Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 14 октября 2011 г. N 09АП-10429/11

г. Москва

Дело N А40-5716/10-111-28

14.10.2011 г.

N 09АП-20760/2010-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 06.10.2011.

Полный текст постановления изготовлен 14.10.2011

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи М.С. Сафроновой,

судей Е.А. Солоповой, Т.Т. Марковой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем А.Н. Красиковой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ОАО "Территориальная генерирующая компания N 1"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 28.06.2010

по делу N А40-5716/10-111-28, принятое судьей Огородниковым М.С.

по заявлению ОАО "Территориальная генерирующая компания N 1"

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4

о признании частично недействительным решения от 02.03.2009 N 031-23/032,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Посашков П.А. по дов. N 319-2011 от 01.01.2011, Карташов Н.В. по дов. от 01.01.2011 N 318-2011,

от заинтересованного лица - Иванцов А.В. по дов. от 08.11.2010 N 18375,

УСТАНОВИЛ

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 28.06.2010 (т. 1, л.д. 148-159) удовлетворены требования ОАО "Территориальная генерирующая компания N 1" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) о признании недействительными пунктов 1.1, 1.3, 2.1, 2.3, 3.1, 4.1, 4.2 решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - налоговый орган, инспекция) от 02.03.2009 N 031-23/032 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Налоговый орган не согласился с принятым судом решением, обратился в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, отказать налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований. Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, указывая на обоснованность выводов суда, их соответствие нормам материального и процессуального права.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.10.2010 решение суда оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Постановлением ФАС Московского округа от 08.04.2011 постановление Девятого арбитражного апелляционного суда отменено, дело направлено на новое рассмотрение в Девятый арбитражный апелляционный суд. Судом указано на неправомерность нерассмотрения судом заявления налогового органа об отводе составу суда.

При новом рассмотрении дела стороны выразили доверие составу суда.

Постановление ФАС Московского округа заявителем обжаловано в порядке надзора в Высший Арбитражный Суд РФ, в связи с чем суд приостановил производство по делу.

Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 23.08.2011 (т. 45, л.д. 129-130) отказано в передаче постановления ФАС Московского округа от 08.04.2011 в Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ, после чего производство по делу 06.10.2011 судом возобновлено.

Законность и обоснованность решения суда проверены Девятым арбитражным апелляционным судом в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ.

Выслушав стороны, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение суда подлежит отмене в части выводов по п. 1.1 решения инспекции, апелляционная жалоба в связи с этим - частичному удовлетворению.

Материалами дела установлено, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и полноты уплаты налогов за 2005-2006 г., по результатам которой вынесено решение от 02.03.2009 N 03-1-23/032 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Данным решением обществу, в том числе начислен налог на прибыль в сумме 193 350 363 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 37 214 236, 72 руб., штраф в сумме 141 892, 80 руб., НДС в сумме 112 805 658 руб., пени по НДС в сумме 6 074 902 руб., штраф в сумме 6 277 850 руб., водный налог в сумме 174 269 583 руб., пени по водному налогу в сумме 59 278 841 руб., штраф в сумме 28 870 896 руб., земельный налог в сумме 48 450 руб., пени по земельному налогу в сумме 13 160 руб., штраф в сумме 9 690 руб.

Налогоплательщик обжалует решение инспекции в перечисленной части.

П. 1.1 решения инспекции (п. 2.1.2.1 акта).

Данным пунктом решения налогового органа установлено, что в 2005-2006 гг. обществом неправомерно отнесены на расходы в целях налогообложения прибыли затраты в сумме 620 676 652 руб., в том числе за 2005 г. - 83 095 984 руб., за 2006 г. - 334 366 440 руб. на услуги ООО "ПоискОм" по поиску контрагентов в целях поставки обществу дополнительных объемов газа и заключению с ними соответствующих договоров, что повлекло занижение налога на прибыль за 2005 г. на сумму 19 943 036 руб., 2006 г. - 80 247 946 руб.

Пункт 2. 3 решения инспекции (п. 2.2.3 акта).

В данном пункте инспекция указывает на завышение обществом налоговых вычетов по НДС за услуги ООО "ПоискОм" по поставке дополнительных объемов газа в сумме 122 003 397 руб., в том числе за 2005 г. - 17 014 677 руб., за 2006 г. - 104 988 720 руб.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, для обеспечения производства электро- и теплоэнергии общество заключило договор от 14.09.2005 N 78-5-8602/3642 (т. 33, л.д. 3-11) поставки газа в согласованных объемах. Поквартальный план поставки газа с установленными лимитами направлялся обществу поставщиком (т. 7, л.д. 114-117).

Поскольку выделенных лимитов газа для производственной деятельности не хватало, заявитель ежемесячно обращался в адрес поставщика газа с письмами о выделении дополнительных лимитов (т. 33, л.д.139-150).

Заявитель указывает, что, поскольку данные обращения оставались без ответа, общество было вынуждено прибегнуть к помощи ООО "ПоискОм", гарантировавшего ему возможность обеспечить получение необходимых дополнительных объемов газа (т. 8, л.д. 1-3).

С целью обеспечения поставки сверхлимитных объемов газа между заявителем " и ООО "ПоискОм" (ИНН 7839318213/КПП 783901001) 30.09.2005 заключен агентский договор N 3300 (т. 33, л.д.42-45).

Согласно условиям данного договора ООО "ПоискОм" (агент) обязалось за вознаграждение совершать юридические и иные действия по поиску и заключению договоров с поставщиками газа, имеющими намерение и возможность поставки дополнительных объемов газа с целью обеспечения потребностей принципала (заявителя). Размер вознаграждения агенту с учетом дополнительных соглашений, был определен в 50 % от стоимости газа, фактически поставленного по дополнительным соглашениям.

Учтенное обществом в целях налогообложения налогом на прибыль и НДС вознаграждение агента по агентскому договору за 2005-2006 гг. составило 620 676 652 руб., в том числе НДС в размере 111 721 797 руб.

Суд первой инстанции посчитал, что взаимоотношения между ООО "ПоискОм" и заявителем привели к дополнительным поставкам газа со стороны ЗАО "Петербургрегионгаз".

При первоначальном рассмотрении дела судом апелляционной инстанции было отклонено ходатайство инспекции о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств.

После отмены судом кассационной инстанции постановления суда апелляционной инстанции налоговым органом было заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств, в том числе протокола допроса Пчелинцева А.Н., числящегося генеральным директором ООО "Квадро", судебных актов судов апелляционной и кассационной инстанций по делу N 40-157778/09-4-1218 по заявлению ОАО "ОГК-6" о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 26.09.2009 N 03-1-23/114, других документов (т. 45, л.д. 1-91).

Судом апелляционной инстанции данное ходатайство инспекции удовлетворено, поскольку аналогичные документы были положены в обоснование правомерности выводов налогового органа Девятым арбитражным апелляционным судом при рассмотрении названного дела. В рамках данного дела суд апелляционной инстанции рассмотрел вопрос о взаимоотношениях ООО "ТГК-6" с ООО "Квадро" и пришел к выводу об их фактическом отсутствии, недоказанности налогоплательщиком фактов поставки ему дополнительных объемов газа ООО "Квадро". С выводами суда апелляционной инстанции согласился суд кассационной инстанции (т. 45, л.д. 7-27).

Суд апелляционной инстанции отклонил возражения заявителя по поводу приобщения дополнительных документов со ссылкой на разный субъектный состав в рассмотренном и в настоящем делах и, как следствие, отсутствие преюдициальных фактов и приобщил представленные документы к материалам дела. Суд исходил из того обстоятельства, что в рамках дела N 40-157778/09-4-1218 установлены обстоятельства, имеющие значение для рассмотрения настоящего дела, в частности, от имени ООО "Квадро" участвовали те же лица, что и в настоящем деле, события происходили также в 2006 г., осуществлялись те же операции по получению дополнительных объемов газа, что в настоящем деле. Таким образом, установленные в рамках дела N 40-157778/09-4-1218 обстоятельства имеют юридически значимое для рассмотрения настоящего спора значение.

Изучив материалы дела с учетом представленных налоговым органом дополнительных доказательств, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о подтвержденности вывода инспекции о том, что ООО "ПоискОм" не оказывало заявителю услуг, определенных агентским договором.

Из условий заключенного заявителем с ЗАО "Петербургрегионгаз" договора поставки газа следует, что изменение утвержденных объемов поставки газа производится на основании заявки покупателя и при наличии ресурсов газа у поставщика покупатель оплачивает поставленный объем газа, снабженческо-сбытовые услуги, а также услуги по транспортировке газа (пункт 2.4).

Покупатель газа (общество) регулярно (ежемесячно) обращался в адрес ЗАО "Петербургрегионгаз" с письмами о выделении дополнительных лимитов газа (т. 33, л.д. 139-150).

По результатам рассмотрения данных заявок принималось решение о выделении соответствующих дополнительных объемов газа, и заключались дополнительные соглашения к вышеназванному договору поставки газа о поставке сверхлимитных объемов топлива в связи с оперативной возможностью, возникшей у поставщика (т. 33, л.д. 12-28). Данные соглашения подписывались со стороны ЗАО "Петербургрегионгаз" и общества уполномоченными должностными лицами. Отношения между региональными поставщиками и покупателями газа

Таким образом, согласно условиям данного договора, а также в соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 28.04.1997 N 426 "Об основных положениях структурной реформы в сферах естественных монополий", Правилами поставки газа в Российской Федерации, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 05.02.1998 N162 "Об утверждении Правил поставки газа в Российской Федерации", отношения между региональными поставщиками и покупателями газа, в том числе, в части поставок дополнительных объемов газа, осуществляются на основании прямых договоров, что не требует поиска потенциального поставщика сверхлимитных объемов газа, учитывая специфику товара и порядок его реализации.

По запросу инспекции письмом от 19.11.2008 N ВК-02/7538 (т. 33, л.д.30) ЗАО "Петербургрегионгаз" сообщило, что ООО "ПоискОм" на предмет поставки дополнительных объемов газа для нужд ОАО "ТГК N 1" не обращалось, а дополнительные объемы к выделенному лимиту газа были получены заявителем на основании заявок общества и дополнительных соглашений к договору поставки (письмо от 03.03.2009 N АГ-02/1468 - т.7, л.д.30-32).

Документов, свидетельствующих о случаях отказа заявителю в дополнительных поставках газа, материалами дела не установлено.

Кроме того, в рамках встречной проверки деятельности ООО "ПоискОм" информация об участии данного общества в качестве представителя заявителя не нашла своего подтверждения, что подтверждается протоколом допроса от 19.02.2009 учредителя и генерального директора данного общества - Алеевой А.Р. (т. 33, л.д.34-38).

По существу деятельности ООО "ПоискОм" в рамках исполнения агентского договора Алеева А.Р. пояснила, что с представителями общества она не общалась и не встречалась, исполнение агентского договора обеспечило ООО "Квадро", директором которого являлся Пчелинцев А.В. Местонахождение и другие данных этого общества она не знает, поскольку общалась посредством факса и электронной почты. Расчет с ООО "Квадро" осуществлялся векселями, которые передавались представителю по доверенности. Все документы по деятельности общества были переданы ею при реорганизации в ООО "Строительная корпорация".

Аналогичные показания об отсутствии реальной деятельности ООО "ПоискОм" по исполнению агентского договора с ОАО "ТГК-1" были даны свидетелем Алеевой А.Р. при ее допросе в ходе судебного заседания в суде первой инстанции (т. 38, л.д. 121). Свидетель утверждала, что вся деятельность по изысканию дополнительных объемов газа для нужд ОАО "ТГК-1" велась ООО "Квадро", а ООО "ПоискОм" фактически являлось посредником между ним и заявителем, представляло интересы ООО "Квадро" в городе Санкт-Петербурге.

Придя к выводу об оказании реальных услуг по поиску дополнительных источников газа для общества, суд не учел, что согласно упомянутому письму ЗАО "Петербургрегионгаз" от 03.03.2009 N АГ-02/1468 (т.7, л.д.30-32) не только ООО "ПоискОм", но и иное юридическое лицо также не обращалось на предмет поставки дополнительных объемов газа для нужд ОАО "ТГК-1" в 2005-2006 гг. Более того, из этого же письма следует, что ЗАО "Петербургрегионгаз" не вправе осуществить дополнительную поставку газа самостоятельно. Во всех случаях региональная компания обязательно обращается в ООО "Межрегионгаз", где фактически решается вопрос дополнительных поставок газа, и только после этого решения ЗАО Петербургрегионгаз" оформляет договор о дополнительной поставке газа.

Аналогичная информация доводилась ЗАО "Петербургрегионгаз" и до сведения заявителя письмом от 04.05.2010 N АГ-2850 (т. 39, л.д.11).

Более того, из письма ОАО "Газпром" от 30.01.2009 N 09-643 (т.39, д.9) следует, что именно данная организация в конечном счете рассматривает возможность выделения дополнительных объемов газа потребителям на основании поступающих от них, а также ООО "Межрегионгаз" и региональных газовых компаний заявок.

Между тем обстоятельств обращения ООО "ПоискОм" или ООО "Квадро" в адрес ООО "Межрегионгаз" и ОАО "Газпром" по вопросу поставки газа материалами дела не установлено, подобных доказательств заявителем не представлено.

Суд первой инстанции не принял во внимание то обстоятельство, что ООО "Квадро", директором которого числится Пчелинцев А.В., создано лишь 24.11.2006, расчетный счет открыт 06.12.2006 (т. 40, выписка ООО "Квадро").

Таким образом, отсутствующая организация не могла в течение 2005 г. и 11 месяцев 2006 г. оказывать какие-либо агентские услуги и вести законную предпринимательскую деятельность.

Ссылка суда на информацию ЗАО "Петербургрегионгаз", представленную в письме от 03.03.2009, в части посещения представителями ООО "ПоискОм" офиса прямого поставщика газа и участия в контроле хода документов, не может быть признана обоснованной, поскольку не подтверждается какими-либо документами, о чем указано в этом же письме, и не согласуется с показаниями Алеевой А.Р.

Суд не учел, что общий объем доставленного газа определялся сторонами по окончании отчетного периода, что соответствует пунктам 1.1, 5.10 договора на поставку газа от 14.09.2005 N 78-5-8602/3642 между ЗАО "Петербургрегионгаз" и заявителем. Однако, из отчетов агента следует, что до окончания периода поставки газа, когда ни ЗАО "Петербургрегионгаз", ни ОАО "ТГК-1" еще не могли определить его общий объем и стоимость с учетом особенностей физических свойств товара, ООО "ПоискОм" уже отчитывалось о стоимости и объемах поставленного газа.

При изложенных обстоятельствах у суда апелляционной инстанции нет оснований оспаривать довод инспекции о том, что в 2005-2006 гг. поставка дополнительных объемов газа в адрес заявителя осуществлялась ЗАО "Петербургрегионгаз" на основании соответствующих договоров и без участия ООО "ПоискОм", ООО "Квадро" или их представителей.

В связи с этим выводы суда о том, что именно ООО "ПоискОм" организовало поставку газа в дополнительных объемах, не могут быть признаны основанными на материалах дела.

Суд принял в качестве доказательств исполнения агентского договора акты выполненных работ.

Между тем из данных актов к агентскому договору от 30.09.2005 N 3300 не следует, как и каким образом было выполнено поручение принципала (путем каких конкретных действий и (или) работ агента). В них также отсутствуют необходимые сведения о том, от кого именно произведена поставка дополнительных объемов газа, каким разрешением и какого поставщика осуществлены (или будут осуществляться) поставки сверхлимитных объемов газа, на основании каких заявок и с кем согласовывались эти поставки, а также иные необходимые сведения.

Представленная в материалы дела совокупность доказательств опровергает фактическое исполнение агентского договора, что является основанием для отказа в учете затрат ОАО "ТГК-1" по уплате агентского вознаграждения в целях налогообложения прибыли и права на вычет по НДС.

Суд первой инстанции необоснованно посчитал излишним исследовать обстоятельства дальнейшей реорганизации ООО "ПоискОм".

Как следует из информации, представленной ИФНС России по г. Кирову письмом от 13.10.2008 N 26-11/2027/6255дсп (т. 33, л.д.103), в отношении деятельности юридического лица, с которым в результате реорганизации слилось ООО "ПоискОм" - ООО "Строительная Корпорация" (ИНН 1121016790/ КПП 434501001) поставлена на налоговый учет 18.02.2008. Генеральным директором числится Шабунов В.А. Юридический адрес организации: г. Киров, ул. Добролюбова, д. 16. В соответствии с протоколом осмотра помещения от 22.01.2009 (т. 33, л.д.100-101) строения по адресу г. Киров, ул. Добролюбова, д. 16 не существует.

Согласно объяснению от 02.12.2008 (т. 33, л.д.98-99), полученному УУМ Воргашорского ПОМ УВД по г. Воркуте, Шабунов В.А., которому на момент создания организации было 18 лет, не являлся и не является генеральным директором ООО "Строительная корпорация", никогда не вел финансово-хозяйственную деятельность от имени директора ООО "Строительная корпорация" и вообще никогда не занимался предпринимательской деятельностью. Соответственно, не имеет документов по взаимоотношениям ООО "ПоискОм", правопреемником которого является данная организация, а также с ОАО "Киришская ГРЭС". В 2008 г. к нему обратились сотрудники МВД г. Йошкар-Олы и пояснили, что на его имя зарегистрированы какие-то фирмы-"однодневки", в связи с чем Шабунов В.А. неоднократно пояснял, что никогда не занимался и не занимается предпринимательской деятельностью, как и при каких обстоятельствах по его документам могли быть зарегистрированы фирмы, не знает.

Также, как следует из информации, предоставленной ОАО "Сбербанк России" (т.34, л.д. 1-105), на денежные средства, полученные ООО "ПоискОм" в качестве агентского вознаграждения, в течение 1-2 дней обществом приобретались векселя, которые впоследствии были обналичены неустановленными лицами.

Документы, представленные налоговым органом в материалы дела в данной части, судом первой инстанции также не исследовались и не оценивались.

С учетом изложенного у ОАО "ТГК-1" отсутствуют правовые основания учитывать в составе расходов по налогу на прибыль затраты по оплате неоказывавшихся услуг со стороны ООО "ПоискОм", а также применять налоговые вычеты по НДС по выставленным данным контрагентом счетам-фактурам в связи со следующим.

В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, еду смотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату мм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию РФ после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных ст. 172 НК РФ, и при наличии соответствующих документов.

Поскольку в ходе выездной налоговой проверки инспекцией не установлены факты реальности оказания услуг со стороны ООО "ПоискОм", то у заявителя отсутствуют правовые основания для учета сумм, уплаченных этому контрагенту в составе расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетов по НДС.

В заседании суда апелляционной инстанции налогоплательщиком также было заявлено ходатайство о приостановлении производства по делу до пересмотра Высшим Арбитражным судом РФ в порядке надзора решения суда первой инстанции от 14.07.2010, постановления Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.11.2010 и постановления Федерального арбитражного суда Центрального округа от 28.02.2011 по делу по заявлению ЗАО "Мальцовский портланцемент" к ИФНС по Дятьковскому району Брянской области о признании частично недействительным решения.

Свое ходатайство заявитель обосновал тем, что в принятом Высшим Арбитражным судом РФ судебном акте будет в окончательном виде разрешен вопрос о принципиальной возможности учета потребителями газа при налогообложении расходов на привлечение агентов для получения дополнительных объемов газа.

С учетом возражений налогового органа ходатайство заявителя о приостановлении производства по делу отклонено. При этом суд исходил из необходимости оценивать конкретные обстоятельства в рамках настоящего дела, в том числе факт участия агента в спорных правоотношениях.

Что касается остальных доводов апелляционной жалобы, то они подлежат отклонению.

П. 1.3 решения (п. 2.1.4.1 акта).

Налоговый орган указывает, что общество завысило внереализационные расходы по налогу на прибыль за 2006 г. на сумму резерва по сомнительным долгам 388 164 087 руб., тем самым, занизило налог на прибыль за 2006 г. в размере 93 159 381 руб.

Оспаривая выводы суда, в апелляционной жалобе инспекция приводит следующие доводы.

Представленные налогоплательщиком по требованию акты инвентаризации (т. 34, л.д. 106-150) не соответствуют форме, утвержденной приказом по учетной политике общества и постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88, не содержат подписей должностных лиц общества, подтверждающих достоверность информации, а также иной необходимой информации - сроке возникновении задолженности, ее размере, указаний на документы, подтверждающие наличие задолженности, датах ее погашения со ссылками на подтверждающие документы; задолженность ООО "АртКомъюникейшин" в сумме 2 352, 97 руб. включена как в акт инвентаризации от 31.12.2006 N 4 (т. 9, л.д. 101), на который сослался суд, так и в акт инвентаризации от 31.03.2007 N 1 (т. 9, л.д. 61), то есть списана заявителем за счет резерва по сомнительным долгам дважды в различных налоговых периодах, в суде апелляционной инстанции представитель инспекции также пояснил, что аналогичным образом списаны дважды и другие суммы; в доказательство обоснованности учета спорных внереализационных расходов обществом представлены только акты инвентаризации, счета-фактуры и договоры, требования инспекции о представлении других документов (аналитических регистров, документов по движению дебиторской задолженности, первичных документов) обществом не исполнены.

Таким образом, доводы инспекции поданному пункту решения сводятся к недоказанности представленными документами обоснованности формирования резерва по сомнительным долгам.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы налогового органа как несостоятельные.

В соответствии с пунктом 3 статьи 266 НК РФ налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.

Согласно пункту 18.4.4 Положения об учетной политике на 2006 год (далее - Учетная политика общества), утвержденного приказом от 31.12.2005 N 94 (т.8 л.д.16-67), в целях налогообложения создается резерв по сомнительным долгам в конце отчетного (налогового) периода, в соответствии со статьей 266 НК РФ.

В силу подпункта 1 статьи 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

В соответствии с пунктом 4 статьи 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом: по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 Кодекса.

Результаты проведенной инвентаризации по каждому отчетному периоду обществом оформлялись в виде сводного акта инвентаризации расчетов с покупателями/заказчиками. Сводный акт инвентаризации по ОАО "ТГК-1" составлялся на основании актов инвентаризации структурных подразделений общества.

Сумма резерва по сомнительным долгам, отнесенная в 2006 г. на внереализационные расходы, составляет 388 164 087, 24 руб., что не оспаривается инспекцией.

Согласно материалам дела в конце каждого отчетного (налогового) периода общество проводило инвентаризацию дебиторской задолженности, связанной с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Инвентаризация дебиторской задолженности для целей формирования резерва по сомнительным долгам, осуществлялась должностными лицами структурных подразделений общества, действующими на основании приказов руководителей структурных подразделений, а также на основании должностных инструкций, представленных в ходе налоговой проверки инспекции и в материалы дела (т.8, л.д.137-150, т.9, л.д. 1-34).

Заявитель обоснованно указывает на то, что, поскольку НК РФ не устанавливает специального способа учета дебиторской задолженности для целей ст. 266 НК РФ, к данным, указанным в актах инвентаризации в целом по обществу и по его структурным подразделениям, должно применяться общее правило о подтверждении указанных в актах сведений первичными документами. Аналогичное требование налоговое законодательство предъявляет к решению вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли, а именно подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы.

Условием для включения сумм дебиторской задолженности в состав резерва по сомнительным долгам с последующим отнесением на внереализационные расходы, является возможность на основании имеющихся первичных документов сделать однозначный вывод о существовании задолженности, сроках возникновения задолженности, а также о не превышении суммы резерва, отнесенного на внереализационные расходы, 10% от суммы выручки организации.

При этом во внимание должны приниматься все представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера задолженности, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

В рамках проводимой выездной налоговой проверки инспекцией в адрес общества выставлено более 20 требований о предоставлении документов, сведений и пояснений по вопросам, возникшим в ходе проверки.

В частности, по требованию от 16.06.2008 N 14-13/1 обществом представлены приказы об учетной политике общества, планы счетов, регистры налогового учета, акты инвентаризации, приказы на проведение инвентаризации, реестры финансово-хозяйственных договоров, действовавших в 2005-2006 гг., расчеты резерва по сомнительным долгам.

По требованию от 30.06.2008 N 14-13/5 обществом представлены копии первичных документов: договоры, акты выполненных работ и оказанных услуг, счета-фактуры.

По требованию от 11.07.2008 N 14-13/7 представлены счета-фактуры, акты выполненных работ (полученных услуг), товарные накладные, платежные поручения по структурным подразделениям.

Протоколом рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки от 26.01.2009 налогоплательщиком с налоговым органом согласовано представление дополнительных документов по п. 2.1.4.1 акта проверки.

Письмом от 28.01.2009 N 1-28/54 в адрес инспекции направлены справки-расчеты резерва по сомнительным долгам, своды актов инвентаризации, описи инвентаризации расчетов с покупателями и заказчиками.

На основании пункта 2 решения инспекции от 02.02.2009 N 03-1-23/003 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в адрес заявителя выставлено требование от 02.02.2009 N 14-13 (т.8, л.д. 132-133), в соответствии с которым обществом письмом от 19.02.2009 N 262/1-28 направлены заверенные копии договоров, счетов-фактур, актов выполненных работ, платежных поручений, актов сверок и иных документов, подтверждающих правомерность создания резерва по сомнительным долгам по состоянию на каждую отчетную дату 2006 г. по каждому филиалу и структурным подразделениям общества, на 9 307 листах.

По предприятию "Энергосбыт" общество уведомило инспекцию о предоставлении неполного комплекта документов в связи с большим объемом первичных документов (более 12 000 только счетов-фактур за каждый квартал) и недостаточностью срока для представления. Заявителем инспекции сообщено о готовности представить подлинники любых документов на рассмотрение результатов дополнительных мероприятий налогового контроля 27.02.2009. Каких-либо требований о предоставлении соответствующих документов от инспекции не поступило.

В качестве образцов первичных документов в материалы дела заявителем представлены счет-фактура от 30.04.2006 (т.25, л.д.25-48) и от 30.11.2005 (т.25, л.д. 49-79).. Данные счета-фактуры составлены на более чем 20 листах и содержат сведения об обязательствах более чем 460 контрагентов.

В ходе налоговой проверки со стороны общества не было отказа в представлении первичных документов. Документы по конкретным дебиторам общества налоговым органом не истребовались.

Пунктом 1 ст. 93 НК РФ предусмотрено, что должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика необходимые для проверки документы.

Форма и содержание требования о представлении документов налоговому органу утверждены приказом Федеральной налоговой службы РФ от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@. Из приложения N 5 к указанному документу следует, что в требовании налогового органа о представлении документов должны быть указаны наименования, реквизиты, иные индивидуализирующие признаки документов, период, к которому они относятся; полное и сокращенное наименования организации, ИНН/КПП или полное и сокращенное наименования организации и филиала (представительства) организации, ИНН/КПП; указывается, при проведении какого мероприятия налогового контроля возникла необходимость в представлении документов (информации).

Данная правовая позиция подтверждается постановлениями Президиума ВАС РФ от 08.04.2008 N 15333/07, ФАС Московского округа от 13.01.2010 N КА-А41/14901-09, от 23.11.2009 N КА-А41/12340-09, от 24.07.2009 N КА-А40/6844-09, от 17.07.2009 N КА-А41/6489-09.

Согласно п. 3 ст.93 НК РФ в случае, если проверяемое лицо не имеет возможности представить истребуемые документы в течение 10 дней, оно в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов, письменно уведомляет проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки, и о сроках, в течение которых проверяемое лицо может представить истребуемые документы.

В течение двух дней со дня получения такого уведомления руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе на основании этого уведомления продлить сроки представления документов или отказать в продлении сроков, о чем выносится отдельное решение.

Таким образом, у налогового органа имелась возможность как продлить срок представления запрошенных документов, так и на основании переданных расшифровок актов инвентаризации расчетов с покупателями, содержащих реквизиты выставленных счетов-фактур, реестров договоров теплоснабжения, реестров счетов-фактур и их оплаты, индивидуализировать запрошенные документы и оформить требование в соответствие с названным приказом Федеральной налоговой службы РФ.

Однако налоговым органом решение о продлении срока предоставления документов либо об отказе в продлении такого срока принято не было, требований, содержащих индивидуализирующие признаки запрашиваемых документов в адрес общества также не было направлено.

К налоговой ответственности по ст. 126 НК РФ за непредставление документов по результатам выездной проверки общество не привлекалось.

Не соответствуют нормам законодательства выводы инспекции о невозможности принятия актов инвентаризации в связи с тем, что в них отсутствуют указания на акты выполненных работ, счета-фактуры, наименование товара, описание выполненных работ, оказанных услуг, не отражены мероприятия, проведенные обществом в рамках претензионной работы (рассылка писем должникам, подписание актов сверок расчетов с должником, обращение в суд о взыскании долга и т.д.), а также о том, что определение величины резерва по сомнительным долгам ставится в зависимость от финансового состояния должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

Поскольку законодательство Российской Федерации о налогах и сборах не устанавливает особенностей проведения инвентаризации для использования ее данных в целях налогообложения, то в целях формирования резервов по сомнительным долгам необходимо учитывать лишь сведения, указанные в акте по форме N ИНВ-17 "Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами" и приложении к форме N ИНВ-17 "Справка к акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами", с учетом дополнительных сведений о сроках возникновения задолженности и 10% ограничения по размеру резерва, относимого на расходы, от суммы выручки.

Указанные формы с учетом необходимых дополнений предусматривают отражение в них сумм дебиторской задолженности как подтвержденной, так и не подтвержденной дебиторами, а также сумм задолженности с истекшим сроком исковой давности. Налог на прибыль за указанный период рассчитан верно

Положениями ст. ст. 265 и 266 Кодекса не установлено ограничение на учет в составе резервов по сомнительным долгам только сумм дебиторской задолженности, подтвержденной дебиторами, то в расчетах суммы сомнительной задолженности для налогообложения следует учитывать все суммы дебиторской задолженности по отгруженным товарам, работам, услугам, признанные подтвержденными результатами инвентаризации, вне зависимости от сведений, перечисленных в решении.

Относительно довода инспекции о двойном списании на расходы дебиторской задолженности ООО "АртКомъюникейшн" в сумме 2 352, 97 руб.

Пунктом 5 статьи 266 НК РФ предусмотрено, что сумма резерва по сомнительным долгам, неполностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва корректируется на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода.

В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка предыдущего отчетного(налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

На 31.12.2006 сумма остатка неиспользованного резерва по сомнительным долгам составила 388164 087,24 руб.

По итогам I квартала 2007 г. общество имело право создать резерв по результатам проведенной инвентаризации дебиторской задолженности в размере 694 402 206,73 руб.

С учетом остатка предыдущего отчетного периода в состав внереализационных расходов было отнесено 306 238 119, 49руб. (694 402 206,73 руб. - 388 164 087,24 руб.).

Таким образом, сумма дебиторской задолженности ООО "АртКомъюникейшн" в размере 2 352, 97 руб. не включалась в состав внереализационных расходов в первом квартале 2007 г.

При этом суммы дебиторской задолженности, включенные в состав резерва по сомнительным долгам не являются безнадежной задолженностью и не подлежат автоматическому списанию, как ошибочно полагает налоговый орган. При погашении ООО "АртКомъюникейшн" задолженности в размере 2 352, 97 руб., отраженной в составе внереализационных расходов в 2006 г., указанная сумма подлежит отражению обществом в составе доходов.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции считает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что общество правомерно включило в состав внереализационных расходов резерв по сомнительным долгам за 2006 г. в сумме 18 164 087 руб., Налог на прибыль за указанный период рассчитан верно, основания для начисления пени и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения отсутствуют.

Пункт 2.1 решения (п. 2.2.1 акта).

Налоговый орган указывает на неправомерное отнесение обществом на налоговые вычеты сумм НДС по строительно-монтажным работам, относящимся к 1999 - 2000 гг., в ноябре 2006 г. в сумме 1 083 861 руб.

В соответствии с абзацем первым пункта 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Положениями абзаца третьего статьи 31 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ установлен особый порядок применения налоговых вычетов по работам: указанные в абзаце первом пункта 6 статьи 171 части второй Кодекса суммы налога на добавленную стоимость подлежат вычету после принятия на учет объектов соответственно завершенного или незавершенного капитального строительства только в части суммы налога, приходящейся на работы, выполненные после 31.12.2000 с учетом положений статьи 172 части второй Кодекса.

По требованию от 06.11.2008 N 14-13/19 общество предоставило пояснения, документы, подтверждающие, что ОАО "Красный Выборжец" строительство энергоблока не осуществляло, а являлось поставщиком труб.

В соответствии с индивидуальным проектом по строительству объектов энергоблока N 1 2-ой очереди расширения Правобережной теплоэлектроцентрали, разработанным ОАО "СевЗапНТЦ", "СевЗапВНИПИЭнергопром" и утвержденному приказом Минэнерго СССР от 15.04.1988 N 84ПС, у ОАО "Красный Выборжец" были приобретены медно-никелевые трубы, являющиеся составной частью оборудования - конденсатора КЦС-180.

Данные трубы были оприходованы на склад как оборудование, приобретенное по договору в рамках строительства объектов энергоблока, а не материалы.

В соответствии с пунктом 5 статьи 162.1 НК РФ в случае реорганизации организации независимо от формы реорганизации подлежащие учету у правопреемника (правопреемников) суммы налога, предъявленные реорганизованной (реорганизуемой) организации и (или) уплаченные этой организацией при приобретении (ввозе) товаров (работ, услуг), но не предъявленные ею к вычету, подлежат вычету правопреемником (правопреемниками) этой организации в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ "Налог на добавленную стоимость".

Вычеты сумм налога, указанных в абзаце 1 пункта 5 статьи 162.1 НК РФ, производятся правопреемником (правопреемниками) реорганизованной (реорганизуемой) организации на основании счетов-фактур, выставленных правопреемнику (правопреемникам) продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), а также на основании копий документов, подтверждающих такую уплату реорганизованной (реорганизуемой) организацией сумм налога продавцам при приобретении товаров (работ, услуг), и (или) документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога продавцам при приобретении товаров (работ, услуг) правопреемником (правопреемниками) этой организации. Строительство объектов энергоблока N 1 2-й очереди расширения Правобережной теплоэлектроцентрали N 5 было начато ОАО "Ленэнерго". После реорганизации 01.10.2005 ОАО "Ленэнерго" правопреемником по возмещению НДС при строительстве энергоблока ТЭЦ-5 стало ОАО "Петербургская генерирующая компания", но энергоблок был введен в эксплуатацию только в ноябре 2006 г., т. е. после реорганизации ОАО "Ленэнерго" правопреемником по возмещению НДС при строительстве энергоблока ТЭЦ-5 стало ОАО "Петербургская генерирующая компания" путем присоединения к ОАО "ТГК-1".

Следовательно, обществом как правопреемником правомерно применен вычет НДС в сумме 1 083 861 руб. в ноябре 2006 г. по товарам, приобретенным в 2000 г. после их оплаты с учетом НДС при наличии надлежаще оформленных счетов-фактур после ввода энергоблока в эксплуатацию.

Довод налогового органа, о наличии права на налоговый вычет в периоде приобретения труб противоречит действовавшему в 2000 г. Федеральному закону "О налоге на добавленную стоимость".

В соответствии с абз.4 п.2 ст.7 ФЗ РФ "О налоге на добавленную стоимость" суммы налога на добавленную стоимость по вводимым в эксплуатацию законченным капитальным строительством объектам, уплаченные подрядным организациям или уплаченные в бюджет при выполнении работ собственными силами, вычитаются из сумм налога, подлежащих взносу в бюджет, в момент ввода в эксплуатацию объектов капитального строительства.

Пунктом 3 статьи 10 указанного закона установлено, что Инструкция по применению настоящего Закона разрабатывается и издается Государственной налоговой службой Российской Федерации по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 48 Инструкции ГНС России от 11.10.1995 N 39 по основным средствам и нематериальным активам, приобретаемым за счет бюджетных ассигнований, а также вводимым в эксплуатацию законченным капитальным строительством объектам независимо от источника финансирования возмещение сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных при их приобретении, не производится. Суммы налога, уплаченные по таким основным средствам и нематериальным активам поставщикам (подрядчикам), относятся на увеличение их финансовой стоимости.

Основные средства, принимаемые заказчиками (в том числе заказчиками -сельскохозяйственными предприятиями) на балансовый учет после ввода в эксплуатацию законченных строительством объектов, отражаются в учете по фактически произведенным затратам, включая уплаченные суммы налога на добавленную стоимость, с последующим списанием на себестоимость через суммы взноса (амортизации) в установленном порядке.

Таким образом, при окончании строительства энергоблока до 01.01.2001 сумма налога на добавленную стоимость по приобретенным трубам была бы отнесена на увеличение стоимости основного средства и в дальнейшем списана через амортизацию.

В акте выездной налоговой проверки от 17.12.2008 N 03-1-20/026 в обоснование выявленного налоговым органом нарушения положены иные доводы: налоговый орган указал, что суммы НДС по строительным работам, выполненным в 1999-2000 гг., должны быть учтены в стоимости основного средства.

Таким образом, общество правомерно включило в налоговые вычеты по НДС за ноябрь 2006 г. налог в сумме 1 083 861 руб. по товарам, приобретенным в 1999 - 2000 гг., основания для начисления пени и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения отсутствуют.

Пункт 3.1 решения (п. 2.9 акта).

Налоговый орган указывает, что общество занизило земельный налог по участкам, расположенным в Лодейнопольском районе Ленинградской области, за 2006 г. на сумму 48 450 руб.

Суд апелляционной инстанции считает доводы инспекции необоснованными и правомерно отклоненными судом первой инстанции.

В соответствии со ст.387 НК РФ земельный налог устанавливается Налоговым кодексом РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований.

Налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. Налогоплательщики-организации определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования (ст.391 НК РФ).

Согласно п. 14 ст.396 НК РФ по результатам проведения государственной кадастровой оценки земель кадастровая стоимость земельных участков по состоянию на января календарного года подлежит доведению до сведения налогоплательщиков в порядке, определяемом органами местного самоуправления, не позднее 1 марта этого года..

На территории МО "Свирьстройское городское поселение Лодейнопольского муниципального района Ленинградской области" земельный налог введен в действие решением Совета депутатов муниципального образования от 17.11.2005 N 15.

Пунктом 11 названного решения совета депутатов установлено, что кадастровая стоимость земельных участков по состоянию на 1 января календарного года подлежит доведению да сведения налогоплательщиков путем опубликования в газете "Лодейное поле" не позднее 1 марта 2006 года. Однако в газете "Лодейное поле" от 26.04.2006 N 16 кадастровая стоимость указана только для земель поселений Ленинградской области.

Согласно п.1 ст.7 ЗК РФ земли промышленности и иного специального назначения, |как и земли поселений, составляют самостоятельную категорию земель. В соответствии п.2 ст.8 ЗК РФ категория земель указывается в том числе, в документах государственного земельного кадастра. Согласно копиям выписок из государственного земельного кадастра от 21.04.2004 земельные участки, занимаемые Нижне-Свирской ГЭС, отнесены к землям промышленности.

Позднее в постановлении Правительства Ленинградской области от 06.02.2006 N 30 "Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земельных участков, учтенных в составе земель водного фонда Ленинградской области", ошибочно указан земельный участок под Нижне-Свирской ГЭС, что противоречит земельному законодательству, поскольку земли промышленности не могут быть учтены в составе земель водного фонда, являющиеся самостоятельной категорией. Поэтому общество правомерно не применяло удельный показатель земель водного фонда (101,12 руб./кв.м). Кроме того, земельный участок указан один вместо двух, площадь указана неверно.

Поскольку постановлением Правительства Ленинградской области от 06.02.2006 N 30 удельные показатели кадастровой стоимости для Нижне-Свирской ГЭС были утверждены не для земель промышленности, а для земель водного фонда, а кадастровая стоимость земельных участков, зафиксированная в кадастровых планах от 29.05.2006, была доведена до сведения общества после 01.03.2006, данная стоимость применялась для исчисления земельного налога, начиная с 2007 г.

Для расчета налоговой базы по земельному налогу в 2006 году применялась площадь земельных участков, указанная в выписках из государственного земельного кадастра от 21.04.2004, и удельный показатель кадастровой стоимости участка для земель промышленности - 0,49 (строка 228 "Результаты государственной кадастровой щенки земель, отнесенных ко второй группе видов использования земель в составе земель промышленности и иного специального назначения на территории (Ленинградской области", утвержденных постановлением правительства Ленинградской области от 27.10.2005 N 268).

Кадастровая стоимость земли была определена следующим образом: кадастровый номер земельного участка - 47:06:02-03-001:0002 178997 кв.м. х 0, 49 = 87 708, 53 руб. кадастровый номер земельного участка - 47:06:02-03-001:0156 7319 кв.м. х 0, 49 = 3 586 руб. кадастровый номер земельного участка - 47:06:02-03-001:0155 2498 кв.м. х 0, 49 = 1 224 руб.

Таким образом, общество верно рассчитало земельный налог за 2006 г., основания для начисления пени и привлечения к ответственности за совершение (налогового правонарушения отсутствуют.

Пункт 4.1 решения инспекции (п. 2.10.1 акта).

ТЭЦ-14.

Налоговый орган указывает на неправомерное занижение обществом (Первомайская теплоэлектроцентраль филиала "Невский" (ТЭЦ-14) водного налога на сумму 142 486 563 руб., в том числе: за 2005 г. в размере 28 803 120 руб., за 2006 г. в размере 113 683 443 руб. (I кв. - 34 199 835 руб., II кв. - 17 765 751 руб., III кв. - 23 348 355 руб., IV кв. 2006 г. - 38 369 502 руб.).

Занижение сумм водного налога, по мнению налогового органа, произошло в результате неиспользования водоизмерительных приборов на ТЭЦ-14 (стр. 46 решения); перерасчета объемов забранной воды исходя из производительности насосов, указанной в техническом паспорте и времени работы насосов, указанном в ведомостях работы насосов (стр. 47 решения).

Суд апелляционной инстанции считает, что доводы инспекции правомерно отвергнуты судом первой инстанции.

В соответствии с пп.7 п.1 ст.31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащих внесению налогоплательщиками в бюджет, расчетным путем в случае ведения налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

В соответствии с пунктом 2 статьи 333.10 НК РФ при заборе воды налоговая база определяется как объем воды, забранной из водного объекта за налоговый период.

Объем воды, забранной из водного объекта, определяется на основании показаний водоизмерительных приборов, отражаемых в журнале первичного учета использования воды.

В случае отсутствия водоизмерительных приборов объем забранной воды определяется исходя из времени работы и производительности технических средств. В случае невозможности определения объема забранной воды исходя из времени работы и производительности технических средств объем забранной воды определяется исходя из норм водопотребления.

Пунктом 2.3. Инструкции водного надзора "Первичный учет использования вод. Общие положения. ИВН 33-5.4.01-86", утвержденной Министерством мелиорации и водного хозяйства СССР установлено, что выбор средств измерений и измерительных установок определяется их назначением, величиной измеряемых расходов воды, производительностью водозаборных и водосбросных сооружений, составом сточных вод .

Пунктом 2.5. данной Инструкции установлено, что на предприятиях, в организациях и учреждениях, осуществляющих водопользование и не имеющих соответствующих средств измерения, расходы воды по согласованию с органами по регулированию использования и охране вод, в порядке исключения (временно, до установки средств измерения), могут определяться расчетно по объему выпускаемой продукции, нормам водопотребления и отведения сточных вод на единицу продукции, характеристикам работающих насосов, расходу электроэнергии или другими неинструментальными методами.

Порядок определения объемов забранной воды неинструментальными методами, также предусмотрен в "Порядке учета объема забора (изъятия) водных ресурсов из водных объектов и объема сброса сточных вод и (или) дренажных вод, их качества собственниками водных объектов и водопользователями", утвержденном приказом Министерства природных ресурсов РФ от 29.11.2007 г. N 311.

Первомайская ТЭЦ-14 имеет лицензию на водопользование СПБ 01233 БРЗЗХ от 23.09.2005 со сроком окончания действия до 01.01.2007 (т.25, л.д.94-106). В соответствии с Приложением 2 к лицензии учет расхода забираемой воды и сбрасываемых стоков осуществляется расчетным способом. Заявитель осуществлял учет расхода свежей технической воды (журнал учета водопотребления - т.26, л.д. 62-65) в соответствии с лицензионными условиями на водопользование по согласованному при получении лицензии на водопользование косвенному методу. А именно: для насосов первой очереди (4 насоса типа 20 НДН) - по времени работы циркуляционных насосов (журнал записей часов работы насосов - т.26, л.д.66-80) и номинальной мощности насосов; для насосов второй очереди (10 насосов типа 24 НДН) - по затратам электроэнергии на работу циркуляционных насосов по электросчетчикам (суточная ведомость записей показания электросчетчиков - т.26, л.д. 14-29).

Обоснован довод налогоплательщика о том, что указанный метод не противоречит ни нормам п.2 ст. 333.10 НК РФ, ни положениям Инструкции водного надзора "Первичный учет использования вод. Общие положения. ИВН 33-5.4.01-86", утвержденной Министерством мелиорации и водного хозяйства СССР.

Кроме того, порядок расчета объемов забираемой и сбрасываемой воды расчетным способом, зафиксирован в Приложении N 2 к лицензии на водопользование СПБ 01233 ЕРЗЗХ от 23.09.2005.

Расчеты объемов водозабора фиксируются в отчетной форме 2-ТП (водхоз) (т. 25, л.д. 119-122) по водопотреблению и проверяются ежегодно Невско-Ладожским бассейновым водным управлением Федерального агентства водных ресурсов.

Налоговым органом не принят применяемый налогоплательщиком метод расчета объемов забранной воды для насосов второй очереди по тем основаниям, что он не предусмотрен налоговым законодательством РФ, и произведен перерасчет объемов забранной воды для насосов первой и второй очередей исходя из производительности насосов, указанной в техническом паспорте и времени работы насосов, указанных в ведомостях работы насосов.

Относительно насосов первой очереди.

В соответствии с пунктом 2 статьи 333.10 НК РФ объем забранной воды определяется исходя из времени работы и производительности технических средств, но данная норма не содержит указания, что для этого необходимо использовать паспортную производительность технического средства. Более того, порядок расчета производительности технических средств Налоговым кодексом Российской Федерации не установлен.

Производительность насоса, указанная в паспортах (т.26, л.д. 133-140), не является тем показателем, который характеризует работу насоса в реальных условиях и не может быть применена для расчета фактического забора воды.

Подтверждением данного обстоятельства является запись в разделе 5 "Протокол испытания насоса" технического паспорта насоса: насос не испытывался. характеристики присвоены согласно технических условий.

Реальная производительность насоса зависит от внутреннего сопротивления сети трубопровода, и она всегда ниже значения паспортной величины, т.к. насос подает воду в сеть, имеющую внутреннее сопротивление. Производительность насоса снижается тем больше, чем большее сопротивление сети приходится преодолевать. Таким образом, паспортная производительность насоса не учитывает реальных условий эксплуатации (наличие, количество и состояние запорной арматуры, разветвленность трубопроводной сети) и является недостижимой.

При параллельной работе циркуляционных насосов на общий коллектор, откуда охлаждающая вода поступает на работающие турбоагрегаты, в связи с регулированием задвижками для обеспечения требуемого давления, происходит снижение производительности насосов против номинальной, и суммарный расход складывается из производительности работающих насосов при данном давлении (схема циркводоводов и пристанционного узла ТЭЦ-14 т.26 л.д. 30-31).

Следовательно, расчетов объемов водопотребления, произведенный налоговым органом путем умножения номинальной производительности насосов, указанных в технических паспортах, и на часы работы оборудования, является недостоверным, поскольку не учитывает действительную производительность оборудования, и не может применяться для расчета налоговой базы по водному налогу.

Реальная производительность насосов обществом определялась в соответствии с Методическими указаниями по испытанию циркуляционных насосов и систем циркуляционного водоснабжения паротурбинных установок электрических станций, СО 34.41.711 (МУ 34-70-002-82), утвержденным "Союзтехэнерго" в 1982 г. (т. 26, л.д. 31-61).

Относительно насосов второй очереди.

Согласно названным Методическим рекомендациям производительность насоса определяется по удельному расходу электроэнергии на перекачку 1 куб. м воды и общего расхода электроэнергии за отчетный период.

Порядок расчета фактической производительности насосов второй очереди аналогичен порядку, применяемому для насосов первой очереди и основан на данных о времени работы насосов и данных о показаниях электрических счетчиков, фиксирующих расход электроэнергии на работу насосов.

Таким образом, ведение учета забора воды на насосах первой и второй очереди по расходу электроэнергии, является правильным способом, учитывающим особенности технологического режима работы оборудования, согласованным с контролирующим органом - Невско-Ладожским бассейновым водным управлением Федерального агентства водных ресурсов (НЛБВУ).

ТЭЦ-7.

Налоговый орган указывает на неправомерное занижение обществом Василеостровская теплоэлектроцентраль филиала "Невский" (ТЭЦ-7) водного налога на сумму 31 783 020 руб., в том числе: за IV кв. 2005 г. - 1 111 980 руб., I кв. 2006 г. - 4 831050 руб., за II кв. 2006 г. - 7 214 970 руб., III кв. 2006 г. - 14 984 640 руб., за IV кв. 2006 г. - 3 640 380 руб. Занижение сумм налога, по мнению налогового органа, произошло в результате не использования водоизмерительных приборов на ТЭЦ-7 в период с 05.10.2005 г. о 10.07.2006 г. (стр. 58 решения); неправомерного применения налогоплательщиком поправочного коэффициента в период с 05.10.2005 по 10.07.2006 (стр. 58 решения); использование с 10.07.2006 водоизмерительных счетчиков не опломбированных ООО "Агентство по ресурсосбережению "НЕВО".

Перерасчет объемов забранной воды произведен проверяющими исходя из производительности насосов, указанной в техническом паспорте и времени работы насосов, указанном в ведомостях работы насосов (стр. 47 решения).

Доводы инспекции правомерно отвергнуты судом первой.

Пунктом 2 статьи 333.10 НК РФ установлено, что объем воды, забранной из водного объекта, определяется на основании показаний водоизмерительных приборов, отражаемых в журнале первичного учета использования воды.

В случае отсутствия водоизмерительных приборов объем забранной воды определяется исходя из времени работы и производительности технических средств.

Василеостровская ТЭЦ-7 имеет лицензию на водопользование СПБ 01232 БР23Х от 23.09.2005 со сроком окончания действия до 01.01.2007 (т.27, л.д. 50-63).

В соответствии с постановлением Правительства РФ от 08.07.1997 N 835 на Госкомстат РФ возложена обязанность по разработке и утверждению унифицированных |форм первичной учетной документации. Однако в альбомах унифицированных форм нет формы первичного учета использования воды.

Согласно п.2 ст.9 ФЗ РФ "О бухгалтерском учете" в качестве первичных учетных документов, форма которых не предусмотрена, могут применяться документы, разработанные и применяемые налогоплательщиками самостоятельно при условии наличия обязательных реквизитов, поименованных в данной статье.

Таким образом, использование в качестве журнала первичного учета использованной воды не формы журнала, утвержденной Минводхозом СССР 30.11.1982, а самостоятельно разработанного журнала водопотребления и водоотведения (т.27 лд.66-69, т.27 л.д.74-76) не противоречит действующему законодательству.

Как установлено в ходе проверки, с 05.10.2005 по 10.07.2006 объем водопотребления рассчитывался ТЭЦ-7 косвенным методом.

Расчет производился исходя из времени работы насосов и производительности насосов с учетом поправочного коэффициента (коэффициента загрузки насоса).

Очевидно, что под производительностью технических средств забора воды понимается фактическая производительность насосов, меняющаяся в зависимости от загруженности энергоблоков (потребности в объемах воды, поступающей на охлаждение блоков), особенностей запорной арматуры, техническими параметрами сети трубопроводов, через которые поступает забранная вода.

Реальная производительность насоса зависит прежде всего от внутреннего сопротивления сети трубопровода, и она всегда ниже значения паспортной величины, т.к. насос подает воду в сеть, имеющую внутреннее сопротивление. Производительность насоса снижается тем больше, чем большее сопротивление сети приходится преодолевать. Таким образом, паспортная производительность насоса не учитывает реальных условий эксплуатации (наличие, количество и состояние запорной арматуры, разветвленность трубопроводной сети) и является недостижимой. При параллельной работе циркуляционных насосов на общий коллектор, откуда охлаждающая вода поступает на работающие турбоагрегаты, в связи с регулированием задвижками для обеспечения требуемого давления, происходит снижение производительности насосов против номинальной, и суммарный расход складывается из производительности работающих насосов при данном давлении.

Следовательно, расчет объемов водопотребления, выполненный налоговым органом путем умножения номинальной производительности насосов, указанной в технических паспортах, на часы работы оборудования, является недостоверным, т.к. не учитывает действительную производительность оборудования, и не может применяться для расчета налоговой базы по водному налогу.

Учитывая изложенное, для определения фактической производительности насосов должны использоваться технические методы, используемые заявителем по согласованию с НЛБВУ. Василеостровская ТЭЦ-7 использует в расчётах коэффициент загрузки циркуляционных насосов, который необходим при определении объёма забора воды из водного объекта.

Согласно "Методическим указаниям по испытанию циркуляционных насосов и систем циркуляционного водоснабжения паротурбинных установок электростанций СО 34,41.711 (МУ 34-70-002-82)", утвержденным "Союзтехэнерго", полезная мощность насоса определяется с учетом поправочных коэффициентов (коэффициент загрузки насоса). Порядок расчета данных коэффициентов (Методика расчета расхода технической воды ТЭЦ-7 т.27 л.д. 64-65) был предоставлен обществом налоговому органу как в ходе проверки, так и в ходе досудебного рассмотрения возражений по акту проверки. Ошибок в расчете налоговым органом не установлено.

Расчеты объемов водозабора фиксируются в отчетной форме 2-ТП (водхоз) (т.27, л.д. 1-7) по водопотреблению и проверяются ежегодно Невско-Ладожским бассейновым водным управлением Федерального агентства водных ресурсов (НЛБВУ), о чем свидетельствует соответствующая отметка НЛБВУ.

В соответствии с Положением о федеральном агентстве водных ресурсов, утвержденным постановлением Правительства РФ от 16.06.2004 N 282, Невско- Ладожское бассейновое водное управление Федерального агентства водных ресурсов (НЛБВУ) является государственным органом, осуществляющим функции по оказанию государственных услуг и управлению федеральным имуществом в сфере водных ресурсов.

Заявитель обоснованно возражает на выводы проверяющих о неправомерном определении ТЭЦ-7 объемов забранной технической воды на основе показаний водоизмерительных счетчиков после 10.07.2006 (технические паспорта счетчиков т.28 л.д. 115-128), в связи с непроведением повторного опломбирования счетчика-расходомера РЭВ-П ООО "Агентство по ресурсосбережению "НЕВО".

В соответствии с актом приемки в эксплуатацию от 05.10.2005 приняты в эксплуатацию счетчики-расходомеры РЭВ-П N 000146 и N 000230 (т.28, л.д. 109).

Актом от 05.10.2005 N 17.1 зафиксировано опломбирование указанных приборов уполномоченным органом - ООО "Агентство по ресурсосбережению "НЕВО" (т. 28, л.д. 110). Согласно акту от 29.11.2005 ООО НПФ "Фотон", осуществляющему производство и техническое обслуживание счетчиков-расходомеров РЭВ-П, счетчик-расходомер РЭВ-П снят в связи с необходимостью устранения неисправности (т.28, л.д. 111).

Актом от 20.12.2005 N 1 7.2 зафиксировано повторное опломбирование счетчиков-расходомеров РЭВ-П N 000146 и N 000230 уполномоченным органом - ООО "Агентство по ресурсосбережению "НЕВО" (т.28, л.д. 112).

10.07.2006 ООО НПФ "Фотон" проведено текущее сервисное обслуживание счетчиков-расходомеров на отключенных циркуляционных водоводах. Из акта следует, что счетчики-расходомеры РЭВ-П введены в работу (т.28 л.д. 113).

В соответствии с письмом технического директора ООО НТФ "Фотон" от 10.02.2009 N 2/03 (т.28, л.д. 114) по плану сервисного обслуживания счетчиков-расходомеров РЭВ-П "Фотон" 10.07.2006 на отключенных циркуляционный водоводах был произведен демонтаж-монтаж датчиков расхода для проведения ревизии. Данная операция производится без нарушения защиты от несанкционированного вмешательства в работу счетчиков-расходомеров (целостность пломб сохраняется) и не приводит к искажению настроечных и измеряемых параметров узла учета.

Таким образом, ввиду целостности пломб, установленных 20.12.2005 ООО "Агентство по ресурсосбережению "НЕВО", повторного опломбирования приборов учета забранной воды не требовалось.

Нормой п.2 ст.333.10 НК РФ установлено, что в случае невозможности определения объема забранной воды исходя из времени работы и производительности технических средств объем забранной воды определяется исходя из норм водопотребления.

Нормы водопотребления технической воды из водного объекта разработаны для ТЭЦ-14 в 2005 г. ООО "ЭКРОС" (т.26 л.д.81-132), для ТЭЦ-7 в 2002 г. Институтом комплексного использования и охраны водных ресурсов (т.27 л.д.98-150, т.28 л.д.1-23) и в2006 г. ООО "ЭКРОС" (т.28 л.д.26-108).

Данные нормы согласованы с Невско-Ладожским бассейновым водным управлением Федерального агентства водных ресурсов (НЛБВУ).

Расчётные нормы водопотребления Первомайской ТЭЦ-14 на выработку продукции (электроэнергия и тепло) установлены (стр.49, Форма N 1 табл. N 20). Расчётные нормы водопотребления Василеостровской ТЭЦ-7 на выработку продукции за 4 квартал 2005 г. приняты согласно "Расчету индивидуальных балансовых норм и нормативов водопотребления и водоотведения для ТЭЦ-7" 2002 г., стр. 35, таблица N 14а "Расчет нормативов водопотребления по ТЭЦ-7",по строке - по ТЭЦ, столбец - 24.

Объем воды, забранной из водного объекта, составляет за 4 кв. 2005 г. 4 426 776,08 куб.м.

Нормы водопотребления за 1-4 кварталы 2006 г. приняты согласно "Расчету индивидуальных балансовых норм и нормативов водопотребления и водоотведения для ТЭЦ-7" 2005 г, стр. 36, таблица N 14а "Расчет нормативов водопотребления по ТЭЦ-7", по строке - по ТЭЦ, столбец - 24.

Объем забранной воды, определенной по нормам, меньше объема забранной воды, задекларированной обществом, применение ТЭЦ-7 и ТЭЦ-14 методики расчета объема воды, забранной из водного объекта, не привело к неправильному исчислению обществом налоговой базы и к недоимке по водному налогу.

Правомерность определения производительности насосов на основе Методических указаний по испытанию циркуляционных насосов и систем циркуляционного водоснабжения паротурбинных установок электростанций СО U.41.711, подтверждается специализированной организацией.

В ходе налоговой проверки специалисты, т.е. лица обладающие специальными техническими знаниями и навыками, позволяющими проверить порядок расчета фактической производительности насосов на ТЭЦ-7 и ТЭЦ-14, не привлекались.

Экспертиза, для разъяснения возникших у налогового органа вопросов по установлению правильности определения обществом объемов забранной воды, не назначалась.

Налогоплательщик обоснованно указывает на то, что разъяснение вопросов, связанных с определением (фактической производительности насосов и, как следствие, установление объемов забранной в 2005-2006 гг. воды, требует специальных познаний в области электроэнергетики и гидротехники.

С целью разъяснения возможности производить расчет объема водопотребления только по заводским паспортным характеристикам насоса, т.е. без учета режима работы турбинного оборудования и рабочей схемы цирководов, заявителем был подготовлен и направлен в ОАО "Северо-Западный энергетический инжиниринговый центр" запрос от 28.05.2010 N 502/1-18.

Названная организация учреждена в соответствии с Указами Президента РФ от 14.08.1992 N 992, от 15.08.1992 N 923, от 05.11.1992 N 33, имеет Свидетельство о допуске к работам по выполнению инженерных изысканий, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства от 29.10.2009 N АИИС И-01-043929102009, Свидетельство о допуске к работам, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства от 05.11.2009 N П-1-09-0095.

К ОАО "Северо-Западный энергетический инжиниринговый центр" 20.08.2004 присоединено ОАО "Севзапвнипиэнергопром", основанное 20.04.1952 и являющееся генеральным проектировщиком таких крупных электростанций как ТЭЦ-5, ТЭЦ-7, ТЭЦ-14, ТЭЦ-15 Ленэнерго и других.

Письмом от 28.05.2010 N 24-1/0704 ОАО "Северо-Западный энергетический инжиниринговый центр" сообщило: при определении производительности циркуляционных насосов должны быть учтены фактические условия совместной работы насосов, системы циркуляционных трубопроводов и конденсаторов паровых турбин, а также их фактическое техническое состояние; производительность циркуляционных насосов может быть определена только косвенно на основе расчета по фактическим измерениям основных параметров, таких, как мощность двигателя и перепад давления; расчет объема водопотребления на основе показателя номинальная (паспортная) производительность циркуляционных насосов, указанного в техническом паспорте, является недостоверным и приведет к искажению отчетных данных; применение Методических указаний по испытанию циркуляционных насосов и систем циркуляционного водоснабжения паротурбинных установок электростанций СО 34.41.711 (МУ 34-70-002-82) для определения производительности циркуляционных насосов наиболее полно учитывает фактические объемы потребления водных ресурсов. Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено. Оснований к отмене решения суда нет.

В суде апелляционной инстанции налоговый орган заявил ходатайство об отмене обеспечительных мер.

Определением суда от 26.01.2010 судом первой инстанции было удовлетворено ходатайство налогоплательщика о принятии обеспечительных мер в виде приостановления действия решения налогового органа в оспариваемой части (т. 1, л.д. 2-3).

Поскольку постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня принятия, а в удовлетворении требований налогоплательщика частично отказано, то в силу ч. 5 ст. 96 АПК РФ оснований для сохранения обеспечительных мер не имеется.

Руководствуясь ст. ст. 110, 266-271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 28.06.2010 по делу N А40-5716/10-111-28 изменить.

Отменить решение суда в части признания недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 02.03.2009 N 3-1-23/032 в части пунктов 1.1 и 2.3 относительно начисления налога на прибыль и НДС, пеней и штрафа.

ОАО "Территориальная генерирующая компания N 1" отказать в признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 02.03.2009 N 3-1-23/032 в части пунктов 1.1 и 2.3 относительно начисления налога на прибыль и НДС, пеней и штрафа.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Отменить обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда г. Москвы от 26.01.2010, в виде приостановления действия решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 02.03.2009 N 3-1-23/032.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья:

М.С. Сафронова

Судьи

Е.А. Солопова Т.Т. Маркова