Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 8 ноября 2011 г. N 08АП-7494/11

город Омск

08 ноября 2011 г.

Дело N А81-766/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 02 ноября 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 08 ноября 2011 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Шиндлер Н.А.,

судей Сидоренко О.А., Лотова А.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бондарь И.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-7494/2011) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 22.07.2011 по делу N А81-766/2011 (судья Садретинова Н.М.)

по заявлению Индивидуального предпринимателя Алиева Мубариз Исабала оглы (ОГРН 304890514900010, ИНН 890502549788, )

к Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу

о признании недействительным решения налогового органа N 2.11-17/04898 от 21.04.2010

при участии в судебном заседании представителей:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу - Жигалина Ю.Ю. (паспорт, по доверенности от 14.04.2011 сроком действия до 31.12.2011);

от индивидуального предпринимателя Алиева Мубариза Исабала-оглы - Булат О.А. (паспорт, по доверенности от 10.03.2011 сроком действия 3 года);

установил:

Индивидуальный предприниматель Алиев Мубариз Исабала-оглы (ИНН: 890502549788, ОГРН: 304890514900010) (далее заявитель, индивидуальный предприниматель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ, к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее ответчик, налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения налогового органа N 2.11-17/04898 от 21.04.2010, в части доначисления налога, пени, штрафов по НДС, ЕСН и НДФЛ.

Решением от 22.07.2011 по делу N А81-766/2011 требования заявителя были удовлетворены.

В апелляционной жалобе налоговый орган, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, неполное выяснение фактических обстоятельств дела, просит решение отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика.

Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, изучив апелляционную жалобу, отзыв на нее, выслушав представителей сторон, установил следующие обстоятельства.

Должностными лицами налогового органа на основании решения заместителя начальника Инспекции N 60 от 28.10.2009 года была проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Алиева М.И. оглы по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе: единого налога на вмененный доход, единого социального налога, налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, а также налога на доходы физических лиц, удерживаемого налоговыми агентами, за период с 01.01.2006 по 31.12.2008.

Результаты проверки зафиксированы в акте выездной налоговой проверки от 17.02.2010 года N 2.11-17/9.

По результатам рассмотрения акта и иных материалов выездной налоговой проверки заместителем начальника Инспекции было вынесено решение от 21.04.2010 года N 2.11-17/04898 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (том 1 л.д. 16-51), в соответствии с которым индивидуальный предприниматель привлечен к налоговой ответственности по п. 2 ст. 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в налоговый орган в установленный срок налоговой декларации по единому социальному налогу за 2007 год в виде штрафа в общем размере 427321 руб. 80 коп., по п.1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) налога на доходы физических лиц за 2007 год в виде штрафа в общем размере 320625 руб. 80 коп., за неуплату единого социального налога, зачисляемого в Федеральный бюджет за 2007 год в размере 46815 руб. 50 коп., за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 года в виде штрафа в размере 3952 руб. 90 коп., за неуплату (неполную уплату) единого налога на вмененный доход за 3 и 4 кварталы 2007 года в виде штрафа в общем размере 7296 руб. 60 коп., а также в соответствии с п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в адрес налогового органа документов, необходимых для осуществления налогового контроля в виде штрафа в размере 500 руб. Итого налоговых санкций по решению составило 806 512 руб. 60 коп.

Указанным решением Инспекции индивидуальному предпринимателю начислены пени по единому налогу на вмененный доход за 3, 4 кварталы 2007 года и за 4 квартал 2008 года в общем размере 9250 руб. 72 коп., по налогу на доходы физических лиц за 2007 год в общем размере 376466 руб. 88 коп., по единому социальному налогу за 2007 год в общем размере 45809 руб. 28 коп., по налогу на добавленную стоимость в размере 676494 руб. 58 коп. Итого пени по решению Инспекции составили общий размер 1 108 021 руб. 46 коп.

Кроме того, указанным решением индивидуальному предпринимателю доначислены и предложены к уплате налог на доходы физических лиц за 2007 год в размере 1603855 руб., единый социальный налог за 2007 год в общем размере 237401 руб., налог на добавленную стоимость за 2006-2008 годы в общем размере 4086060 руб., а также единый налог на вмененный доход за 3-4 кварталы 2007 года и за 4 квартал 2008 год в общем размере 50 013 руб. Итого по решению задолженность по налогам составила общий размер 5 977 329 руб.

Означенным решением налоговый орган установил то обстоятельство, что индивидуальный предприниматель Алиев М.И. оглы в проверяемом периоде (2006-2008 гг.) осуществлял розничную торговлю мясом и мясом птицы, включая субпродукты, подлежащие налогообложению в виде единого налога на вмененный доход. Кроме того, в ходе проверки было установлено, что в проверяемом периоде индивидуальный предприниматель получал доходы от оптовой торговли мясом и мясом птицы, включая субпродукты, которые подлежат налогообложению по общеустановленной системе налогообложения.

Так, в ходе проверки налоговым органом было установлено, что индивидуальный предприниматель сплошным методом указывал в книге учета доходов и расходов расходы, которые направлены на получение дохода от оптовой и розничной торговли, без указания по какой системе налогообложения (общеустановленная система налогообложения или система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход) они (расходы) были понесены налогоплательщиком. Также, налоговый орган, проанализировав первичные документы, установил, что доходы от продаж в розницу больше расходов, понесенных от розничной продажи в 18,97 раз, поэтому, например, 1 кг говядины должен стоить по розничным ценам свыше двух тысяч рублей, 1 кг. субпродуктов - свыше пяти тысяч рублей. Что, по мнению Инспекции, не имеет экономического обоснованности. Исходя из вышеизложенного, налоговый орган, пришел к выводу о формальном ведении раздельного учета индивидуальным предпринимателем, из которого (учета) нельзя достоверно определить доходы и расходы.

Поскольку предприниматель раздельного учета не вел, проверяющие определили порядок распределения показателей, относящихся к деятельности по единому налогу на вмененный доход и общему режиму налогообложения "пропорционально доле доходов предпринимателя от деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход, в общем доходе индивидуального предпринимателя по всем видам деятельности".

Согласно оспариваемому решению доначисление налога на доходы физических лиц и единого социального налога произведено за период - 2007 год, доначисление налога на добавленную стоимость произведено за 2006-2008 годы.

Индивидуальным предпринимателем решение Инспекции было оспорено в вышестоящем налоговом органе.

Решением исполняющего обязанности руководителя Управления ФНС РФ по Ямало-Ненецкому автономному округу от 01 июля 2010 года N 180, вынесенным в порядке ст.140 Налогового кодекса РФ, решение Инспекции от 21.04.2010 года N 2.11-17/04898 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения изменено (том 1 л.д. 58-64).

Так, подпункт 8 пункта 2 резолютивной части решения Инспекции, согласно которому индивидуальный предприниматель был привлечен к налоговой ответственности за неуплату (неполную уплату) единого налога на вмененный доход за 4 квартал 2007 года в виде штрафа в размере 3 336 руб. 80 коп., исключен.

В подпункте 27 пункта 4.1 резолютивной части решения Инспекции изменен размер доначисленного и предложенного к уплате по итогам проверки налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 года, а именно уменьшен с размера 1189139 руб. - до 795 878 руб. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения и вступило в силу.

Частичное несогласие с решением Инспекции от 21.04.2010 года N 2.11-17/04898 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, послужило поводом для обращения налогоплательщика с заявлением в арбитражный суд.

Заявитель фактически оспаривает доначисление налога на доходы физических лиц, единого социального налога, пени и налоговых санкций за 2007 год и доначисление налога на добавленную стоимость за 2006-2008 годы, начисления пени и штрафов по НДС.

Решением от 22.07.2011 по делу N А81-766/2011 требования заявителя были удовлетворены.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции, не находит оснований для его отмены.

Относительно доначисления предпринимателю налога на доходы физических лиц (далее НДФЛ) и единого социального налога (далее ЕСН) за 2007 год.

Как усматривается из оспариваемого решения, общая сумма дохода, заявленная индивидуальным предпринимателем в налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2007 год составила 999 453 руб., по данным выездной налоговой проверки общая сумма дохода от оптовой торговли мясом и мясом птицы, составила 13336798 руб. (приложение N 4 к оспариваемому решению). В нарушение ст. 208 НК РФ занижение дохода от оптовой торговли мясом и мясом птицы составило 12337345 руб. Отклонение с данными налогоплательщика образовалось за счет не включения сумм доходов от оптовой торговли мясом и мясом птицы в декларации по налогу на доходы физических лиц за 2007 год.

Расчет доначисленного налога на доходы физических лиц согласно оспариваемому решению следующий: 13336798 руб. - размер дохода по результатам проверки - 988280 руб. - размер расходов, который был заявлен самостоятельно налогоплательщиком в налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2007 год = 12348518 руб. - налогооблагаемая база х13% (ставка налога) = 1605307 руб. 34 коп. - сумма, подлежащего уплате налога на доходы физических лиц за 2007 год.

Размер доначисленного единого социального налога за 2007 год составил 237 401 руб.

В соответствии со ст. ст. 207, 235 НК РФ индивидуальные предприниматели признаются соответственно плательщиками НДФЛ и ЕСН. При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды (ст. 210 НК РФ). ЕСН облагаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам (ст. ст. 236, 237 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 221 НК РФ при исчислении налоговой базы данные налогоплательщики имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль организаций.

Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

Согласно п. 3 ст. 237 НК РФ состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.

Таким образом, применительно и к НДФЛ, и к ЕСН законодатель определяет перечень расходов (профессиональных налоговых вычетов) с составом расходов, установленных для налогоплательщиков по налогу на прибыль.

В соответствии с п. 1 ст. 252 главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что проверяющие на основе первичных учетных документов, отражающих факты приобретения и реализации товара, его стоимость, должны были определить доходы предпринимателя от осуществления оптовой торговли и отдельно - от осуществления розничной торговли, а также конкретно определить затраты предпринимателя на каждый из видов деятельности.

При этом, в ходе проверки должны быть выявлены не только факты занижения облагаемой налогом базы за определенные налоговые периоды, но и факты ее завышения.

В обоснование своей позиции податель жалобы отмечает, что налогоплательщик не вел раздельного учета по операциям подлежащим налогообложению ЕНВД и по общему режиму налогообложения, что явилось причиной по результатам налоговой проверки принятия к вычету (расходам) суммы затрат налогоплательщика, отраженных в налоговой декларации за 2007 год в качестве вычетов по НДФЛ.

Апелляционный суд находит позицию налогового органа не состоятельной, во-первых, в силу того, что отсутствие раздельного налогового учета при наличии первичных документов налогоплательщика не лишает налоговый орган возможности определить суммы расходов предпринимателя, относящиеся к оптовой продаже. Налоговый орган не представил убедительных доводов относительно того, почему в отсутствие у налогоплательщика раздельного учета Инспекция имела возможность определить доходы полученные предпринимателем от оптовой торговли, но при этом не установила соответствующие расходы, относящиеся также к оптовой торговле.

Во-вторых, из материалов дела усматривается и подателем жалобы не опровергнуто (л.д. 120 т.12), что налогоплательщик, представляя в налоговый орган возражения на акт выездной налоговой проверки, представил налоговому органу книги покупок по розничной торговли за 2007-2008 г.г., которые свидетельствуют о ведении предпринимателем раздельного учета по розничной и оптовой торговле. Следовательно, у налогового органа до момента вынесения оспариваемого решения имелась возможность подробно исследовать вопрос надлежащего ведения налогоплательщиком раздельного учета, путем назначения дополнительных мероприятий налогового контроля (истребование у налогоплательщика первичной документации обозначенной в названных книгах покупок) и в случае необходимости, продления срока рассмотрения материалов налоговой проверки.

Апелляционная коллегия находит правомерным вывод суда первой инстанции о том, что налоговый орган по результатам выездной налоговой проверки обязан самостоятельно установить истинный размер налоговых обязательств проверяемого лица. В противном случае размер штрафных санкций и пени будет исчислен налоговым органом неправильно, что не будет соответствовать принципам привлечения к налоговой ответственности.

Более того, суд первой инстанции при рассмотрении спора по существу установил, что размер расходов, заявленных налогоплательщиком в налоговой декларации по НДФЛ, и принятый налоговым органом за достоверный размер расходов, не соответствует фактическим затратам налогоплательщика, понесенным в связи с осуществление оптовой торговли (облагаемой по общему режиму налогообложения).

Так, заявитель представил в приложении к заявлению документы, согласно которым размер доходов от оптовой деятельности составил - 16 371 198 руб., расходы составили 16 469 856 руб. 62 коп.

В силу изложенных выше обстоятельств и в нарушение ст.ст. 65, 200 АПК РФ суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что налоговый орган не доказал правомерность применения налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу в размере 988280 руб.

Важно отметить, что в случае применения профессиональных налоговых вычетов в сумме, определенной предпринимателем за 2007 год (16 469 856 руб.), размеры налога на доходы физических лиц и единого социального налога, подлежащие уплате за проверяемый период 2007 год, составят 0 руб.

В силу вышеизложенного, суд пришел к выводу о том, что суммы налога на доходы физических лиц, единого социального налога, пеней и налоговых санкций по данным видам налоговых платежей, вмененных индивидуальному предпринимателю в обязанность к уплате и удержанию непосредственно из доходов налогоплательщика, являются не доказанными по размеру.

Также оспариваемым решение предприниматель привлечен к налоговой ответственности по части 2 статьи 1119 НК РФ за непредставление налогоплательщиком налоговой декларации по ЕСН за 2007 год в размере 427321 руб. 80 коп.

Согласно пункту 2 статьи 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

Поскольку сумма единого социального налога за 2007 год подлежащая уплате налогоплательщиком равняется нулю, постольку размер штрафа по части 2 статьи 119 НК РФ за непредставление налогоплательщиком налоговой декларации по ЕСН за 2007 год не может превышать 0 руб. Следовательно, суд первой инстанции правомерно признал решение налогового органа недействительным в части привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по части 2 статьи 119 НК РФ.

Относительно доначисления предпринимателю налога на доходы физических лиц (далее НДФЛ) и единого социального налога (далее ЕСН) за 2008 год.

Как усматривается из материалов дела, основанием для доначисления предпринимателю сумм НДФЛ, ЕСН соответствующих сумм пени и штрафа за 2008 год явился установленный налоговым органом факт завышения налогоплательщиком расходов, уменьшающих налоговую базу по названным налогам.

Поскольку предприниматель раздельного учета не вел, проверяющие определили порядок распределения показателей 2008 года, относящихся к деятельности по единому налогу на вмененный доход и общему режиму налогообложения "пропорционально доле доходов предпринимателя от деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход, в общем доходе индивидуального предпринимателя по всем видам деятельности".

Так налоговым органом в ходе проверки было установлено, что профессиональные налоговые вычеты за проверяемый период предпринимателем заявлены в сумме 30 426 руб. 37 коп.

По данным выездной налоговой проверки профессиональные налоговые вычеты за 2008 год составили 26 362 027 руб.

Налоговый орган определил размер вычетов по пропорции, применяя для расчета таковых сумму расходов за 2008 год в размере - 47 024 664 руб. 67 коп.

Таким образом, налоговый орган в оспариваемом решении пришел к выводу о том, что предприниматель в нарушение пункта 3 статьи 210 НК РФ занизил налоговую базу для исчисления НДФЛ за 2008 год на 4057732 руб., что повлекло за собой не полное исчисление НДФЛ за 2008 год в сумме 527 505 руб.

Суд первой инстанции при рассмотрении настоящего спора в названной части признал решение налогового органа недействительным, поскольку примененная налоговым органом методика определения расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль по НДФЛ и ЕСН, не предусмотрена налоговым законодательством.

В апелляционной жалобе налоговый орган отмечает, что в решении суд не привел доводов о незаконности выводов налогового органа о сплошном методе ведения предпринимателем Алиевым. М.И. оглы учета своих доходов и расходов по разным видам деятельности, при отсутствии надлежащего, достоверного и полного ведения раздельного учета, результатом чего и явилось применение пропорции, соответственно фактически согласившись с Инспекцией. При этом как следует из решения суд пришел только к выводу о том, что вмененные налогоплательщику суммы налогов, пени и санкций являются не доказанными по их размеру (в частности размер понесенных расходов). Кроме того, судом не определен надлежащий способ ведения самим налогоплательщиком как такового раздельного учета своих доходов и расходов по разным видам деятельности.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, находит названную позицию налогового органа ошибочной, а решение суда в названной части правомерным и обоснованным.

Пункт 7 статьи 346.26 НК РФ, нормы глав 23 "Налог на доходы физических лиц" и 24 "Единый социальный налог" названного Кодекса не предусматривают возможности определения каких-либо пропорций при исчислении данных налогов в случае отсутствия раздельного учета.

Иными словами, законодатель не определил ни методику ведения раздельного учета, ни правовые последствия неведения предпринимателями такого учета.

Таким образом, подлежит применению общий порядок определения налогооблагаемой базы каждого налога, установленный соответствующим нормами глав 23 "Налог на доходы физических лиц" и 24 "Единый социальный налог" НК РФ и главы 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход".

В данном случае, это означает, что проверяющие на основе первичных учетных документов, отражающих факты приобретения и реализации товара, его стоимость, должны были определить доходы предпринимателя от осуществления оптовой торговли и отдельно - от осуществления розничной торговли, а также конкретно определить затраты предпринимателя на каждый из видов деятельности.

Таким образом, налоговый орган по результатам выездной налоговой проверки обязан самостоятельно установить истинный размер налоговых обязательств проверяемого лица. В противном случае размер штрафных санкций и пени будет исчислен налоговым органом неправильно, что не будет соответствовать принципам привлечения к налоговой ответственности.

Налоговый орган определяя размер расходов по НДФЛ и ЕСН, сослался на положения пункта 1 статьи 272 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Однако, названная норма определяет порядок признания расходов при методе начисления, и не регулирует распределение расходов ввиду отсутствия раздельного учета при условии, если его ведение является обязательным.

Таким образом, применение порядка, указанного в п. 1 ст. 272 НК РФ является недопустимым.

Один из возможных вариантов расчета установлен напрямую в ст. 221 НК РФ, который устанавливает, что если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности. Подобный подход предполагает волеизъявление самого налогоплательщика.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 11.05.2005 N 15761/04 указал, что для применения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов от общей суммы доходов, полученных от предпринимательской деятельности, налогоплательщик обязан доказать лишь факт осуществления деятельности в качестве индивидуального предпринимателя и получения дохода от этой деятельности.

То есть, по налогу на доходы физических лиц размер профессионального вычета не может составлять менее 20% общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

Однако, в рассматриваемом случае, размер вычета, примененный налоговым органом при доначислении налога, составил менее 20%, что, как установлено судом выше, необоснованно.

Также, по убеждению суда, в рассматриваемом случае применение налогового вычета в размере 20% общей суммы дохода будет являться неправомерным, так как налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, если налогоплательщик не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуального предпринимателя.

Между тем, из материалов дела усматривается, что налогоплательщик, представляя в налоговый орган возражения на акт выездной налоговой проверки, представил налоговому органу книги покупок по розничной торговли за 2007-2008 г.г., которые свидетельствуют о ведении предпринимателем раздельного учета по розничной и оптовой торговле. Следовательно, у налогового органа до момента вынесения оспариваемого решения имелась возможность подробно исследовать вопрос надлежащего ведения налогоплательщиком раздельного учета, путем назначения дополнительных мероприятий налогового контроля (истребование у налогоплательщика первичной документации обозначенной в названных книгах покупок) и в случае необходимости, продления срока рассмотрения материалов налоговой проверки.

Следовательно, из материалов дела не усматривается того обстоятельства, что налогоплательщик не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуального предпринимателя, что свидетельствует о невозможности применения налоговым органом какой-либо пропорции для целей определения налоговых вычетов (расходов) по НДФЛ и ЕСН за 2008 год.

Более того, апелляционный суд находит недопустимым применение налоговым органом пропорции для целей определения расходов, относящихся к налогообложению по общему режиму, без учета всех затрат налогоплательщика понесенных в 2008 году. Как уже было отмечено выше, предприниматель на стадии представления возражений на акт проверки представил налоговому органу документы, свидетельствующие о несении налогоплательщиком расходов при осуществлении розничной продажи. Названные документы налоговым органом не были приняты во внимание, (стр. 28 решения Инспекции, т.1 л.д. 42).

Учитывая вышеизложенные обстоятельства, апелляционная коллегия находит обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что суммы налога на доходы физических лиц, единого социального налога, пеней и налоговых санкций по данным видам налоговых платежей, вмененных индивидуальному предпринимателю в обязанность к уплате и удержанию непосредственно из доходов налогоплательщика, являются не доказанными по размеру. В связи с чем решение налогового органа обоснованно было признано недействительным в части установления факта неполного исчисления налогоплательщиком НДФЛ за 2008 год в сумме 527 505 руб.

Важно отметить, что факт неполного исчисления налогоплательщиком НДФЛ за 2008 год в сумме 527 505 руб. не был учтен налоговым органом при формировании резолютивной части своего решения, а именно, Инспекция не предложила к уплате названную сумму НДФЛ, равно как не предложила к уплате за 2008 год суммы ЕСН, соответствующие пени и штрафы.

Относительно правомерности решения налогового органа в части доначисления НДС за 2006-2008 г.г.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Пунктом 1 статьи 39 НК РФ определено, что реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

На основании пункта 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Согласно пункту 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Налогового кодекса Российской Федерации исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации).

Как усматривается из материалов дела, на основании положений пункта 1 статьи 146, пункта 1 статьи 39 НК РФ проверяющие пришли к выводу, что в нарушение положений статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальным предпринимателем занижены налоговые базы по налогу на добавленную стоимость за налоговые период 2006, 2007 и 2008 годов, в результате невключения в них сумм по отгруженным товарам, что в свою очередь привело к доначислению НДС.

Наличие указанного нарушения законодательства о налогах и сборах индивидуальным предпринимателем не опровергается, каких-либо доводов относительно отсутствия нарушения в исчислении налогооблагаемой базы по НДС за проверенные периоды заявителем не приведено и не представлено доказательств.

Между тем, заявитель не согласен с размерами доначисленного налога на добавленную стоимость за 2006-2008 годы, утверждает о неверном определении размера налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, которые должны быть учтены при определении НДС к уплате в бюджет за 2006-2008 годы.

Суд первой инстанции при рассмотрении спора по существу согласился с доводами налогоплательщика и признал неправомерным доначисление предпринимателю сумм налога на добавленную стоимость, поскольку материалами дела достоверно не подтвержден факт необоснованного занижения налогоплательщиком сумм налоговых вычетов по НДС, что в итоге лишает суд возможности определить истинное налоговое бремя предпринимателя.

Апелляционная коллегия находит решение суда первой инстанции в названной части правомерным и не подлежащим отмене или изменению.

В соответствии с частью 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Согласно части 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с частью 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг); после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).

Статья 173 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органам предоставлено право проводить проверки в порядке, предусмотренном Кодексом. К числу таких проверок, как отмечено в статье 87 Налогового кодекса Российской Федерации, отнесены камеральные и выездные налоговые проверки, целью которых является контроль за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах.

В силу пункта 1 части 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы обязаны соблюдать законодательство о налогах и сборах.

Таким образом, арбитражный суд пришел к выводу о том, что сумма НДС, подлежащая внесению в бюджет, представляет собой сумму разницы между суммами налога на добавленную стоимость, исчисленного от реализации товаров (работ, услуг), и суммами налога, уплаченными в составе стоимости товаров поставщикам, доначисление налоговым органом налога по результатам анализа лишь одной стороны исчисления - облагаемой базы, без учета налоговых вычетов при том, что в распоряжении налогового органа имелись все необходимые документы, противоречит закону.

Исходя из требований статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, связывающих право налогоплательщика на принятие сумм НДС к вычету с соблюдением установленных в них условий, налоговый орган в любом случае должен оценить документы, представленные налогоплательщиком в обоснование права на применение налогового вычета по НДС, вне зависимости от того были ли заявлены налоговые вычеты, тем более, если документы, подтверждающие обоснованность вычетов, были представлены налоговому органу.

Из анализа названных норм следует, что в ходе выездной налоговой проверки налоговый орган обязан проверить все имеющиеся документы и сделать вывод о размере налоговых обязательств, доказав размер имеющейся у налогоплательщика недоимки. Иными словами, налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки должен учесть, что налогоплательщик имеет право на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, даже несмотря на то, что в первоначальной налоговой декларации налогоплательщик не отразил заявленные вычеты.

Как усматривается из материалов дела, налоговый орган по итогам проверки правильности исчисления налога на добавленную стоимость за 2006 год пришел к выводу о занижении налогооблагаемой базы по НДС на сумму 1 652 181 руб., что привело к неуплате НДС за 2006 год в общем размере 203 277 руб.

По результатам выездной налоговой проверки сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате за 2006 год, составляет 1 355 404 руб. (по данным налогоплательщика 1 152 127 руб.).

Указанные сведения следуют из таблицы 8 на странице 18 оспариваемого решения (том 1 л.д. 32).

Вместе с тем, в таблице 9 на странице 19 оспариваемого решения (том 1 л.д. 33) налоговый орган приводит данные по размеру налоговых вычетов по НДС за 2006 год. Так, по данным Инспекции размер налоговых вычетов по НДС за 2006 год составил 1 909 137 руб.

Руководствуясь вышеуказанными нормами права относительно применения налоговых вычетов по НДС и порядка исчисления НДС к уплате в бюджет за налоговый период по итогам 2006 года, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что НДС к уплате в бюджет составил 0 руб. (1 355 404 руб. (исчисленный НДС согласно налогооблагаемой базы) - 1909137 руб. (налоговые вычеты) = - 553 733 руб. - составляет НДС к возмещению из бюджета.

В приложении N 11 к оспариваемому решению (том 13 л.д. 51) Инспекция в таблице приводит расчет суммы налога на добавленную стоимость, подлежащий уплате в бюджет (страница 19 оспариваемого решения (том 1 л.д. 33)).

Так, в разделе таблицы: "Сумма налога к уплате" по данным налогоплательщика отражена сумма 768862 руб. со знаком минус, по данным налогового органа 553 733 руб. со знаком минус, при этом, знак "минус" означает "налог к возмещению", поэтому разница между данными заявителя и ответчика составила 215129 руб. со знаком минус.

При названных обстоятельствах апелляционный суд находит правомерным решение суда первой инстанции о том, что Инспекция самостоятельно пришла к выводу об отсутствии налога на добавленную стоимость к уплате в бюджет по итогам 2006 года (НДС к возмещению по данным Инспекции составил 553733 руб.).

Между тем, налоговый орган на странице 19 оспариваемого решения, ссылаясь на приложение N 11 к настоящему решению, пришел к выводу о неуплате НДС за 2006 год в общем размере 189345 руб.

Объяснений относительно названных несоответствий в расчетах налогового органа Инспекция не представила не суду первой инстанции ни апелляционному суду.

Важно отметить, что налоговый орган в апелляционной жалобе фактически опровергает выводы суда первой инстанции, относящиеся к признанию недействительным решения Инспекции в части доначисления сумм за 2007-2008 год. Относительно доначисления сумм НДС за 2006 год податель жалобы излагает позицию, содержащуюся в оспариваемом решении без учета выводов суда первой инстанции.

В силу указанных выше обстоятельств, апелляционный суд находит обоснованным вывод суда первой инстанции о неправомерности доначисления индивидуальному предпринимателю по итогам 2006 года НДС в размере 189345 руб., а также начисления пени на указанную сумму налога.

Относительно правомерности решения суда первой инстанции в части признания недействительным решения налогового органа по эпизодам, связанным с доначислением налогоплательщику сумм НДС за 2007-2008 г.г., по причине частичного отказа Инспекцией налогоплательщику в применении налоговых вычетов по НДС в названных периодах.

Судом установлено и следует из материалов проверки, а именно страница 20 оспариваемого решения (том 1 л.д. 34), налоговый орган по итогам проверки правильности исчисления налога на добавленную стоимость за 2007 год пришел к выводу о занижении налогооблагаемой базы по НДС на сумму 7 533 642 руб., что привело к неуплате НДС за 2007 год в общем размере 804 411 руб.

В таблице 11 на странице 22 оспариваемого решения (том 1 л.д. 36) налоговый орган приводит данные по размеру налоговых вычетов по НДС за 2007 год. Так, по данным Инспекции размер налоговых вычетов по НДС за 2007 год составил 672 536 руб.

Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате по итогам проверки за 2007, по данным Инспекции, составила 2 073 098 руб. (2 745 634 руб. - 672 536 руб.).

Из таблицы 11, отраженной на странице 22 оспариваемого решения, налоговые вычеты по НДС по данным налогоплательщика за 2007 год составили 1 835 490 руб., по данным налогового органа 672536 руб.; разница составила 1162954 руб.

Налоговый орган по итогам проверки правильности исчисления налога на добавленную стоимость за 2008 год пришел к выводу о занижении налогооблагаемой базы по НДС на сумму 16 410 693 руб., что привело к неуплате НДС за 2006 год в общем размере 1 849 861 руб.

По результатам выездной налоговой проверки сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате за 2008 год, составляет 3 232 599 руб. (по данным налогоплательщика 1382737 руб.).

Указанные сведения следуют из таблицы 12 на странице 23 оспариваемого решения (том 1 л.д. 37).

В таблице 13 на странице 24 оспариваемого решения (том 1 л.д. 38) налоговый орган приводит данные по размеру налоговых вычетов по НДС за 2008 год. Так, по данным Инспекции размер налоговых вычетов по НДС за 2008 год составил 1 314 024 руб.

Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате по итогам проверки за 2008, по данным Инспекции, составила 1 918 575 руб. (3 232 599 руб. - 1 314 024 руб.).

Из таблицы 13, отраженной на странице 22 оспариваемого решения, налоговые вычеты по НДС по данным налогоплательщика за 2008 год составили 1 665434руб., по данным налогового органа 1314024 руб.; разница составила 351410 руб.

Из материалов дела усматривается, что Арбитражный суд в определении от 24.05.2011 по настоящему делу обязал Межрайонную Инспекцию ФНС РФ N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу представить суду сведения о том, каким образом была определена сумма налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость за 2007-2008 г.г., в том числе с отражением перечня счетов-фактур, по которым принят НДС в качестве налоговых вычетов по НДС за 2008 г.., а также перечень счетов-фактур, по которым не принят НДС в качестве налоговых вычетов, указать причины.

Требование суда налоговым органом фактически не выполнено. Инспекция не представила суду перечень счетов-фактур, по которым не был принят НДС в качестве налоговых вычетов, не указала причины.

При этом, из материалов дела усматривается, что причиной уменьшения Инспекцией примененных налогоплательщиком налоговых вычетов в 2007-2008 г.г. явилось отсутствие у налогоплательщика раздельного учета, что по мнению налогового органа лишает Инспекцию возможности достоверно установить истинный размер налоговых вычетов по НДС, относящихся к оптовой торговле, подлежащей налогообложению НДС.

Названное обстоятельство по убеждению налогового органа позволяет Инспекции для целей определения размера налоговых вычетов по НДС за 2007-2008 г.г. применить пропорцию по отношению к расходным операциям предпринимателя. Из оспариваемого решения налогового органа усматривается, что указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров, отгруженных за налоговый период.

Апелляционный суд находит позицию налогового органа не состоятельной, во-первых, в силу того, что отсутствие раздельного налогового учета при наличии первичных документов налогоплательщика не лишает налоговый орган возможности определить суммы расходов предпринимателя, относящиеся к оптовой продаже. Налоговый орган не представил убедительных доводов относительно того, почему в отсутствие у налогоплательщика раздельного учета Инспекция имела возможность определить доходы полученные предпринимателем от оптовой торговли (налоговая база по НДС), но при этом не установила соответствующие налоговые вычеты, относящиеся также к оптовой торговле.

Во-вторых, из материалов дела усматривается и подателем жалобы не опровергнуто (л.д. 120 т.12), что налогоплательщик, представляя в налоговый орган возражения на акт выездной налоговой проверки, представил налоговому органу книги покупок по розничной торговле за 2007-2008 г.г., а также соответствующие счета-фактуры. Следовательно, у налогового органа до момента вынесения оспариваемого решения имелась возможность подробно исследовать вопрос надлежащего ведения налогоплательщиком раздельного учета, путем назначения дополнительных мероприятий налогового контроля (истребование у налогоплательщика первичной документации обозначенной в названных книгах покупок) и в случае необходимости, продления срока рассмотрения материалов налоговой проверки.

Более того, апелляционный суд находит, что примененный налоговым органом порядок определения размера налоговых вычетов за 2007-2008 г.г. не соответствует нормам действующего в проверяемых налоговых периодах налогового законодательства.

Как уже отмечалось выше, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты; вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса (пункт 2 статьи 171 Кодекса в редакции, действовавшей в период спорных правоотношений).

В соответствии с пунктом 1, 2 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав; вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 154 НК РФ, налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не установлено настоящей статьей, определяется как стоимость товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, без включения в них налога.

Моментом определения налоговой базы в соответствии со статьей 167 НК РФ может являться наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров, работ, услуг, имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В случае если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, такая передача права собственности приравнивается к его отгрузке.

Согласно пункту 4 статьи 149 НК РФ в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями настоящей статьи, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

Как следует из пункта 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС;

- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС;

- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), -по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Исходя из изложенного, суд первой инстанции пришел к выводу, что возможность пропорционального распределения сумм налоговых вычетов по НДС, предусмотренная абзацем 8 пункта 4 статьи 170 НК РФ возможна только в том случае, когда не могут быть реализованы ранее указанные положения об учете сумм НДС в стоимости товаров (работ, услуг), либо в составе налоговых вычетов в соответствии со статьей 172 НК РФ, иначе говоря, - при невозможности прямого разделения налоговых вычетов в разрезе различных видов деятельности.

Таким образом, из пункта 9 статьи 274 и пункта 4 статьи 170 НК РФ следует, что возможность пропорционального распределения расходов и налоговых вычетов по НДС связывается законодателем с невозможностью их прямого распределения между различными видами деятельности.

В рассматриваемом случае, налоговым органом не представлено доказательств указанной невозможности, применение налоговым органом методики, основанной на пропорциональном распределении.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что налоговый орган должен был руководствоваться пунктом 4 статьи 170 НК РФ, опираясь на данные учета налогоплательщика, поскольку одна и та же индивидуально определенная единица реализуемого товара (1 кг. мяса или 1 кг. субпродуктов) не может быть одновременно реализована оптом и в розницу.

Таким образом, апелляционная коллегия находит правомерным вывод суда первой инстанции о том, что налоговый орган по результатам выездной налоговой проверки обязан самостоятельно установить истинный размер налоговых обязательств проверяемого лица без применения пропорций относительно налоговых вычетов.

При этом апелляционный суд отклоняет довод подателя жалобы со ссылкой на постановление Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 26.04.2011 года N N 23/11 о том, что право предпринимателя на возмещение налога из бюджета возможно реализовать в порядке статьи 176 НК РФ в ходе камеральной налоговой проверки представленной уточненной налоговой декларации, и в ходе выездной налоговой проверки при определении налоговых обязательств налогоплательщика такое право не учитывается.

Суд первой инстанции правомерно указал, что непредставление уточненной налоговой декларации применительно к указанным обстоятельствам, не должно лишать налогоплательщика права на применение налоговых вычетов по НДС и не исключает обязанность Инспекции установить фактическую сумму недоимки налогоплательщика с учетом имеющейся переплаты по налогу.

Так, в ходе выездной налоговой проверки индивидуальным предпринимателем были предоставлены налоговому органу книги покупок за проверяемые периоды, первичные документы, подтверждающие расходы, в том числе счета-фактуры, а также заявлялись возражения, основанные на указанных документах. Указанные факты следуют из оспариваемого решения, а именно страниц 31, 32 решения (том 1 л.д. 45, 46).

Согласно обстоятельствам, изложенным в постановлении Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 26.04.2011 года N N 23/11, налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки не только не были представлены уточненные налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость, в которых были бы заявлены спорные налоговые вычеты по НДС, но также не были представлены документы, подтверждающие налоговые вычеты, книги покупок, не были заявлены соответствующие возражения. Поэтому, по убеждению суда, обстоятельства настоящего спора отличны от дела N А09-6331/2009, по которому вынесено постановление Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 26.04.2011 года N N 23/11 и на которое сослался налоговый орган в судебном заседании.

Довод налогового органа о том, что названным судебным актом установлена позиция Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации относительно того, что налоговые вычеты носят заявительный характер, апелляционный суд отклоняет как противоречащий содержанию названного судебного акта.

Налоговый орган, утверждая о заявительном характере применения налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС, не принимает во внимание то обстоятельство, что в ходе проверки Инспекция фактически изменила квалификацию ряда розничных операций реализации на оптовые (подлежащие налогообложению НДС), чем увеличила налоговую базу по НДС. Следовательно, операции по приобретению товаров, которые были реализованы налогоплательщиком оптом, но ошибочно отражены как реализованные в розницу, подлежат отнесению к общей системе налогообложения. В противном случае налоговым органом не будет соблюден принцип определения всех элементов налогообложения при осуществлении налоговой проверки.

Также необходимо учесть и то обстоятельство, что согласно данным таблицы 10 на странице 20 оспариваемого решения, разница между отраженными в налоговой декларации и установленными в ходе проверки по 2007 году составила: занижение налоговой базы по налогу на добавленную стоимость за 2007 год (по налоговой ставке 10%) на 6 895 555 руб. (18 625 052 руб. (данные налогового органа) - 11 729 497 руб. (данные заявителя)) и занижение налоговой базы по налогу на добавленную стоимость (по налоговой ставке 18%) на 638 087 руб. (4 906 270 руб. (данные налогового органа) - 4 268 183 руб. (данные заявителя)).

Отклонение с данными налогоплательщика, как уже было отмечено выше, образовалось в результате невключения сумм по отгруженным товарам в налоговых декларациях по НДС за январь - декабрь 2007 года, перечисленные в приложении N 12 и 13 к настоящему решению.

В приложениях N N 12 и 13 (том 13 л.д. 52-62) налоговый орган отразил налоговую базу по НДС за 2007 год отдельно по ставке 10% и отдельно по ставке 18%.

Просуммировав данные в столбцах: "Всего продаж", включая НДС" в указанных приложениях N N 12 и 13 получились следующие данные: по ставке 10% 11 494 604 руб. 72 коп., по ставке 18% -760112 руб. 60 коп., что не соответствует данным, указанным в таблице 10 на странице 20 оспариваемого решения: налогооблагаемая база по ставке 10% - составила 18 625 052 руб., по ставке 18% - 4906270 руб.

Данные обстоятельства свидетельствуют о том, что из оспариваемого решения невозможно проверить правильность определения налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость за налоговые периоды 2007 года, налоговых вычетов по НДС за данные периоды.

Что в свою очередь свидетельствует о недоказанности налоговым органом правомерности доначисления НДС за 2007 год в тех размерах, которые указаны в решении.

Также апелляционный суд считает, что налоговый орган при определении суммы НДС к уплате налогоплательщиком за 2007 год неправомерно не учел подлежащий возмещению из бюджета за 2006 год НДС в размере 553733 руб., который определен налоговым органом самостоятельно (приложение N 11 к оспариваемому решению (том 13 л.д. 51).

В силу указанных выше обстоятельств, оспариваемое решение налогового органа подлежит признанию незаконным в части доначисления НДС за 2006-2008 годы и начисления пени по НДС за данные периоды, а также налоговых санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС за 4 квартал 2008 года.

Суд апелляционной инстанции считает, что налоговым органом в данном случае не представлено в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции, доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения суда первой инстанции.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 22.07.2011 по делу N А81-766/2011 - без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Н.А. Шиндлер

Судьи

А.Н. Лотов
О.А. Сидоренко

Откройте актуальную версию документа прямо сейчас

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.