Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 ноября 2011 г. N 14АП-5975/11

02 ноября 2011 г.

г. Вологда Дело N А05-12901/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 31 октября 2011 года.

В полном объеме постановление изготовлено 02 ноября 2011 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Тарасовой О.А., судей Виноградовой Т.В. и Пестеревой О.Ю. при ведении протокола секретарем судебного заседания Ефимовой О.Н.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Правдиной О.Ю. по доверенности от 14.01.2011 N 04-05/00271, от общества с ограниченной ответственностью "Малодвинье" Голосова В.К. по доверенности от 22.07.2011,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Малодвинье" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 14 июля 2011 года по делу N А05-12901/2010 (судья Калашникова В.А.),

установил

общество с ограниченной ответственностью "Малодвинье" (ОГРН 1022901024497, ИНН 2913004016; далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании частично недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - инспекция, налоговый орган) от 31.08.2010 N 12-05/52 и требования инспекции от 28.10.2010 N 20779 об уплате налога, сбора, пени, штрафа (далее - требование).

Решением суда от 14 июля 2011 года (с учетом дополнительного решения от 5 сентября 2011 года) требования заявителя удовлетворены частично. Суд признал недействительным оспариваемое решение ответчика в части доначисления 93 528 руб. единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД), 19 376 руб. 12 коп. пеней и 19 754 руб. 60 коп. штрафа по данному налогу; 36 396 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), 1339 руб. 38 коп. пеней и 7279 руб. 20 коп. штрафа по этому налогу; 342 395 налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 6894 руб. 57 коп. пеней и 763 159 руб. штрафа по этому налогу; 13 672 руб. налога на имущество, 505 руб. 52 коп. пеней и 2734 руб. 40 коп. штрафа по этому налогу. Также суд признал недействительным оспариваемое требование ответчика в части недоимки по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 361 892 руб. В удовлетворении остальной части требований заявителю отказано.

Общество и инспекция не согласились с данным судебным актом, поэтому обратились в суд апелляционной инстанции с жалобами.

Заявитель в жалобе (с учетом дополнений к ней, изложенных в отзыве на жалобу инспекции от 17.10.2011) выражает свое несогласие с выводом суда первой инстанции по эпизоду начисления штрафных санкций по НДФЛ в сумме 72 378 руб., указывая на то, что нарушение, предусмотренное статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), оспариваемым решением обществу фактически не вменялось.

В отзыве инспекция и ее представитель в заседании суда апелляционной инстанции отклонили доводы, приведенные обществом в жалобе, указывая на наличие технической ошибки, допущенной при оформлении данного решения налогового органа.

Инспекция в жалобе (и дополнениях к ней) указывает на то, что вывод инспекции о реализации обществом товаров в розницу является обоснованным; штраф по НДС по факту предъявления уточненных расчетов начислен обществу в соответствии с требованиями действующего законодательства в связи с неисполнением им требований, закрепленных пунктом 4 статьи 81 НК РФ. Также налоговый орган считает неправомерным признание судом недействительным требования в части НДФЛ в сумме 361 892 руб.

Общество считает данные доводы инспекции необоснованными, просит жалобу ответчика (с учетом дополнений к ней) оставить без удовлетворения.

Обжалуемое решение суда проверено апелляционной инстанцией в порядке статей 266-269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Заслушав объяснения представителей заявителя и ответчика, исследовав доказательства по делу, изучив доводы, приведенные в жалобах (с учетом их дополнений и уточнений), проверив законность и обоснованность решения, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что обжалуемый судебный акт отмене (изменению) не подлежит по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка деятельности общества, по результатам которой составлен акт от 30.07.2010 N 12-05/31дсп и вынесено решение от 31.08.2010 N 12-05/52 о доначислении налогов, пеней и штрафов.

На уплату сумм, начисленных данным решением, заявителю выставлено требование.

Общество оспорило названные ненормативные правовые акты ответчика в части в судебном порядке.

Так, заявитель оспаривает начисление ЕНВД, НДС, налога на прибыль, налога на имущество, пеней и штрафов по этим налогом по эпизоду, связанному с реализацией товаров индивидуальному предпринимателю Копосову А.Б.

В ходе проверки инспекция, исследовав документы общества, установила, что в проверяемые периоды заявитель реализовывал предпринимателю Копосову А.Б. товар, который в свою очередь реализовывал его в розницу в арендуемом у общества помещении (площадь торгового места в котором превышала 5 кв. м), расположенном по адресу: г. Котлас, ул. Чиркова, д. 5, корп. 1.

Проанализировав условия договора аренды от 15.03.2007, заключенного заявителем и Копосовым А.Б., факт его исполнения сторонами, установив, что Копосов А.Б. являлся работником общества, допросив свидетелей, включая работников общества, инспекция пришла к выводу о том, что сделки по реализации товаров Копосову А.Б., отражаемые в учете общества как оптовая торговля, по своей сути являются реализацией товаров заявителя, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, площадь торгового места в которых превышает 5 кв. м.

Налоговый орган считает, что регистрация Копосова А.Б. в качестве индивидуального предпринимателя, заключение данного договора аренды нежилого помещения, перерегистрация контрольно-кассовой техники с общества на предпринимателя, оформление накладных, счетов-фактур на реализацию товаров в адрес предпринимателя осуществлены по инициативе директора общества с целью создания схемы, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, НДС, ЕНВД и налогу на имущество.

Таким образом, по мнению ответчика, фактически розничная торговля осуществлялась заявителем, поскольку реализовывался товар общества, в реализации принимали участие только работники налогоплательщика, денежными средствами, полученными от розничной продажи, распоряжался непосредственно руководитель заявителя.

Данные обстоятельства послужили основанием для начисления спорных сумм по названным налогам.

Мотивируя вышеуказанные выводы, инспекция ссылалась на взаимозависимость заявителя и предпринимателя, результаты экспертизы, проведенной в отношении подписей, выполненных на накладных от имени Копосова А.Б., показания свидетелей, а также на то, что договор аренды нежилого помещения, заключенный 15.03.2007 между обществом и Копосовым А.Б., не является действительным.

Оценив доводы и доказательства сторон в совокупности, апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что выводы налогового органа о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды в данном случае не являются подтвержденными.

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ N 53) предусмотрено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Следовательно, обязанность доказать факт получения необоснованной налоговой выгоды возлагается на налоговый орган, если на это обстоятельство он ссылается в обоснование доначисления сумм налогов, пеней и штрафов по результатам проверки.

В пункте 3 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 закреплено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В данном случае отсутствуют убедительные основания полагать, что фактическая реализация товара заявителем Копосову А.Б. не осуществлялась и что договор аренды от 15.03.2007 заключен обществом и предпринимателем не в соответствии с действительным смыслом этого договора.

Налоговым органом не предъявлено достаточных доказательств того, что именно общество осуществляло розничную торговлю товарами в помещении, арендуемом Копосовым А.Б. и расположенном по адресу: г.Котлас, ул. Чиркова, д.5, корп.1.

Копосов А.Б. при допросе утверждал, что он самостоятельно осуществлял торговлю в этом помещении, работников не нанимал, ссылался на то, что ему оказывали помощь в осуществлении этой деятельности сотрудники общества и иные лица.

При этом налоговый орган не проводил мероприятия встречного контроля предпринимателя с целью разрешения вопросов об организации его учета и отражения хозяйственных операций. Следовательно, оснований для отклонения этих показаний допрошенного Копосова А.Б. у инспекции не имелось. Факт того, что декларации предпринимателя по ЕНВД предъявлялись в инспекцию, подтвержден материалами дела и не оспаривается ответчиком.

При допросе Копосов А.Б. пояснил, что перечисление налогов за него осуществляла Шиловская Л.В., она же помогала и в составлении отчетности. В качестве вознаграждения он по ее просьбе оказывал ей транспортные услуги (том 5, листы 129-133).

Утверждение налогового органа о том, что между обществом и предпринимателем производились какие-либо расчеты, документально также не подтверждено.

При этом из показаний допрошенных лиц, включая показания директора общества, следует, что денежные средства за отгруженную продукцию Копосову А.Б. наличными получал директор, бухгалтеры и менеджеры осуществляли документальное оформление передачи товаров на реализацию обществом предпринимателю.

На наличие каких-либо иных расчетов между обществом и предпринимателем допрошенные лица не указывали.

Выводы инспекции, сделанные на основании анализа условий заключенного договора аренды от 15.03.2007, также не могут быть признаны обоснованными.

Отсутствие тех реквизитов, на которые указывал ответчик в оспариваемом решении, в силу норм, закрепленных гражданским законодательством, не свидетельствует об отсутствии фактических отношений предпринимателя и общества, связанных с использованием данного помещения.

Как следует из показаний Копосова А.Б., фактически помещение использовалось им безвозмездно. Факт того, что это помещение использовалось предпринимателем безвозмездно, подтвержден показаниями Ежова В.Н. На это также прямо указано в оспариваемом решении инспекции (том 1, лист 18).

Использование помещения на безвозмездной основе не может являться основанием для вывода о том, что фактические отношения у заявителя и общества, связанные с использованием этого помещения Копосовым А.Б., отсутствовали.

Довод ответчика о том, что общество реализовывало товар предпринимателю по более низким ценам по сравнению с другими покупателями, правомерно отклонен судом первой инстанции.

В соответствии со статьей 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.

Между тем в данном случае спорные сделки осуществлялись между физическим лицом, осуществляющим свою деятельность в качестве предпринимателя с целью получения прибыли, и юридическим лицом, целью деятельности которого также является получение прибыли, поэтому основания полагать, что отношения между Копосовым А.Б. и обществом оказывали какое-либо влияние на условия или экономические результаты их деятельности, отсутствуют.

При этом налоговый орган не обосновал, в чем заключался экономический эффект для общества при отгрузке товара предпринимателю по ценам, которые установлены инспекцией в ходе проверки, соответствующие расчеты, позволяющие сделать вывод о наличии какой-либо выгоды при применении этих цен, ответчиком не приведены.

Инспекция в обоснование своих выводов ссылается на показания допрошенных работников общества Шиловской Л.В., Шестаковой С.Н., жены Копосова А.Б. Копосовой Ю.В., а также менеджеров заявителя Кононовой О.А. и Молчановой В.В., заведующей складом Фокиной О.В.

Между тем указанные лица (работники общества) прямо не отрицали факт того, что Копосов А.Б. осуществлял реализацию товара общества, который приобретался им у заявителя.

Так, при допросе Шестакова С.Н. не отрицала факт того, что товар общества реализовывался предпринимателю. Из ее показаний, в том числе зафиксированных в оспариваемом решении инспекции, следует, что Копосов А.Б. знаком ей и как работник общества, и как покупатель (том 1, лист 21).

Допрошенные менеджеры общества Молчанова В.В. и Кононова О.А. утверждали, что отгрузку товара Копосову А.Б. никто не производил. В то же время Молчанова В.В. указывала на то, что в подтверждение отгрузки товара в адрес предпринимателя она оформляла счета-фактуры, товарные накладные и счета на продажу.

Кононова О.А. при допросе подтвердила факт того, что в проверяемые периоды Копосов А.Б. работал, однако, чем он занимался, она не смогла пояснить (том 5, лист 112).

Молчанова В.В. при допросе пояснила, что, по ее мнению, регистрация Копосова А.Б. в качестве предпринимателя произведена по указанию директора общества, в то же время из ее показаний следует, что Копосов А.Б. осуществлял деятельность в качестве предпринимателя в месте нахождения общества, в спорном помещении (том 5, листы 120-124).

Выводы эксперта, на которые ссылается податель жалобы, не являются категоричными, имеют вероятностный характер.

При таких обстоятельствах на основании предъявленных доказательств сделать однозначный вывод о том, что Копосов А.Б. не осуществлял хозяйственную деятельность, связанную с торговлей товарами, в данном случае не представляется возможным.

Кроме того, учитывая положения пункта 2 статьи 346.26 НК РФ, апелляционная инстанция считает необоснованной квалификацию инспекцией офисного помещения общества, в котором заключались договоры купли-продажи строительных материалов, как торгового места, расположенного в объекте торговой сети.

Так, из материалов дела следует, что в проверяемые периоды общество осуществляло оптовую торговлю черными металлами, неметаллическими конструкциями и строительными материалами.

Из анализа документов, представленных Котласским филиалом государственного учреждения "Бюро технической инвентаризации Архангельской области", инспекция сделала вывод о том, что в соответствии с экспликацией к поэтажному плану здания площадь, на которой осуществлялась розничная торговля предприниателем, соответствует площади помещения N 6 офисного помещения "А", равной 37, 8 кв.м.

В ходе проверки инспекция также установила, что по адресу: г. Котлас, ул. Чиркова, д. 5, корп. 1, у заявителя находится склад-ангар. Налоговый орган выявил, что площади, расположенные на 1-м этаже здания, находящегося по этому адресу, в которых осуществляется торговля, ничем не разделены, установлены три стола, на товаре, предложенном к продаже, имеются ценники с указанием наименования товара и цены, наименование собственника не указано, к обозрению покупателей предложены прайс-листы.

В оспариваемом решении ответчиком зафиксировано, что в проверяемый период в нежилом помещении, расположенном по адресу: г. Котлас, ул. Чиркова, д.5, корп. 1, осуществлялась розничная и оптовая торговля (том 1, лист 27).

Из показаний допрошенных лиц следует, что товар для продажи находился на складе, принадлежащем обществу.

Если согласиться с доводом инспекции о том, что товар не передавался Копосову А.Б., а фактически реализовывался обществом, то из совокупности перечисленных обстоятельств, установленных налоговым органом, следует, что реализация товара, осуществляемая обществом, не являлась розничной торговлей.

Так, фактически продажа товара осуществлялась со склада заявителя, а помещение, которое было закреплено за Копосовым А.Б., использовалось для демонстрации товаров и расчетов с покупателями. Здесь находился кассовый аппарат, столы работников. Налоговым органом в ходе проверки установлено, что товар, предложенный к реализации, не подразделялся на товар для розничной и товар для оптовой торговли.

Из этого следует, что спорная реализация товара, осуществляемая в офисном помещении заявителя, исходя из понятий, закрепленных в главе 26.3 НК РФ, не может безусловно считаться розничной торговлей, в отношении которой исчисляется и уплачивается ЕНВД.

При таких обстоятельствах апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что начисление обществу ЕНВД, налога на прибыль, НДС и налога на имущества в спорных суммах по этому эпизоду не является обоснованным. Оспариваемое решение ответчика в соответствующей части правомерно признано судом первой инстанции недействительным.

Как усматривается в материалах дела, после окончания выездной налоговой проверки (справка об окончании проверки от 04.06.2010; том 2, лист 52), 10.06.2010, обществом представлены в инспекцию уточненные налоговые декларации по НДС.

Ссылаясь на то, что НДС, подлежащий доплате в бюджет на основании этих деклараций, а также соответствующие ему суммы пеней обществом на момент подачи этих деклараций заявителем не были уплачены, инспекция привлекла налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 731 817 руб. 20 коп.

Данные обстоятельства зафиксированы в акте проверки от 30.07.2010 N 12-05/31дсп и оспариваемом решении.

Признавая недействительным оспариваемое решение ответчика по этому эпизоду, суд первой инстанции сослался на пункт 6 статьи 108 НК РФ, которым установлено, что обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Суд первой инстанции указал на то, что инспекция имела возможность проверить достоверность представленных налогоплательщиком деклараций, запросить необходимые для более глубокой проверки документы у налогоплательщика и вынести обоснованное решение в части привлечения общества к налоговой ответственности.

Апелляционная инстанция считает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что выездная проверка предполагает более глубокой анализ налоговых расчетов, предъявленных налогоплательщиком.

Между тем в данном случае на момент предъявления уточненных расчетов проверка, проводимая в отношении налогоплательщика, фактически была завершена. Из этого следует, что проверка налоговых деклараций налоговым органом вообще не проводилась.

В то же время по смыслу норм, закрепленных НК РФ, факт правонарушения должен быть выявлен и установлен при соблюдении определенной процессуальной процедуры, установленной названным Кодексом. В силу положений, установленных статьями 88, 89 НК РФ, проверка деклараций, представленных налогоплательщиком, производится налоговым органом в форме камеральной проверки или в ходе выездной налоговой проверки.

В данном случае какой-либо из названных форм контроля в отношении представленных уточненных налоговых деклараций по НДС ответчиком не проводилось.

При этом, как следует из материалов дела, на момент предъявления названных деклараций у налогоплательщика имелись переплаты по налогам, подлежащим уплате в федеральный бюджет. Данное обстоятельство установлено вступившим в законную силу Арбитражным судом Архангельской области от 03 декабря 2010 года по делу N А05-8634/2010.

Однако в оспариваемом решении налоговый орган не отразил обстоятельства совершенного обществом правонарушения, не привел основания непринятия данной переплаты при расчете штрафных санкций, начисленных обществу по пункту 1 статьи 122 НК РФ по этому эпизоду. Таких обстоятельств не зафиксировано и в акте проверки от 30.07.2010 N 12-05/31дсп, что является дополнительным подтверждением того, что уточненные расчеты общества ответчиком в рамках установленного налоговым законодательством налогового контроля не проверялись. Следовательно, начисление штрафных санкций и привлечение общества к ответственности не может считаться произведенным в порядке, установленном НК РФ.

Учитывая изложенное, апелляционная инстанция согласна с выводом суда первой инстанции о нарушении инспекцией в этом случае положений, закрепленных статьями 100, 101 и 108 НК РФ, и с признанием оспариваемого решения инспекции в соответствующей части недействительным.

В то же время не является обоснованным утверждение заявителя о том, что факт совершения им налогового нарушения, предусмотренного статьей 123 НК РФ, в данном случае не может считаться подтвержденным, поскольку в решении инспекции от 31.08.2010 N 12-05/52 о привлечении общества к налоговой ответственности по этому эпизоду заявителю вменено нарушение статьи 122 НК РФ.

Статьей 123 НК РФ установлена ответственность за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.

Материалами дела подтверждается и обществом не оспаривается факт несвоевременного перечисления в бюджет 361 892 руб. удержанного НДФЛ.

При таких обстоятельствах налоговый орган правомерно установил в действиях общества состав налогового правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена названной статьей НК РФ.

Обстоятельства совершенного правонарушения по этому эпизоду отражены и в акте проверки от 30.07.2010 N 12-05/31дсп и оспариваемом решении инспекции. В этих документах фактически изложена диспозиция статьи 123 НК РФ.

При таких обстоятельствах апелляционная инстанция считает обоснованным вывод суда первой инстанции о допущенной ответчиком опечатке, которая не влечет недействительность названного решения налогового органа в рассматриваемой части.

В связи с этим апелляционная инстанция считает, что жалоба общества удовлетворению не подлежит.

Дополнительным решением от 5 сентября 2011 года по рассматриваемому делу суд признал недействительным оспариваемое требование ответчика в части недоимки по НДФЛ в сумме 361 892 руб.

Как установлено судом первой инстанции, подтверждается материалами дела и не оспаривается налоговым органом, указанная сумма налога уплачена обществом до момента предъявления инспекцией названного требования.

Как следует из положений, закрепленных в пункте 2 статьи 69 НК РФ, требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки.

Статьей 11 данного Кодекса определено, что недоимкой является сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Пунктом 2 статьи 70 НК РФ предусмотрено, что требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение 10 дней с даты вступления в силу соответствующего решения.

По смыслу норм, закрепленных статьями 45, 46 и 47 НК РФ, направление требования является этапом принудительного взыскания задолженности, поэтому направление требования на сумму, которая налогоплательщиком уплачена, не соответствует указанным нормам.

Ссылка инспекции на то, что выставление требования даже после уплаты налога обусловлено организацией работы налогового органа, связанной с ведением лицевых счетов налогоплательщика и разнесением платежей, отклоняется апелляционной инстанцией, поскольку это обстоятельство касается организации внутреннего учета в инспекции. Между тем в рассматриваемом случае основанием начисления спорной суммы является именно решение инспекции, которое и было исполнено заявителем добровольно в соответствующей части.

Таким образом, апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что обжалуемые решение и дополнительное решение суда соответствует требованиям действующего законодательства, оснований для их отмены и удовлетворения апелляционных жалоб не имеется.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил

решение Арбитражного суда Архангельской области от 14 июля 2011 года по делу N А05-12901/2010 и дополнительное решение Арбитражного суда Архангельской области от 05 сентября 2011 года по делу N А05-12901/2010 оставить без изменения, апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу и общества с ограниченной ответственностью "Малодвинье" - без удовлетворения.

Председательствующий

О.А. Тарасова

Судьи

Т.В. Виноградова О.Ю. Пестерева