Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 ноября 2010 г. N 17АП-11203/10

г. Пермь

18 ноября 2010 г.

N 17АП-11203/2010-АК Дело N А50-15070/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 17 ноября 2010 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 18 ноября 2010 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Борзенковой И. В.,

судей Полевщиковой С.Н., Савельевой Н.М.,

при ведении протокола судебного заседания Бакулиной Е.В.,

при участии:

от заявителя Кабирова Р. Г.: представителя Пупков Э.В. по доверенности от 09.03.2010,

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 2 по Пермскому краю: представителя Реутовой.В. по доверенности от 23.03.2010,

лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда.

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 2 по Пермскому краю

на решение Арбитражного суда Пермского края от 17 сентября 2010 года

по делу N А50-15070/2010,

принятое судьей Кетовой А.В.

по заявлению индивидуального предпринимателя Кабирова Р. Г.

к Межрайонной ИФНС России N 2 по Пермскому краю

о признании недействительным решения в части,

установил:

Индивидуальный предприниматель Кабиров Р.Г. (далее - заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд Пермского края с заявлением (с учетом принятого судом уточнения заявленных требований в порядке ст. 49 АПК РФ в судебном заседании от 16.09.2010) о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 2 по Пермскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) от 31.03.2010 N 13.6 в части доначисленных сумм НДФЛ (ИП), ЕСН (ИП),НДС за 2007-2008 годы и соответствующих сумм пени и штрафов.

Решением арбитражного суда Пермского края от 17.09.2010 Заявленные требования удовлетворены: признано недействительным решение инспекции о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности от 31.03.2010 г..N 13.6 в части доначисленных сумм НДФЛ (ИП), ЕСН (ИП), НДС за 2007-2008 годы и соответствующих сумм пени и штрафов, как несоответствующее положением Налогового кодекса Российской Федерации. Инспекция обязана устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. С инспекции в пользу предпринимателя взысканы 2200 руб. госпошлины.

Не согласившись с судебным актом, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить так как судом неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, а также неправильно применены нормы материального права.

Инспекция указывает на то, что из системного толкования положений ст. 246.26, 246,27 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), ст. 445, 492 ГК РФ) под ЕНВД подпадает деятельность в сфере оказания услуг по передаче стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, в которых арендаторами осуществляется деятельность по розничной торговле не через торговые залы. При этом, по мнению инспекции, из системного анализа имеющихся в деле документах (условий договоров аренды, типа реализуемой продукции, формирования арендаторами своих налоговых обязательств, применения арендаторами упрощенной системы налогообложения, а не ЕНВД), следует, что арендаторы осуществляли иную деятельность через торговые залы.

В таком случае деятельность заявителя по передаче в аренду помещений для использования по целевому назначению подлежит налогообложению в общеустановленном порядке либо переведена на упрощенную систему налогообложения при соблюдении положений гл. 26.2 НК РФ.

Заявитель в письменном отзыве на апелляционную жалобу возражал против изложенных в ней доводов, указал, что позиция инспекции о деятельности арендаторов не подтверждена документально. Правоустанавливающие документы на спорные помещения не содержат данных том, что они содержат торговые залы, иного налоговым органом не доказано. Показания арендатора Бугаенко С.В., на которые ссылается инспекция, ни в акте, ни в решении не приведены. Решение инспекции не содержит выводов, изложенных в апелляционной жалобе.

В судебном заседании представитель инспекции доводы апелляционной жалобы поддержал, на отмене судебного акта настаивал, в дополнении также указал на то, что дополнительные соглашения к договорам аренды должны оцениваться судом критически, так как составлены задним числом.

Представитель заявителя возражал против удовлетворения апелляционной жалобы по мотивам, изложенным в письменном отзыве.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, в 2007-2008 годах предприниматель наряду с общей системой налогообложения (оптовая торговля обоями) применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в отношении деятельности по розничной торговле, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы, а также в отношении деятельности по оказанию услуг по сдаче в аренду по договорам, заключенным предпринимателями Выголовой Е.В. (2007 год), Палехову А.В. (2007, 2008 годы), Бугаенко С.В. (2008 год) в отношении частей здания расположенных по адресу: г. Березники, ул. Пятилетки, 110.

Налоговым органом проведена комплексная выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов по общей системе налогообложения, ЕНВД и сборов.

В ходе проверки инспекция пришла к выводу том, что налогоплательщиком необоснованно, в нарушение условий п. 2 ст. 346.26 НК РФ, применяется ЕНВД в отношении деятельности по предоставлению помещений в аренду, поскольку в спорных помещениях не выделены торговые места, к данной деятельности подлежит применению общая система налогообложения. Указанные выводы изложены в акте налоговой проверки от 25.02.2010 N 13.6 (т. 4 л.д. 38-65).

Аналогичные выводы изложены инспекцией в решении от 31.03.2010 N 13.6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого по результатам рассмотрения материалов проверки(т. 4 л.д. 2-21), что и послужило основанием для доначисления оспариваемых в рамках настоящего дела сумм НДФЛ (ИП), ЕСН (ИП), НДС за 2007-2008 годы и соответствующих сумм пени и штрафов по п. 1 ст. 122, 119 НК РФ.

На данное решение налогоплательщиком подана апелляционная жалоба в вышестоящий налоговый орган в порядке ч. 5 ст. 101.2 НК РФ.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 04.06.2010 N 18-22/136 данное решение инспекции оставлено без изменения, утверждено (т. 1 л.д. 80-84).

Приведенные обстоятельства послужили поводом для обращения налогоплательщика в арбитражный суд с вышеназванными требованиями.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции, руководствуясь ст. 346.26, 346.27, 346.29 НК РФ и разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации, исходил из того, что право на применение ЕНВД в данном случае возникает, что арендуемое помещение используется для розничной торговли, что налоговым органом не опровергнуто, представленные налогоплательщиком правоустанавливающие документы не подтверждают нарушения, выявленные в ходе проверки. Доказательств в обоснование законности принятого решения налоговым органом не представленно.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав пояснения сторон, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение суда отмене не подлежит в связи со следующим.

В 2007 году спорные правоотношения регулировались следующим нормами права.

Согласно под 13 п. 2 ст. 346.26 НК РФ (пп. 13 введен Федеральным законом от 21.07.2005 N 101-ФЗ) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее в настоящей главе - единый налог) применялась в отношении оказания услуг по передаче во временное владение и (или) пользование стационарных торговых мест, расположенных на рынках и в других местах торговли, не имеющих залов обслуживания посетителей.

В указанный период ст. 346.27 НК РФ в целях ЕНВД применялись следующие термины:

розничная торговля - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6 - 10 пункта 1 статьи 181 настоящего Кодекса, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без такой упаковки и расфасовки, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания, а также продукции собственного производства (изготовления);

стационарная торговая сеть - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям;

стационарная торговая сеть, не имеющая торговых залов, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски и другие аналогичные объекты;

площадь торгового зала - часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов;

площадь зала обслуживания посетителей - площадь специально оборудованных помещений (открытых площадок) объекта организации общественного питания, предназначенных для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также для проведения досуга, определяемая на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

В целях настоящей главы к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы);

торговое место - место, используемое для совершения сделок купли-продажи.

Понятие стационарное торговое место данная статья не предусматривала.

Согласно разъяснениям Министерства финансов от 22.05.2006 N 03-11-04/3/267 под стационарным торговым местом следует понимать торговое место, используемое для совершения сделок купли-продажи, которое расположено в стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов (залов обслуживания посетителей), то есть торговой сети, расположенной в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов.

К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски и другие аналогичные объекты, в том числе обособленные объекты организации розничной торговли, размещенные на земельных участках и не подлежащие перемещению в течение всего периода времени, предусмотренного договорами на их размещение (установку) и (или) договорами их аренды или субаренды (палатки, ларьки, контейнеры, боксы и т.д.).

Таким образом, деятельность по передаче в аренду (субаренду) стационарных торговых мест, не имеющих залов обслуживания посетителей (торговых залов), в указанных объектах организации торговли может переводиться на уплату единого налога на вмененный доход.

В 2008 году спорные правоотношения регулировались следующими нормами права.

В соответствии с подп. 13 п. 2 ст. 346.26 НК РФ (пп. 13 в ред. Федерального закона от 17.05.2007 N 85-ФЗ) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее в настоящей главе - единый налог) применяется в отношении оказания услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, объектов нестационарной торговой сети (прилавков, палаток, ларьков, контейнеров, боксов и других объектов), а также объектов организации общественного питания, не имеющих зала обслуживания посетителей.

В ст. 346.27 НК РФ в редакции указанного закона приведены следующие термины

стационарная торговая сеть - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям;

стационарная торговая сеть, не имеющая торговых залов, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски, торговые автоматы и другие аналогичные объекты;

розничная торговля - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6 - 10 пункта 1 статьи 181 настоящего Кодекса, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без такой упаковки и расфасовки, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания, газа в баллонах, грузовых и специальных автомобилей, прицепов, полуприцепов, прицепов-роспусков, автобусов любых типов, товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети (в том числе в виде почтовых отправлений (посылочная торговля), а также через телемагазины и компьютерные сети), передача лекарственных препаратов по льготным (бесплатным) рецептам, а также продукции собственного производства (изготовления);

площадь торгового зала - часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов;

площадь зала обслуживания посетителей - площадь специально оборудованных помещений (открытых площадок) объекта организации общественного питания, предназначенных для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также для проведения досуга, определяемая на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

К инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы);

торговое место - место, используемое для совершения сделок розничной купли-продажи. К торговым местам относятся здания, строения, сооружения (их часть) и (или) земельные участки, используемые для совершения сделок розничной купли-продажи, а также объекты организации розничной торговли и общественного питания, не имеющие торговых залов и залов обслуживания посетителей (палатки, ларьки, киоски, боксы, контейнеры и другие объекты, в том числе расположенные в зданиях, строениях и сооружениях), прилавки, столы, лотки (в том числе расположенные на земельных участках), земельные участки, используемые для размещения объектов организации розничной торговли (общественного питания), не имеющих торговых залов (залов обслуживания посетителей), прилавков, столов, лотков и других объектов.

В письме от 22.05.2006 N 03-11-04/3/267 Министерство финансов Российской Федерации разъяснило, что деятельность по передаче в аренду (субаренду) стационарных торговых мест, не имеющих залов обслуживания посетителей (торговых залов), может переводиться на уплату единого налога на вмененный доход. Если в договоре прописано иное назначение, а не розничная торговля, то, по мнению Минфина России, изложенному в Письмах от 16.12.2008 N 03-11-04/3/560, от 09.12.2008 N 03-11-04/3/555, у арендодателя не возникает обязанности уплачивать ЕНВД.

Аналогичная позиция министерства, изложена также в Письмах от 11.06.2009 N 03-11-06/3/162, от 03.02.2009 N 03-11-06/3/14, в которых отмечено, что ключевым фактором, влияющим на необходимость применения ЕНВД арендодателями, является вид деятельности, осуществляемый арендаторами. Если арендатор использует помещения для розничной торговли, то арендодатель должен применять ЕНВД. Чтобы назвать здание объектом торговой сети, достаточно факта ведения в нем торговли, то есть заключения розничных договоров купли-продажи (даже если оно не предназначено для торговли). Следовательно, передача помещения (или его части) в таком здании в аренду для розничной торговли облагается ЕНВД на основании пп. 13 п. 2 ст. 346.26 Кодекса. Данной позицией могут руководствоваться налоговые органы при проверке деятельности организации в целях перевода ее на ЕНВД. Если помещение в здании передается в аренду не для розничной торговли, оснований для уплаты арендодателем ЕНВД не имеется.

Из приведенных норм и разъяснений следует, что обстоятельствами, имеющими значение для определения порядка налогообложения, являются, факт использования помещения для розничной торговли, наличие или отсутствие в арендованном помещении торгового места или торгового зала, что определяется на основании правоустанавливающих документов.

Как следует из материалов дела, анализ правоустанавливающих документов к переданным в аренду помещениям (договоров аренды, экспликаций, технических паспортов) в решении налогового органа не содержится.

Осмотр помещений в ходе проверки не проводился, соответствующие акты не составлялись.

Ссылка налогового органа на данные налоговых деклараций арендаторов, согласно которым они применяли ЕНВД, исходя из площади торгового зала, либо с применением УСНО (т. 3 л.д. 111-132), апелляционной инстанцией не принимаются. Названные документы не являются правоустанавливающими документами, в связи с чем не могут быть признаны допустимыми доказательствами осуществления розничной торговли через торговые залы (ст. 67 АПК РФ).

Из имеющихся в деле фотографий (т. 7 л.д. 145-151) невозможно установить их относимость к рассматриваемому спору (ст. 167 АПК РФ).

Доказательств получения у арендаторов объяснений относительно оборудования арендованных помещений для розничной торговли в материалах дела не имеется. Пояснения арендатора Бугаенко С.В., на которые ссылается налоговый орган в апелляционной жалобе, в акте и в решении не приведены, сами объяснения в материалы дела не представлены.

Из представленных предпринимателем договоров аренды в отношении спорных помещений с учетом дополнительных соглашений следует, что помещения предоставлены для организации розничной торговли (т. 2 л.д. 128-147).

Условия договора не содержат указания на то, что арендованные помещения имеют торговые залы.

Ссылка инспекции в апелляционной жалобе на то, что арендаторы фактически занимаются деятельностью, не являющееся розничной торговлей, не принимается апелляционной инстанцией, поскольку указанные обстоятельства не приведены в акте налоговой проверки и решении инспекции в качестве основания для доначисления налогов по общей системе налогообложения.

Кроме того, налоговый орган не представил доказательств осведомленности налогоплательщика об обстоятельствах использования переданных в аренду помещений.

При этом суд апелляционной инстанции принимает во внимание следующее.

В соответствии с п. 3 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются, в том числе, сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки; документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых, согласно п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Из приведенных норм права, а также с учетом правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.11.2006 N 7752/06, следует, что новые доводы налогового органа, не приведенные в решении инспекции в качестве основания для доначисления налога, не могут быть приняты во внимание апелляционной инстанцией. Дополнительными доказательствами, не фигурирующими на момент рассмотрения материалов проверки, инспекция может подтверждать только выводы, изложенные в решении инспекции. В ином случае нарушаются основополагающие права налогоплательщика, предусмотренные ст. 101 НК РФ, а именно представлять возражения на выводы инспекции.

При этом с учетом рассматриваемом категории спора и положений ст. 200 АПК РФ бремя доказывания ошибочного применения налогоплательщиком специального налогового режима в виде ЕНВД возлагается на налоговый орган.

Оценив имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи в порядке ст. 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что обоснованность доначисления НДФЛ (ИП), ЕСН (ИП), НДС за 2007-2008 годы и соответствующих сумм пени и штрафов по п. 1 ст. 122, 119 НК РФ налоговым органом не доказана.

В таком случае решение суда от 17.09.2010 отмене, а апелляционная жалоба удовлетворению - не подлежат.

С учетом положений ст. 110 АПК РФ судебные расходы по уплате госпошлины по апелляционной жалобе возлагаются на налоговый орган.

В силу подп. 1.1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ госпошлины с инспекции взысканию не подлежит.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 17 сентября 2010 года по делу N А50-15070/2010 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Пермского края.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

И.В. Борзенкова

Судьи

С.Н. Полевщикова Н.М. Савельева