Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 августа 2006 г. N 13АП-4862/06

г. Санкт-Петербург

28 августа 2006 г.

Дело N А56-29960/2005

Резолютивная часть постановления объявлена 21 августа 2006 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 августа 2006 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Масенковой И.В.

судей Борисовой Г.В., Згурской М.Л.

при ведении протокола судебного заседания: Тихомировой Н.М.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-4862/2006) Межрайонной ИФНС России N 13 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10.03.2006 г. по делу N А56-29960/2005 (судья Бойко А.Е.),

по заявлению ГУП "Пассажиравтотранс"

к Межрайонной инспекции ФНС N 13 по Санкт-Петербургу

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя: гл. спец. прет. суд. отд. Карпович Е.А., дов. от 22.12.2005 г. N 03-05/2

от ответчика: зам. нач. ю/о Степовского А.И., дов. от 06.06.2006 г. N 03-16/07199

установил:

Санкт-Петербургское государственное унитарное предприятие "Пассажиравтотранс" (далее - СПб ГУП "Пассажиравтотранс", Предприятие, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Санкт-Петербургу (далее - МИФНС России N 13 по СПб, Инспекция, ответчик) о признании недействительным решения ответчика о привлечении к налоговой ответственности от 16.05.2005 г. N 145.

Решением арбитражного суда первой инстанции от 10.03. 2006 года требования заявителя удовлетворены.

В апелляционной жалобе Межрайонная ИФНС N 13 по СПб просит решение суда первой инстанции отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать. В обоснование своей позиции ответчик указывает, что:

- в силу абзаца второго статьи 19 НК РФ, филиалы организаций исполняют обязанности этих организацией по уплате налогов (сборов) и пени по месту нахождения филиалов;

- расчет по платежам по ЕСН заполняется в соответствии с Приказом ФНС России от 10.02.2005 г. N 21н "О порядке заполнения налоговой декларации по единому социальному налогу для лиц, производящих выплаты физическим лицам";

- в соответствии с пунктом 3 статьи 243 НК РФ, разница между налоговым вычетом и суммой фактически уплаченных страховых взносов признается занижением суммы налога, в связи с чем, подлежит применению ответственность по пункту 1 статьи 122 НК РФ;

- у Общества достаточно имеется открытых счетов для уплаты налогов и заявитель не доказал причинно-следственной связи между приостановлением операций по счетам и невозможностью уплатить налог.

В отзыве на апелляционную жалобу заявитель просит оставить без изменения решение суда первой инстанции по следующим основаниям:

- к налоговой ответственности может быть привлечено только юридическое лицо, но не его филиал;

- положения пункта 2 и пункта 3 статьи 243 НК РФ противоречат друг другу, а все противоречия должны толковаться в пользу налогоплательщика; декларация по ЕСН заполнена в соответствии с требованиями Приказа МНС России от 10.02.2005 г. N 21н;

- вопрос о привлечении к ответственности по статье 122 НК РФ, в данном случае должен рассматриваться с учетом позиции Конституционного суда Российской Федерации, высказанной в Определение от 04.07.2002 г. N 202-О;

- Инспекцией неправильно произведено округление пени - применено округление до одной стотысячной, в то время как надо округлять до одной десятитысячной;

- приостановление операций по счетам препятствовало осуществлению нормальной хозяйственной деятельности налогоплательщика, и, как следствие, препятствовало своевременной уплате налогов.

В судебном заседании стороны, поддержали, соответственно, доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены в апелляционном порядке.

Апелляционный суд считает, что апелляционная жалоба частично подлежит удовлетворению.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена камеральная проверка налоговой декларации по единому социальному налогу (ЕСН) и декларации по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за 12 месяцев 2004 г., поданных филиалом СПб ГУП "Пассажиравтотранс" - Автобусный парк N 2.

При проверке установлено, что сумма начисленных к уплате в бюджет страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2004 г., заявленная в качестве налогового вычета при исчислении налоговой базы по ЕСН, составила 27698385,00 рублей. При этом фактически в установленные сроки уплачены страховые взносы лишь в сумме 5009100,00 рублей. Разница между начисленными и фактически уплаченными страховыми взносами - 22689285,00 рублей.

Данную сумму, за вычетом 7934944 рублей, уже доначисленных по результатам камеральной проверки соответствующих деклараций за 1 полугодие 2004 г., налоговый орган, со ссылкой на пункт 3 статьи 243 НК РФ, квалифицировал как недоимку по ЕСН.

По результатам проверки принято решение от 16.05.2005 г. N 145 о привлечении Автобусного парка N 2 - филиала СПб ГУП "Пассажиравтотранс" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 2950868,20 рублей. Решением ответчика также доначислен ЕСН в сумме 14754341,00 рублей и начислены пени в сумме 203019,00 рублей.

Не согласившись с решением N 145, заявитель обратился в суд.

Удовлетворяя требования Предприятия, суд первой инстанции исходил из того, что:

- к ответственности привлечен филиал юридического лица, в то время как участниками налоговых правоотношений являются юридические лица;

- в нарушение статьи 101 НК РФ привлекаемое лицо не извещено о привлечении к налоговой ответственности, акт проверки не составлялся, решение СПб ГУП "Пассажиравтотранс" не направлялось;

- неуплата ЕСН в результате неполной уплаты страховых взносов не составляет состав правонарушения, предусмотренного статьей 122 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции лишь частично учитывают действующие нормы материального права, регулирующие спорные правоотношения.

Пунктом 3 статьи 243 НК РФ, предусмотрено, что в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по ЕСН, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога.

Согласно абзацу второму пункта 2 статьи 243 НК РФ сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ).

По итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу (абзац третий пункта 3 статьи 243 НК РФ).

В пункте 3 статьи 243 НК РФ указано, что в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате, с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу.

Таким образом, абзацем третьим пункта 3 статьи 243 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщика определять сумму подлежащего уплате налога по окончании каждого отчетного (налогового) периода с учетом сумм фактически уплаченных, а не начисленных к уплате в Пенсионный фонд Российской Федерации страховых взносов и доплатить до 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу, разницу между суммой примененного налогового вычета и суммой фактически уплаченного страхового взноса за тот же период.

При неуплате указанной разницы, она с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу, признается занижением суммы налога (недоимкой).

Из приведенных норм следует, что при исчислении ежемесячных авансовых платежей налогоплательщик вправе осуществлять вычет сумм начисленных им за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование, однако до 15 числа месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом, он обязан сравнить суммы начисленных и фактически уплаченных страховых взносов и, выявив разницу между суммой примененного налогового вычета и суммой фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, уплатить ее в названный срок.

Поскольку на момент окончания налогового периода по ЕСН (2004 год) разница между суммой начисленных и фактически уплаченных в Пенсионный фонд РФ страховых взносов за 2004 год составляла 22689285,00 рублей, исходя из буквального толкования положений абзаца 4 пункта 3 статьи 243 НК РФ, Инспекцией была правомерно доначислена Предприятию недоимка по ЕСН в сумме 14754341,00 рубль (7934944,00 рубля за 2004 год уже доначислены заявителю по итогам 1-го полугодия 2004 г.).

Факт неполной неоплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2004 г. в размере, отраженном в решении ответчика, не оспаривается сторонами. При этом не может быть принята ссылка заявителя, что порядок заполнения декларации исключает одновременное применение положений пунктов 2 и 3 статьи 243 НК РФ. Положения налогового законодательства об исчислении налога, в том числе и принятые в соответствии с ними правила заполнения налоговых деклараций, рассчитаны на исполнение налогоплательщиком налоговой обязанности и обязанности по уплате страховых взносов в соответствии с установленными требованиями, то есть, формулируя положения статьи 243 НК РФ, законодатель исходил из того, сумма начисленных и фактически оплаченных страховых взносов равна.

При таких обстоятельствах обнаруженные после исчисления налога сведения о неполной уплате страховых взносов, свидетельствуют о неправильном исчислении налога и должны отражаться в соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ в уточненной налоговой декларации.

ЕСН и обязательные взносы на обязательное пенсионное страхование имеют различную правовую природу, зачисляются в разные бюджеты (недоимка по ЕСН, предусмотренная пунктом 3 статьи 243 НК РФ - в федеральный бюджет, обязательные страховые взносы - в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации); их исчисление и уплата происходит в рамках различных правоотношений - налоговых (ЕСН) и по обязательному пенсионному страхованию (страховые взносы). Поэтому ссылка заявителя на возможность возникновения двойного налогообложения в случае последующего погашения задолженности по страховым взносам не принимается.

Приоритет имеет буквальное толкование закона. Положения пункта 3 статьи 243 НК РФ, специально регулирующие порядок исчисления и уплаты ЕСН, формулируют основания возникновения недоимки по ЕСН исчерпывающим образом, исключающим иное прочтение этой нормы при установлении факта неуплаты налога.

Не могут быть приняты и доводы заявителя, которые нашли отражение в решении суда первой инстанции, касающиеся нарушения процедуры принятия обжалуемого решения, выразившиеся в принятии решения в отношении филиала Предприятия и нарушении порядка извещения налогоплательщика о ведущемся в его отношении производстве о налоговом правонарушении.

Положениями НК РФ обязательное составление актов при проведении камеральных проверок не предусмотрено. Кроме того, нарушение процедуры проведения проверки, в соответствии с пунктом 6 статьи 101 НК РФ не является непременным условием для признания решения недействительным. Такой вывод может последовать только в случае, если допущенные нарушения повлекли принятие незаконного решения.

В данном деле фактические обстоятельства, изложенные в решении, не оспариваются заявителем. При таких условиях, его участие при проведении проверки и составлении решения не могло повлиять на его содержание.

Абзацем вторым статьи 19 НК РФ предусмотрено, что филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений. Применительно к уплате ЕСН аналогичное положение содержится в пункте 8 статьи 243 НК РФ. Таким образом, обязанность по уплате недоимки, относящейся к деятельности филиала и пени на эту недоимку, правомерно возложена на филиал - Автобусный парк N 2.

Также, исходя из понятия налогового правонарушения, приведенного в статье 106 НК РФ, следует, что оно может быть совершено не только налогоплательщиком или налоговым агентом, но и иным лицом.

Анализ вышеуказанных положений свидетельствует о том, что указание в решении о привлечении к налоговой ответственности, доначислении налога и начислении пени филиала российского юридического лица не может повлечь вывод о недействительности такого решения.

Судом не принимается довод заявителя о том, что начисление пени было произведено с нарушением пункта 3 статьи 75, пункта 1 статьи 76 НК РФ.

По положениям абзаца 2 пункта 3 статьи 75 НК РФ, сам факт приостановления операций налогоплательщика в банке не влечет неначисление пени на сумму недоимки, основанием для освобождения от уплаты пени является отсутствие возможности погасить задолженность по налогу вследствие приостановления операцией по счетам.

Как следует из текста решений о приостановлении операций (л.д. 15-20), СПб ГУП "Пассажиравтотранс" не запрещалось совершать расходные операции по уплате платежей во внебюджетные фонды и налогов. Кроме того, заявителем, вопреки положениям пункта 1 статьи 65 АПК РФ о том, что каждая сторона должна доказать обстоятельства, на которые она ссылается в качестве обоснования своих требований, не представлено доказательств приостановления операций по всем расчетным счетам заявителя.

Из материалов дела и объяснений представителей сторон видно, что у СПБ ГУП "Пассажиравтотранс" имеется большое количество счетов, решение о приостановлении операций приняты лишь по некоторым из них. Никаких доказательств в подтверждение наличия причинно-следственной связи между принятием Инспекцией решений о приостановлении операций по счетам и невозможностью погашения недоимки по налогам и страховым взносам заявителем не представлено. Напротив, как следует из текста отзыва Предприятия на апелляционную жалобу, причиной неуплаты налогов явилась иные обстоятельства - недостаточность бюджетного финансирования, простои автобусов (л.д.106-110).

Не могут быть приняты доводы заявителя и относительно округления процентной ставки при исчислении пени.

В соответствии с положениями пунктов 3, 4 статьи 75 НК РФ пени исчисляется как одна трехсотая ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ, за один день просрочки.

Спорные пени исчислены за период с 15.04.2005 г. по 16.05.2005 г. (л.д.115). Действующая в этот период годовая ставка рефинансирования составила 13%, соответственно на один день приходилось: 13/300 = 0,04(3)%.

При расчете процентов Инспекцией произведено округление ежедневной ставки до 0,043%. При этом сумма исчисленных процентов (203 019,73 рублей) в свою очередь округлена налоговым органом до целых рублей и составила 203019,00 рублей.

По мнению СПб ГУП Пассажиравтотранс должна быть применена методика расчета пени, установленная Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 05.08.2002 г. N БГ-3-10/411 "Об утверждении рекомендаций по порядку ведения в налоговых органах карточек лицевых счетов налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов", который действовал в период начисления пени.

При применении данной методики, вначале исчисляется размер одной трехсотой годовой ставки рефинансирования (в процентах), а потом определяется соответствующая ей доля числа, проценты от которого следует исчислить (в виде десятичной дроби), которая, в свою очередь, округляется до одной десятитысячной.

Между тем, названный порядок противоречит буквальному толкованию пункта 4 статьи 75 НК РФ, предусматривающего определение пени за каждый день в процентах, а не в долях, от суммы недоимки и, поэтому правильно не применен налоговым органом. Приказ Министерства Российской Федерации по налогам и сборам является подзаконным нормативным актом и не может противоречить нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

Как видно и расчета, представленного при рассмотрении апелляционной жалобы, расчет пени ответчиком более отражает ее размер как одной трехсотой ставки рефинансирования, поскольку при определении доли при ее округлении до одной десятитысячной обнуляется значение цифр сотового и тысячного разряда. Округление суммы процентов, приходящихся на один день просрочки, произведено в соответствии с арифметическими правилами.

По вышеизложенным мотивам, решение суда первой инстанции о признании недействительным обжалуемого ненормативного акта в части доначисления налога и пени подлежит отмене, в удовлетворении требований заявителя по данным эпизодам следует отказать.

В отношении привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ суд апелляционной инстанции соглашается с позицией суда первой инстанции и считает решение Инспекции в этой части не соответствующим закону.

В силу пункта 1 статьи 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом РФ.

Согласно пункту 6 статьи 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу того лица. Отсутствие вины лица в совершение правонарушения в силу пункта 20 статьи 109 НК РФ исключает возможности привлечения его к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Принимая во внимание наличие определенной сложности в правильном соотношении норм пунктов 2 и 3 статьи 243 НК РФ, которая создает неясность при их применении, следует заключить, что вина предприятия в возникновении недоимки по ЕСН в данном случае отсутствует, следовательно, привлечение к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ произведено Инспекцией неправомерно.

Таким образом, решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене, в удовлетворении требований заявителя о признании недействительным решения ответчика от 16.05.2005 г. в части начисления недоимки и пени следует отказать.

В связи с частичным отказом в удовлетворении требований и на основании статьи 110 АПК РФ, расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в первой и апелляционных инстанциях возлагаются на заявителя.

На основании изложенного и руководствуясь пунктами 3,4 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10 марта 2006 года по делу N А56-29960/2005 отменить.

Заявление СПб ГУП "Пассажиравтотранс" удовлетворить частично.

Признать недействительным Решение Межрайонной ИФНС РФ N 13 по Санкт-Петербургу от 16.05.2005 г. N 145 в части привлечения Автобусного парка N 2 - филиала СПб ГУП "Пассажиравтотранс" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

Расходы по уплате госпошлины за рассмотрение дела судом первой инстанции оставить на заявителе.

Взыскать с СПб ГУП "Пассажиравтотранс" госпошлину в размере 1000 руб. за рассмотрение дела апелляционным судом.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

И.В. Масенкова

Судьи

Г.В. Борисова М.Л. Згурская