Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 12 октября 2011 г. N 09АП-25050/11

город Москва

дело N А40-27459/11-90-117

12.10.2011

N 09АП-25050/2011-АК

резолютивная часть постановления оглашена 11.10.2011.

постановление изготовлено в полном объеме 12.10.2011

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Т.Т. Марковой

судей М.С. Сафроновой, Е.А. Солоповой

при ведении протокола судебного заседания секретарем А.Н. Красиковой

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

Инспекции Федеральной налоговой службы N 30 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 22.07.2011

по делу N А40-27459/11-90-117, принятое судьей И.О. Петровым

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Джей Ви Пи" (ОГРН 1057746104316, 121059, г. Москва, ул. Брянская, д. 5)

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 30 по г. Москве (ОГРН 1047730037596, 121151, г. Москва, ул. Можайский Вал, 6/2)

о признании частично недействительным решения;

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Тоневицкая И.Ю. по доверенности от 05.05.2011, Никонова Е.А. по доверенности от 10.10.2011;

от заинтересованного лица - Тирон В.И. по доверенности N 05-15/04/46880 от 18.11.2010;

УСТАНОВИЛ:

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 22.07.2011 признано недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы N 30 по г. Москве о привлечении Общества с ограниченной ответственностью "Джей Ви Пи" к ответственности за совершение налогового правонарушения N 13-10/355 от 29.10.2010 в части доначисления штрафа по п. 2 ст. 120 НК РФ в размере 15.000 руб., начисления пени в сумме 112.585 руб. (по налогу на прибыль), начисления налога на прибыль в размере 3.663.119 руб.

При этом суд исходил из того, что решение инспекции в обжалуемой части не соответствует положениям Налогового кодекса Российской Федерации.

Не согласившись с принятым решением, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, в удовлетворении требований отказать.

Представитель общества возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела следует и установлено судом первой инстанции, что Общество с ограниченной ответственностью "Джей Ви Пи" состоит на налоговом учете в ИФНС России N 30 по г. Москве.

В отношении заявителя проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности начисления и своевременности уплаты (уплаты, перечисления) налогов, сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, результаты проверки отражены в акте N 13-10/244 выездной налоговой проверки от 02.09.2010.

По результатам рассмотрения акта N 13-10/244 выездной налоговой проверки и возражений заявителя на акт от 02.09.2010 исх. N 50 от 23.09.2010 налоговым органом вынесено решение о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения N 13-10/355 от 29.10.2010.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве (исх. N 21-19/004193 от 19.01.2011) апелляционная жалоба ООО "Джей Ви Пи" оставлена без удовлетворения.

Заявитель обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Обсудив доводы жалобы, выслушав объяснения представителей заинтересованного лица и налогоплательщика, изучив материалы дела и проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела.

По вопросу начисления налога на прибыль за 2007 в сумме 3.663.119 руб. и пени, а также отражения в налоговой декларации по налогу на прибыль доходов и расходов по договорам доверительного управления судом установлено следующее.

Налоговый орган делает вывод о том, что в нарушение п. 4 ст. 276 НК РФ обществом в 2007 учтены убытки, полученные в рамках договора доверительного управления имуществом в сумме 15.262.996 рублей.

Вывод инспекции правомерно признан судом необоснованным исходя из следующего.

Согласно п. 1 ст. 276 НК РФ (с учетом изменений и дополнений) определение налоговой базы участников договора доверительного управления имуществом осуществляется: в соответствии с пунктом 3 настоящей статьи в случае, если по условиям указанного договора выгодоприобретателем является учредитель управления; в соответствии с пунктом 4 настоящей статьи в случае, если по условиям указанного договора учредитель управления не является выгодоприобретателем.

По договорам доверительного управления имуществом N ДУ-4/2007 от 30.01.2007, доверительного управления имуществом N ДУ-5/2007 от 31.01.2007, доверительного управления имуществом N ДУ-7/2007 от 17.09.2007 заявитель является одновременно выгодоприобретателем и учредителем управления, поэтому им определена налоговая база в соответствии с п. 3 ст. 276 НК РФ.

Согласно п. 3 ст. 276 НК РФ доходы учредителя доверительного управления в рамках договора доверительного управления имуществом включаются в состав его выручки или внереализационных доходов в зависимости от полученного вида дохода.

Расходы, связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом (включая амортизацию имущества, а также вознаграждение доверительного управляющего), признаются расходами, связанными с производством или внереализационными расходами учредителя управления в зависимости от вида осуществленных расходов.

Учредитель управления и выгодоприобретатель не вправе признать в налоговом учете убыток по договору доверительного управления (п. 4 ст. 276 НК РФ). Эта норма действует только для участников договора, если доверительное управление имуществом осуществляется в пользу выгодоприобретателя - третьего лица. Если учредитель управления является одновременно и выгодоприобретателем п.1 ст.276 НК РФ прямо указывает, то к такому договору применяются правила п. 3 вышеуказанной статьи, где не содержится запрета на признание убытка для целей налогообложения прибыли от доверительного управления имуществом.

Таким образом, пункт 3 ст. 276 НК РФ дает возможность учесть убыток в расходах и потому восстанавливать убыток для целей налогообложения нет необходимости (письмо Министерства Финансов РФ от 19.08.2009 N 03-03-06/2/156).

По мнению налогового органа, заявитель, являясь учредителем управления и выгодоприобретателем, неправомерно отразил доходы, в сумме 19.584.903.126 рублей, по всем договорам доверительного управления, объектом управления по которым являлись ценные бумаги, по строке 010 в листе 05 "расчет налоговой базы по налогу на прибыль по операциям, финансовые результаты которых учитываются в особом порядке", а также неправомерно отразил расходы в сумме 19.600.166.122 рублей, связанные с осуществлением договоров доверительного управления имуществом по строке 030 в листе 05.

По мнению инспекции, согласно порядку заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденному приказом Минфина России от 07.02.2006 N 24н (в ред. приказа Минфина России от 09.01.02007 N 1н) доходы учредителя доверительного управления, полученные в рамках доверительного управления имуществом, должны отражаться по строке 210 в приложении N 3 к листу 02 "расчет суммы расходов по операциям, финансовые результатам по которым учитываются при налогообложении прибыли с учетом положений ст. 276 НК РФ". Расходы, связанные с осуществлением доверительного управления имуществом (включая амортизацию имуществе вознаграждение управляющего), признаются расходами, связанными с производством или внереализационными расходами учредителя управления в зависимости о вида осуществленных расходов и должны отражаться по строке 220 в приложении N3 к листу 02 "расчет суммы расходов по операциям, финансовые результаты по которым учитываются при налогообложении прибыли с учетом положений ст. 276 НК РФ".

В соответствии ст. 276 НК РФ убытки, полученные в течение срока действия договора от использования имущества, переданного в доверительное управление, не признаются убытками учредителя (выгодоприобретателя), учитываемыми в целях налогообложения. Сумма полученного убытка согласно порядку заполнения налоговой декларации на прибыль должна быть восстановлена по строке 050 л.020 "убытки, отраженные в Приложении N 3 к л. 02", не уменьшающий налоговую базу по налогу на прибыль.

На основании этого, инспекцией сделан вывод, что неправильное отражение обществом в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2007 доходов и расходов по договорам доверительного управления привело к неправомерному формированию налоговой базы для исчисления налога, занижению налоговой базы на сумму 15.262.996 руб. и неуплате налога на прибыль за 2007 в сумме 3.663.119 руб.

Выводы инспекции правомерно признаны судом необоснованными исходя из следующего.

В соответствии с п. 2 ст. 276 НК РФ доверительный управляющий обязан определять ежемесячно нарастающим итогом доходы и расходы по доверительному управлению имуществом и представлять учредителю управления (выгодоприобретателю) сведения о полученных доходах и расходах для их учета учредителем управления (выгодоприобретателем) при определении налоговой базы в соответствии с гл. 25 НК РФ. При доверительном управлении ценными бумагами доверительный управляющий определяет доходы и расходы в порядке, предусмотренном ст. 280 НК РФ.

Согласно п. 8.4. Приложения N 2 к приказу Минфина России от 07.02.2006 N 24н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и порядка заполнения" по строкам 210 - 230 Приложения N 3 к листу 02 указываются данные определению налоговой базы участников договора доверительного управления имуществом в соответствии с требованием ст. 276 НК РФ. По данным строкам не указываются данные по доверительному управлению ценными бумагами и негосударственным пенсионными фондами от размещения пенсионных резервов.

Согласно абз. 10 п. 13.1. Приложения N 2 к приказу Минфина России от 07.02.2006 24н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и порядка ее заполнения" данные по определению налоговой базы участников доверительного управления ценными бумагами должны быть отражены в листе 05 декларации "расчет налоговой базы по налогу на прибыль организаций по операциям, финансовые результаты которых учитываются в особом порядке".

Таким образом, в опровержение мнения налогового органа доходы, расходы и убытки по операциям с ценными бумагами, переданными в доверительное управление, не подлежат отражению в листе 02 декларации "расчет налога на прибыль организаций", так как согласно п. 5.2. Раздела V "Порядок заполнения листа 02" Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль, утвержденных приказом Минфина РФ от 07.02.2006 по строкам 010, 030, 050 декларации не учитываются доходы, расходы и убытки, отраженные в листах 05 и 06 декларации.

То есть, доходы, расходы и убытки по операциям с ценными бумагами не учитываются в общей сумме доходов, расходов и убытков, которые указываются в строках 010, 030, 050 листа 02 декларации "расчет налога на прибыль организаций".

Данные доходы, расходы и убытки по операциям с ценными бумагами указываются налогоплательщиками на листе 05 декларации "расчет налоговой базы по налогу на прибыль по операциям, финансовые результаты которых учитываются в особом порядке".

С учетом изложенного вывод суда о неправомерном требовании налогового органа заполнять Приложение N 3 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль и доначисление налога на прибыль в сумме 3.663.119 руб., является правильным, поскольку заявителем правильно, в соответствии с требованиями законодательства о налогах и сборах, отражены доходы, расходы и сумма полученного убытка по договорам доверительного управления в листе 05 декларации по налогу на прибыль за 2007.

Налоговый орган указывает, что в нарушение приказа ФСФР России от 03.04.2007 N 07-37/пз-н "Об утверждении Порядка осуществления деятельности по управлению ценными бумагами", договорами доверительного управления, по которым получен убыток, не оговорены условия доверительного управления, а именно не согласованы перечень объектов доверительного управления, структура объектов доверительного управления, которую обязан поддерживать доверительный управляющий в течение всего срока действия договора, а также возможность заключения управляющим сделок на торгах организатора торговли и биржевых (внебиржевых) срочных договоров (контрактов), из чего инспекцией сделан вывод, что действия доверительного управляющего по купле-продаже ценных бумаг и заключению сделок РЕПО не соответствовали целям инвестиционной декларации.

Выводы налогового органа правомерно отклонены судом первой инстанции исходя из следующего.

Доверительное управление имуществом ООО "Джей Ви Пи" осуществлялось ООО "Джей Ви Пи Инвест" на основании заключенных между ними договоров: договор доверительного управления имуществом N ДУ-4/2007 от 30.01.2007; договор доверительного управления имуществом N ДУ-5/2007 от 31.01.2007; договор доверительного управления имуществом N ДУ-7/2007 от 17.09.2007.

На дату заключения договоров ДУ- 4/2007 и ДУ- 5/2007 основания, условия и порядок осуществления профессиональными участниками рынка ценных бумаг доверительного управления ценными бумагами и средствами инвестирования в ценные

бумаги регламентированы Положением о доверительном управлении ценными бумагами и средствами инвестирования в ценные бумаги (утв. постановлением ФКЦБ от 17.10.1997 N 37). Согласно пункту 7.3 указанного Положения инвестиционная декларация доверительного управляющего должна содержать: определение цели доверительного управления (достижение наибольшей коммерческой эффективности использования денежных средств учредителя управления или иной); перечень надлежащих объектов инвестирования денежных средств учредителя управления, т.е. таких ценных бумаг, приобретение которых управляющим в состав имущества учредителя управления является правомерным; сведения о структуре активов, поддерживать которую в течение всего срока действия договора обязан доверительный управляющий (соотношение между ценными бумагами различных видов и эмитентов; соотношение между ценными бумагами и денежными средствами данного учредителя управления, находящимися в доверительном управлении); срок, в течение которого положения данной инвестиционной декларации являются действующими и обязательными для управляющего.

Перечисленные реквизиты содержатся в инвестиционных декларациях к договорам ДУ - 4/2007 и ДУ - 5/2007.

С 06.07.2007 вступил в действие Порядок осуществления деятельности по управлению ценными бумагами, утвержденный приказом ФСФР России от 03.04.2007 N 07-37/пз-н, согласно пункту 2.15. которого управляющий и учредитель управления должны письменно согласовать условия, указанные также налоговым органом в Решении.

В соответствии с п. 2 приказа ФСФР России от 03.04.20007 N 07-37/пз-н профессиональные участники рынка ценных бумаг, осуществляющие деятельность по управлению ценными бумагами, должны привести свою деятельность в соответствие с требованиями Порядка в течение шести месяцев с даты вступления в силу настоящего приказа, то есть в срок до 05.01.2008.

Договор доверительного управления имуществом N ДУ - 4/2007 от 30.01.2007 на основании дополнительного соглашения N 2 от 16.10.2007 к договору доверительного управления имуществом N ДУ - 4/2007 от 30.01.2007 расторгнут 23.10.2007.

Договор доверительного управления имуществом N ДУ - 5/2007 от 31.01.2007 на основании дополнительного соглашения N 2 от 16.10.2007 к договору доверительного управления имуществом N ДУ - 5/2007 от 31.01.2007 расторгнут 23.10.2007.

Таким образом, содержание инвестиционных деклараций договоров доверительного управления имуществом N ДУ - 4/2007 от 30.01.2007 и N ДУ - 5/2007 от 31.01.2007 соответствовало установленным требованиям к осуществлению деятельности по доверительному управлению на рынке ценных бумаг в течение всего срока действия указанных договоров.

Договор доверительного управления имуществом N ДУ - 7/2007 от 17.09.2007 заключен после вступления в действие Порядка осуществления деятельности по управлению ценными бумагами, утв. приказом ФСФР России от 03.04.2007 N 07-37/пз-н, и содержите полном объеме установленные им дополнительные условия.

По результатам рассмотрения возражений заявителя и проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что в рамках договоров доверительного управления заявителем переданы в управление ООО "Джей Ви Пи Инвест" акции и денежные средства, и по истечении срока договоров заявителю возвращено имущество в меньшем размере, что повлекло получение убытка в сумме 15.262.996 руб.

Инспекция полагает, что доверительный управляющий несет ответственность за причиненные убытки, если не докажет, что эти убытки произошли вследствие непреодолимой силы либо действий выгодоприобретателя или учредителя управления. Заявитель не может нести отрицательные последствия от совершения сделок, заключенных доверительным управляющим и полученный отрицательный результат должен быть компенсирован доверительным управляющим и учтен Заявителем в составе доходов, в соответствии со ст. 271 НК РФ.

Выводы налогового органа являются необоснованными и не соответствуют законодательству РФ по следующим основаниям:

Согласно п. 10.3. договоров N ДУ - 4/2007, N ДУ - 5/2007 и N ДУ - 7/2007 учредитель управления (ООО "Джей Ви Пи") заявил, что он полностью осознает тот факт, что любые инвестиции в ценные бумаги являются высоко рискованными по своему характеру. Учредитель управления уведомлен о том, что рыночные цены на ценные бумаги могут, как расти, так и падать, и изменение этих цен находится вне контроля доверительного управляющего (ООО "Джей Ви Пи Инвест"). Учредитель управления уведомлен о рисках, связанных с осуществлением операций на рынке ценных бумаг и о существовании рисков невыполнения эмитентом долговых ценных бумаг своих обязательств по их погашению и невыплаты им причитающихся периодических платежей. Все решения об инвестировании в ценные бумаги принимаются управляющим по собственному усмотрению, исходя из условий управления, в том числе путем подписания инвестиционной декларации к договору.

Доверительный управляющий при заключении договоров доверительного управления не возлагал обязательство возвратить учредителю управления по окончании срока их действия строго определенную сумму денежных средств, в связи с чем у него, как у доверительного управляющего, могли бы образоваться долги перед заявителем как учредителем управления при неисполнении этой обязанности.

Причинная связь между действиями (либо бездействием) доверительного управляющего и неблагоприятными имущественными последствиями, равно как противоправность поведения доверительного управляющего, которая состоит в неисполнении или ненадлежащим исполнении им своих обязанностей по договору, то есть в не проявлении должной заботливости об интересах, обозначенных в договоре, инспекцией не установлена.

Наличие разницы между балансовой и рыночной стоимостью ценных бумаг было вызвано изменением конъюнктуры рынка, не связано с деятельностью доверительного управляющего и не свидетельствует о ненадлежащем исполнении доверительным управляющим своих обязанностей по договору.

Судом установлено, что утраты или повреждения имущества заявителя доверительным управляющим не произошло, однако образовалась разница между балансовой и рыночной стоимостью ценных бумаг, что повлекло убыток в целях налогообложения, на который уменьшены доходы за 2007.

При изложенных обстоятельствах, оснований для отмены судебного акта не имеется.

Руководствуясь ст. ст. 266, 267, 269, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 22.07.2011 по делу N А40-27459/11-90-117 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Т.Т. Маркова

Судьи

Е.А. Солопова М.С. Сафронова

телефон справочной службы суда (495) 987-28-00.