Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 9 ноября 2011 г. N 19АП-5537/11

город Воронеж

09 ноября 2011 г.

Дело N А35-4458/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 01 ноября 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 09 ноября 2011 года

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи - Михайловой Т.Л.,

судей - Осиповой М.Б.,

Скрынникова В.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бутыриной Е.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску на решение арбитражного суда Курской области от 23.08.2011 по делу N А35-4458/2011 (судья Лымарь Д.В.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Строительное управление-2" (ИНН - 4632019532, ОГРН - 1024600971130) к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску об оспаривании ненормативного акта налогового органа,

третье лицо - общество с ограниченной ответственностью "СМУ-2 Курскжилстрой",

при участии в судебном заседании:

от инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску: представители не явились, имеются доказательства надлежащего извещения,

от общества с ограниченной ответственностью "Строительное управление-2": представители не явились, имеются доказательства надлежащего извещения,

от общества с ограниченной ответственностью "СМУ-2 Курскжилстрой": представители не явились, имеются доказательства надлежащего извещения,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Строительное управление-2" (далее - общество "СУ-2", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Курской области с заявлением (с учетом уточнений) к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 15-11/104 от 10.09.2010 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления:

- недоимок по налогу на добавленную стоимость за 2007 год - в сумме 572 927,81 руб., за 2008 год - в сумме 216 115,92 руб., за 2009 год - в сумме 380 541,06 руб., по налогу на прибыль организаций за 2007 год - в сумме 763 903,78 руб.;

- пеней по состоянию 10.09.2010 г. за несвоевременную уплату налогов, в том числе, налога на добавленную стоимость - в сумме 297 676,13 руб., налога на прибыль организаций - в сумме 132 167,73 руб.;

- штрафов за неполную уплату налогов, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе, налога на добавленную стоимость за 2007 год - в сумме 32 153,50 руб., за 2008 год - в сумме 14 407,70 руб., за 2009 год - в сумме 25 369,40 руб., налога на прибыль организаций за 2007 год - в сумме 50 926,90 руб.

Решением арбитражного суда Курской области от 23.08.2011 заявленные требования были удовлетворены, решение налогового органа N 15-11/104 от 10.09.2010 признано недействительным в оспариваемой части.

Налоговый орган, не согласившись с данным решением, обратился с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене состоявшегося судебного акта, ссылаясь на принятие его судом без учета фактических обстоятельств дела, и просит принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества.

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган, ссылаясь на Положение о взаимоотношениях организаций - генеральных подрядчиков с субподрядными организациями, утвержденное Постановлением Госстроя СССР и Госплана СССР от 03.07.1987 N 132/109, указывает, что на основании данного подзаконного акта субподрядчик ежемесячно по отдельным счетам должен производить отчисления генподрядчику в процентах к сметной стоимости выполненных субподрядных работ, которые являются платой за услуги, оказываемые генподрядчиком субподрядчику и предназначены для компенсации затрат генподрядчика при оказании этих услуг.

В этой связи, как утверждает налоговый орган, договорами субподряда, заключенными между обществом с ограниченной ответственностью "СУ-2" (субподрядчик) и обществом с ограниченной ответственностью "СМУ-2 Курскжилстрой" (генподрядчик) предусматривалось, что стоимость выполненных субподрядчиком работ будет определяться с применением коэффициента 0.95 к сметной стоимости этих работ, а разница 0.5 будет отражаться отдельной строкой в актах о приемке выполненных субподрядчиком работ по форме КС-2 и в справках о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3 и зачитываться при осуществлении расчетов между генподрядчиком и субподрядчиком в счет встречной оплаты услуг генподрядчика.

В то же время, по мнению налогового органа, в целях налогообложения стоимость выполненных субподрядных работ должна определяться в размере полной сметной стоимости этих работ, без учета коэффициента 0.95, поскольку встречные расчеты за выполненные субподрядные работы и оказанные генподрядные услуги не могут уменьшать налогооблагаемую базу по налога на прибыль и на добавленную стоимость, определяемую по правилам, установленным соответствующими главами Налогового кодекса Российской Федерации.

Поскольку налогоплательщиком стоимость выполненных субподрядных работ в целях налогообложения определена с учетом понижающего коэффициента 0.95, налоговый орган считает, что им сделан правомерный вывод о занижении налоговых баз по налогу на прибыль и на добавленную стоимость и произведены доначисления названных налогов, пеней и санкций по ним.

Как указано в апелляционной жалобе, факт уменьшения стоимости выполненных субподрядных работ на стоимость оказанных услуг генподрядчика подтвержден свидетелем Афониным Ю.Д., являвшимся одновременно директором обществ "СУ-2" и "СМУ-2 Курскжилстрой"), что зафиксировано протоколом допроса от 04.06.2010 N 109.

С учетом изложенного, вывод суда области об отсутствии у налогоплательщика обязанности увеличить налоговые базы по спорным налогам на суммы, зачтенные в счет оплаты услуг генподряда, налоговый орган считает необоснованным и противоречащим материалам выездной налоговой проверки и другим доказательствам, имеющимся в деле.

Представители инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску, общества с ограниченной ответственностью "Строительное управление-2" и общества с ограниченной ответственностью "СМУ-2 Курскжилстрой", извещенных надлежащим образом о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы, в судебное заседание суда апелляционной инстанции не явились. Поскольку в силу статей 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации неявка в судебное заседание надлежащим образом извещенного лица или его представителя не препятствует рассмотрению дела, дело было рассмотрено в отсутствие не явившихся лиц.

Изучив материалы дела и обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, апелляционная коллегия считает, что решение суда первой инстанции следует оставить без изменения.

Как следует из материалов дела, инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Курску была проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Строительное управление-2" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе, налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций за период с 01.01.2007 по 31.12.2009.

О выявленных в ходе проверки нарушениях налоговым органом был составлен акт от 11.08.2010 N 15-11/85 и принято решение от 10.09.2010 N 15-11/104 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса, в частности, за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 2007 год в виде взыскания штрафа в сумме 32 153,50 руб., за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 2008 год в виде взыскания штрафа в сумме 14 407,70 руб., за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 2009 год в виде взыскания штрафа в сумме 25 369,40 руб., за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2007 год в виде взыскания штрафа в сумме 50 926,90 руб.

Также данным решением налогоплательщику были начислены пени по состоянию на 10.09.2010 за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 297 676,13 руб., за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций, подлежащего зачислению в федеральный бюджет, в сумме 24 912,79 руб., за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций, подлежащего зачислению в бюджет субъекта Российской Федерации, в сумме 107 103,94 руб.; и предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 2007 год в сумме 572 927,81 руб., за 2008 год в сумме 216 115,92 руб., за 2009 год в сумме 380 541,06 руб., по налогу на прибыль организаций за 2007 год в сумме 763 903,78 руб.

Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость в вышеуказанном размере, а также соответствующих ему пеней и штрафов послужили выводы инспекции о необоснованном занижении обществом "СУ-2" за 2007 - 2009 годы выручки от реализации субподрядных работ в адрес общества с ограниченной ответственностью "СМУ-2 Курскжилстрой" (генподрядчик) на услуги генподряда, что повлекло неисчисление и неуплату налога в общей сумме 1 169 584,79 руб.

Это же обстоятельство послужило основанием для доначисления налога на прибыль организаций за 2007 год в сумме 763 903,78 руб. с заниженной налоговой базы 3 182 932,41 руб.

Решением управления Федеральной налоговой службы по Курской области от 09.03.2011 N 99, принятым по апелляционной жалобе налогоплательщика, поданной в вышестоящий налоговый орган в порядке статьи 139 Налогового кодекса Российской Федерации, решение инспекции от 10.09.2010 N 15-11/104 о привлечении к ответственности было оставлено без изменения.

Не согласившись с решением инспекции от 10.09.2010 N 15-11/104 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2007 - 2009 годы в сумме 1 169 584,79 руб., пеней за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 297 676,13 руб. и штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 71 930,60 руб., налога на прибыль организаций за 2007 год в сумме 763 903,78 руб., пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в сумме 132 016,73 руб. и штрафа по налогу на прибыль организаций в сумме 50 926,90 руб., общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного акта в оспариваемой части недействительным.

Рассматривая возникший спор, суд области обоснованно исходил из следующего.

В проверяемом периоде общество "Строительное управление-2" применяло общую систему налогообложения, в связи с чем, в силу статей 143, 246 Налогового кодекса Российской Федерации, являлось налогоплательщиком налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, в порядке, определяемом главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 248 Налогового кодекса к доходам в целях исчисления налога на прибыль организаций относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав.

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 Кодекса, внереализационные доходы - в порядке, установленном статьей 250 названного Кодекса с учетом положений главы 25 Налогового кодекса.

Статьей 249 Налогового кодекса доходом от реализации в целях настоящей главы признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.

Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса установлено, что в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

В силу статьи 274 Кодекса налоговой базой для целей исчисления налога на прибыль организаций признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 Кодекса, подлежащей налогообложению.

Таким образом, исходя из смысла и содержания статей 248, 249, 252, 274 Налогового кодекса, налоговая база по налогу на прибыль должна определяться на основании документально подтвержденных данных о доходах и расходах.

Причем, исходя из содержания тех же норм налогового законодательства, обязанность подтвердить получение налогоплательщиком доходов лежит на налоговом органе, а несение расходов - на налогоплательщике.

Операции, признаваемые объектом обложения налогом на добавленную стоимость, указаны в пункте 1 статьи 146 Кодекса.

В частности, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 153 Кодекса предусмотрено, что налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В силу положений статьи 154 Кодекса налоговая база от реализации товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено названной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При этом, в соответствии с пунктом 1 статьи 39 Налогового кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной (а в случаях, предусмотренных главой 21 Кодекса, на безвозмездной) основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Таким образом, для целей определения действительной обязанности налогоплательщика по уплате в бюджет налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость имеет определяющее значение установление факта реализации им товаров (работ, услуг) конкретным лицам.

Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона Российской Федерации N 129-ФЗ от 21.11.1996 "О бухгалтерском учете" установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В соответствии со статьей 40 Налогового кодекса, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки в оформляемых ими при совершении этой сделки первичных учетных документах. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Как установлено налоговым органом в ходе проверки, общество "СУ-2", имея соответствующую лицензию, в проверяемый период (2007 - 2009 годы) осуществляло производство строительно-монтажных работ, в том числе, на основании заключенных с обществом с ограниченной ответственностью "СМУ-2 Курскжилстрой" договоров субподряда, в которых общество "Строительное управление-2" выступало в качестве субподрядчика.

Заказчиками выполняемых обществом "СУ-2" на основании договоров субподряда с обществом "СМУ-2 Курскжилстрой" работ являлись различные сторонние организации, во взаимоотношениях с которыми общество "СМУ-2 Курскжилстрой", в свою очередь, являлось подрядчиком (в том числе, суб- или генподрядчиком).

На основании имеющихся у общества "СУ-2" первичных учетных документов налоговым органом было установлено, что по итогам выполнения соответствующих строительно-монтажных работ субподрядчиком (обществом "СУ-2") были составлены и подписаны генподрядчиком (обществом "СМУ-2 Курскжилстрой") акты о приемке выполненных работ и справки о стоимости выполненных работ и затрат за январь - декабрь 2007 года, январь - декабрь 2008 года, январь - декабрь 2009 года, на основании которых в адрес общества "СМУ-2 Курскжилстрой" обществом "СУ-2" были выставлены и включены в книги продаж за соответствующие налоговые периоды счета-фактуры.

Данные о выручке от реализации строительно-монтажных работ, указанные в названных первичных документах и счетах-фактурах, были отражены обществом "СУ-2" в бухгалтерском и налоговом учете и учтены при формировании налоговых баз по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль, что также было установлено налоговым органом при проведении проверки.

Вместе с тем, налоговый орган, установив в ходе выездной проверки общества "СУ-2", что в договорах субподряда, заключенных им с обществом "СМУ-2 Курскжилстрой", стоимость подлежащих выполнению работ определялась в размере 95 процентов договорной стоимости работ, определенной сметами, согласованными обществом "СМУ-2 Курскжилстрой" со своими заказчиками (понижающий коэффициент 0.95), пришел к выводу, что общество "СУ-2", являясь субподрядчиком общества "СМУ-2 Курскжилстрой", не несло непосредственно часть расходов, предусмотренных сметой для финансирования накладных расходов, поскольку эти расходы приходились на услуги генподрядчика, оказанные последним обществу "СУ-2", вследствие чего, по мнению налогового органа, обществом была занижена стоимость выполненных им работ на стоимость оказанных ему услуг генподрядчика, что привело к занижению налогооблагаемых баз по налогу на прибыль за 2007 год, по налогу на добавленную стоимость за 2007-2009 годы и, соответственно, к занижению подлежащих уплате в бюджет налога на прибыль за 2007 год - на сумму 763 903,78 руб., налога на добавленную стоимость за 2007 год - на сумму 572 927,81 руб., за 2008 год - на сумму 216 115,92 руб., за 2009 год - на сумму 380 541,06 руб.

При этом налоговый орган полагал, что в актах о приемке выполненных работ по форме КС-2 и в справках о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3 стоимость строительно-монтажных работ указывается в соответствии со сметой, а услуги генподряда выделяются отдельной строкой (ниже итоговых показателей). Таким образом, субподрядчик отражает в учете выручку от реализации выполненных работ, а генеральный подрядчик - выручку от реализации оказанных услуг.

С указанными выводами инспекции невозможно согласиться ввиду их необоснованности.

Статьей 702 Гражданского кодекса установлено, что по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Согласно пункту 1 статьи 704 Гражданского кодекса, если иное не предусмотрено договором подряда, работа выполняется иждивением подрядчика из его материалов, его силами и средствами.

Статьей 706 Гражданского кодекса установлено, что в случае, если из закона или договора подряда не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков). В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика и несет перед заказчиком ответственность за последствия неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательств субподрядчиком в соответствии с правилами пункта 1 статьи 313 и статьи 403 настоящего Кодекса, а перед субподрядчиком - ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение заказчиком обязательств по договору подряда.

В соответствии со статьей 709 Кодекса в договоре подряда указываются цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения. Цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение (пункт 2 статьи 709 Гражданского кодекса). Статьей 711 Гражданского кодекса установлено, что оплата выполненных подрядчиком работ производится заказчиком в размере, предусмотренном сметой.

В соответствии с пунктом 2 статьи 702 Гражданского кодекса общие положения о подряде применяются, в том числе, к договорам строительного подряда, если иное не установлено нормами Гражданского кодекса об этом виде договора.

Согласно пункту 1 статьи 740 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену. Договор строительного подряда заключается на строительство или реконструкцию предприятия, здания (в том числе жилого дома), сооружения или иного объекта, а также на выполнение монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 746 Кодекса оплата выполненных подрядчиком работ производится заказчиком в размере, предусмотренном сметой, в сроки и в порядке, которые установлены законом или договором строительного подряда. При отсутствии соответствующих указаний в законе или договоре оплата работ производится в соответствии со статьей 711 Гражданского кодекса.

Согласно пунктам 2, 3 статьи 747 Гражданского кодекса заказчик обязан в случаях и в порядке, предусмотренных договором строительного подряда, передавать подрядчику в пользование необходимые для осуществления работ здания и сооружения, обеспечивать транспортировку грузов в его адрес, временную подводку сетей энергоснабжения, водо- и паропровода и оказывать другие услуги. Оплата предоставленных заказчиком услуг осуществляется в случаях и на условиях, предусмотренных договором строительного подряда.

Таким образом, исходя из указанных положений гражданского законодательства, при заключении договора субподряда, генеральный подрядчик является для субподрядчика заказчиком. Заказчик (а по договорам субподряда - генеральный подрядчик) должен обеспечить подрядчика (а по договорам субподряда - субподрядчика) всеми необходимыми условиями, необходимыми для исполнения подрядных работ. В связи с этим оплата услуг заказчика (генерального подрядчика) по созданию необходимых условий для осуществления подрядных работ осуществляется генеральным подрядчиком (субподрядчиком) в том случае, если оплата указанных услуг предусмотрена договором подряда (субподряда).

Взаимоотношения организаций - генеральных подрядчиков (генподрядчиков) с субподрядными организациями (субподрядчиками), их права, обязанности и ответственность при заключении и исполнении договоров субподряда на выполнение отдельных видов и комплексов работ для обеспечения ввода в действие производственных мощностей, объектов и сооружений, а также жилых домов и других объектов социального назначения определяются Положением о взаимоотношениях организаций - генеральных подрядчиков с субподрядными организациями, утвержденным Постановлением Госстроя СССР N 132, Госплана СССР N 109 от 03.07.1987 (далее - Положение).

В соответствии с пунктом 33 Положения в возмещение расходов генподрядчика за услуги, оказываемые субподрядчику (административно-хозяйственные расходы генподрядчика, связанные с обеспечением технической документацией и координацией работ, выполняемых субподрядчиком, приемкой от субподрядчика и сдачей заказчику работ, выполненных субподрядчиком, разрешением вопросов материально-технического снабжения; затраты по обеспечению пожарно-сторожевой охраны, осуществлению мероприятий по технике безопасности и охране труда, обеспечению субподрядчика не титульными временными зданиями и сооружениями, благоустройству строительной площадки, оказанию дополнительной медицинской помощи; плата за пользование частично в течение рабочего дня подъемными механизмами генподрядчика), субподрядчик ежемесячно по отдельным счетам производит отчисления генподрядчику в процентах к сметной стоимости выполненных субподрядчиком строительно-монтажных работ.

Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 11.11.1999 N 100 утвержден Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, в том числе акт о приемке выполненных работ (форма N КС-2) и с правка о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3).

Так, акт о приемке выполненных работ (форма N КС-2) применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений. Акт составляется на основании данных журнала учета выполненных работ (форма N КС-6а) в необходимом количестве экземпляров. Акт подписывается уполномоченными представителями сторон, имеющих право подписи (производителя работ и заказчика (генподрядчика)). На основании данных акта о приемке выполненных работ заполняется справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3).

Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3) применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы. Справка составляется в необходимом количестве экземпляров. Один экземпляр - для подрядчика, второй - для заказчика (застройщика, генподрядчика). В адрес финансирующего банка и инвестора справка представляется только по их требованию. Выполненные работы и затраты в справке отражаются исходя из договорной стоимости. Справка по форме N КС-3 составляется на выполненные в отчетном периоде строительные и монтажные работы, работы по капитальному ремонту зданий и сооружений, другие подрядные работы и представляется субподрядчиком генподрядчику, генподрядчиком заказчику (застройщику).

В стоимость выполненных работ и затрат включается стоимость строительно-монтажных работ, предусмотренных сметой, а также прочие затраты, не включаемые в единичные расценки на строительные работы и в ценники на монтажные работы (рост стоимости материалов, заработной платы, тарифов, расходов на эксплуатацию машин и механизмов, дополнительные затраты при производстве работ в зимнее время, средства на выплату надбавок за подвижной и разъездной характер работы, надбавки за работу на Крайнем Севере и в приравненных к нему районах, изменение условий организации строительства и т.п.).

В унифицированных формах первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденных Постановлением Госкомстата РФ от 11.11.1999 N 1 00, в том числе акте о приемке выполненных работ (форма N КС-2) и справке о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3), подлежат отражению в полном объеме выполненные субподрядчиком для генерального подрядчика работы, с указанием полной стоимости выполненных работ. В указанных документах подлежат отражению объем и стоимость работ выполненных субподрядчиком для генерального подрядчика, без учета объема и стоимости услуг, выполненных в свою очередь генеральным подрядчиком для субподрядчика.

Из изложенного следует, что утвержденные унифицированные формы акта о приемке выполненных работ (форма N КС-2) и справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3) не предусматривают возможность отражения в них стоимости работ, выполненных субподрядчиком для генерального подрядчика, с учетом уменьшения на стоимость услуг, оказанных генеральным подрядчиком для субподрядчика.

В материалах рассматриваемого дела отсутствуют доказательства того, что при заключении договоров субподряда между обществом "СУ-2" (субподрядчик) и обществом "СМУ-2 Курскжилстрой" (генподрядчик) стороны предусматривали обязанность общества "СМУ-2 Курскжилстрой" по оказанию каких-либо услуг, необходимых для выполнения обществом "СУ-2" подрядных работ, что повлекло бы возникновение у общества "СУ-2" (субподрядчик) обязанностей по оплате обществу "СМУ-2 Курскжилстрой" соответствующих услуг и по учету этих сумм при формировании стоимости выполненных им субподрядных работ и налогооблагаемых баз по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость.

Из имеющегося в материалах дела договора субподряда N 11 от 01.11.2007, заключенного между обществами "СУ-2" (субподрядчик) и "СМУ-2 Курскжилстрой" (генподрядчик) усматривается, что стоимость подлежащих выполнению субподрядчиком работ на объекте "Гаражи энергосбыта по пр. Хрущева, в г. Курске" определяется на основании сметы и договорной цены К=0.95 от договорной цены заказчика (пункт 2.1 договора). Подрядчик ежемесячно производит расчет за фактически выполненный объем работ согласно актам выполненных работ формы КС-2 и справок о стоимости выполненных работ формы КС-3 (пункт 3.1. договора).

В то же время, в данном договоре отсутствует условие о том, что генподрядчик обязуется выполнить для субподрядчика какие-либо услуги, необходимые для исполнения договора субподряда и стоимость эти услуг подлежит учету при определении стоимости выполняемых субподрядчиком работ.

Доказательств того, что налогоплательщиком с его контрагентом - обществом "СМУ-2 Курскжилстрой" были заключены иные договоры, в которых указанное условие присутствует, налоговым органом суду не представлено.

Также и из имеющихся в материалах дела договоров генподряда, заключенных обществом "СМУ-2 Курскжилстрой" со своими заказчиками, данное обстоятельство не следует.

Из имеющихся в материалах дела счетов-фактур, выставлявшихся обществом СМУ-2 Курскжилстрой" на оказание услуг по сдаче в аренду имущества, не следует, что они выставлялись также и на оказание услуг генподрядчика, оговоренных договорами субподряда.

Получение указанных услуг не отражено в книге покупок общества "СУ-2" за спорные налоговые периоды.

Таким образом, стоимость выполненных субподрядных работ обществом "СУ-2" определялась на основании договорной цены, исчисляемой в размере 95 процентов от сметы и договорной цены, согласованной обществом "СМУ-2 Курскжилстрой" (генподрядчик) со своими заказчиками, без учета стоимости генподрядных услуг, поскольку оказание таких услуг не было предусмотрено договорами субподряда и данные услуги не оказывались генподрядчиком субподрядчику.

В соответствии со статьей 40 Налогового кодекса согласованная в таком порядке цена выполняемых субподрядных работ подлежит принятию для целей налогообложения и считается соответствующей уровню рыночных цен, пока не доказано обратное.

Налоговым органом доказательств того, что данная цена занижена, также как и доказательств оказания обществом "СМУ-2 Курскжилстрой" обществу "СУ-2" генподрядных услуг, подлежащих включению в стоимость выполненных субподрядных работ, в материалы дела не представлено.

Его утверждение о том, что на сумму, представляющую собой стоимость оказанных генподрядных работ, субподрядчик и генподрядчик произвели взаимозачет, чем и обусловлено применение понижающего коэффициента определения стоимости субподрядных работ 0.95, носит предположительный характер, ничем не доказано, в связи с чем не может быть принято судом как достоверное.

Также и зафиксированные в протоколе допроса свидетеля N 109 от 04.06.2010 пояснения Афонина Ю.Д., данные налоговому органу при проведении проверки, о том, что "коэффициент 0.95 отражается в договорах и это является затратами генподрядчика, которые оплачивает ООО "СУ-2", согласно договору", не свидетельствуют о том, что оказание таких услуг было предусмотрено договорами субподряда и эти услуги оказывались, так как они не подтверждены никакими иными доказательствами, представленными суду, в частности, договорами субподряда, первичными учетными документами.

В указанной связи данные пояснения не могут быть приняты во внимание при рассмотрении спора.

С учетом изложенного, выводы инспекции о занижении обществом "Строительное управление-2" стоимости выполненных им работ на стоимость услуг генподрядчика (общества "СМУ-2 Курскжилстрой") являются необоснованными, а произведенные налоговым органом доначисления по налогу на прибыль за 2007 год в сумме 763 903,78 руб. и по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 169 584,79 руб., в том числе, 572 927,81 руб. - за 2007 год, 216 115,92 руб. - за 2008 год, 380 541,06 руб. - за 2009 год неправомерными и не соответствующими действительным налоговым обязанностям налогоплательщика.

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Таким образом, по смыслу пункта 1 статьи 75 Налогового кодекса пени подлежат уплате налогоплательщиком только в случае образования у него недоимки, то есть не уплаченной в установленный законом срок суммы налога. Соответственно, при отсутствии задолженности по уплате налога, пени взысканию не подлежат.

Исходя из отсутствия у общества "Строительное управление-2" недоимки по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 1 169 584,79 руб., а также по налогу на прибыль организаций в сумме 763 903,78 руб., и учитывая дополнительный характер пени как меры, обеспечивающей уплату налога, суд области обоснованно указал, что у налогового органа отсутствовали основания для начисления пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 297 676,13 руб., по налогу на прибыль организаций в сумме 132 016,73 руб., из которых 24 912,79 руб. - в федеральный бюджет, 107 103,94 руб. - в бюджет субъекта Российской Федерации.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса установлена ответственность налогоплательщиков за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Поскольку материалами дела доказана неправомерность доначисления обществу налога на добавленную стоимость в общей сумме 1 169 584,79 руб., налога на прибыль организаций в сумме 763 903,78 руб., в его действиях отсутствует состав налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 122 Налогового кодекса, вследствие чего обществу неправомерно начислен штраф за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 71 930,60 руб. (в сумме 32 153,50 руб. - за 2007 год, в сумме 14 407,70 руб. - за 2008 год, в сумме 25 369,40 руб. - за 2009 год), за неуплату налога на прибыль организаций в сумме 50 926,90 руб.

Учитывая изложенные обстоятельства дела, у суда области не имелось оснований для отказа в удовлетворении требований налогоплательщика о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску N 15-11/104 от 10.09.2010 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в оспариваемой части, касающейся доначисления недоимки по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль организаций, а также соответствующих им пеней и штрафов.

Обжалуемый налоговым органом судебный акт арбитражного суда Курской области принят на основе полного и всестороннего исследования фактических обстоятельств дела и при правильной их оценке, с правильным применением норм материального и процессуального права.

Все доводы, положенные в основу апелляционной жалобы, являлись предметом исследования арбитражным судом при рассмотрении спора по существу, им дана правильная юридическая оценка, следовательно, они не могут служить основанием для отмены судебного акта, принятого в соответствии с нормами материального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

На основании изложенного, решение арбитражного суда Курской области от 23.08.2011 отмене не подлежит.

Учитывая результат рассмотрения дела, и руководствуясь подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации, в силу которого налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины, государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы взысканию не подлежит.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Курской области от 23.08.2011 по делу N А35-4458/2011 оставить без изменения, а апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа через арбитражный суд первой инстанции в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья

Т.Л. Михайлова

Судьи

М.Б. Осипова В.А. Скрынников