Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 октября 2011 г. N 19АП-4515/11

10 октября 2011 г.

Дело N А14-7397/2010

г. Воронеж 245/24

Резолютивная часть постановления объявлена 28 сентября 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 10 октября 2011 года

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи - Михайловой Т.Л.,

судей - Осиповой М.Б.,

Донцова П.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бутыриной Е.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Воронежской области на решение арбитражного суда Воронежской области от 18.05.2011 по делу N А14-7397/2010/245/24 (судья Козлов В.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Росагромаш" (ОГРН 1093627000290) к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Воронежской области о признании незаконными решений,

при участии в судебном заседании:

от налогового органа: Агаркова В.И., начальника юридического отдела по доверенности от 11.01.2011 N 03-06/3,

от налогоплательщика: Сергиенко Р.А., представителя по доверенности от 29.03.2011,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Росагромаш" (далее - общество "Росагромаш", налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Воронежской области с заявлением о признании незаконными решений межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Воронежской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 07.12.2009 N 6100 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и N 209 "Об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению".

Решением арбитражного суда Воронежской области от 18.05.2011 заявленные требования были удовлетворены в полном объеме.

Инспекция, не согласившись с состоявшимся судебным актом, обратилась с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене решения суда первой инстанции как принятого с нарушением норм процессуального права и с неполным выяснением фактических обстоятельств дела, и просит принять по делу новый судебный акт, которым отказать в удовлетворении требований налогоплательщика.

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган указывает на то, что бухгалтерскими документами, представленными налоговому органу налогоплательщиком при проведении проверки, был доказан факт неправомерного занижения обществом "Росагромаш" налоговой базы по налогу на добавленную стоимость на сумму авансовых платежей по договору поставки сельхозтехники, заключенному с обществом "Агрохиммаш", поскольку в платежных документах общества "Агрохиммаш" в качестве назначения платежа было указано, что производится оплата за сельхозтехнику, а в бухгалтерском учете общества "Росагромаш" поступившие денежные средства учтены по счету 62.2 как авансы, а не на счете 66 как займы.

При этом, по мнению заявителя апелляционной жалобы, принимая в качестве доказательства изменения назначения платежей с авансовых платежей на заем письма общества "Агрохиммаш", суд, в нарушение положений статей 71 и 170 Арбитражного процессуального кодекса, не указал мотивы, по которым им отклонены доводы инспекции о том, что данные письма не могут являться надлежащим доказательством по делу, поскольку, согласно заключению экспертизы, проведенной по рассматриваемому делу, они подвергались агрессивному воздействию, в результате чего изменились свойства реквизитов документа, не позволившие определить время их изготовления.

Также инспекция указывает, что судом не дано оценки тому обстоятельству, что изменение назначения платежей производилось контрагентом на протяжении двух месяцев одновременно и параллельно с перечислением денежных сумм с указанием прежнего назначения платежа - платежи за сельхозтехнику, и одновременно же в указанный период налогоплательщиком в адрес его контрагента производилась отгрузка сельскохозяйственной техники.

Кроме того, инспекция указывает на необходимость оценки достоверности изменения назначения платежей с той точки зрения, что руководителями и учредителями обществ "Росагромаш" и "Агрохиммаш" являются одни и те же физические лица - Евмененко О.Л. и Иванова В.К.

О нереальности договора займа и изменения назначения платежа, по мнению инспекции, свидетельствует также то обстоятельство, что обществом "Агрохиммаш" право требования по договору займу уступлено несуществующему юридическому лицу - закрытому акционерному обществу "Торговый дом "Восток" идентификационный номер которого, указанный в договоре об уступке прав требования от 11.06.2009, принадлежит другому юридическому лицу - обществу с ограниченной ответственностью ПК "Агротехника", а впоследствии общество "Агрохиммаш" ликвидировано.

По изложенным основаниям налоговый орган считает, что произведенные по платежным поручениям платежи должны были учитываться в счет авансовых платежей за сельхозтехнику и увеличивать налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, в связи с чем полагает обоснованными свои решения об отказе налогоплательщику в налоговом вычете и в возмещении налога на добавленную стоимость.

Налогоплательщик в отзыве на апелляционную жалобу возразил против доводов апелляционной жалобы, считая решение суда законным и обоснованным, вынесенным в соответствии с нормами материального и процессуального права, и просил оставить его без изменения, а жалобу без удовлетворения.

По мнению налогоплательщика, при вынесении решения суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал все материалы дела, дал надлежащую правовую оценку всем доказательствам и отразил в решении доводы, которые приводил ответчик в обоснование своей позиции.

В дополнительных пояснениях, представленных в суд апелляционной инстанции, общество "Росагромаш" пояснило, что с обществом "Агрохиммаш" им во втором квартале 2009 года было заключено два договора: договор займа от 07.04.2009 N 2 и договор поставки от 30.04.2009 N 002, в то же время, во всех платежных поручениях на перечисление денежных средств обществом "Агрохиммаш" ошибочно было указано одно и то же назначение платежа - оплата за сельхозтехнику, в связи с чем в последующем назначение части платежей было изменено путем направления обществом "Агрохиммаш" писем об изменении назначения платежа в адрес общества "Росагромаш" и банка.

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, а также письменных пояснений налогоплательщика, заслушав пояснения представителей инспекции и общества, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что решение суда первой инстанции следует оставить без изменения.

Как следует из материалов дела, общество с ограниченной ответственностью "Росагромаш" 20.07.2009 представило в межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 4 по Воронежской области налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2009 года, в которой в разделе 3 "Расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет по операциям, облагаемым по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 4-6 статьи 164 Налогового кодекса" общая сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная с учетом восстановленных сумм налога, была определена в размере 769 254 руб., в том числе, налог в сумме 192 006 руб. исчислен с суммы полученной оплаты 1 258 706 в счет предстоящих поставок товаров; общая сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая вычету - 1 090 944 руб.; в итоге, сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная к уменьшению в бюджет, составила 321 690 руб.

По итогам проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации и приложенных к ней документов налоговым органом был составлен акт проверки N 4517 от 29.10.2009.

Заместитель начальника инспекции, рассмотрев 07.12.2009 материалы проверки, принял решения:

- N 6100 от 07.12.2009 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым общество было привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 112 003,80 руб. за неполную уплату налога на добавленную стоимость, а также ему начислены пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 20 327,14 руб. и предложено уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 560 019 руб.;

- N 209 от 07.12.2009 "Об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению", которым налогоплательщику отказано в возмещении из бюджета налога на добавленную стоимость в сумме 321 690 руб.

Основанием привлечения к ответственности и отказа в возмещении налога явился вывод налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в результате занижения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость на сумму поступивших авансовых платежей 5 780 094 руб., полученных от общества с ограниченной ответственностью "Агрохиммаш", с которой подлежал исчислению налог на добавленную стоимость 881 709 руб.

На решения инспекции от 07.12.2009 N 6100 и N 209 налогоплательщиком были поданы апелляционные жалобы в вышестоящий налоговый орган.

Решениями управления Федеральной налоговой службы по Воронежской области от 20.01.2010 N 15-2-18/00630 и N 15-2-18/00633 апелляционные жалобы налогоплательщика были оставлены без удовлетворения.

Полагая, что решения инспекции от 07.12.2009 N 6100 и N 209 не соответствуют закону и иным нормативным актам, нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя требования налогоплательщика, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

По общему правилу, установленному статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) организации и индивидуальные предпринимателя являются плательщиками налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 4 статьи 166 Налогового кодекса сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Статьей 153 Налогового кодекса установлено, что налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Абзацем 1 пункта 1 статьи 154 Налогового кодекса установлено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено названной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Налоговая база при отгрузке товаров (работ, услуг) в счет ранее полученной оплаты, частичной оплаты, включенной ранее в налоговую базу, определяется налогоплательщиком в порядке, установленном абзацем первым пункта 1 статьи 154 Кодекса.

Объектами налогообложения по налогу, согласно статье 146 Налогового кодекса, являются операции по реализации товаров, работ, услуг на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

При этом статьей 39 Налогового кодекса под реализацией товаров, работ или услуг понимается передача на возмездной (а в случаях, предусмотренных Кодексом, на безвозмездной) основе, в том числе обмен товарами, работами или услугами права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу. Место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг определяются в соответствии с частью второй Кодекса.

На основании статьи 167 Налогового кодекса в целях главы 21 Кодекса моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 названной статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Не являются объектом налогообложения налогом (освобождаются от налогообложения), как это следует из подпункта 15 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса, операции по предоставлению займов в денежной форме, а также оказание финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме.

Из изложенного следует, что денежные средства, полученные налогоплательщиком по договору займа на условиях возврата такой же суммы или с уплатой процентов, не могут рассматриваться как объект налогообложения у заемщика, так как они не связаны с реализацией товаров (работ, услуг).

Как установлено судом области и подтверждается материалами дела, 07.04.2009 обществом с ограниченной ответственностью "Росагромаш" (заемщик) с обществом с ограниченной ответственностью "Агрохиммаш" (заимодавец) был заключен договор займа N 2, по условиям которого заимодавец передает заемщику беспроцентный заем в сумме 10 000 000 руб. сроком на 24 месяца со дня фактической передачи денежной суммы, а заемщик обязуется вернуть указанную сумму займа в обусловленный срок.

30.04.2009 между обществами с ограниченной ответственностью "Росагромаш" и "Агрохиммаш" заключен договор N 0002 на поставку сельхозтехники стоимостью 200 000 000 руб. (с учетом налога на добавленную стоимость), в котором общество "Росагромаш" выступало в качестве поставщика, обязавшегося поставить покупателю сельхозтехнику в ассортименте и количестве, согласованном в спецификации к договору.

В течение второго квартала 2009 года обществом "Агрохиммаш" было произведено перечисление денежных средств на счет общества "Росагромаш" по следующим платежным поручениям: N 579 от 08.04.2009 - 100 000 руб., N 623 от 15.04.2009 - 100 000 руб., N 686 от 22.04.2009 - 1 000 000 руб., N 729 от 30.04.2009 - 500 000 руб., N 730 от 30.04.2009 - 500 000 руб., N 743 от 15.05.2009 - 650 000 руб., N 757 от 08.05.2009 - 900 000 руб., N 789 от 14.05.2009 - 500 000 руб., N 797 от 19.05.2009 - 350 000 руб., N 802 от 20.05.2009 - 300 000 руб., N 803 от 21.05.2009 - 500 000 руб., N 808 от 22.05.2009 - 200 000 руб., N 810 от 25.05.2009 - 200 000 руб., N 816 от 28.05.2009 - 200 000 руб., N 826 от 01.06.2009 - 400 000 руб., N 831 от 02.06.2009 - 200 000 руб., N 839 от 03.06.2009 - 800 000 руб., N 842 от 08.06.2009 - 90 000 руб., N 843 от 08.06.2009 - 610 000 руб., N 855 от 09.06.2009 - 300 000 руб.. N 862 от 15.06.2009 - 300 000 руб., N 872 от 16.06.2009 - 300 000 руб., N 882 от 17.06.2009 - 800 000 руб., N 885 от 17.06.2009 - 277 000 руб.

При этом, в качестве назначения платежа в большинстве платежных поручений (за исключением платежных поручений N 882 и N 885 от 17.06.2009) было указано, что оплата производится за сельхозтехнику; в платежных поручениях N 882 и N 885 от 17.06.2009 в назначении платежа указано, что перечисляются заемные средства по договору N 2 от 07.04.2009.

Письмами общества "Агрохиммаш" N 178 от 10.04.2009, N 179 от 17.04.2009, N 180 от 24.04.2009, N 181 от 04.05.2009, N 183 от 07.05.2009, N 184 от 12.05.2009, N 185 от 15.05.2009, N 186 от 25.05.2009, N 190 от 27.05.2009 назначение платежа по платежным поручениям N 579 от 08.04.2009, N 623 от 15.04.2009, N 686 от 22.04.2009, N 729 от 30.04.2009, N 730 от 30.04.2009, N 743 от 15.05.2009, N 757 от 08.05.2009, N 789 от 14.05.2009, N 797 от 19.05.2009, N 802 от 20.05.2009, N 803 от 21.05.2009, N 808 от 22.05.2009, N 810 от 25.05.2009 было изменено и вместо оплаты по счетам за сельхозтехнику указана оплата по договору беспроцентного займа от 07.04.2009.

Письмо аналогичного содержания об изменении формулировки назначения платежа от 27.05.2009 N 223/05 было направлено обществом "Агрохиммаш" в открытое акционерное общество "Россельхозбанк", в котором был открыт обществом "Агрохиммаш" расчетный счет и через который направлены платежные поручения в адрес налогоплательщика.

Общество "Росагромаш" письмом N 102 от 09.06.2009 согласилось с изменением неверно указанного назначения платежей по платежным поручениям N 579 от 08.04.2009, N 623 от 15.04.2009, N 686 от 22.04.2009, N 729 от 30.04.2009, N 730 от 30.04.2009, N 743 от 15.05.2009, N 757 от 08.05.2009, N 789 от 14.05.2009, N 797 от 19.05.2009, N 802 от 20.05.2009, N 803 от 21.05.2009, N 808 от 22.05.2009 и N 810 от 25.05.2009 на общую сумму 5 780 093,55 руб. и засчитало указанную сумму в качестве займа по договору займа N 2 от 07.04.2009, не включив ее в налогооблагаемую базу в целях исчисления налога на добавленную стоимость на основании подпункта 15 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса.

Согласно письменным пояснениям налогоплательщика, представленным в суд апелляционной инстанции, такое изменение назначения платежа было обусловлено следующими обстоятельствами:

- во-первых, часть платежей (по платежным поручениям N 579 от 08.04.2009, N 623 от 15.04.2009, N 686 от 22.04.2009), в которых назначение платежа первоначально указывалось как оплата за сельхозтехнику, были получены до заключения договора поставки N 0002 от 30.04.2009, т.е. в отсутствие договорных отношений поставки. В то же время, между сторонами действовал договор займа, предусматривающий перечисление денежных средств;

- во-вторых, поставка товаров по договору N 0002 от 30.04.2009 планировалась не ранее июня 2009 года. При том условии, что договор поставки предусматривал последующую оплату отгруженных товаров с отсрочкой платежей не более 180 дней с момента отгрузки (пункт 2.5 договора поставки), указание в платежных поручениях, выставлявшихся в апреле - мае 2009 года, на то, что перечисленные денежные средства являются авансовыми платежами в счет предстоящей поставки сельхозтехники было ошибочным и не соответствовало условиям заключенных между сторонами договоров и их действительной воле.

Налоговый орган, признавая поступившие на расчетный счет общества "Росагромаш" денежные средства авансовыми платежами без учета изменения назначения платежей в отношении суммы 5 780 094 руб. и доначисляя по указанному основанию к уплате в бюджет налог на добавленную стоимость с авансовых платежей в сумме 881 709 руб. исходил из того, что в бухгалтерском учете общества "Росагромаш" поступившие денежные средства были учтены на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и обществом была произведена частичная отгрузка товара контрагенту, а также из того, что общества Агрохиммаш" и "Росагромаш" являются взаимозависимыми.

Однако с указанным выводом инспекции согласиться нельзя по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

При толковании условий договора, согласно статье 431 Гражданского кодекса, судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

В силу статьи 432 Гражданского кодекса договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

Статьей 454 Гражданского кодекса установлено, что по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

При этом по общему правилу, установленному статьей 486 Гражданского кодекса, обязанность покупателя оплатить товар наступает непосредственно до или после передачи ему продавцом товара, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, другим законом, иными правовыми актами или договором купли-продажи и не вытекает из существа обязательства.

Условие о предварительной оплате товара, согласно статье 487 Гражданского кодекса, должно быть предусмотрено договором купли-продажи.

Указанные правила применяются также к договору поставки, каковым является договор купли-продажи в случае, если его сторонами являются субъекты предпринимательской деятельности, реализующие и приобретающие товары для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

По договору займа, согласно статье 807 Гражданского кодекса, одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей, что подтверждается соответствующим документом, удостоверяющим передачу займодавцем заемщику определенной денежной суммы или определенного количества вещей.

Согласно статьям 307, 309, 314 Гражданского кодекса, обязательства, в том числе, возникающие из договора, должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями.

Если обязательство предусматривает или позволяет определить день его исполнения или период времени, в течение которого оно должно быть исполнено, обязательство подлежит исполнению в этот день или, соответственно, в любой момент в пределах такого периода. В случаях, когда обязательство не предусматривает срок его исполнения и не содержит условий, позволяющих определить этот срок, оно должно быть исполнено в разумный срок после возникновения обязательства.

Статья 315 Гражданского кодекса устанавливает возможность досрочного исполнения обязательства, в то же время, из нее следует, что досрочное исполнение обязательств, связанных с осуществлением его сторонами предпринимательской деятельности, допускается только в случаях, когда возможность исполнить обязательство до срока предусмотрена законом, иными правовыми актами или условиями обязательства либо вытекает из обычаев делового оборота или существа обязательства.

На основании статьи 320 Гражданского кодекса должнику, обязанному передать кредитору одно или другое имущество либо совершить одно из двух или нескольких действий, принадлежит право выбора, если из закона, иных правовых актов или условий обязательства не вытекает иное (альтернативное обязательство).

Согласно правилу, сформулированному в пункте 3 статьи 522 Гражданского кодекса применительно к расчетам по однородным обязательствам, нормы которой могут быть применены в порядке аналогии закона в соответствии с пунктом 1 статьи 6 Гражданского кодекса и к иным расчетным отношениям, имеющим сходный характер,) при наличии нескольких договоров уплаченная денежная сумма должна засчитываться в погашение обязательств по договору, срок исполнения которого наступил ранее. Если срок исполнения обязательств по нескольким договорам наступил одновременно, предоставленное исполнение засчитывается пропорционально в погашение обязательств по всем договорам.

Из изложенных положений гражданского законодательства следует, что в силу свободы договора и, соответственно, установления обязательств, возникающих из них, стороны вправе при наличии нескольких обязательств, вытекающих из различных договоров, самостоятельно определять или изменять очередность их исполнения, в том числе, изменять назначение платежей, произведенных по одному договору, в счет исполнения обязательства, вытекающего из другого договора.

Из имеющегося в материалах дела договора поставки от 30.04.2009 N 002 следует, что его условиями не была предусмотрена обязанность покупателя по предварительной оплате подлежащего поставке товара. Напротив, согласно пункту 2.5 договора срок оплаты за отгруженную по договору технику устанавливался в течение не более 180 дней со дня ее отгрузки.

Согласно представленным обществом "Росагромаш" в материалы дела в суде апелляционной инстанции товарных накладных на отгрузку сельхозтехники N 8 от 03.06.2009 на сумму 587 000 руб., N 9 от 03.06.2009 на сумму 364 000 руб., N 15 от 30.06.2009 на сумму 1 010 200 руб. исполнение договора поставки было начато продавцом лишь в июне 2009 года (наиболее ранняя отгрузка произведена 03.06.2009).

Выставленные обществом "Росагромаш" в связи с поставкой техники счета-фактуры N 8 от 03.06.2009 на сумму 587 000 руб., включая налог на добавленную стоимость 89 542,38 руб., N 9 от 03.06.2009 на сумму 364 000 руб., включая налог на добавленную стоимость 55 525,42 руб., N 14 от 30.06.2009 на сумму 1 010 200 руб., включая налог на добавленную стоимость 154 098,31 руб., были отражены налогоплательщиком в книге продаж за период с 01.04.2009 по 30.06.2009.

При таких обстоятельствах у покупателя - общества "Агрохиммаш" в силу условий договора поставки не могла возникнуть обязанность по оплате товара во втором квартале 2009 года.

Данное обстоятельство подтверждает довод общества "Росагромаш" о том, что назначение платежа, указанное в платежных поручениях как оплата сельхозтехники, и отражение поступивших сумм оплаты по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" явилось следствием ошибки. Учитывая, что 07.04.2009 между обществами "Росагромаш" и "Агрохиммаш" был заключен также и договор займа N 2, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что согласовывая в данной ситуации изменение назначения платежа в отношении суммы 5 780 094 руб. стороны действовали в соответствии с заключенными ими гражданско-правовыми договорами и нормами гражданского законодательства, регулирующими порядок заключения и исполнения договоров купли-продажи (поставки) и займа, а также общий порядок исполнения обязательств.

Следует отметить также, что ими не было допущено и нарушений налогового законодательства, так как в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость за второй квартал 2009 года им включена стоимость товара, отгруженного по товарным накладным N 8 от 03.06.2009, N 9 от 03.06.2009, N 15 от 30.06.2009 в сумме 1 961 200 руб., с которой исчислен к уплате в бюджет налог в сумме 299 166,11 руб., а также сумма предварительной оплаты за технику 1 258 706 руб., в отношении которой назначение платежа не было изменено, с которой исчислен налог в сумме 192 006 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 и пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых решений, возлагается на соответствующий орган или должностное лицо.

Налогоплательщиком в доказательство правомерности своих действий при формировании налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость представлены суду все необходимые документы, подтверждающие как совершение им налогозначимых операций и исчисление с них соответствующих сумм налога к уплате в бюджет, так и совершение операций, не являющихся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Налоговым органом, в нарушение вышеуказанных нормативных положений не было представлено суду доказательств, опровергающих факт получения обществом "Росагромаш" платежей по спорным платежным поручениям (с учетом изменения назначения платежа) в качестве заемных средств по договору беспроцентного займа N 2 от 07.04.2009.

Ссылка налогового органа на результаты экспертизы (заключение эксперта N 169/1-3, N 385/2-3 от 06.04.2011), в ходе которой экспертом было установлено, что договор беспроцентного займа N 2 от 07.04.2009, а также письма общества "Агрохиммаш" N 178 от 10.04.2009, N 179 от 17.04.2009, N 180 от 24.04.2009, N 181 от 04.05.2009, N 183 от 07.05.2009, N 184 от 12.05.2009, N 185 от 15.05.2009, N 186 от 25.05.2009, N 190 от 27.05.2009 и письмо общества "Росагромаш" N 102 от 09.06.2009 подвергались агрессивному воздействию, в результате чего изменялись свойства реквизитов документов, не может быть принята в качестве обоснования позиции инспекции, поскольку при проведении данной экспертизы эксперту не удалось ответить на поставленный перед ним вопрос о давности выполнения подписей и оттисков печатей в договоре займа и в письмах обществ "Агрохиммаш" и "Росагромаш" по причине непригодности штрихов подписей на указанных документов для решения указанных вопросов.

Таким образом, вывод эксперта носит лишь предположительный характер, в связи с чем он не мог быть принят в обоснование позиции налогового органа и, соответственно, положен в основу решения суда.

При этом следует отметить, что экспертом не было установлено фактов насильственного (химического, механического или иного) воздействия на представленные документы, повлекшего изменение документов. Само по себе воздействие агрессивной среды, к которой, в том числе, могут быть отнесены и природные факторы (тепловое, солнечное воздействие) не свидетельствует о том, что документы подвергались таким изменениям, которые преследовали цель фальсифицирования момента их изготовления.

В то же время, сам налогоплательщик относительно довода инспекции об учете заявителем поступивших платежей в качестве авансов за предстоящие поставки товара в суде первой инстанции пояснил, что соответствующими работниками общества "Росагромаш" при отражении в бухгалтерском учете операций по поступлению денежных средств от общества "Агрохиммаш" были допущены технические ошибки, повлекшие неверную разноску по балансовым счетам названных операций.

Кроме того, как верно указал суд области в своем решении, основания возникновения обязанности по уплате налога и, соответственно, основания включения в налоговую базу тех или иных поступивших платежей прямо установлены налоговым законодательством. Положения налогового законодательства не предусматривают такого основания включения в налоговую базу поступивших платежей как применяемые организацией способы и приемы бухгалтерского учета, либо ошибки в его ведении.

Согласно акту сверки взаимных расчетов по состоянию на 10.06.2009, проведенной между обществами "Агрохиммаш" и "Росагромаш" по договору беспроцентного займа от 07.04.2009, оплата по платежным поручениям N 579 от 08.04.2009, N 623 от 15.04.2009, N 686 от 22.04.2009, N729 от 30.04.2009, N 730 от 30.04.2009, N 743 от 15.05.2009, N 757 от 08.05.2009, N 789 от 14.05.2009, N 797 от 19.05.2009, N 802 от 20.05.2009, N 803 от 21.05.2009, N 808 от 22.05.2009 и N 810 от 25.05.2009 на общую сумму 5 780 093,55 руб. учтена в счет поступившего от общества "Агрохиммаш" во 2 квартале 2009 года займа.

В этой связи суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что поступившие обществу "Росагромаш" во 2 квартале 2009 года денежные средства в сумме 5 780 094 руб. являлись заемными средствами, которые в силу указаний подпункта 15 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса не подлежали включению в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость.

Доводы налогового органа не подтверждены фактическими обстоятельствами дела, в связи с чем они не могут быть приняты судом апелляционной инстанции.

Также суд апелляционной инстанции считает необходимым отклонить доводы о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды, обосновываемые ссылками на взаимозависимость обществ "Росагромаш" и "Агрохиммаш" и нереальность операции по заключению и исполнению договора займа.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.

При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Следовательно, экономическая обоснованность понесенных обществом расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода, то есть обусловленностью экономической деятельности налогоплательщика.

Вместе с тем, обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в пункте 9 названного Постановления, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

В пунктах 3, 4 Постановления от 12.10.2006 N 53 закреплено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (пункт 5 Постановления от 12.10.2006 N 53).

Однако, наличие оснований, установленных пунктами 3-5 Постановления от 12.10.2006 N 53, ни в ходе проверки, ни на стадии судебного разбирательства установлено не было.

Также не представлено суду доказательств совершения налогоплательщиком и его контрагентом согласованных действий, направленных на искусственное создание условий для получения незаконной налоговой выгоды, в связи с чем суд области обоснованно признал недоказанным довод инспекции о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Наличие у обществ "Росагромаш" и "Агрохиммаш" в качестве руководителей одних и тех же физических лиц, также как и то обстоятельство, что общество "Агрохиммаш" ликвидировалось, уступив до момента своей ликвидации право требования долга по займу третьему лицу - закрытому акционерному обществу "Торговый дом "Восток", в отсутствие доказательств направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды, не может являться основанием для доначисления налогоплательщику сумм налога, не соответствующих его действительным налоговым обязанностям.

Следует отметить также, что закрытое акционерное общество "Торговый дом "Восток" является действующим юридическим лицом, зарегистрированным в Едином государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1022601958620 и поставленным на налоговый учет с присвоением идентификационного номера налогоплательщика 2633001870.

Указание в соглашении об уступке прав требования от 11.06.2009 ИНН 2636031015, принадлежащего другому юридическому лицу - обществу с ограниченной ответственностью "Агротехника" является следствием ошибки и не влечет ничтожности или недостоверности ни соглашения об уступке прав требования, ни договора займа.

Основываясь на изложенном, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что материалами дела в совокупности подтверждено соблюдение налогоплательщиком требований, предъявляемых главой 21 Налогового кодекса, в связи с чем у налогового органа не было оснований для доначисления ему налога на добавленную стоимость в сумме 560 019 руб. и для отказа в возмещении из бюджета 321 690 руб. налога на добавленную стоимость.

В силу статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 560 019 руб., у него также не имелось оснований и для начисления пеней в сумме 20 327,14 руб.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В силу статьи 108 Налогового кодекса никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Статьей 109 Кодекса установлено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств (обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения): отсутствие события налогового правонарушения; отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения; совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста; истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Поскольку материалами дела доказано отсутствие у налогоплательщика неисполненной налоговой обязанности по налогу на добавленную стоимость, в его действиях отсутствует событие налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации - неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.

Следовательно, налоговым органом необоснованно начислен штраф в сумме 112 003,80 руб.

Таким образом, суд первой инстанции, в полном объеме установив фактические обстоятельства дела и оценив их по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, руководствуясь нормами материального права, правомерно удовлетворил требования налогоплательщика о признании незаконными решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Воронежской области от 07.12.2009 N 6100 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым обществу были начислены налог на добавленную стоимость в сумме 560 019 руб., пени в сумме 20 327,14 руб., штраф в сумме 112 003,80 руб., и решения N 209 "Об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению", которым обществу было отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 321 690 руб.

Доводы, положенные в основу апелляционной жалобы, являлись предметом исследования арбитражным судом при рассмотрении спора по существу, им дана правильная юридическая оценка, следовательно, они не могут служить основанием для отмены судебного акта, принятого в соответствии с нормами материального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

На основании изложенного, решение арбитражного суда Воронежской области от 18.05.2011 отмене не подлежит.

Учитывая результат рассмотрения дела, и руководствуясь подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации, в силу которого налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины, государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы взысканию не подлежит.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Воронежской области от 18.05.2011 по делу N А14-7397/2010/245/24 оставить без изменения, а апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Воронежской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа через арбитражный суд первой инстанции в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья:

Т.Л. Михайлова

Судьи

М.Б. Осипова П.В. Донцов