Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 октября 2011 г. N 18АП-9493/11

г. Челябинск

10 октября 2011 г.

N 18АП-9493/2011 Дело N А07-9262/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 03 октября 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 10 октября 2011 года

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кузнецова Ю.А.,

судей Малышева М.Б., Ивановой Н.А.,

при ведении протокола секретарём судебного заседания Серебряковой Н.С.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Финтрейд" на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 27.07.2011 по делу N А07-9262/2011 (судья Валеев К.В.).

В заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Финтрейд" - Биланов Р.З. (доверенность от 28.09.2011),

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан - Хужин Р.Р. (доверенность N 11-06/29222 от 29.12.2010)

03.06.2011 в Арбитражный суд Республики Башкортостан обратилось общество с ограниченной ответственностью "Финтрейд" (далее - плательщик, заявитель, общество) с заявлением о признании недействительным решения N 06-11/20 от 21.02.2011, вынесенного Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган) о привлечении к налоговой ответственности, начислении налога по прибыль, пени. Оспаривается также решение с тем же номером о внесении исправлений.

Сделан вывод о занижении налоговой базы на сумму неполученных процентов по договорам займов, где плательщик является займодавцем.

Решение незаконно, поскольку, в акте и в решении сделаны ссылки на ст. 395 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ), т.е. дана неправильная квалификация действиям плательщика.

Не учтено, что спорная сумма неполученных процентов является гражданско - правовой ответственностью и порядок ее включения в налоговую базу определяется п. 3 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ), названные там обстоятельства не наступили, доход не был получен, поэтому законные основания для учета в налоговой базе неполученных процентов отсутствовали.

Не установлены, в ходе проверки фактические обстоятельства для начисления пени за задержку перечисления в бюджет в срок налога на доходы физических лиц (далее НДФЛ).

Не обладая полномочиями, инспекция незаконно внесла исправления в ранее принятое решение (т.1 л.д.4-14).

Налоговый орган возражает против требований, ссылается на обстоятельства, установленные актом проверки (т.1 л.д.135-143, т.2 л.д.35-37).

Решением суда первой инстанции от 27.07.2011 в удовлетворении требований отказано. Суд установил, что обществом заключены договоры займов с ООО "Альфа Ойл" и ООО "Когорта Альфа", предусматривающие оплату процентов в размере 16 % годовых, по п.п. 2.2. договора в первую очередь погашаются проценты, а затем остальная часть займа. Уплаты по договорам в проверенный период не производились.

Поскольку плательщик применяет учетную политику "по начислению" по п.4 ст. 328 НК РФ он должен определять доходы (расходы) в отчетном периоде с учетом процентов, которые должны были поступить по условиям договоров. Факт реальной оплаты при этом определяющим не является.

Установлены случаи несвоевременного перечисления удержанного НДФЛ после выплаты заработной платы, в связи с чем, начислено пени 602 руб. Доводы об отсутствии документального обоснования расчета противоречат материалам дела - к решению приложен расчет пени, контррасчет обществом не представлен.

Довод о незаконности внесений изменений в резолютивную часть решения не принимается судом - устранена техническая ошибка в части включения предложения уплатить налог на прибыль, что вытекает из мотивировочной части. При этом права плательщика не нарушены, он был извещен о дате и времени вынесения решения об исправлении ошибки. Существенных нарушений процедуры привлечения к ответственности не допущено (т.3 л.д.78-85).

01.09.2011 от плательщика поступила апелляционная жалоба об изменении судебного решения. Суд установил, что плательщик был обязан включить в состав доходов суммы процентов по договорам займа, причитающееся согласно условий договоров к получению, но не перечисленные заемщиками. Не учтено, что проценты начисляются за несвоевременный возврат денежных средств, обязанность их уплаты инспекция связывает с п.1 ст. 395 ГК РФ, т.е. рассматривает как гражданскую ответственность, а не обязанность по ст. 809 ГК РФ (проценты за пользование денежными средствами).

По п.3 ст. 250 НК РФ датой включения санкций в налоговую базу являются даты

-признания их должником,

-вступления в законную силу решения суда.

Поскольку эти обстоятельства не наступили, обязанность учитывать в налоговой базе проценты отсутствует.

Пени за просрочку уплаты НДФЛ начислены незаконно, не учтено что акт и решение не содержат доказательств образования задолженности, ссылок на первичные документы.

Ошибочен вывод суда о праве инспекции вносить исправления в собственные решения, несоответствие мотивировочной и резолютивной частей вносят неопределенность в решение о привлечение к ответственности.

Допущены нарушения в ходе проверки - решения о приостановлении и возобновлении налоговой проверки вынесены различными должностными лицами (т.4 л.д.93-104).

Инспекция возражает против апелляционной жалобы, ссылается на законность судебного решения.

Законность судебного акта проверяется в пределах апелляционных жалоб.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, выслушав стороны, установил следующее.

ООО "Финтрейд " зарегистрировано в качестве юридического лица свидетельством от 14.12.2006, является плательщиком налогов и сборов (т.1 л.д.16-25).

11.07.2008 и 22.07.2008 обществом (займодавец) заключены договоры займа с ООО "Альфа Ойл" и ООО "Когорта Альфа", предусматривающие оплату процентов в размере 16 % годовых, по п.п. 2.2. договоров в первую очередь погашаются проценты, а затем остальная часть займа. При просрочке уплаты предусмотрена неустойка 0,05 % за каждый день просрочки (т.1 л.д.129, 132).

По приказу об учетной политике доход определяется по методу начисления (т.2 л.д.113-114).

Инспекцией проведена выездная проверка исполнения налогового законодательства, составлен акт N 06-07/135 ДСП от 30.12.2010 (т.1 л.д.26-60).

Решением N 06-11/20 от 21.02.2011 плательщик привлечен к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ, произведено доначисление налога на прибыль и пени, сделан вывод о занижении доходов на сумму процентов, которые в соответствии с учетной политикой подлежали учету независимо от уплаты (т.1 л.д.64-84). Расчет пени по НДФЛ приложен к решению (т.1 л.д.85).

Решением с тем номером от 18.03.2011 внесены изменения в части предложения уплатить налог и в номере ИНН/КПП (т.1 л.д.90).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан N 257/16 от 11.05.2011 решение инспекции в оспариваемой части оставлено без изменения (т.1 л.д.93-99).

При правовой оценке материалов дела, доводов апелляционной жалобы и возражений плательщика суд приходит к следующим выводам

По мнению подателя апелляционной жалобы - плательщика налоговый орган неверно квалифицировал начисленные проценты как плату за кредиты. Они являются видом гражданской ответственности и учитываются в налоговой базу с учетом п.3 ст. 250 НК РФ. Материалами проверки не подтверждено нарушение в виде задержки перечисления НДФЛ в бюджет, незаконно внесены изменения в ранее принятые решения.

Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что плательщик применяет учетную политику "по начислению" он по п.4 ст. 328 НК РФ он должен определять доходы (расходы) в отчетном периоде с учетом процентов, которые должны быть поступить по условиям договоров. Факт реальной оплаты при этом определяющим не является.

Законность начисления пени подтверждена материалами дела, инспекция не вносила изменений в собственное решение, а устранило техническую ошибку, что не является существенным нарушением.

Суд апелляционной инстанции не видит законных оснований для отмены судебного решения.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно ст. 248 НК РФ к доходам в целях налогообложения относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (доходы от реализации), а также внереализационные доходы.

По п. 6 ст. 250 НК РФ к внереализационным доходам относятся доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам (особенности определения доходов банков в виде процентов устанавливаются статьей 290 настоящего Кодекса). Согласно п. 6 ст. 271 НК РФ по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях настоящей главы доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец месяца соответствующего отчетного периода.

В соответствии с п. 4 ст. 328 НК РФ налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями договора, исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде с учетом положений настоящего пункта.

Ст. 809 ГК РФ предусматривает, что если иное не предусмотрено законом или договором займа, займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором.

Из содержания договора следует, что 16 процентов годовых являются платой за "деньги" и соответствуют ст. 809 ГК РФ. Те же договоры предусматривают и отдельную ответственность за просрочку платежей 0,05 процента за каждый день просрочки.

Таким образом, плательщик с учетом применяемой учетной политики был обязан включить суммы процентов в налоговую базу. Возражений по поводу расчета процентов не поступили.

Ссылки заявителя обоснованно не приняты судом. По п.п.4 п.4 ст. 271 НК РФ датой получения внереализационных расходов признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба). Установлено, что спорные проценты гражданской ответственностью не являются, и положения данной правовой нормы к ним не применимы.

В соответствии со статьей 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

По п. 6 данной статьи налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

При нарушении налоговым агентом установленных налоговым законодательством сроков перечисления в бюджет налога, с него подлежат взысканию пени в соответствии со ст. 75 НК РФ.

Материалами налоговой проверки установлено, что общество удерживало НДФЛ с работников, но в бюджет его в полном размере не перечисляло.

Неверен вывод общества о том, что эти обстоятельства не подтверждаются данными проверки. Необходимые сведения о датах удержания и перечисления налога содержится в приложении к акту, которое находилось в материалах дела.

В акте проверки указано на проверку данных бухгалтерского учета о расчетах с бюджетом (счет 68) и банковских документов, обнаружении задержки перечисления, т.е. обстоятельства нарушения отражены в акте проверки и в решении. В силу п. 6 ст. 226 НК РФ отнесения сумм не перечисленного НДФЛ к конкретному налоговому периоду не требуется.

Замечаний по расчету пени не представлено. Поскольку нарушений в начислении НДФЛ не установлено, изложения в акте проверки и в решении содержания первичных документов о формировании налоговой базы данного налога и их анализа не требуется.

18.03.2011 изменена резолютивная часть редакции решения, куда внесены изменения ИНН/КПП плательщика, указано о предложении уплатить налог 1 182 782 руб.

Обоснование начисления налога содержалось в мотивировочной части решения, там же верно были указаны ИНН/КПП. Не изменяя содержания и выводов решения налоговый орган устранил техническую ошибку в резолютивной части. О дате и времени вынесения дополнительного решения был извещен плательщик, ему направлена копия документа, разъяснено право на обжалование.

Основания для признания решения недействительным по мотивам нарушения процедуры рассмотрения изложены в п.14 ст. 101 НК РФ, указано, что нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Поскольку исправление резолютивной части не изменило содержания и выводов решения, содержащихся в мотивировочной части, что были обеспечены права плательщика по участию в рассмотрении, внесение исправлений не может рассматриваться как существенное нарушение процедуры и быть основанием для отмены решения.

Не установлены нарушения, перечисленные в п.4 ст. 270 АПК РФ: имеется составленный в установленном порядке протокол судебного заседания, участники дела о рассмотрении извещены, судебные документы оформлены в соответствии с требованиями закона.

При подаче апелляционной жалобы внесена госпошлина в излишнем размере, которая подлежит возврату из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 АПК РФ, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 27.07.2011 по делу N А07-9262/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Финтрейд" - без удовлетворения.

Вернуть обществу с ограниченной ответственностью "Финтрейд" из федерального бюджета излишне уплаченную госпошлину 1 000 руб.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Ю.А. Кузнецов

Судьи

М.Б. Малышев Н.А. Иванова