Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 10 июня 2010 г. N 04АП-1169/10

г. Чита

Дело N А78-9554/2009

"10" июня 2010 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 04 июня 2010 года.

Полный текст постановления изготовлен 10 июня 2010 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Никифорюк Е.О.,

судей: Лешуковой Т.О., Желтоухова Е.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Григорьевым Д.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу заявителя по делу Общества с ограниченной ответственностью "Надежда плюс" на Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 04 февраля 2010 г.., принятое по делу N А78-9554/2009 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Надежда плюс" к Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по г.Чите о признании недействительным решения N 18-09-85 от 16.10.2009 г.., с привлечением в качестве третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю,

(суд первой инстанции - Б.В.Цыцыков),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Закерничная Л.А. - представитель по доверенности от 22.12.2009 г., Макиенко М.Н. - директор;

от заинтересованного лица: Цуленкова Е.А. - представитель по доверенности N 05 от 11.01.2010 г.; Бажутова З.А. - представитель по доверенности от 10.02.2010 г.,

от третьего лица: Миллер Л.В. - представитель по доверенности N 2.4- от 24.12.2009 г. ;

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Надежда Плюс" (далее -общество) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по г.Чите (далее - налоговый орган) о признании недействительным решения N 18-09-85 от 16.10.2009 г..

Решением от 04 февраля 2010 г.. Арбитражный суд Забайкальского края в удовлетворении заявленных требований Обществу с ограниченной ответственностью "Надежда плюс" к Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по г.Чите о признании недействительным решения N 18-09-85 от 16.10.2009 г.., отказал. Суд первой инстанции пришел к выводу, что налоговым органом обоснованно был сделан вывод о том, что данные суммы затрат по указанным договорам не могут быть включены в состав расходов, связанных с производством и реализацией, в целях уменьшения налоговой базы при исчислении налога на прибыль организаций.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Забайкальского края от 02.02.2010 г.. по делу N А78-9554/2009 об отказе в заявленных требованиях и принять новый судебный акт. Полагает, что подписи от обеих сторон трудового договора ставит одно и то же лицо, выступающее и как работник (директор), и как орган управления работодателя, законодательству не противоречит.

На апелляционную жалобу поступил отзыв налогового органа, который просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения. Полагает, что Макиенко М.Н., заключив сделку как директор общества, заключил данную сделку в отношении себя лично, поэтому представленные договоры являются недействительными.

В судебном заседании 03 июня 2010 г.. представитель общества пояснила, что работы, выполненные Макиенко М.Н., следует расценивать как работы по трудовому договору. Директор общества пояснил, что он заключил спорные договоры от имени общества, с собой как с индивидуальным предпринимателем. Представители налогового органа и третьего лица с доводами не общества не согласились по основаниям, изложенным в отзыве. Представитель налогового органа пояснила, что сделка является ничтожной, поэтому и документы, оформленные по ее результатам, нельзя считать надлежащими документами в подтверждение расходов по налогу на прибыль.

В судебном заседании 03 июня 2010 г.. объявлялся перерыв до 04 июня 2010 г.. до 14 часов 15 минут для представления сторонами надлежащих копий документов.

После перерыва налоговым органом представлены копии документов, на основании которых было вынесено оспариваемое решение налогового органа. Обществом представлены документы по взаимоотношениям с генеральным подрядчиком и по факту ведения работ. Судом апелляционной инстанции представленные документы приобщены к материалам дела.

В судебном заседании 04 июня 2010 г.. представитель общества и директор общества в судебном заседании поддержали требования апелляционной жалобы. Просили решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу удовлетворить. Суду пояснили, что с привлечением к ответственности по эпизоду с налогом на добавленную стоимость они не согласны, так как к моменту вынесения решения сумма НДС уже была уплачена в бюджет. Директор общества пояснил, что он выполнил все работы по договорам один как индивидуальный предприниматель, у него есть специальное образование. Все работы выполнялись во исполнение по основному договору общества с ООО ПК "Электро", о чем представлен договор с данным обществом и акты выполненных работ, а у ООО ПК "Электро" был договор с самим штабом СибВО.

Представитель налогового органа поддержала ранее приведенные доводы, а также пояснила, что привлечение к ответственности по НДС правомерно, так как уточненные декларации поданы и налог уплачен после назначения выездной налоговой проверки. Представитель налогового органа и третьего лица просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Общество с ограниченной ответственностью "Надежда-плюс" зарегистрировано в качестве юридического лица 01 февраля 2007 за ОГРН 1077536003346, что подтверждается свидетельством серия 75 N 001810843 (т.1 л.д.11), выпиской из ЕГРЮЛ по состоянию на 19.05.2010 г.. Согласно протоколу общего собрания от 01.02.2007 г.. (т.1 л.д.13) директором общества назначен Макиенко Михаил Николаевич. В соответствие п.3.1 Устава (т.1 л.д.14-21) целью деятельности общества является осуществление предпринимательской деятельности и получение на этой основе прибыли.

На основании решения N 18-09-290 от 10 июля 2009 г.. (т.1 л.д.58), полученного директором общества в тот же день, проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов за период с 01.02.2007 г.. по 31.12.2008 г.., в том числе по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость (НДС).

25 августа 2009 г.. по результатам проверки налоговым органом составлена справка о проведенной выездной налоговой проверке (т.1 л.д.61) и вручена директору общества в тот же день.

16 сентября 2009 г.. налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки составлен акт N 18-09-86 дсп (далее - акт проверки, т.1 л.д.22-26).

09 октября 2009 г.. обществом представлены в налоговый орган возражения на акт проверки (т.1 л.д.35-36).

09 октября 2009 г.. в адрес общества направлено уведомление о месте и времени рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, назначенной на 16.10.2009 г.. на 12 часов 00 минут (т.1 л.д.62).

На рассмотрение материалов проверки общество не явилось.

16 октября 2009 г.. налоговым органом вынесено решение N 18-09-85 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение, т.1 л.д.27-33), которым общество привлечено к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в сумме 354 580,40 рублей, в том числе по налогу на прибыль в сумме 299 803руб., по НДС в сумме 54 777,8руб., обществу начислены пени в сумме 263 423,26 рублей по налогу на прибыль, а также обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 1 499 016 рублей.

Общество, не согласившись с решением налогового органа, обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган (т.1 л.д.37-38).

Решением N 2.13-20/546-юл/12714 от 09.12.2009 г.. Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (далее - решение управления, т.1 л.д.39-42) решение налогового органа оставило без изменения, апелляционную жалобу общества без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края.

Суд первой инстанции в удовлетворении заявленных требований отказал.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось с апелляционной жалобой.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва, заслушав пояснения сторон, пришел к выводу о наличии оснований для отмены решения суда первой инстанции по следующим мотивам.

В соответствии с частями 2,4,7 ст.71 АПК РФ арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Результаты оценки доказательств суд отражает в судебном акте, содержащем мотивы принятия или отказа в принятии доказательств, представленных лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений.

В соответствии с ч.1 ст.168 АПК РФ при принятии решения арбитражный суд оценивает доказательства и доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений; определяет, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены и какие обстоятельства не установлены, какие законы и иные нормативные правовые акты следует применить по данному делу; устанавливает права и обязанности лиц, участвующих в деле; решает, подлежит ли иск удовлетворению.

В соответствии с ч.2 ст.169 АПК РФ в решении должны быть указаны мотивы его принятия.

В соответствии с ч.4 ст.170 АПК РФ в мотивировочной части решения должны быть указаны: фактические и иные обстоятельства дела, установленные арбитражным судом; доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого решения; мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле; законы и иные нормативные правовые акты, которыми руководствовался суд при принятии решения, и мотивы, по которым суд не применил законы и иные нормативные правовые акты, на которые ссылались лица, участвующие в деле.

В мотивировочной части решения должны содержаться также обоснования принятых судом решений и обоснования по другим вопросам, указанным в части 5 настоящей статьи.

В соответствии с ч.5 ст.170 АПК РФ резолютивная часть решения должна содержать выводы об удовлетворении или отказе в удовлетворении полностью или в части каждого из заявленных требований, указание на распределение между сторонами судебных расходов, срок и порядок обжалования решения.

В соответствии с пунктами 1, 2 части 1 статьи 270 АПК РФ основаниями для изменения или отмены решения арбитражного суда первой инстанции являются: 1) неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела; 2) недоказанность имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд считал установленными.

В обоснование свои выводов суд первой инстанции указал, что в ходе судебного заседания было установлено и подтверждается материалами дела, что между заявителем в лице руководителя Макиенко М.Н., и индивидуальным предпринимателем Макиенко М.Н., были заключены договоры N 1 от 01.03.2007 г.., и N 1 от 14.01.2008 г.., на проведение работ по монтажу заземления и электропитания аппаратуры в штабе N 1, N 2 Сибирского военного округа. Договоры от имени заказчика и от имени подрядчика были подписаны Макиенко М.Н., который, являясь директором общества, представляя юридическое лицо в качестве исполнительного органа, перечислил денежные средства за товар индивидуальному предпринимателю Макиенко М.Н., то есть фактически совершил сделку от имени общества в отношении себя лично. Так Макиенко М.Н., получены денежные средства за 2007 год в сумме 4 395 900 рублей, за 2008 год в сумме 1 850 000 рублей.

В материалах дела, представленных в суд первой инстанции, имеются копии договоров.

Однако в копии договора, находящемся в томе 1 на листах дела 74-76, не откопирована нижняя часть страниц, в результате отсутствует часть текста договора, а также подписи сторон договора; на последней странице копии договора отсутствует также часть текста договора с правой стороны текста договора.

В копии договора, находящегося в томе 1 на листах дела 108-110 также не откопированы нижняя и правая часть страницы, в результате чего невозможно установить дату договора, отсутствует часть текста договора, подписи сторон под договором.

Таким образом, имеющиеся в материалах дела указанные копии договоров нельзя признать надлежащими доказательствами. Суд первой инстанции сделал вывод об обстоятельствах дела на основании ненадлежащих доказательств, установить дату заключения договора, находящегося в томе 1 на листах дела 108-110, по имеющейся копии невозможно, как невозможно установить и то, кем подписаны договоры, копии которых имеются в материалах дела.

Имеющиеся в материалах дела копии справок о стоимости выполненных работ (т.1 л.д.78, 79, 80, 81, 82, 83, 111, 112, 113), счетов-фактур (т.1 л.д.64, 66, 118, 119, 124, 126, 128, 129, 130), актов выполненных работ (т.1 л.д.84-86, 87-88, 91-92, 93-95, 96-99, 103-104), расположенные на указанных страницах в томе первом, также не могут быть признаны надлежащими копиями документов, так как в них также отсутствует часть текста, в том числе в ряде документов полностью или частично не откопированы и отсутствуют денежные суммы и иные цифры, наименования продавца и покупателя, подписи, наименования выполненных работ, оттиски печатей.

Также судом апелляционной инстанции установлено, что обществом оспаривалось решение налогового органа в полном объеме, суд первой инстанции отказал в удовлетворении требований в полном объеме. Однако в мотивировочной части решении суда первой инстанции отсутствуют выводы относительно привлечения общества к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ по налогу на добавленную стоимость в сумме 54 777,8руб. Обществом доводы в письменном виде и в судебном заседании по НДС не приводились, однако, общество просило признать решение налогового органа в полном объеме, при этом судом первой инстанции доводы общества по данному эпизоду не выяснялись, уточнить требования не предлагалось.

Таким образом, на основании изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение суда первой инстанции подлежит отмене по пунктам 1,2 части 1 ст.270 АПК РФ, так как суд первой инстанции не мог установить указанные им факты по имеющимся в деле доказательствам за отсутствием в них указанной судом информации.

Повторно рассмотрев дело по имеющимся и дополнительно представленным доказательствам, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения заявленного обществом требования по следующим мотивам.

В соответствии с п.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с п.5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что существенных нарушений порядка проведения проверки, рассмотрения ее материалов и вынесения решения, влекущих признание решения налогового органа недействительным, налоговым органом допущено не было. Действия совершались уполномоченными субъектами. Право налогоплательщика на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки и представление возражений нарушено не было. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

Относительно налога на прибыль суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из решения налогового органа, налоговый орган исключил из состава расходов, связанных с производством и реализацией для уменьшения налоговой базы при исчислении налога на прибыль: 1) расходы по выполненным ИП Макиенко М.Н. в 2007 г.. в сумме 4 395 900руб; 2) расходы по выполненным ИП Макиенко М.Н. в 2008 г.. в сумме 1 850 000 руб.. Основанием для исключения указанных расходов стало то обстоятельство, что договоры N 1 от 01.03.2007 г.. и N 1 от 14.01.2008 г.. на выполнение работ (далее - договоры) заключены директором общества с собой как предпринимателем.

При оценке вывода налогового органа о недействительности сделки между обществом и предпринимателем М.Н.Макиенко (далее - предприниматель) апелляционный суд приходит к следующим выводам.

В соответствии с ч.3 ст.182 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ) представитель не может совершать сделки от имени представляемого в отношении себя лично. Он не может также совершать такие сделки в отношении другого лица, представителем которого он одновременно является, за исключением случаев коммерческого представительства.

Данное положение ГК РФ было предметом рассмотрения Конституционного Суда Российской Федерации. В Определении от 13.10.2009 г.. N 1193-О-О Конституционный Суд РФ выразил следующую позицию "в своих жалобах в Конституционный Суд Российской Федерации П.П. Васильев просит признать норму, содержащуюся в пункте 3 статьи 182 ГК Российской Федерации, как допускающую возможность заключения сделок между юридическим лицом и гражданином, исполняющим функции единоличного исполнительного органа данного юридического лица, противоречащей статьям 19 (часть 1), 35 (часть 1) и 46 (часть 1) Конституции Российской Федерации. _ Положения пункта 3 статьи 182 ГК Российской Федерации, согласно которым представитель не может совершать сделки от имени представляемого в отношении себя лично, не может также совершать такие сделки в отношении другого лица, представителем которого он одновременно является, за исключением случаев коммерческого представительства, направлены на защиту интересов представляемого лица при совершении сделки его представителем и не могут расцениваться как нарушающие конституционные права и свободы заявителя, перечисленные в жалобах".

Исходя из положения о том, что указанная норма направлена на защиту прав представляемого, Высший Арбитражный Суд РФ в Постановлении Президиума от 16 июня 2009 г.. N 17580/08 указал, что применительно к пункту 3 статьи 182 ГК РФ защита прав представляемого в этом случае осуществляется посредством признания оспоримой сделки недействительной и применением последствий ее недействительности.

В Определении от 08.10.2009 г.. N 12880/09 ВАС РФ прямо указал, что "пункт 3 статьи 182 Гражданского кодекса Российской Федерации направлен на защиту интересов представляемого, а не инспекции. Защита прав представляемого в этом случае осуществляется посредством признания оспоримой сделки недействительной и применением последствий ее недействительности (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.06.2009 N 17580/08). В данном случае сделки не были признаны недействительными по иску представляемого". Аналогичная позиция выражена и в Определении ВАС РФ от 03.09.2008 г.. N 11092/08.

Согласно пункту 1 статьи 53 Кодекса юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, действующие в соответствии с законом иными правовыми актами и учредительными документами. В силу указанной нормы органы юридического лица (к которым относится и генеральный директор) не могут рассматриваться как самостоятельные субъекты гражданских правоотношений и, следовательно, выступать в качестве представителей юридического лица в гражданско-правовых отношениях.

Таким образом, апелляционный суд с учетом указанных позиций высших судебных инстанции приходит к выводу, что только тот факт, что договоры между обществом и предпринимателем Макиенко М.Н. были подписаны одним лицом, не может являться основанием для вывода о недействительности сделок между обществом и предпринимателем.

В тоже время, суд апелляционной инстанции, приходит к выводу, что из решения налогового органа, пояснений налогового органа, материалов дела следует, что указанные сделки совершены взаимозависимыми лицами.

В соответствии с п.1, 2 ст.20 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, в том числе, когда одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой. Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Как следует из Устава общества, его учредителями являются Макиенко М.Н. и Макиенко Н.М. (п.2.1, т.1 л.д.15), доли учредителей установлены равными по 50% (п.7.1, т.1 л.д.17-18). Протоколом общего собрания учредителей общества от 01.02.2007 г.. (т.1 л.д.13) директором общества назначен Макиенко М.Н. Из данных обстоятельств суд делает вывод, что заключенные договоры являются сделками между взамозависимыми лицами.

С учетом изложенного апелляционный суд считает, что в рассматриваемом деле подлежит оценке действительный смысл совершенных хозяйственных операций.

Как указано в п.7 Постановления Пленума ВАС РФ N 22 от 10.04.2008 г.., если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Согласно пунктам 3, 4, 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды", налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, налоговая выгода не может быть признана обоснованной.

В силу правовой позиции, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды", под налоговой выгодой следует понимать уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

В соответствии со ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г.., N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", следует, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Пунктом 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г.., N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" определено, что в соответствии с ч.1 ст.65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст.162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст.71 АПК РФ.

В силу п.1 ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 1 ст.9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: а) наименование документа; б) дату составления документа; в) наименование организации, от имени которой составлен документ; г) содержание хозяйственной операции; д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; ж) личные подписи указанных лиц (п.2 ст.9 Закона N 129-ФЗ).

Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы (п.4 ст.9 Закона N 129-ФЗ).

Перечисленные требования Закона N 129-ФЗ касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но и достоверности содержащихся в них сведений.

Таким образом, при уменьшении полученных доходов на сумму произведенных расходов, для целей исчисления налога на прибыль организаций, необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

Как следует из материалов дела, между обществом (заказчик), в лице директора Макиенко Михаила Николаевича, и Индивидуальным предпринимателем Макиенко Михаилом Николаевичем (подрядчик, исполнитель) был заключен договор N 1 от 01.03.2007 г.. Договор с обеих сторон подписан одним лицом - М.Н.Макиенко.

В соответствии с п.1.1, 2.1 договора исполнитель обязуется провести монтаж заземления и электропитания аппаратуры на объекте заказчика. Согласно п.2.3 договора заказчик обязуется обеспечить доступ персонала исполнителя на территорию и в помещения заказчика, оплатить услуги исполнителя.

Согласно п.3.1 стоимость услуг определяется, исходя из объемов выполненных работ, подтвержденных актами выполненных работ.

Таким образом, из текста договора установить стоимость работ невозможно.

Также между обществом и предпринимателем Макиенко М.Н. был заключен договор N 1 от 14.01.2008 г.. об аналогичном предмете и на аналогичных условиях. Договор также с обеих сторон подписан одним лицом - Макиенко М.Н.

В подтверждение исполнений условий по договорам обществом налоговому органу были представлены счета-фактуры, акты выполненных работ и справки о стоимости выполненных работ и затрат. Обществом также были представлены платежные поручения об оплате выполненных работ.

Обществом за 2007 г.. были представлены счета-фактуры без НДС на общую сумму 4 395 900руб., в том числе: N 12 от 16.05.2007 на сумму 600 000 руб.., N 13 от 17.05.2007 на сумму 250 000 руб.., N 18 от 09.08.2007 г.. на сумму 285 00руб., N 23 от 01.10.2007 на сумму 285 000 руб.., N 24 от 31.10.2007 г.. на сумму 870 000 руб.., N 26 от 23.12.2007 на сумму 1 250 000 руб.., N 29 от 27.12.2007 на сумму 855 900руб.

Обществом за 2008 г.. были представлены счета-фактуры без НДС на общую сумму 1 850 000 руб.., в том числе: N 1 от 05.05.2008 г.. на сумму 300 000 руб.., N 12 от 06.08.2008 на сумму 700 000 руб.., N 15 от 14.10.2008 на сумму 150 000 руб.., N 28 от 10.11.2008 г.. на сумму 250 000 руб.., N 29 от 14.11.2008 на сумму 300 000 руб.., N 30 от 18.12.2008 на сумму 150 000 руб..

Суммы в платежных поручениях соответствуют суммам в счетах-фактурах, в платежных поручениях указаны даты и номера перечисленных счетов-фактур.

Однако при изучении актов выполненных работ установлено следующее.

Из актов выполненных работ и справок о стоимости выполненных работ и затрат за 2007 г.. (N 1 от 01.06.2007 на сумму 103 585,18руб., N 2 от 02.06.2007 на сумму 162 102,8руб., N 3 от 02.06.2007 г.. на сумму 110 240,84руб., N 4 от 02.06.2007 на сумму 68 381,61руб., N 5 от 25.06.2007 на сумму 221 614,64руб., N 6 от 25.06.2007 на сумму 746 115,1руб., к которым прилагается справка о стоимости выполненных работ и затрат N 1 за период апрель-июнь 2007 на сумму 1 412 040,17руб.; N 7 от 01.08.2007 г.. на сумму 484 020,58руб., N 8 от 01.08.2007 на сумму 885 524,62руб., к которым прилагается справка о стоимости выполненных работ и затрат N 2 за период июль-август 2007 г.. на сумму 1 369 545,2руб.; N 9 от 01.10.2007 на сумму 97 446,28руб, N 10 от 01.10.2007 г.. на сумму 138 750,18руб., N 11 от 01.10.2007 г.. на сумму 64 525,78руб., к которым прилагается справка о стоимости выполненных работ и затрат N 3 за период сентябрь-октябрь 2007 г.. на сумму 300 722,24руб.; N 12 от 25.11.2007 г.. на сумму 193 629руб., к которому приложена справка о стоимости выполненных работ и затрат N 4 за период октябрь-ноябрь 2007 г.. на сумму 522 823,18руб., при этом в данную справку включены акты N 13, 14 на суммы 19 313,51 и 309 880,07 соответственно, которые в материалы дела не представлены) следует, что предприниматель выполнил для общества за 2007 г.. работ на сумму: по актам выполненных работ и затрат - на сумму 3 275 937,21руб., а по справкам о стоимости выполненных работ - на сумму 3 605 130,79руб.

Из актов выполненных работ и справок о выполненных работ и затрат за 2008 г.. (N 1 от 01.07.2008 на сумму 204 727, 56руб., к которому прилагается справка о стоимости выполненных работ и затрат N 1 за период май-июнь 2008 г.. на сумму 204 727,56руб.; N 2 от 25.11.2008 г. на сумму 320 111,64руб., к которому прилагается справка о стоимости выполненных работ и затрат N 2 за период июль-октябрь 2008 г.. на сумму 320 111,64руб.; N 3 от 01.12.2008 г.. на сумму 39 474,48руб., к которому прилагается справка о стоимости выполненных работ и затрат за период ноябрь-декабрь 2008 г.. на сумму 39 474,48руб.; N 4 от 01.07.2008 на сумму 479 538,04руб., к которому прилагается справка о стоимости выполненных работ и затрат N 4 за период май-июнь 2008 г.. на сумму 479 538,04руб.; N 5 от 06.12.2008 на сумму 317 200,93руб., к которому приложена справка о стоимости выполненных работ и затрат N 5 за период декабрь 2008 г.. на сумму 317 200,93руб.;N 6 от 25.12.2009 (возможно, описка в годе) на сумму 80 624,36руб., к которому приложена справка о стоимости выполненных работ и затрат N 6 за период декабрь 2008 г.. на сумму 80 624,36руб.; N 7 от 01.10.2008 на сумму 202 998,36руб., к которому прилагается справка о стоимости выполненных работ и затрат N 7 за период сентябрь 2008 г.. на сумму 202 998,36руб.) следует, что предприниматель выполнил для общества работ на сумму 1 644 675,38руб.

Итого по справкам выполненных работ и затрат предпринимателем для общества за 2007 г.. выполнено работ на сумму 3 605 130,79руб., а за 2008 г.. - 1 644 675,38руб. Всего за два года на сумму 5 249 806,17руб.

По счетам-фактурам и платежным поручениям предпринимателем для общества выполнено работ за 2007 г.. на сумму 4 395 900руб., за 2008 г.. - 1 850 000 руб.. Всего за два года на сумму 6 245 900руб.

Таким образом, суммы по счетам-фактурам и платежным поручениям не совпадают с суммами по актам выполненных работ и справкам о стоимости выполненных работ. При этом соотнести конкретные акты выполненных работ и справки о стоимости выполненных работ с конкретными счетами-фактурами и платежными поручениями не представляется возможным, так как в счетах-фактурах не указаны конкретные работы, в отдельных счетах фактурах указан месяц, однако, в справках о выполненных работах и затратах соответствующий временной период не указан.

Директор общества в судебном заседании пояснил, что договоры между обществом и предпринимателем заключались во исполнение договора общества с ООО ПК "Электро" N 03 от 17.05.2007 г.. Изучив указанный договор, суд апелляционной инстанции установил, что заключение договора N 1 от 01.03.2007 г.. между обществом и предпринимателем имеет более раннюю дату, чем между обществом и ООО ПК "Электро". Кроме того, при сопоставлении актов выполненных работ, подписанных между предпринимателем и обществом, и актами выполненных работ между обществом и ООО ПК "Электро" суд делает следующий вывод: перечень и объемы работ полностью совпадают, только переставлены в актах местами. При этом все акты выполненных работ по договору N 03 от 17.05.2007 г.. между обществом и ООО ПК "Электро", представленные обществом, датированы 2007 г.. и стоимость работ по ним составляет 5 484 274,9руб.

При этом по актам выполненных работ между обществом и предпринимателем те же работы выполнялись и в течение 2008 г..

Также директор общества пояснил, что все работы выполнялись им одним.

При этом отдельные виды работ не могут быть выполнены одним лицом, а именно: прокладка кабеля весом от 3 до 6 кг 1 метр по подземным коммуникациям, так как протяженность такой прокладки 0,5 км, то есть один человек должен был работать с кабелем общим весом не менее 1,5 тонны, что, по мнению суда апелляционной инстанции, невозможно. Кроме того, условия договоров между обществом и предпринимателем в части обеспечения доступа работников предпринимателя на объекты не исполнялись, так как в материалы дела представлен только пропуск на самого Макиенко М.Н., при этом, как следует из справки налогового органа от 05.06.2010 г.. N 23-27/875 ни обществом, ни ИП Макиенко М.Н. сведения о работниках и их доходах не подавались.

Указанные обстоятельства приводят суд апелляционной инстанции к выводу, что хозяйственные операции между обществом и предпринимателем не носили реального характера. В совокупности с тем, что договоры заключены взаимозависимыми лицами, установленные обстоятельства указывают на то, что общество действовало недобросовестно в целях получения необоснованной налоговой выгоды, уменьшая налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Обществом сумма облагалась бы по ставке 24%, а предпринимателем - по ставке 6% (как следует из представленных платежных документов (т.1 л.д.140-146)).

Суд апелляционной инстанции полагает, что обществом и предпринимателем была создана схема, результатом которой явилось необоснованное уменьшение налога на прибыль обществом. Таким образом, налоговым органом обоснованно был сделан вывод о том, что суммы затрат по указанным договорам не могут быть включены в состав расходов, связанных с производством и реализацией, в целях уменьшения налоговой базы при исчислении налога на прибыль организаций.

Доводы общества о том, что из материалов дела можно сделать вывод, что предприниматель выполнял работы как по трудовому договору, несостоятельны. Признаков трудовых правоотношений (запись в трудовой книжке, подчинение режиму, ежемесячная выплата заработной платы, предоставление отпуска и т.п.) не имеется. Кроме того, как указано выше, суд пришел к выводу, что отношения между обществом и предпринимателем не носили реального характера.

Расчеты судом апелляционной инстанции проверены, обществом не оспариваются, контррасчетов не представлено, в связи с чем признаются верными.

По налогу на добавленную стоимость (НДС) суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из решения налогового органа, обществом после назначения выездной налоговой проверки были представлены уточненные декларации за 3, 4 кварталы 2008 г.., а также оплачен налог. В связи с этим, руководствуясь положениями ст.81 НК РФ, налоговый орган, не установив иных нарушений, привлек общество к ответственности за неуплату НДС по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 54 777,8руб.

Общество ссылается на то, что с привлечением к ответственности по эпизоду с налогом на добавленную стоимость оно не согласно, так как к моменту вынесения решения сумма НДС уже была уплачена в бюджет.

Доводы общества отклоняются по следующим мотивам.

В соответствии с п.1 ст. 81НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

В соответствии с п.4 ст.81 НК РФ если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Выездная налоговая проверка была назначена 10.07.2009 г.. о чем общество узнало в этот же день (т.1 л.д.58), а, как следует из акта проверки, решения налогового органа и не оспаривается обществом, уточненные налоговые декларации по НДС за 3, 4 квартал были поданы 23.07.2009 г.. (с суммами к уплате 15 111руб. и 258 778руб.), и налог уплачен 28.07.2009 г.. и 25.08.2009 г..

Следовательно, налоговый орган пришел к правильному выводу, что обществом не соблюдены условия п.4 ст.81 НК РФ для освобождения от налоговой ответственности. Смягчающих обстоятельств налоговым органом установлено не было. Апелляционный суд таких обстоятельств также не установил, обществом о смягчающих обстоятельствах не заявлено.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения заявленных требований общества, доводы которого проверены, но не могут быть учтены как не влияющие на правильность выводов налогового органа по существу. Доказательств, опровергающих выводы налогового органа и апелляционного суда, обществом в материалы дела не представлено.

Исходя из изложенного, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения требований общества.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 04 февраля 2010 г.. по делу N А78-9554/2009 отменить, принять по делу новый судебный акт.

В удовлетворении заявленных требований Обществу с ограниченной ответственностью "Надежда плюс" к Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по г.Чите о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 18-09-85 от 16.10.2009 г.. отказать.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Председательствующий

Е.О.Никифорюк

Судьи

Т.О.Лешукова Е.В.Желтоухов