2008 год в сумме 1 104 руб., ЕСН за 2007 год в сумме 118 857 руб., эти налоговые санкции и пени, а также дополнительно начисленные налог на прибыль за 2007 год в сумме 504 103 руб., за 2008 год в сумме 360 233 руб., НДС за март 2007 года в сумме 62 074 руб., налог на имущество за 2007 год в сумме 9 380 руб., за 2008 год в сумме 5 195 руб. и ЕСН за 2007 год в сумме 320 618 руб. предложены к уплате (зачёту).

Из решения налогового органа следует, что основаниями для его вынесения послужили следующие обстоятельства:

1. По налогу на прибыль за 2007-2008 годы в общей сумме 457 794 руб. (пени в сумме 91 320 руб., штраф в размере 90 958 руб.) и по налогу на имущество за 2007-2008 годы в сумме 14 575 руб. (пени в сумме 3 097 руб., штраф в размере 2 915 руб.). Дополнительное начисление данных сумм связано с выводом налогового органа об извлечении ООО "УТиМ" необоснованной налоговой выгоды от сделки, состоящей в приобретении транспортных средств по мнимому договору лизинга от 30.11.2006 за N ЛС-001, заключённым с обществом с ограниченной ответственностью "Бизнес-Офис" (далее - ООО "Бизнес-Офис").

2. По налогу на прибыль за 2007-2008 годы в общей сумме 326 776 руб. (пени в сумме 65 616 руб., штраф в размере 65 355 руб.) - неправомерное включение в расходы, уменьшающие облагаемую налогом на прибыль базу, затрат на сумму на 1 361 566 руб., связанных с применением в нарушение пункта 1 статьи 252, пункта 7 статьи 259 НК РФ к транспортным средствам повышающего коэффициента амортизации.

3. По налогу на прибыль за 2007 год в сумме 82 766 руб. (пени в сумме 16 619 руб., штраф в размере 16 553 руб.) и по НДС за март 2007 года в сумме 62 074 руб. (пени 54 519 руб.) - налоговый орган посчитал, что в нарушение статьей 169, 171, 172, пункту 1 статьи 252 НК РФ, общество отнесло в состав расходов при исчислении налога на прибыль и в состав налогового вычета при исчислении НДС, сумм по операции, связанной с выполнением обществом с ограниченной ответственностью "СК "Энергоэкономика" (далее - ООО "СК "Энергоэкономика") работ по ремонту электрооборудования малярного цеха.

4. По ЕСН за 2007 года в сумме 320 618 руб. (пени в сумме 118 857 руб., штраф в размере 64 124 руб.) - исключение в нарушение пункта 1 статьи 236, подпункта 3 пункта 1 статьи 238 НК РФ из облагаемой ЕСН базы 1 233 143 руб. материальной помощи, выплаченной работникам в связи с уходом в отпуск, подлежащей включению в силу статьи 255, пункта 23 статьи 270 НК РФ в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль.

Решением Управления ФНС России по Омской области от 22.03.2011 за N 16-17/04073 апелляционная жалоба налогоплательщика (т. 3, л.д. 54-59) оставлена без удовлетворения (т. 1, л.д. 62-85).

ООО "УТиМ" впоследствии переименовано в общество с ограниченной ответственностью "Газпромнефть-Снабжение" (далее - ООО "Газпромнефть-Снабжение").

Считая, что решение налогового органа является незаконным, ООО "Газпромнефть-Снабжение" обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области о признании решения от 31.12.2010 N 05-11/09086дсп недействительным.

Решением Арбитражного суда Омской области от 01.07.2011 по делу N А46-5326/2011 требования налогоплательщика удовлетворены частично, спорное решение инспекции признано недействительным в части привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 16 553 руб. за неполную уплату налога на прибыль за 2007 год, начисления 16 619 руб. пеней по налогу на прибыль за 2007 год, предложения уплатить (зачесть) 82 766 руб. налога на прибыль налога на прибыль за 2007 год. В удовлетворении требования ООО "Газпромнефть-Снабжение" в остальной части отказано.

Не согласившись с отказом в удовлетворении заявленных требований, общество обжаловало его в порядке апелляционного производства в Восьмой арбитражный апелляционный суд.

Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области в представленном отзыве на апелляционную жалобу просила решение суда первой инстанции оставить без изменения.

В судебном заседании апелляционного суда представители участвующих в деле лиц поддержали свои требования и возражения соответственно.

Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, считает его подлежащим изменению, исходя из следующего.

1. В части дополнительного начисления налога на прибыль за 2007-2008 годы в общей сумме 457 794 руб. (пени в сумме 91 320 руб., штраф в размере 90 958 руб.) и налога на имущество за 2007-2008 годы в сумме 14 575 руб. (пени в сумме 3 097 руб., штраф в размере 2 915 руб.), основанного на выводах о получении обществом необоснованной налоговой выгоды от заключения притворной сделки - договора лизинга ООО "Бизнес-Офис".

Из текста решения налогового органа следует, что между ООО "УТиМ" и ООО "Бизнес-Офис" был заключен договор лизинга от 30.11.2006 N ЛС-001. Согласно указанному договору лизингодатель (ООО "Бизнес-Офис") обязуется приобрести в собственность у продавца предмет лизинга и передать лизингополучателю (ООО "УТиМ") приобретенный предмет лизинга, необходимый для предпринимательской деятельности лизингополучателя, во временное владение и пользование за плату на срок и условиях, определенных указанным договорам.

Предметом лизинга по указанному договору являются следующие транспортные средства: 1) фронтальный погрузчик В-138; 2) автобус вахтовый на шасси ГАЗ-33081; 3) автобус ПАЗ - 32053.

С целью приобретения предмета лизинга между ООО "Бизнес-Офис", ООО "УТиМ" и поставщиками предмета лизинга были заключены следующие договоры:

1) от 30.11.2006 N КП-001, согласно которому поставщик - ООО "Автоспецмаш" обязуется передать в собственность покупателю - ООО "Бизнес-Офис", а покупатель обязуется принять и оплатить фронтальный погрузчик В-138 и автобус вахтовый на шасси ГАЗ-33081. Общая стоимость автомобилей составила 2 555 000 руб.;

2) от 30.11.2006 N КП-002, согласно которому поставщик - ООО "Омскуаз" обязуется передать в собственность покупателю - ООО "Бизнес-Офис", а покупатель принять и оплатить автобус ПАЗ-32053. Стоимость автомобиля составила 670 000 руб.

Таким образом, общая стоимость предмета лизинга составила 3 225 000 руб., в том числе НДС 491 949 руб..

Налоговым органом установлено, что в соответствии с условиями договора лизинга (пункт 5.2 и приложение N 2 к договору) ООО "УТиМ" 05.12.2006 перечислило аванс в адрес ООО "Бизнес-Офис" в сумме 1 451 250 руб., что составило 45% стоимости предмета лизинга. При этом денежные средства, поступившие на расчетный счет ООО "Бизнес-Офис" в качестве аванса от ООО "УТиМ" в сумме 1 451 250 руб. были полностью направлены лизингодателем на предоплату поставщикам предмета лизинга (то есть, предоплата за автомобили была произведена за счет авансового платежа ООО "УТиМ").

Остальные 55% стоимости предмета лизинга (1 773 750 руб.) были получены ООО "Бизнес-Офис" в качестве заемных средств по договору с кредитным учреждением - ОАО "Инвестсбербанк" (в дальнейшем переименованное в ОАО "ОТП Банк") от 14.12.2006 N 1/884. В обеспечение условий кредитного договора между ОАО "Инвестсбербанк" и ООО "УТиМ" был заключен договор залога имущества, по которому общество передает, а банк (залогодержатель) принимает в обеспечение условий кредитного договора от 14.12.2006 N 1/1884 автобус ЛиАз стоимостью 2 010 000 руб.

При этом, при заключении договора лизинга и выдаче кредита у ООО "Бизнес-Офис" своих денежных средств не имелось, также не имелось какого-либо имущества, которое могло бы обеспечить кредитные обязательства. В связи с этим, кредитором (ОАО "Инвестсбербанк") был произведен анализ финансово-хозяйственной деятельности не ОАО "Бизнес-Офис", а ООО "УТиМ".

Также установлено, что ОАО "Инвестсбербанк" и ООО "Бизнес-Офис" являются взаимозависимыми лицами, так как директор ООО "Бизнес-Офис" - Жильникова Ирина Дмитриевна получала доходы от ОАО "Инвестсбербанк".

Налоговый орган проанализировав условия сделки, признал, что у ООО "Бизнес-Офис" отсутствовала цель делового характера в заключении договора лизинга, так как данное лицо получило убыток по сделке в размере 25 107 руб. (лизинговые платежи составили 3 776 363 руб., а расходы на приобретение имущества и расходы на уплату процентов по кредиту составили 3 801 470 руб.).

Проверяющие посчитали, что ООО "УТиМ" обладало достаточным количество денежных средств для самостоятельного приобретении автомобилей без заключения договора лизинга либо заключения договора лизинга с иными ведущими лизинговыми компаниями, которые имеют собственные средства для приобретения объектов основных средств.

Инспекцией были произведены опросы свидетелей, в том числе свидетеля Бизяниной Н.С. (сотрудник ОАО "Инвестсбербанк", оценивавший возможность выдачи кредита), которая пояснила, что главный бухгалтер ООО "УТиМ" имел намерение заключить сделку для уменьшения налоговых обязательств.

Установлено, что по условиям лизингового договора (пункт 4.4 л.д. 90 т.1) предмет лизинга (основные средства) находился на балансе ООО "УТиМ". При этом, общество использовало ускоренный коэффициент амортизации 3 на протяжении срока действия договора.

В результате проведенных контрольных мероприятий был и сделаны следующие выводы: ООО "УТиМ", обладая достаточным количеством собственных средств, в соответствии с заключенным договором лизинга от 30.11.2006 N ЛС-001 перечислило лизинговой компании ООО "Бизнес-Офис" авансовый платеж, а также обеспечило собственным имуществом получение лизингодателем кредитных денежных средств на приобретение предмета лизинга и погашение задолженности по кредиту. Лизингодатель "ООО "Бизнес-Офис" покупает на эти средства оборудование, необходимое лизингополучателю (ООО "УТиМ"). Получив в свое распоряжение транспортные средства, и начав начислять ускоренную амортизацию, лизингополучатель (ООО "УТиМ") снизил налогооблагаемую прибыль и получил необходимые активы.

Данный факт, по мнению налогового органа (страница 21 спорного решения инспекции - л.д. 26 т.1), свидетельствует о том, что целью ООО "УТиМ" по сделке лизинга была подмена договора купли-продажи с рассрочкой платежа - договором лизинга и получение необоснованной экономической выгоды в результате согласованных действий участников сделки по созданию ситуации необоснованного завышения расходов.

Следовательно, заключил налоговый орган, ООО "УТиМ" действовало без цели делового характера, что является доказательством получения необоснованной налоговой выгоды в виде начисления амортизации ускоренной амортизации. Данное обстоятельство повлекло завышение расходов в виде амортизации для целей налогообложения прибыли, и, соответственно, занижения налога на прибыль. Помимо этого, ООО "УТиМ" получило необоснованную налоговую выгоду в виде экономии по налогу на имущество организаций.

Суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа. При этом, судом указано, что право учесть в составе расходов при исчислении налога на прибыль за 2007-2008 годы амортизационные отчисления с применением специального коэффициента, равного 3, возникло у общества в силу пункта 4.4 договора финансовой аренды (лизинга) N ЛС-001. Однако, это право могло быть реализовано ООО "УТиМ" на законном основании, с соблюдением при этом пункта 1 статьи 252 и пункта 7 статьи 259 НК РФ, в случае, если финансово-хозяйственная операция, оформленная договором финансовой аренды (лизинга) N ЛС-001, соответствовала реальному экономическому содержанию отношений, какие следуют из этого договора, а условия, внесённые в него, являлись результатом не согласованных действий её участников, один из которых - заявитель, действовал исключительно с намерением извлечения необоснованной налоговой выгоды от оформления её, таким образом, как лизинг.

Посчитав, что общество не были соблюдены вышеперечисленные условия, суд отказал в удовлетворении требований налогоплательщика в рассматриваемой части. При этом, выводы суда основаны на анализе свидетельских показаний, собранных в ходе проведения налоговым органом проверки, в том числе Бизякиной Н.С., которая пояснила, что получение кредита было обосновано снижением затрат в части уменьшения размера налоговых обязательств по приобретаемому в лизинг имуществу.

В апелляционной жалобе ООО "Газпром-Снабжение" не согласно с решением суда первой инстанции относительно эпизода с приобретением имущества в лизинг и начисления по нему ускоренной амортизации.

В обоснование своей позиции податель жалобы отметил, что основные средства, полученные по договору лизинга от 30.11.2006 N ЛС-001 при постановке на учет у ООО "Газпром-Снабжение" были учтены в соответствии с требованиями статьи 257 НК РФ согласно их стоимости у лизингодателя ООО "Бизнес-Офис" с учетом его расходов на приобретение, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования. Стоимость основных средств, полученных обществом по договору лизинга, соответствует стоимости имущества без учета его выкупной стоимости, определенной в договоре лизинга и подтверждается актом приемки-передачи от 25.12.2006.

Также общество полагает, что не имело цели и не получало налоговой выгоды. Договор лизинга от 30.11.2006 N ЛС-001, договоры купли-продажи от 30.11.2006 N КП-001, КП-002, кредитный договор N 1/884 от 14.12.2006 были заключены всеми сторонами в правовых и организационно-экономических рамках, установленных законодательством Российской Федерации.

Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области в письменном отзыве доводы налогоплательщика отклоняет и поддерживает позицию, изложенную в спорном ненормативном правовом акте и решении суда о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Суд апелляционной инстанции в рамках настоящего эпизода не может согласиться с решением суда первой инстанции и его выводами, в связи с чем полагает дополнительное начисление обществу налогов, пеней и штрафов по рассматриваемым основаниям незаконным.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации является прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, главой 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установлена соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, в соответствии с действующим налоговым законодательством предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

В то же время, поскольку уплата сумм налога на прибыль налогоплательщиком - организацией является налоговой обязанностью, то документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Право налогоплательщика на уменьшение полученного им дохода на сумму произведенных расходов является разновидностью налогового вычета, предоставляемого добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат, связанных с получением дохода, в связи с чем обусловлено необходимостью подтверждения надлежащими документами факта несения таких расходов.

Учитывая изложенное, затраты налогоплательщика уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, должны быть реально понесенными и документально подтвержденными, а сведения содержащиеся в этих документах - достоверными.

В соответствии с пунктом 7 статьи 3 НК РФ, пункта 2 Определения Конституционного Суда РФ N 138-О от 25.07.2001 в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006, судебная практика разрешения налоговых споров также исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Также, в силу пунктов 3, 4, 9 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006 налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), если налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, а также в случае, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

При этом доводы налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды должны основываться на совокупности доказательств с бесспорностью подтверждающих наличие обстоятельств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает относимость, допустимость и достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

В Определениях Конституционного суда Российской Федерации N 467-О от 16.11.2006, N 468-О-О от 05.03.2009 и других разъяснено, что при разрешении споров, касающихся выполнения обязанности по уплате налогов, арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правильности применения налогового законодательства, в том числе правомерности применения налоговых вычетов, обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств - факт оплаты покупателем товаров (работ, услуг), действительные отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.

Согласно статье 253 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе прочие расходы, к которым в силу подпункта 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество.

Из положения пункта 4 статьи 28 Федерального закона N 164-ФЗ от 29.10.1998 "О финансовой аренде (лизинге)" также следует, что лизинговые платежи в целях налогообложения прибыли относятся в соответствии с законодательством о налогах и сборах к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

При этом статьей 28 Федерального закона N 164-ФЗ от 29.10.1998 "О финансовой аренде (лизинге)" определено, что под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других, предусмотренных договором лизинга, услуг, а также доход лизингодателя.

Пунктом 7 статьи 258 НК РФ определено, что имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга).

В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ в случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, арендные (лизинговые) платежи признаются расходом за вычетом сумм начисленной в соответствии со статьей 259 НК РФ по этому имуществу амортизации.

Аналогичные положения содержатся в пункте 2 статьи 31 Федерального закона N 164-ФЗ от 29.10.1998 "О финансовой аренде (лизинге)", согласно которому амортизационные отчисления производит та сторона по договору лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга.

В целях подтверждения реальности указанных расходов обществом были представлены все необходимые документы: договор финансовой аренды (лизинга); акты передачи (приема) в лизинг основных средств; договоры купли-продажи имущества, переданного в лизинг.

Пунктами 4.1.3, 6.1 договора лизинга предусмотрено, что права собственности на объекты, передаваемые в лизинг, принадлежат лизингодателю (ООО "Бизнес-Офис"); право собственности будет оставаться у последнего до момента отчуждения имущества в собственность лизингополучателя (ООО "УТиМ").

Имущество, переданное лизингополучателю, учитывается на балансе лизингодателя с применением последним к основной норме амортизации специального коэффициента (3), что предусмотрено пунктом 4.4 договора.

В силу раздела 5 договора Лизингополучатель за предоставленное ему право использования объектов лизинга обязан уплачивать Лизингодателю лизинговые платежи в соответствии с графиками лизинговых платежей (Приложение N 2 к договору).

Согласно 6.1 договора лизинга результатом исполнения договоров должен стать переход права собственности на объекты лизинга к лизингополучателю.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указанные условия договора, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о соответствии их требованиям § 6 главой 34 Гражданского кодекса Российской и Федерального закона N 164-ФЗ от 29.10.1998 "О финансовой аренде (лизинге)".

Следует отметить, что отличительными и необходимыми признаками договора финансовой аренды (лизинга) являются (может являться) наличие следующих условий: в рамках договора лизинга могут заключаться два или более договора, включая договор купли-продажи, договор финансовой аренды, договор страхования, кредитный договор, договор на техническое обслуживание лизингового имущества и т.д.; предмет лизинга должен использоваться только в предпринимательских целях; оборудование должно специально приобретаться для передачи в лизинг.

Представленными в материалы дела доказательствами подтверждено, что, действуя в рамках договоров лизинга именно ООО "Бизнес-Офис" по договорам купли-продажи приобретало основные средства (транспортные средства) у выбранных обществом продавцов.

За приобретенные основные средства ООО "Бизнес-Офис" рассчитывалось с поставщиками денежными средствами, в том числе имеющими самостоятельный источник получения (кредитные средства, полученные самостоятельно от банковского учреждения).

В силу пункта 1 статьи 807 гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Из содержания приведенной нормы права следует, что денежные средства, полученные заемщиком, являются его собственными денежными средствами.

Следовательно, сам факт использования ООО "Бизнес-Офис" заемных денежных средств, а также участие налогоплательщика в качестве залогодателя при обеспечении кредита ООО "Бизнес-Офис", не может свидетельствовать об отсутствии у него реальных затрат по оплате передаваемых в лизинг основных средств.

В данном случае обстоятельства, связанные с исполнением ООО "Бизнес-Офис" кредитного договора, налоговым органом не оспариваются и не ставятся под сомнение.

Кроме того, приобретение лизингового имущества за счет полученных от общества лизинговых платежей в виде предоплаты в размер 45 % от стоимости имущества не противоречит нормам гражданского законодательства.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд пришел к выводу, что указанные действия сторон в рамках договоров лизинга свидетельствуют о том, что их воля была направлена на достижение правовых последствий, предусмотренных действующим законодательством для договоров данного вида.

Доводы инспекции о нецелесообразности заключения договоров лизинга, поскольку общество располагало достаточными средствами для самостоятельного приобретения имущества в собственность (без участия в лизинговых сделках), не приняты судом апелляционной инстанции во внимание.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в определении N 320-О-П от 04.06.2007 налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (части 1 статьи 8 Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

При этом судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельной и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых расчетов.

Ссылка инспекции на взаимозависимость ОАО "Инвестсбербанк" и ООО "Бизнес-Офис", которая, по ее мнению, повлияла на уклонение налогоплательщика от уплаты налогов, в данном случае не имеют правового значения, поскольку в соответствии с пунктом 6 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006, взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Также апелляционная коллегия принимает во внимание, что взаимозависимость юридических лиц не является нарушением законодательства, в том числе налогового, а главой 25 НК РФ не предусмотрены особые правила определения расходов налогоплательщиками от сделок, в которых участвуют взаимозависимые лица.

Наличие взаимозависимости в силу подпункта 1 пункта 2 статьи 40 НК РФ является основанием для проверки правильности применения цен по сделкам.

Однако, в рамках проверки налоговый орган не установил применение сторонами сделок цен, которые отклоняются более чем на 20% в сторону понижения или повышения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

При этом доказательств взаимозависимости ООО "Газпромнефть-Снабжение" и ООО "Бизнес-Офис"" с точки зрения статьи 20 НК РФ материалы проверки не содержат.

Налоговым органом также не установлено неисполнение сторонами договора своих обязательств, а также нарушение ими законодательства при осуществлении деятельности.

Использование ООО "Газпромнефть-Снабжение" в своей производственной деятельности приобретенных в лизинг у ООО "Бизнес-Офис" транспортных средств налоговой инспекцией не оспаривается.

Кроме того, показания Бизякиной Н.С. в части того, что Жильникова И.Д. (директор ООО "Бизнес-Офис") одновременно являлась сотрудником (в руководящей должности) отдела управления рисками головного офиса ОАО "Инвестсбербанк" не могут являться основанием (согласно налоговому законодательству РФ) для исключения у ООО "Газпромнефть-Снабжение" из состава расходов сумм амортизации (с применением коэффициента ускоренной амортизации три) по основным средствам, полученным по договору финансовой аренды сумм за 2007 г.. в размере 947 486 рублей, за 2008 г.. в размере 947 486 рублей, поскольку налоговое законодательство не связывает факт совмещения одним лицом (Жильниковой И.Д.) должности директора одного предприятия (ООО "Бизнес-Офис") с должностью сотрудника в другом предприятии (ОАО "ИНВЕСТСБЕРБАНК") с правом третьей организации (ООО "Газпромнефть-Снабжение") отнесения на расходы сумм амортизации по основным средствам, приобретенным по договору финансовой аренды у ООО "Бизнес-Офис".

Показания Бизякиной Н.С. на счет того, что ООО "Газпромнефть-Снабжение" обеспечило (путем анализа финансового состояния ООО "Газпромнефть-Снабжение", и предоставлением залога в обеспечении исполнения ООО "Бизнес-Офис" перед банком), также не могут являться основанием для исключения у ООО "Газпромнефть-Снабжение" из состава расходов в виде амортизации (с применением коэффициента 3) по основным средствам, полученным по договору финансовой аренды, поскольку налоговое законодательство не запрещает предоставлять в залог имущество предприятия в счет исполнения обязательства третьего лица, с которым также заключен договор финансовой аренды.

Показания Жильниковой И.Д не содержат каких-либо сведений (данных и т.д.), доказывающих неправомерные действия ООО "Газпромнефть-Снабжение" с точки зрения налогового или гражданского законодательства. Наоборот, данные показания подтверждают то, что между ООО "Газпромнефть-Снабжение" и ООО "Бизнес-Офис" существовали отношения согласно договора лизинга от 30.11.2006 г.. Также данные пояснения подтверждают, что между ООО "УТиМ" и ООО "Бизнес-Офис" не было отношений, связанных с заключением, исполнением договоров купли-продажи по приобретению транспорта.

Кроме того, согласно показаниям Кузюкова А.Ю., последний однозначно утверждает, что получение налоговой выгоды в виде увеличения норм амортизации не являлось целью (или одной из цели) ООО "Газпромнефть-Снабжение" заключения договора лизинга с ООО "Бизнес-Офис".

Кредитный меморандум о выдаче кредита от 27.11.2006, представленный в материалы дела налоговой инспекцией, подтверждает показания Бизякиной Н.С., касающиеся того, что в соответствии с порядком, утвержденным в ОАО "Омскпромстройбанк", анализ финансового состояния проводится в отношении заемщика и залогодателя. То есть, согласно данного порядка анализ финансового состояния проводится по любым заемщикам и по любым залогодателям. Таким образом, кредитный меморандум не содержит каких-либо данных, подтверждающих неправомерные действия ООО "Газпромнефть-Снабжение" при включении в состав расходов амортизации (с применением коэффициента 3) по основным средствам, полученным по договору финансовой аренды.

Также необходимо отметить, что налоговым органом в ходе проведения выездной проверки не установлено неисполнение ООО "Газпромнефть-Снабжение", ООО "Бизнес-Офис" своих обязательств по договору финансовой аренды, а также нарушение ими законодательства при осуществлении деятельности.

Поэтому суд апелляционной инстанции полагает, что доказательств совершения обществом и ООО "Бизнес-Офис" согласованных действий, направленных на искусственное создание условий для получения незаконной налоговой выгоды, инспекция в нарушение пункта 6 статьи 108 НК РФ, части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представила.

В связи с этим, оснований для вывода о том, что налогоплательщиком для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), либо налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, не имеется.

Указанные обстоятельства в силу Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 свидетельствуют об отсутствии препятствий для получения обществом налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль.

По аналогичным основаниям не может быть признано обоснованным спорное решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области в части налога на имущество, относительно основанных средств, приобретенных по договору лизинга с ООО "Бизнес-Офис".

Судом первой инстанции перечисленные обстоятельства не учтены, что повлекло принятие неверно решения в рассмотренной части.

2. В части применения к транспортным средствам повышающего коэффициента амортизации.

Налоговый орган в ходе проверки установил, что общество в нарушение стати 252, пункта 7 статьи 259 НК РФ завысило расходы на сумму начисленной амортизации на 1 361 566 руб. в результате неправильного коэффициента ускоренной амортизации 2.

В 2007 году ООО "УТиМ" применило повышающий коэффициент к транспортным средствам в количестве 6 штук. В 2008 году - в количестве 4 штук.

При этом, как посчитал налоговый орган, общество документально не подтвердило фактическое использование объектов основных средств в условиях повышенной сменности. Данный вывод основан на анализе путевых листов за 2007-2008 годы, на основании которых было определено время рабочей смены водителей и часов, в течение которых использовалось транспортное средства.

При применении специального коэффициента основных средств, работающих в условиях повышенной сменности, проверяющие исходили из того, что сроки полезного использования по основным средствам согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утв. постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, установлены исходя из режима работы в две смены. При этом, особенности режима рабочего времени и времени отдыха водителей автомобилей регулируются Положением, утв. Приказом Минтранса РФ N 15 от 20.08.2004, в соответствии с пунктом 7 раздела II которого следует, что нормальная продолжительность рабочего времени водителей не может превышать 40 часов в неделю.

По таким основаниям налоговый орган посчитал, что при работе в две смены число рабочих часов в месяц составит 368 часов (при нормальной продолжительности рабочего времени 40 часов в неделю, 184 часа в месяц).

На примере одного транспортного средства - автобуса ЛИАЗ -5256.35 рег. N АС 725 проверяющие вычислили рабочее время водителей в августе месяце 2007 года и время фактической эксплуатации автобуса в августе 2007 года. В результате налоговый орган посчитал, что транспортные средства не эксплуатируются (не используются) в условиях повышенной сменности.

В связи с этим, был заключен вывод о неправомерном уменьшении заявителем срока полезного использования объекта (срока службы), применяя коэффициент ускоренной амортизации, в том числе за 2007 год - 808 083 руб., за 2008 год - 553 483 руб.

Суд первой инстанции посчитал выводы налогового органа обоснованными и подтверждающими факт отсутствия доказательств использования обществом транспортных средств в условиях повышенной сменности. Также суд поддержал возражения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области, что путевые листы, представленные заявителем, не свидетельствуют о том, что транспортные средства, в отношении которых применён специальный коэффициент, эксплуатируются в условиях агрессивной среды.

ООО "Газпромнефть-Снабжение" в апелляционной жалобе просит решение суда первой инстанции в данной части отменить. Считает, что судом не обоснованно не приняты во внимание документы, служащие подтверждением того, что транспортные средства работали на территории, на которой эксплуатируются взрывоопасные производственные объекты ОАО "Сибнефть-ОНПЗ", а именно: путевые листы, маршруты движения транспортных средств, а также документы, подтверждающие наличие указанных условий эксплуатации. Кроме того, полагает, что выводы суда об отсутствии доказательств со стороны ООО "Газпромнефть-Снабжение" не применение повышающего коэффициента 2 в отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях повышенной сменности, не соответствует обстоятельствам дела, так как анализ путевых листов транспортных средств, по которым налоговым органом и судом не применяется коэффициент амортизации 2, показывает, что все эти транспортные средства отработали более чем в двухсменном режиме, а именно более 3972 часов за 2007 год и 3986 часов за 2008 год.

Заинтересованное лицо в отзыве на апелляционную жалобу на доводы общества возразило. По мнению налогового органа, общество не опровергло установленные в ходе проверки обстоятельства, подтверждающие факт работы автомобилей в условиях, которые не позволяют применить повышающий коэффициент амортизации 2, предусмотренный пунктом 7 статьи 259 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции находит решение суда первой инстанции в данной части подлежащим отмене.

Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком".

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).

В соответствии со статьей 253 НК РФ суммы начисленной амортизации включаются в расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Повышающие коэффициенты к норме амортизации урегулированы пунктом 7 статьи 259 НК РФ.

При этом ООО "Газпромнефть-Снабжение" соглашается с налоговым органом, что использование для работы транспортных средств в условиях повышенной сменности - это использование для работы транспортных средств в режиме более двух смен.

Вышеуказанное толкование, в частности, подтверждается Письмом Минфина РФ от 19.10.2007 N 03-03-06/1/727: в отношении объектов основных средств, эксплуатируемых в условиях повышенной сменности, необходимо учитывать, что сроки полезного использования по основным средствам согласно их Классификации по амортизационным группам, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1, установлены исходя из режима нормальной работы оборудования в две смены.

Поскольку понятие "повышенная сменность" в налоговом законодательстве не определено, а "смена" - это понятие трудового законодательства, то для разъяснения этого понятия необходимо обратиться к положениям Трудового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 91 Трудового кодекса Российской Федерации нормальная продолжительность рабочего времени не может превышать 40 часов в неделю. Следовательно, при пятидневной рабочей неделе - 8 часов в день.

Анализ путевых листов, показаний водителей подтверждают, что спорные транспортные средства использовались в работе чаще всего ежедневно с 6 часов 45 минут до 21 часа.

При этом апелляционный суд не может согласиться с мнением налогового органа об исключении из времени использования в работе специальных перерывов для отдыха от управления, предусмотренных пунктом 15 Положения об особенностях режима рабочего времени и времени отдыха водителей автомобилей, утвержденных Приказом Минтранса России от 20.08.2004 N 15, поскольку налоговое законодательство не определяет понятие "использование в работе" транспортных средств.

В этом случае необходимо руководствоваться Уставом автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта. Так, согласно статье 2 Устава автомобильного транспорта "путевой лист - документ, служащий для учета и контроля работы транспортного средства".

В соответствии со статьей 6 Устава обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов утверждаются федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере транспорта, в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Путевые листы были утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 28.11.1997 N 78 (а ранее, Приказом ЦСУ СССР от 14.12.72 N 816 в части утверждения формы первичной учетной документации N 8; Приказом ЦСУ СССР от 10.06.76 N 453 в части утверждения форм первичной учетной документации N 3, 3 спец., 4, 6; Приказом ЦСУ СССР от 31.12.76 N 1044 в части утверждения форм первичной учетной документации NN ЭСМ-1, ЭСМ-2, ЭСМ-3, ЭСМ-4, ЭСМ-5, ЭСМ-6, ЭСМ-7; Приказом ЦСУ СССР от 27.11.84 N 648 в части утверждения формы первичной учетной документации N 6/спец/; а также приложения NN 1, 4, 5 (формы первичной учетной документации NN 1-Т, 4-С, 4-П) к инструкции "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом", утвержденные Минфином СССР и ЦСУ СССР 30.11.83 N 156/354/7).

В состав обязательных реквизитов путевого листа включаются сведения о дате (число, месяц, год) и времени (часы, минуты) выезда транспортного средства с места постоянной стоянки (гаража) транспортного средства и его заезда на указанную стоянку.

Таким образом, перерывы на отдых водителей ни коим образом не влияют (и не могут влиять) на время использования транспортных средств в работе.

Кроме того, согласно статье 91 ТК РФ к рабочему времени относится не только время, в течение которого работник исполняет трудовые обязанности, но и другие периоды.

Так пунктом 15 Положения об особенностях режима рабочего времени и времени отдыха водителей автомобилей (утв. Приказом Минтранса России от 20.08.2004 N 15) установлено, что рабочее время водителей включает:

- время управления автомобилем;

- время специальных перерывов для отдыха от управления автомобилем в пути и на конечных пунктах_

Доводы налогового органа о сравнении среднестатистического эксплуатационного пробега шин транспортных средств с их фактической эксплуатацией, а также среднего пробега транспортного средства не могут быть приняты при обоснованности применения налогоплательщиком к основной норме амортизации транспортных средств специального коэффициента 2, поскольку налоговое законодательство (пункт 7 статьи 259 НК РФ) применение специального коэффициента 2 к основной норме амортизации не ставит в зависимость от того или иного пробега транспортного средства или износа шин.

На основании вышесказанного, с учетом совокупности представленных налогоплательщиком документов, суд апелляционной инстанции полагает, что ООО "Газпромнефть-Снабжение" подтвердило использование транспортных средств в условиях повышенной сменности, а соответственно, правомерность отнесения в затраты сумм амортизационных отчислений в 2007 году в размере 1 383 637 руб., в 2008 году в размере 972 592 руб. 53 коп.

В связи с этим, решение суда первой инстанции подлежит отмене в рассмотренной части.

3. В части дополнительного начисления налога на прибыль 2007 года 82 766 руб., пени в сумме 16 619 руб., штраф в размере 16 553 руб. и по НДС за март 2007 года в сумме 62 074 руб., пени в размере 54 519 руб.

В данной части налоговым органом установлено неправомерное отнесение в состав расходов по налогу на прибыль и в состав налоговых вычетов по НДС денежных сумм по операции с ООО "СК "Энергоэкономика". Как посчитал налоговый орган, общество получило необоснованную налоговую выгоду в результате осуществления операций с недобросовестным контрагентом.

Суд первой инстанции, проанализировав обстоятельства, установленные проверяющими в рамках рассматриваемого эпизода, посчитал, что налоговым органом не было доказан факт получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, поскольку реальность хозяйственной операции не была опровергнута Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области.

В мотивировочной части судом был сделан вывод о недействительности решения налогового органа в отношении данного эпизода, в том числе по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость.

Однако, в резолютивной части судебного акта указано только на признание недействительным спорного ненормативного акта в части дополнительного начисления налога на прибыль, пени и штрафа по рассматриваемому эпизоду.

Таким образом, суд первой инстанции, частично признав незаконным решение налогового органа, не указал об этом в резолютивной части.

С мотивировкой суда первой инстанции и его выводами относительно получения обществом необоснованной налоговой выгоды от сделки с ООО "СК "Энергоэкономика" участвующие в деле не спорят и не просят отменить решение суда первой инстанции в данной части.

При таких обстоятельствах, судебная коллегия апелляционного суда полагает, что решение налогового органа подлежит признанию недействительным в отношении дополнительного начисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, а также пеней и штрафа по эпизоду с ООО "СК "Энергоэкономика".

Судебный акт суда первой инстанции в данной части подлежит изменению (резолютивную часть следует дополнить указанием на суммы неправомерно доначисленного НДС за март 2007 года в сумме 62 074 руб. и пени 54 519 руб.).

4. В части дополнительного начисления ЕСН за 2007 год в сумме 320 618 руб. (пени в сумме 118 857 руб., штраф в размере 64 124 руб.).

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что в 2007 году общество выплатило работникам материальную помощь к отпуску в размере 1 223 143 руб. Данные выплаты не включались налогоплательщиком в налоговую базу по ЕСН, а отражались в строке 1000 налоговой декларации, как подлежащие налогообложению в соответствии со статьей 236 НК РФ.

Проверяющие посчитали, что обществом была занижена налоговая база по ЕСН, так как выплаты единовременной помощи производились на основании пункта 3.13 Коллективного договора. Данные выплаты соответствуют понятию оплаты труда, начислялись дифференцировано в зависимости от непрерывного стажа работы и являются выплатами, непосредственно связанными с выполнением трудовых функций, следовательно, подлежат включению в налоговую базу по ЕСН.

Суд первой инстанции в данной части посчитал, что отсутствуют основании для удовлетворения требований налогоплательщика, так как рассматриваемые выплаты материальной помощи работникам к отпуску входят в установленную систему оплаты труда и подлежат включению в состав расходов при исчислении налога на прибыль и, как следствие, учету при определении налоговой базы по ЕСН. При этом, суд посчитал, что рассматриваемые выплаты подлежат учету при определении налоговой базы по ЕНС вне зависимости от условий коллективных договоров, действовавших в период, охваченный налоговой проверкой.

В апелляционной жалобе общество просит решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении его требований относительно ЕСН отменить. По мнению налогоплательщика, суммы выплаченной материальной помощи не подлежат обложению ЕСН, так как не предусмотрены ни коллективным, ни трудовыми договорами. Кроме того, пункт 23 статьи 270 НК РФ прямо предусматривает, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде материальной помощи работникам, в связи с чем в соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ данные суммы, как не уменьшающие налог на прибыль, не подлежат включению с состав налоговой базы по ЕСН.

Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области считает названную позицию налогоплательщика несостоятельной. Настаивает на том, что спорные выплаты входят в систему оплаты труда работников заявителя.

Также налоговый орган ссылается на постановление Президиума ВАС РФ от 30.11.2010 N ВАС-4350/10, в котором были рассмотрены аналогичные вопросы правомерности обложения сумм материальной помощи, выплаченной обществом своим работникам к отпуску, обложения ЕСН. Налоговый орган полагает, что в данном постановлении высшая судебная инстанция отметила, что для невключения выплат материальной помощи в состав расходов, учитываемых при налогообложения прибыли, и, соответственно, налогообложения таких выплат ЕСН необходимо, чтобы выплаты материальной помощи не были связаны с выполнением получателем трудовой функции и имели социальную направленность, были обусловлены возникновением трудной жизненной ситуации или наступлением определенного события.

Суд апелляционной инстанции полагает, что в данной части решение суда первой инстанции подлежит отмене.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения по единому социальному налогу для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц. При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 Налогового кодекса Российской Федерации), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.

В соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ указанные в пункте 1 данной статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Выплатами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль организаций, признаются выплаты, включение которых в состав расходов при определении налоговой базы предусмотрено главой 25 НК РФ. При этом источники расходов и порядок отражения таких выплат в бухгалтерском учете не имеют значения.

Согласно статье 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 3 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2006 N 106, пунктом 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщику не предоставляется право выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат. Налогоплательщик не имеет права исключать из налоговой базы по единому социальному налогу суммы, отнесенные законом к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

Применительно к рассматриваемой ситуации изложенное означает, что налогоплательщик может исключить из состава налогооблагаемой базы по единому социальному налогу выплаты своим работникам, в случае, если такие выплаты в соответствии с главой 25 НК РФ не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль

Таким образом, предметом судебного исследования является оценка спорных выплат материальной помощи с точки зрения отнесения их в состав расходов по налогу на прибыль, а, соответственно, обоснованности включения сумм таких выплат в состав налоговой базы по единому социальному налогу.

Статьей 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанным с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы амортизации, прочие расходы.

В силу статьи 255 НК РФ расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. При этом перечень расходов на оплату труда, установленный статьей 255 НК РФ, в целях главы 25 Кодекса не является исчерпывающим.

В пункте 23 статьи 270 НК РФ предусмотрено, что не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль расходы в виде сумм материальной помощи работникам (в том числе для первоначального взноса на приобретение и (или) строительство жилья, на полное или частичное погашение кредита, предоставленного на приобретение и (или) строительство жилья, беспроцентных или льготных ссуд на улучшение жилищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальные потребности).

Таким образом, суммы материальной помощи, выплаченные работодателем своему работнику на социальные потребности абсолютно любого характера, не предусмотренные коллективным либо трудовым договором и не связанные с результатами труда, не подлежат обложению налогом на прибыль и, соответственно, не подлежат включению в состав базы по ЕСН.

В рассматриваемом случае из материалов дела следует, что в период с 01.01.2007 по 14.06.2007 на предприятии действовал Коллективный договор на 2004-2007 годы, принятый на общем собрании (конференции) работников ООО "УТиМ" 05.04.2004. Пунктом 3.14 данного Коллективного договора была предусмотрена единовременная материальная помощь при уходе в ежегодный (основной) отпуск.

При этом 24.12.2006 были внесены дополнения и изменения в коллективный договор, согласно которым пункт 3.14 исключен из коллективного договора. Оплата единовременной материальной помощи при уходе в отпуск передана в ведение администрации. Дополнения и изменения были подписаны со стороны администрации и от профкома.

Данные дополнения и изменения предметом проверки не являлись, а были представлены на стадии апелляционного обжалования в вышестоящем налоговом органе. Однако, УФНС России по Омской области не приняло во внимание рассматриваемый документ, указав лишь на то, что дополнение и изменение в коллективный договор на 2007 год от 24.12.2006 не было представлено при проверке (л.д. 74 т.1).

Между тем, данное обоснование является незаконным, поскольку действующим законодательством не запрещено налогоплательщику представлять документы в обоснование своей позиции после вынесения решения по проверке, в том числе на стадии апелляционного обжалования.

Более того, в соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 12.07.2006 N 267-О, часть 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предполагает, что налогоплательщик вправе предоставить, а арбитражные суды обязаны исследовать документы, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета. Как уже отмечалось, при рассмотрении дела судом инспекции была предоставлена возможность в исследовании и представлении возражений по новым документам.

Таким образом, отсутствие у налогового органа данных документов в момент проведения проверки не означает отсутствия их юридической силы.

Иным образом содержание данного документа не было опровергнуто вышестоящим налоговым органом.

По таким основаниям апелляционный суд принимает дополнения и изменения в коллективный договор на 2007 год от 24.12.2006 в качестве доказательства по делу, отвечающего критериям относимости, допустимости и достоверности.

С учетом содержания рассматриваемого документа, до 14.06.2007 в организации отсутствовал коллективный договор или трудовые договоры, предусматривающие, что в систему оплаты труда включается материальная помощь работникам.

При этом, суммы материальной помощи выплачивались не за производственные результаты и не были связаны с выполненной работой за предшествующий период. Доказательства обратного материалы дела не содержат и налоговым органом не представлены (не обоснованы).

Суд апелляционной инстанции полагает, что рассматриваемые суммы материальной помощи могут быть признаны связанными с социальными целями, а именно: отдыхом работника и его материальным обеспечением на период отпуска.

Учитывая положения вышеуказанных норм НК РФ, а также отсутствие в коллективном договоре (трудовом договоре) положений о выплате материальной помощи в период с 01.01.2007 по 14.06.2007 и социальный характер предоставляемых работнику средств, суд апелляционной инстанции убежден, что спорные выплаты не подлежат отнесению с состав оплаты труда, а, соответственно, в расходы по налогу на прибыль и налоговую базу по ЕСН.

Следует отметить, что аналогичного подхода придерживается сам налоговый орган, признавший в тексте своего решения отсутствие оснований для включения в состав ЕСН суммы материальной помощи по коллективному договору от 14.06.2007 (с изменениями и дополнениями от 28.06.2007), в котором отсутствует условие о выплате материальной помощи.

С 14.06.2007 на предприятии был принят новый Коллективный договор (л.д. 112 т.8), в котором содержалось условие о выплате материальной помощи при уходе работника в отпуск (пункт 3.13). Однако, 28.06.2007 в данный коллективный договор были внесены изменения и дополнения, которыми указанной пункт был исключен.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд приходит к выводу, что на протяжении проверяемого периода у общества отсутствовала обязанность включать в состав базы по ЕСН суммы выплаченной своим работникам материальной помощи при уходе в отпуск.

Доводы налогового органа, обоснованные ссылкой на постановление Президиума ВАС РФ от 30.11.2010 N ВАС-4350/10 не могут быть приняты во внимание, так как в данном судебном акте произведена оценка иных обстоятельств, не связанных с отсутствием в коллективном договоре условия о выплате материальной помощи.

Поскольку судом первой инстанции был сделан вывод об относимости материальной помощи к расходам по налогу на прибыль, и данный вывод основан на неверном токовании норм материального права, регулирующих соответствующие вопросы, решение суда первой инстанции подлежит изменению в данной части, требования налогоплательщика - удовлетворению.

В апелляционной жалобе общество выразило свою позицию о нарушении налоговым органом порядка приостановления проверки.

Из материалов дела следует, что выездная налоговая проверка общества была назначена решением от 26.04.2010 за N 47.

Проведение проверки неоднократно приостанавливалось:

решением от 11.06.2010 за N 80 проведение проверки приостановлено (т. 2, л.д. 56); решением от 28.06.2010 за N 86 производство проверки возобновлено (т. 2, л.д. 57);

решением от 29.06.2010 N 89 производство проверки приостановлено (т. 2, л.д. 58); решением от 03.08.2010 N 120 (т. 2, л.д. 59) возобновлено производство проверки;

решением от 06.08.2010 N 123 производство проверки приостановлено (т. 2, л.д. 60); решением от 19.08.2010 за N 130 проведение проверки возобновлено (т. 2, л.д. 61);

решением от 28.10.2010 N 158 (т. 2, л.д. 62) производство проверки приостановлено; решением от 25.11.2010 за N 178 (т. 2, л.д. 63) производство проверки возобновлено.

Решением УФНС России по Омской области от 25.06.2010 за N 04-40/1/08840 (т. 2, л.д. 66) срок производства проверки продлён до 4 месяцев.

26.11.2010 инспекцией составлена справка о проведении выездной налоговой проверки, какая в этот же день вручена ООО "УТиМ" (т. 2, л.д. 64-65).

Как полагает общество, в нарушение пункта 9 статьи 89 НК РФ на период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки ООО "Газпромнефть-Снабжение" не были возвращены все подлинники документов, истребованных при проведении проверки. С учетом того, что срок проведения выездной налоговой проверки выходит за рамки установленного предельного срока в количестве 4 месяцев, налогоплательщик считает проведение мероприятий налогового контроля за рамками срока выездной налоговой проверки неправомерными и полученные в ходе этих мероприятий доказательства недопустимыми.

Суд апелляционной инстанции с названным доводом заявителя не согласен и считает, что судом первой инстанции была дана ему надлежащая оценка и правомерно отклонена.

Так, судом первой инстанции верно указано, что документы, на не возвращение которых на период приостановления проверки ссылается заявитель, находились в комнате, предоставленной им должностным лицам Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области, осуществлявшим проверку. Доступ в данную комнату обеспечивался налогоплательщиком и заявитель мог свободно распоряжаться находящимися в ней документами, в том числе и в период, когда налоговая проверка была приостановлена и должностные лица налогового органа покидали территорию общества.

Учитывая изложенные выводы, решение суда первой инстанции подлежит изменению.

По правилам статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы налогоплательщика по апелляционному оспариванию решения суда первой инстанции подлежат возложению на налоговый орган.

Согласно подпунктам 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, пункту 15 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2005 N 91 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" (в редакции Информационного письма от 11.05.2010 N 139) государственная пошлина по апелляционным жалобам, поданным юридическими лицами по делам о признании нормативного правового акта недействующим, о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными, уплачивается в сумме 1000 рублей.

Согласно платежному поручению от 27.07.2011 N 1371 при обращении с апелляционной жалобой общество уплатило государственную пошлину в сумме 2000 рублей. Следовательно, на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации излишне уплаченная госпошлина в сумме 1000 рублей должна быть возвращена ООО "Газпромнефть-Снабжение" из федерального бюджета.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1, пунктом 3 части 2 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Газпромнефть - Снабжение" удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Омской области от 01.07.2011 по делу N А46-5326/2011 изменить, изложив резолютивную часть в следующей редакции.

Требования Общества с ограниченной ответственностью "Газпромнефть - Снабжение" удовлетворить частично.

Признать недействительным как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области от 31.12.2010 N 05-11/09086дсп в части взыскания налога на прибыль организаций в сумме 776 278 руб. 00 коп., штрафа по налогу на прибыль организаций в сумме 155 256 руб. 00 коп., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 155 873 руб. 00 коп., налога на добавленную стоимость в сумме 62 074 руб. 00 коп., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 54 519 руб. 00 коп., налога на имущество в сумме 14 575 руб. 00 коп., штрафа по налогу на имущество в сумме 2 915 руб. 00 коп., пени по налогу на имущество в сумме 3 097 руб. 00 коп., единого социального налога в сумме 320 618 руб. 00 коп., штрафа по единому социальному налогу в сумме 64 124 руб. 00 коп., пени по единому социальному налогу в сумме 118 857 руб. 00 коп.

В удовлетворении остальной части требований Общества с ограниченной ответственностью "Газпромнефть - Снабжение" отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области в пользу Общества с ограниченной ответственностью "Газпромнефть - Снабжение" (ОГРН 1035501014284, ИНН 5501072608) судебные расходы в размере 3 000 руб. 00 коп.

Возвратить Обществу с ограниченной ответственностью "Газпромнефть - Снабжение" (ОГРН 1035501014284, ИНН 5501072608) из федерального бюджета 1 000 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной платежным поручением N 1371 от 27.07.2011.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.А. Сидоренко

Судьи

Л.А. Золотова А.Н. Лотов