Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 октября 2011 г. N 14АП-2805/11

26 октября 2011 г.

г. Вологда Дело N А05-13354/2010

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Виноградовой Т.В., судей Пестеревой О.Ю. и Тарасовой О.А. при ведении протокола секретарем судебного заседания Федосеевой Ю.С.,

при участии от предпринимателя Романова Сергея Валентиновича Стрежневой Л.Р. по доверенности от 02.09.2010, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Думиной Е.Н. по доверенности от 14.01.2011 N 04-05/00272,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы предпринимателя Романова Сергея Валентиновича и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 18 марта 2011 года по делу N А05-13354/2010 (судья Меньшикова И.А.),

установил

индивидуальный предприниматель Романов Сергей Валентинович (ОГРНИП 304290524400039; далее - Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 30.09.2010 N 2.7-08/229 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В связи с проведенной реорганизацией судом произведена замена Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на ее правопреемника - Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу.

Решением суда требования удовлетворены частично: оспариваемое решение признано недействительным в части начисления налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) без учёта расходов, связанных с извлечением доходов, и налоговых вычетов; в части соответствующих пеней, штрафов; в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В удовлетворении остальной части требований отказано.

Предприниматель в апелляционной жалобе и его представитель в судебном заседании просят отменить решение суда в части отказа в удовлетворении требований. Указывают, что реализация продуктов питания учреждениям и иным организациям неправомерно квалифицирована как отношения по договору поставки, поскольку покупатели использовали приобретенные товары не в предпринимательских целях, продажа осуществлялась через магазин-склад, отдельного склада у Предпринимателя не имелось.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу в апелляционной жалобе и ее представитель в судебном заседании просят отменить решение суда в части признания недействительным решения Инспекции. Указывают, что Предпринимателем в ходе проверки не были представлены первичные документы, подтверждающие произведенные расходы, и документы, подтверждающие ведение раздельного учета расходов по видам деятельности, в отношении которых применяется налогообложение Единым налогом на вмененный доход (далее - ЕНВД) и общий режим налогообложения, поэтому расходы распределены пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме доходов от всей деятельности; налоговые вычеты по НДС не могут быть предоставлены в связи с несоблюдением Предпринимателем условий, установленных абзацем 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ. Кроме того, налоговые вычеты по НДС носят заявительный характер и не могут быть предоставлены, поскольку налоговые декларации заявителем не представлялись.

Ответчик отзыв на апелляционную жалобу Предпринимателя не представил, в судебном заседании его представитель просит решение суда в части отказа в удовлетворении требований оставить без изменения, апелляционную жалобу заявителя - без удовлетворения.

Предприниматель в отзыве на апелляционную жалобу налогового органа и его представитель в судебном заседании просят решение суда в части удовлетворения требований оставить без изменения, апелляционную жалобу ответчика - без удовлетворения.

Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав доказательства по делу, апелляционная инстанция не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб и отмены или изменения решения суда.

Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку деятельности Предпринимателя, по результатам которой принято решение от 30.09.2010 N 2.7-08/229 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Предпринимателю предложено уплатить налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 1 302 757 руб., единый социальный налог (далее - ЕСН), зачисляемый в федеральный бюджет, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования, Территориальный фонд обязательного медицинского страхования в суммах соответственно 301 770 руб., 11 520 руб., 19 800 руб., налог на добавленную стоимость за налоговые периоды 2007, 2008,2009 годов в суммах соответственно 398 864 руб., 491 190 руб., 385 277 руб., пени по указанным налогам в общей сумме 546 628,9 руб., кроме того, заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) НДФЛ, НДС и ЕСН в виде штрафов в общей сумме 552 230 руб., по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление в установленные сроки налоговых деклараций по НДФЛ, ЕСН и НДС в виде штрафов в общей сумме 494 107 руб., по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в налоговый орган в установленный срок документов в виде штрафа в сумме 60 700 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 15.11.2010 N 07-10/2/16529 по результатам рассмотрения апелляционной жалобы Предпринимателя решение Инспекции оставлено без изменения.

В оспариваемом решении отражено, что Предприниматель осуществлял розничную и оптовую торговлю продуктами питания, реализация осуществлялась за наличный расчет физическим лицам и по безналичному расчету на основании заключенных договоров - юридическим лицам, в том числе бюджетным учреждениям (детским дошкольным учреждения, средним общеобразовательным школам, лицею, колледжу, интернату). Данная деятельность осуществлялась через магазины, павильоны, арендуемые торговые места и складские помещения.

Предприниматель в проверяемом периоде в отношении всей своей деятельности применял систему налогообложения в виде ЕНВД.

Налоговым органом установлено, что реализация части товара осуществлялась на основании оформленных в письменной форме договоров купли-продажи, договоров розничной купли-продажи товара с рассрочкой платежа, договоров поставки, государственных контрактов на поставку продукции.

На отпуск товара Предприниматель выписывал накладные и с 2008 года - товарные чеки без выдачи кассового чека, на оплату товара оформлялись счета. Оплата на основании счетов производилась путем зачисления денежных средств на расчетный счет Предпринимателя.

Налоговым органом произведен осмотр помещений-складов, через которые предприниматель Романов С.В. реализовал товары, и допросы его работников, по результатам которых установлено, что оформление сделок и оплата происходили в офисе заявителя, а товар отпускался покупателям со складов в г. Котласе и г. Коряжме.

Инспекцией направлены требования о представлении документов покупателям - юридическим лицам, которым Предприниматель реализовал продукты питания. На основании представленных письменных пояснений руководителей и работников этих организаций, налоговый орган пришел к выводу, что товары приобретались для предпринимательской деятельности.

Таким образом, по мнению Инспекции, совокупность установленных при проверке обстоятельств свидетельствует, что товар реализовался не в объекте розничной торговли и в рамках договора поставки, следовательно, такая деятельность является оптовой торговлей и подпадает под общую систему налогообложения, а не систему налогообложения в виде ЕНВД.

Поскольку Предприниматель НДФЛ, ЕСН и НДС за налоговые периоды 2007 - 2009 годов в отношении спорных операций по реализации не уплатил и налоговые декларации за 2007 год по НДФЛ и ЕСН и за 3.4 кварталы 2007 года, 1, 2, 3, 4 кварталы 2008 и 2009 годов по НДС не представил, Инспекция начислила указанные налоги, пени по ним и привлекла заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 и пункту 2 статьи 119 НК РФ.

В связи с тем, что предприниматель Романов С.В. не представил документы, подтверждающие ведение раздельного учета расходов по видам деятельности, в отношении которых применяется общая система налогообложения и система налогообложения в виде ЕНВД, при исчислении НДФЛ налоговый орган определил сумму расходов в размере 20% от общей суммы доходов, полученных заявителем; ЕСН и НДС начислены без учета расходов и налоговых вычетов.

Суд первой инстанции пришел к выводу об осуществлении заявителем в отношении указанных в акте проверки организаций оптовой торговли. Суд указал, что приобретение государственными бюджетными учреждениями и муниципальными образовательными учреждениями продуктов для питания осуждённых, воспитанников, учащихся, подопечных, что входит в обязанности этих организаций, не свидетельствует об осуществлении заявителем розничной торговли. Коммерческие организации покупали у Предпринимателя продукты питания для осуществления предпринимательской деятельности. Из условий договоров, содержания накладных, товарных чеков следует, что отпуск товаров производился со складов заявителя, продукты отпускались в значительных количествах, и партии товара формировались по заявкам покупателей.

Исходя из указанных обстоятельств, суд признал, что Предприниматель должен был уплачивать НДФЛ, ЕСН и НДС.

Вместе с тем, суд признал неправомерным начисление НДФЛ и ЕСН без учета расходов на осуществление предпринимательской деятельности и начисление НДС - без учета налоговых вычетов.

Решением суда также признано недействительным решение налогового органа в части привлечения заявителя к ответственности по статье 126 НК РФ. В данной части решение суда не обжаловано.

Апелляционная инстанция не находит оснований для отмены решения суда.

В соответствии со статьей 346.27 НК РФ под розничной торговлей для целей главы 26.3 НК РФ понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Согласно подпунктам 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Таким образом, к розничной торговле в целях главы 26.3 названного Кодекса относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей реализуются эти товары.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 05.07.2011 N 1066/11 (далее - постановление Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 N 1066/11) одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные подпунктами 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ.

Из материалов дела следует, что продажа товаров юридическим лицам производилась Предпринимателем через склады, а не через объекты стационарной или нестационарной торговой сети. Заявителем с организациями-покупателями в письменной форме заключались договоры; товары на основании товарных накладных, отпускались покупателям на складах предпринимателя Романова С.В. или доставлялись им транспортом заявителя со складов. В накладных указан номер склада, с которого отгружался товар.

При указанных обстоятельствах Предприниматель должен был применять в отношении спорных операций по реализации товаров общую систему налогообложения.

Довод предпринимателя Романова С.В. о том, что реализация товара осуществлялась через магазин-склад, то есть через объект стационарной торговой сети, противоречит материалам дела: протоколам осмотра помещений от 26.07.2010 (том 11, листы 90 - 95), протоколам допроса свидетелей.

Апелляционная инстанция не может принять довод Предпринимателя о том, что осуществляемая им реализация товаров не регулировалась статьей 506 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ).

В соответствии со статьей 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

По мнению заявителя, в рассматриваемом случае имело место иное подобное (личному, семейному, домашнему) использование покупателями приобретенных продуктов питания.

Такая позиция противоречит разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 5 постановления от 22.10.1997 N 18, согласно которым, квалифицируя правоотношения при реализации товаров, необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа. При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе, приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.). Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.

Кроме того, как отмечено в постановлении Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 N 1066/11 Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров.

Апелляционный суд считает правильным вывод суда первой инстанции о том, что ответчик не обосновал правомерность начисленных налогов по размеру.

Согласно статье 209 НК РФ объектом налогообложения НДФЛ признаётся доход, полученный налогоплательщиком. Статьей 221 этого же Кодекса установлено, что при исчислении налоговой базы налогоплательщики-предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведённых ими и документально подтверждённых расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Объектом налогообложения ЕСН для налогоплательщиков-предпринимателей в силу статьи 236 НК РФ признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьёй 40 Кодекса (статья 154).

В соответствии со статьей 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные этой статьёй налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Налоговый орган не устанавливал сумму расходов, понесенных заявителем в связи с приобретением товаров, а также иных расходов, учитываемых при определении объекта налогообложения.

В соответствии со статьёй 87 НК РФ целью выездной налоговой проверки является контроль за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах. В пункте 4 статьи 89 названного Кодекса указано, что предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Налоговая база по НДФЛ определена ответчиком как денежное выражение доходов в виде поступления на расчётный счёт заявителя выручки от продажи продуктов питания организациям, перечень которых приведён в акте проверки. Сославшись на непредставление заявителем по требованию от 13.05.2010 N 2.7-08/2045 документов о раздельном учёте при осуществлении деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и по общей системе налогообложения, ответчик предоставил заявителю профессиональный налоговый вычет в размере 20% от полученных доходов.

Налоговую базу по ЕСН ответчик определил в виде полученных заявителем доходов. При исчислении НДС также учёл доход от реализации.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что с учетом цели выездной налоговой проверки ответчик должен был установить действительный размер налогового обязательства по каждому налогу, то есть кроме доходов учесть расходы и налоговые вычеты.

Налоговая проверка проведена сплошным методом. В требовании от 26.05.2010 N 2.7-08/2093 указано на необходимость представить документы, подтверждающие материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, иные расходы, связанные с производством и реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

В соответствии с пунктом 7 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учёт имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учёт имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению ЕНВД, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Ввиду применения системы налогообложения в виде ЕНВД заявитель не осуществлял раздельного учёта. Однако ответчик установил размер доходов Предпринимателя от оптовой торговли. Наличие обстоятельств, препятствующих установлению расходов, налоговым органом не доказано.

При таких обстоятельствах суд обоснованно признал оспариваемое решение недействительным в той части, в которой при начислении НДФЛ, ЕСН, НДС ответчик не учёл расходы заявителя, связанные с получением доходов, профессиональный вычет, вычеты по НДС.

Дело рассмотрено судом первой инстанции полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам. Оснований для отмены решения суда не имеется.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил

решение Арбитражного суда Архангельской области от 18 марта 2011 года по делу N А05-13354/2010 оставить без изменения, апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу и предпринимателя Романова Сергея Валентиновича - без удовлетворения.

Председательствующий

Т.В. Виноградова

Судьи

О.Ю. Пестерева О.А. Тарасова