Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 9 ноября 2011 г. N 13АП-17060/11

г. Санкт-Петербург

09 ноября 2011 г.

Дело N А56-15052/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 01 ноября 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 09 ноября 2011 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Будылевой М.В.

судей Горбачевой О.В., Семиглазова В.А.

при ведении протокола судебного заседания: Брюхановой И.Г.

при участии:

от истца (заявителя): Рамазонов М.М. - паспорт (председатель), Кузнецова С.Ю. по доверенности от 01.02.2011 N 03-01/2011; Волков М.А. по доверенности от 09.09.2011; Серова А.В. по доверенности от 09.09.2011

от ответчика (должника): Лиханова О.А. по доверенности от 31.10.2010; Меркушев М.В. по доверенности от 10.05.2011 N 11

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-17060/2011) Сельскохозяйственного производственного кооператива "Рябовский" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 22.08.2011 по делу N А56-15052/2011 (судья Рыбаков С.П.), принятое

по заявлению Сельскохозяйственного производственного кооператива "Рябовский"

к ИФНС России по Выборгскому району Ленинградской области

о признании недействительным решения

установил:

Сельскохозяйственный производственный кооператив "Рябовский" (далее - кооператив, заявитель) (ОГРН 1024700871986, местонахождение: Ленинградская обл., Выборгский р-н, п/о Красная долина, п. Рябово) обратилось в арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением к Инспекции ФНС России по Выборгскому району Ленинградской области (далее - инспекция, налоговый орган) (местонахождение: Ленинградская обл., г. Выборг, ул. Гагарина, д.27 А) о признании недействительным решения N 102-11 от 22.12.2010 г.

Решением от 22.08.2011 в удовлетворении требований отказано.

Кооператив, не согласившись с решением суда первой инстанции, направил апелляционную жалобу, в которой, ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права, просил судебный акт отменить, заявленные требования удовлетворить в полном объеме.

По мнению подателя апелляционной жалобы, судом первой инстанции, при принятии судебного акта не учтено, что продажа земельных участков не носила систематический характер, а следовательно, в соответствии с нормой права, применимой в отношении рассматриваемого налогового периода, стоимость проданных Кооперативом земельных участков не подлежала учету при определении доли произведенной сельскохозяйственной продукции в общем объеме продукции.

Кроме того, законодательство, действовавшее в 2007 году, и практика его применении, а также разъяснения государственных органов, которые были опубликованы относительно определения категории налогоплательщика - сельскохозяйственного товаропроизводителя, содержат неустранимые противоречия, которые, в силу пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса РФ, толкуются в пользу налогоплательщика.

В судебном заседании представитель кооператива уточнил требования по апелляционной жалобе, в части оспаривания судебного акта, а именно оспаривается решение в части правомерности доначисления налога на прибыль, ЕСН, налога на имущество, транспортного налога, указанные доводы, поддержал по основаниям изложенным в апелляционной жалобе, и настаивал на ее удовлетворении с учетом уточнения.

Представитель налогового органа с апелляционной жалобой не согласился по основаниям, изложенным в отзыве, просил судебный акт оставить без изменения, жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность обжалуемого решения проверены в апелляционном порядке в обжалуемой части.

Как следует из материалов дела, инспекцией ФНС России по Выборгскому району Ленинградской области проведена выездная налоговая проверка СПК "Рябовский" по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2007 по 31.12.2009 г.., по результатам которой составлен акт от 21.11.10 г. N 102-11 и принято решение N 102-11 от 22.12.2010 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно решению, налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ на общую сумму 140 165 руб.

Также кооперативу доначислены налог на прибыль в сумме 622 953 руб.; налог на имущество в сумме 1 083 071 руб.; транспортный налог в сумме 1 300руб.; земельный налог в сумме 341 640руб.; ЕСН в сумме 452 225 руб. и соответствующие пени по указанным налогам в общей сумме 816 158,87 руб.

Основанием для доначисления указанных налогов, за исключением земельного налога, послужили выводы налогового органа, что кооператив в 2007 г.. не подпадал под критерий сельскохозяйственного товаропроизводителя, в связи с тем, что в спорном периоде доля от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции составляет менее 70% от общей суммы полученного налогоплательщиком дохода, в связи с чем он не имел право применять по налогу на прибыль организаций налоговую ставку 0 процентов.

Решением N 16-21-04/03549 от 09.03.2011 г. УФНС России по Ленинградской области по жалобе кооператива, решение инспекции изменено путем уменьшения начисленных к уплате сумм земельного налога, соответствующих сумм пени и штрафа. В остальной части решение инспекции оставлено без изменений.

Не согласившись с позицией налоговых органов, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из правомерности выводов налогового органа.

Апелляционный суд считает данный вывод ошибочным по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, кооператив с 2007 года применяет общий режим налогообложения и ведет раздельный учет операций, связанных с сельскохозяйственной деятельностью, подлежащих налогообложению по налогу на прибыль организаций по ставке 0 процентов, и операций по реализации товаров, работ, услуг, в том числе основных средств, облагаемых по ставке 24 процента и 20 процентов в соответствующих налоговых периодах.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что в 2007 году налогоплательщиком получено 51 063 416 руб. доходов, в том числе 25 449 193 руб. от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства и 25 614 223 руб. от продажи основных средств (земельных участков) и материалов.

Налоговый орган, определяя долю в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) с целью установления правомерности применения налогоплательщиком налога на прибыль по ставке 0% для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, учел выручку от реализации земельных участков, принадлежащих заявителю на праве собственности.

Однако налоговым органом не учтены следующие обстоятельства.

Так, согласно ст. 2.1 Федерального закона от 06.08.01 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" налоговая ставка по налогу на прибыль организаций для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в следующих порядке и размере: в 2004 - 2007 годах - 0 процентов (в ред. Федеральных законов от 13.03.2006 N 39-ФЗ, от 29.11.2007 N 280-ФЗ).

Для налогоплательщиков - сельхозтоваропроизводителей, отвечающих критериям, указанным в п. 2 ст. 346.2 НК РФ, применяются пониженные налоговые ставки по ЕСН в соответствии с п. 1 ст. 241 НК РФ.

Сельскохозяйственные организации имеют право применять налоговую ставку 0 процентов по налогу на имущество на основании п. 2 ст. 372 НК РФ и подпункта "в" пункта 1 статьи 3-1 Областного закона Ленинградской области от 25.11.2003 N 98-03 "О налоге на имущество).

Кроме того, сельхозтоваропроизводители освобождаются от уплаты транспортного налога (ст. 356 НК РФ, ст. 3 Областного закона Ленинградской области от 22.11.2002 N 51-оз "О транспортном налоге" ).

Пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации, индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов.

Применительно к рассматриваемому налоговому периоду - 2007 г. НК РФ не содержал понятия "сельскохозяйственный товаропроизводитель".

Согласно п. 1. ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

Согласно п. 6. ст. 3 НК РФ при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить.

Исходя из определения понятия "сельскохозяйственный товаропроизводитель" делается вывод о наличии или отсутствие налоговой обязанности налогоплательщика, и акты законодательства РФ, определяющие это понятие, фактически устанавливают элементы налогообложения. Поэтому с целью определения размера подлежащих уплате налогов и сборов эти положения должны применяться с учетом общих положений НК РФ о действии актов налогового законодательства.

В силу п. 1 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу. Согласно п. 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" что при решении вопроса о моменте вступления в силу конкретного акта законодательства о налогах следует исходить из того, что на основании пункта 1 статьи 5 Кодекса такой акт вступает в силу с 1 -го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, наступающего после окончания месячного срока со дня официального опубликования данного акта.

Согласно п. 1 ст. 285, ст. 240, п. 1 ст. 379, п. 1 ст. 393 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль организаций, единому социальному налогу, налогу ни имущество организаций, земельному налогу является календарный год.

Федеральный закон от 29.12.2006 г. N 264-ФЗ "О развитии сельского хозяйства", был официально опубликован в "Собрании законодательства российской Федерации" от 1 января 2007 г. N 1 (часть I) ст. 27, и месячный срок со дня опубликования Закона истек 1 февраля 2007 года. Поэтому в части, определяющей порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организаций, единого социального налога, налога ни имущество организаций и земельного налога он может применяться с первого числа очередного налогового периода - с 1 января 2008 года.

Для определения прав и обязанностей налогоплательщиков - сельскохозяйственных товаропроизводителей в 2007 г.. следовало руководствоваться нормативными правовыми актами, действовавшими до вступления в силу указанных положений Федерального закона от 29.12.2006 г. N 264-ФЗ "О развитии сельского хозяйства".

В соответствии с Федеральным законом от 08.12.1995 N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации" сельскохозяйственным товаропроизводителем признается физическое или юридическое лицо, осуществляющее производство сельскохозяйственной продукции, которая составляет в стоимостном выражении более 50 процентов общего объема производимой продукции.

Исходя из ст. 3 Федерального закона от 29.12.2006 N 264-ФЗ "О развитии сельского хозяйства" с 1 января 2007 г. сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации осуществляющие производство сельскохозяйственной продукции, ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) в соответствии с перечнем, утвержденным Правительством РФ, и реализацию этой продукции при условии, что в общем доходе сельскохозяйственных товаропроизводителей доля от реализации этой продукции составляет не менее чем 70% в течение календарного года.

С 1 января 2008 г. по 31 декабря 2014 г. под сельскохозяйственными производителями, не перешедшими на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, понимаются сельскохозяйственные товаропроизводители, отвечающие критериям, предусмотренным п. 2 ст. 346.2 НК РФ (ст. 2.1 Закона N 110-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую НК РФ и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах").

Статьей 2 Федерального закона "О финансовом оздоровлении сельскохозяйственных товаропроизводителей" от 09.07.2002 N 83-ФЗ определено, что сельскохозяйственные товаропроизводители - это организации, крестьянские (фермерские) хозяйства и индивидуальные предприниматели, доля выручки которых от реализации произведенной, произведенной и переработанной ими сельскохозяйственной продукции в общей выручке от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за предшествующий год составила не менее 50 процентов.

В силу указанных положений доля выручки заявителя от реализации, произведенной и переработанной сельскохозяйственной продукции определяется относительно общей выручки от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за предшествующий, а не за текущий год.

В Письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 28 марта 2007 г. N03-03-06/1/180 также указано, что "показатель доли от реализации сельхозпродукции в общем объеме реализованных товаров (работ, услуг) определяется по данным предшествующего календарного года (например, данные за 2006 год для показателей 2007 года)".

Таким образом, исчисляя сумму налогов, подлежащих уплате за 2007 г.. заявитель правомерно определял долю сельскохозяйственной продукции по данным 2006 года, которая, по данным отчета о прибылях и убытках заявителя за 2006 год составила 92%, что не оспаривается налоговым органом.

При определении доли сельскохозяйственной продукции в соответствии с Федеральным законом от 09.07.2002 N 83-ФЗ и Федеральным законом от 18.12.1995 N 193-ФЗ эта доля определяется от реализации продукции (общего объема производимой продукции), а не от общего объема доходов, как это в следующем налоговом периоде было определено Федеральным законом от 29.12.2006 г. N 264~ФЗ "О развитии сельского хозяйства".

Применение различных формулировок при определении понятия "сельскохозяйственный товаропроизводитель" в одновременно действующих нормативных правовых актах, имеющих одинаковую юридическую силу, требует на основании пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса РФ толковать такие противоречия в пользу налогоплательщика.

Кроме того, Инспекцией не учтено то, что хотя Общество и продало несколько земельных участков, это не означает систематичности такой деятельности для данного налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 13 статьи 250 НК РФ доходы от продажи земельных участков должны быть отражены заявителем в налоговой декларации по налогу на прибыль в разделе "Внереализационные доходы" по строке 120.

В соответствии с п. 13 ст. 250 НК РФ, Положением по бухгалтерскому учету 9/99 "Доходы от реализации", утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 мая 1999 г. N 32н, Приказом Минсельхоза России от 15.03.2004 N 175 "Об утверждении Методических рекомендаций по бухгалтерскому обеспечению исчисления единого сельскохозяйственного налога" доходы от реализации основных средств относятся к внереализационным и не учитываются в общем объеме доходов для определения удельного веса доходов от производства сельскохозяйственной продукции.

Согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, утвержденному Постановлением Государственного комитета РФ по стандартизации и метрологии от 6 ноября 2001 г. N 454-ст, продажа объектов недвижимости, ранее использованных при ведении основной деятельности, не является самостоятельным видом деятельности.

Доказательств того, что кооператив осуществляет продажу объектов недвижимости (земельных участков) как вид деятельности, Инспекцией в материалы дела не представлено.

Из материалов дела следует, что спорные земельные участки (земли сельскохозяйственного назначения) являлись основными средствами кооператива и числились на балансе у данного предприятия с 2002-2007, в пользовании налогоплательщика, созданного в результате реорганизации в форме преобразования АОЗТ "Рябовское", созданного на базе совхоза "Рябовский", находились с момента организации сельскохозяйственного кооператива, использовались в производственной деятельности (разведение крупного рогатого скота).

До момента реализации земельные участки использовались для производства сельскохозяйственной продукции в качестве пастбищ для выпаса скота. Реализация основных средств не носила систематическую основу, а имела вынужденный характер.

Из объяснений руководителя кооператива следует, что в 2007 г. продавались земельные участки, непригодные или малопригодные для сельскохозяйственного производства, из несельскохозяйственных угодий, на содержание, освоение и использование которых у заявителя не было средств. Для того чтобы не допустить деградации земель сельскохозяйственного назначения, было принято решение о продаже части участков. При этом фактически было продано не более 5% общего объема земель, а выручка от их продажи была использована для приобретения других основных средств и модернизацию производства.

Данные обстоятельства, налоговым органом не опровергнуты.

Согласно п. 3 ст. 189 НК РФ Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, законности оспариваемых решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, наделенных федеральным законом отдельными государственными или иными публичными полномочиями, должностных лиц, возлагается на органы и лиц, которые приняли оспариваемый акт, решение, совершили оспариваемые действия (бездействие).

Налоговым органом не представлены доказательства осуществления налогоплательщиком деятельности по продаже основных средств на систематической основе, а совершение нескольких сделок в течение налогового периода при отсутствии прочих доказательств не подтверждает данного обстоятельства.

Поскольку кооператив не осуществлял продажу основных средств и других материалов на систематической основе, то в целях признания кооператива сельскохозяйственным товаропроизводителем при определении доли дохода от реализации сельскохозяйственной продукции полученные кооперативом денежные средства не должны учитываться в общем доходе от реализации упомянутого имущества.

Таким образом, Кооперативом правомерно не включены доходы от реализации основных средств в общую сумму доходов при расчете доли выручки от сельскохозяйственной продукции, поэтому, обладая критериями сельскохозяйственного товаропроизводителя, оно обоснованно применяло пониженные ставки по вышеперечисленным налогам.

Данные выводы не противоречат правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Сура Российской Федерации (далее - ВАС РФ) от 09.02.2010 N 10864/09, о недопустимости включения в общий размер дохода от реализации сельскохозяйственной продукции сумм, полученных сельскохозяйственным производителем от реализации принадлежащих ему основных средств, обусловленной условиями производства, также подтвержденной в Постановлении ВАС РФ N 13050/10 от 09.03.2011, и изложенной в Постановлении Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.08.2011 по делу N А23-338/2011.

Суд апелляционной инстанции в соответствии с положениями ст. ст. 71, 189 АПК РФ оценив представленные сторонами доказательства в их совокупности и взаимосвязи, приходит к выводу о наличии оснований для удовлетворения требований кооператива, в связи с решение суда подлежит отмене в обжалуемой части.

Руководствуясь ст. 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 22.08.2011 по делу N А56-15052/2011 отменить в части отказа в признании недействительным решения инспекции ФНС России по Выборгскому району Ленинградской области N 102-11 от 22.12.2010 по доначислению налога на прибыль, налога на имущество, ЕСН, транспортного налога, соответствующих пени и налоговых санкций.

Признать недействительным решение инспекции ФНС России по Выборгскому району Ленинградской области N 102-11 от 22.12.2010 в части доначисления налога на прибыль, налога на имущество, ЕСН, транспортного налога, соответствующих пени и налоговых санкций.

Взыскать с инспекции ФНС России по Выборгскому району Ленинградской области (местонахождение: Ленинградская обл., г. Выборг, ул. Гагарина, д.27 А) в пользу Сельскохозяйственного производственного кооператива "Рябовский" (ОГРН 1024700871986, местонахождение: Ленинградская обл., Выборгский р-н, п/о Красная долина, п. Рябово) расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб.

Председательствующий

М.В. Будылева

Судьи

О.В. Горбачева В.А. Семиглазов