Некоторые вопросы налогообложения (Л.П. Самсонова, "Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет", N 5, март 2007 г.)

Некоторые вопросы налогообложения

О налогообложении операций по реализации работ (услуг) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

Российской организацией заключен контракт с иностранным лицом на выполнение работ (оказание услуг) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории. При этом контракт либо не содержит условий, что указанные работы (услуги) должны быть выполнены (оказаны) непосредственно этой российской организацией, либо в контракте указывается третье лицо, также являющееся российской организацией, которое фактически должно выполнить (оказать) предусмотренные контрактом работы (услуги) по переработке товаров. При этом в обоих случаях работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории, фактически выполнены (оказаны) этим третьим лицом по договору подряда с организацией, заключившей контракт с иностранным лицом.

Российской организацией заключен контракт с иностранным лицом на выполнение работ (оказание услуг) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории. При этом контракт не содержит условий, что указанные работы (услуги) должны быть выполнены (оказаны) непосредственно указанной российской организацией. Фактически работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории, частично выполнены (оказаны) непосредственно российской организацией, заключившей контракт с иностранным лицом на их выполнение (оказание), а частично-российской организацией - третьим лицом по договору подряда с российской организацией, заключившей контракт с иностранным лицом.

Третье лицо либо обе указанные российские организации) вправе применить налоговую ставку 0% по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) по операции реализации работ (услуг) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории, в каждом из вышеперечисленных случаев. При этом применительно к вышеперечисленным случаям: будет включаться указанными организациями в налоговую базу по НДС, облагаемую по налоговой ставке 0%; в каком порядке должны выставляться рассматриваемыми организациями счета-фактуры; в каком порядке должна быть определена контрактодержателем и лицом, фактически выполняющим (оказывающим) работы (услуги) по переработке указанных товаров, налоговая база по налогу на прибыль.

О налогообложении единым социальным налогом дополнительного вознаграждения за выслугу лет, выплачиваемого в соответствии с Законом "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС".

В соответствии с пунктом 5 статьи 18 закона Российской Федерации от 15.05.91 г. N 1244-1 "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС" (далее - Закон), разъясняется, что дополнительное вознаграждение за выслугу лет, предусмотренное пунктом 5 статьи 18 Закона, подлежит обложению налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом в установленном порядке, являясь одной из форм оплаты труда.

Вместе с тем в соответствии с пунктом 5 части первой статьи 18 Закона гражданам, указанным в пункте 7 части первой статьи 13 данного Закона, гарантируется выплата дополнительного вознаграждения за выслугу лет в зависимости от стажа работы в данной зоне и степени ее радиоактивного загрязнения.

Статьей 5 Закона предусмотрено, что возмещение вреда и меры социальной поддержки граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, являются расходными обязательствами Российской Федерации.

Финансирование расходов, связанных с предоставлением данных выплат, осуществляется в соответствии с Положением о порядке выплаты дополнительного вознаграждения за выслугу лет работникам, занятым на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению в результате катастрофы на Чернобыльской АЭС, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 03.02.93 г. N 101.

Вышеуказанные дополнительные вознаграждения за выслугу лет в зависимости от стажа работы в данной зоне и степени ее радиоактивного загрязнения предоставляются работникам не в качестве оплаты за труд в организации, в которой они в настоящий момент работают, а в качестве компенсации за их нахождение в зоне влияния неблагоприятных факторов, возникших вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, либо за участие в ликвидации аварии и за потерю здоровья вследствие радиации.

Пункт 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации определяет объект налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков-организаций как выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам.

Предоставление дополнительных вознаграждений за выслугу лет в зависимости от стажа работы в зоне влияния неблагоприятных факторов, возникших вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, и степени ее радиоактивного загрязнения, возмещаемых за счет средств федерального бюджета, не могут быть предметом трудового, гражданско-правового и авторского договора между работодателем и работником, и, следовательно, не являются объектом налогообложения единым социальным налогом.

О порядке применения абзаца 8 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлено, что суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 статьи 170 Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Согласно абзацу 8 подпункта 4 указанной статьи Кодекса при отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

В этой связи, в случае установления в ходе проведения контрольных мероприятий факта отсутствия ведения налогоплательщиком раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость по общехозяйственным расходам, следует ли налоговым органам, руководствуясь абзацем 8 пункта 4 статьи 170 Кодекса, восстанавливать только суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые одновременно используются в облагаемых и необлагаемых налогом на добавленную стоимость операциях, а не по всем приобретенным в соответствующем налоговом периоде товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые распределяются прямым методом на облагаемые или необлагаемые операции на основании абзацев 2, 3 указанного пункта Кодекса.

Правомерно ли при отсутствии раздельного учета по сумме налога на добавленную стоимость, предъявленной по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным для облагаемых налогом на добавленную стоимость операций или для необлагаемых налогом на добавленную стоимость операций, (то есть по прямым расходам) положения абзаца 8 пункта 4 статьи 170 Кодекса не применять, а применять положения статьи 171, 172 Кодекса или пункта 2 статьи 170 Кодекса.

По вопросу предоставления льготы АО налогу на имущество физических лиц налогоплательщикам, выполняющим задачи в условиях вооруженного конфликта и имеющих удостоверение "Ветерана боевых действий".,

Статьей 4 закона Российской Федерации от 09.12.91 г. N 2003-1 "О налогах на имущество физических лиц" (далее - Закон) определен перечень налогоплательщиков, которые освобождены от уплаты налога на имущество физических лиц.

Так, согласно абзацу третьему пункта 2 статьи 4 Закона налог на строения, помещения и сооружения не уплачивается гражданами, уволенными с военной службы или призывавшимися на военные сборы, выполнявшими интернациональный долг в Афганистане и других странах, в которых велись боевые действия.

Понятие "интернациональный долг" законодательством Российской Федерации не определено, однако оно, в общепринятом смысле, предполагает выполнение каких-либо международных обязательств.

Что касается Чеченской Республики или иных регионов Российской Федерации, то они не могут рассматриваться как "другие страны".

Кроме того, из формулировки "выполнявшие интернациональный долг в Афганистане и других странах, в которых велись боевые действия" не следует, что само выполнение "интернационального долга" ограничивается исключительно участием в боевых действиях.

Вместе с тем положения Федерального закона от 12.01.95 г. N 5-ФЗ "О ветеранах", предусматривающие, что к ветеранам боевых действий относятся, в частности, военнослужащие, принимавшие участие в боевых действиях на территории Российской Федерации, не могут служить основанием для признания их участвовавшими в выполнении интернационального долга в других странах и, соответственно , для применения к ним пункта 2 статьи 4 Закона Российской Федерации от 09.12.91 г. N 2003-1 "О налогах на имущество физических лиц".

Исходя из изложенного, правовых оснований для предоставления льгот по налогу на имущество физических лиц налогоплательщикам, выполнявшим задачи в условиях вооруженного конфликта в Чеченской Республике и других территориях Северного Кавказа и имеющим удостоверения "Ветерана боевых действий", не имеется.

Вместе с тем, поскольку налог на имущество физических лиц является местным налогом и полностью поступает в соответствующий бюджет муниципального образования, то в соответствии с пунктом 4 статьи 4 Закона органам местного самоуправления предоставлено право устанавливать льготы по налогу на имущество физических лиц и основания для их использования.

По вопросу о квалификации операций по предоставлению займа на безвозмездной основе.

В соответствии с пунктом 5 статьи 38 Кодекса услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 779 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ) по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

В Решении Верховного Суда Российской Федерации от 24.02.99 г. N ГКПИ98-808, 809 определено, что данная норма ГК РФ фактически не исключает возможности распространения правил, касающихся этого договора, и на отношения, вытекающие из договора аренды имущества.

Пунктом 1 статьи 689 ГК РФ предусмотрено, что по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.

При этом в соответствии с пунктом 2 указанной статьи ГК РФ к договору безвозмездного пользования соответственно применяются правила о договоре аренды, предусмотренные статьей 607, пунктом 1 и абзацем 1 пункта 2 статьи 610, пунктами 1 и 3 статьи 615, пунктом 2 статьи 621, пунктами 1 и 3 статьи 623 ГК РФ.

Таким образом, получая имущество по договору безвозмездного пользования, организация безвозмездно получает право пользования данным имуществом, то есть, в данном случае речь идет о безвозмездном потреблении услуги.

Получение беспроцентного займа по своей правовой сути является аналогичным безвозмездному пользованию имуществом. По договору займа передаются деньги или другие вещи (статья 807 ГК РФ). И заемщик должен вернуть заимодавцу такое же количество денег или равное количество вещей того же рода и качества. Безвозмездное пользование имуществом представляет собой отношения по договору ссуды (статья 689 ГК РФ). Одна сторона (ссудодатель) передает вещь в безвозмездное пользование другой стороне (ссудополучателю). Последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в котором она была получена с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.

Учитывая вышеизложенное, получение организацией беспроцентного займа можно рассматривать как потребление услуги.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.08.04г. N 3009/04 (далее - Президиум ВАС РФ), указано, что при получении беспроцентного займа у организаций не возникает дохода, поскольку глава 25 Кодекса не устанавливает порядок определения материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными средствами.

В то же время в пункте 2 Обзора практики разрешения Арбитражными Судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса РФ (Информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 22.12.05 г. N 98), рассмотрена аналогичная ситуация, когда коммерческая организация безвозмездно пользовалась для осуществления деятельности нежилыми офисными помещениями, полученными от другой коммерческой организации.

При этом Судом сделан вывод, что в силу нормы пункта 8 статьи 250 Кодекса доход в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав в виде не уплаченной (сэкономленной) арендной платы признается в качестве внереализационного дохода. Применение пункта 8 статьи 250 Кодекса не ограничено только имущественными правами, представляющими собой требование к третьим лицам. Данное положение подлежит применению также и при безвозмездном получении права пользования вещью.

Таким образом, Судом сделан вывод, что экономическая выгода от безвозмездного получения имущественного права, в том числе права пользования имуществом признается внереализационным доходом организации.

Судом также определено, что установленный указанной нормой принцип определения дохода при безвозмездном получении имущества, заключающийся в его оценке исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 Кодекса, подлежит применению и при оценке дохода, возникающего при безвозмездном получении имущества, в том числе права пользования вещью.

О налоге на прибыль организаций.

У унитарного предприятия на балансе находится имущество, закрепленное за ним на праве хозяйственного ведения. Собственник этого имущества безвозмездно передает унитарному предприятию результаты работ по ремонту этого имущества.

В соответствии с подпунктом 26 пункта 1 статьи 251 Кодекса при определении налоговой базы в целях налогообложения прибыли не учитываются доходы в виде средств и иного имущества, которые получены унитарными предприятиями от собственника имущества этого предприятия.

Под имуществом, согласно пункту 2 статьи 38 Кодекса, понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (далее - ГК РФ).

При этом статьей 128 ГК РФ установлено, что к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация, результаты интеллектуальной собственности.

Таким образом, работы и услуги не относятся ни к средствам, ни к иному имуществу, и, следовательно, не должны подпадать под действие подпункта 26 пункта 1 статьи 251 Кодекса.

Однако в пункте 3 Обзора практики разрешения Арбитражными Судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Кодекса (Информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 22.12.05 г. N 98), Суд признал, что экономическая выгода от безвозмездного потребления унитарным предприятием услуги, оказываемой ему собственником, признается получением средств от собственника и не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль (подпункт 26 пункта 1 статьи 251 Кодекса).

О земельном налоге и налоге на имущество организаций.

На основании статьи 36 Жилищного кодекса Российской Федерации (далее - Жилищный кодекс) собственникам помещений в многоквартирном доме принадлежат на праве общей долевой собственности помещения в данном доме, не являющиеся частями квартир и предназначенные для обслуживания более одного помещения в данном доме, в том числе межквартирные лестничные площадки, лестницы, лифты, лифтовые и иные шахты, коридоры, технические этажи, чердаки, подвалы, в которых имеются инженерные коммуникации, иное обслуживающее более одного помещения в данном доме оборудование (технические подвалы), а также крыши, ограждающие несущие и ненесущие конструкции данного дома, механическое, электрическое, санитарно-техническое и иное оборудование, находящееся в данном доме за пределами или внутри помещений и обслуживающее более одного помещения, земельный участок, на котором расположен данный дом, с элементами озеленения и благоустройства и иные предназначенные для обслуживания, эксплуатации и благоустройства данного дома объекты, расположенные на указанном земельном участке. Границы и размер земельного участка, на котором расположен многоквартирный дом, определяются в соответствии с требованиями земельного законодательства и законодательства о градостроительной деятельности.

Из письма Минфина России следует, что если земельный участок, на котором расположен многоквартирный дом, сформирован и в отношении него проведен государственный кадастровый учет, а также имеются правоподтверждающие документы о государственной регистрации данного земельного участка, а при их отсутствии - документы, подтверждающие право собственности на жилые и нежилые помещения в многоквартирном доме (документы о государственной регистрации прав, правоустанавливающие документы, поименованные в пункте 1 статьи 17 Федерального закона от 21.07.97 г. N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним"), то налогоплательщиками земельного налога должны признаваться собственники жилых и нежилых помещений этого дома. При этом налог должен исчисляться в порядке, предусмотренном статьей 392 Кодекса.

С учетом положения пункта 1 статьи 37 Жилищного кодекса доля налогоплательщика в праве на земельный участок, на котором расположен многоквартирный дом, определяется как доля общей площади жилого и (или) нежилого помещения, принадлежащего налогоплательщику на праве собственности, в общей площади всех помещений многоквартирного дома.

Правовыми актами, регламентирующими порядок бухучета основных средств, не предусматривается списание с баланса доли стоимости объекта недвижимости, являющегося единым инвентарным объектом.

За неимением указанного порядка многие организации жилищно-коммунального хозяйства учитывают стоимость приватизированных квартир при расчете налога на имущество организаций. Одновременно стоимость указанных квартир подлежит налогообложению у физических лиц налогом на имущество физических лиц.

В соответствии с пунктом 15 статьи 396 Кодекса в отношении земельных участков, приобретенных в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления ни них жилищного строительства, за исключением индивидуального жилищного строительства, исчисление суммы налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 2 в течение трехлетнего срока проектирования и строительства вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости.

В отношении земельных участков, приобретенных в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, за исключением индивидуального жилищного строительства, исчисление суммы налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 4 в течение периода проектирования и строительства, превышающего трехлетний срок, вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости. В практической работе налоговых органов часто возникают ситуации, когда в свидетельстве о государственной регистрации права, выданном юридическому лицу, указывается, что земельный участок предоставлен для индивидуального жилищного строительства.

По вопросу применения налоговых вычетов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

До 01.01.06 г. пунктом 2 статьи 171 Кодекса предусматривалось, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении:

- товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 "Налог на добавленную стоимость" Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса;

- товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

До 01.01.2006 порядок применения налоговых вычетов сумм налога, предъявленных налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими капитального строительства объектов (основных средств), был установлен пунктом 6 статьи 171 и пунктом 5 статьи 172 Кодекса.

Согласно указанным нормам Кодекса вычеты сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими капитального строительства объектов (основных средств), производились налогоплательщиком по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 Кодекса.

Абзацем вторым пункта 2 статьи 259 Кодекса установлено, что начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Из этого следует, что построенный подрядным способом объект недвижимости после государственной регистрации права собственности в Едином Государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним было переведено 30 марта 2005 г. с бухгалтерского счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" на счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности" и до 01.01.06 г. налогоплательщик - собственник здания не уплачивал налог на имущество.

В письме Минфина России от 07.07.06 г. указывается, что в отличие от норм, регулирующих уплату налога на имущество организаций, нормами, регулирующими уплату налога на добавленную стоимость, не установлена зависимость применения положений законодательства по этому налогу от действующего порядка ведения бухгалтерского учета.

Согласно пункту 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.01 г. (далее - Положение), к основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

При этом до 01.01.06 г. согласно пункту 4 Положения при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий, в частности, использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации.

Пункт 4 Положения в редакции приказа Минфина России от 12.12.05 г. указывает, что актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия, в частности, объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

О порядке налогообложения налогом на добавленную стоимость услуг по сдаче в аренду имущества.

Согласно пункту 1 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации в целях главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Кодекса моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7-11, 13-15 статьи 167 Кодекса, является наиболее ранняя из следующих дат:

- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно пункту 1 статьи 9 Федерального закона N 129-ФЗ и пункту 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.98 г., первичные учетные документы должны содержать в качестве обязательных реквизитов дату составления указанных документов и содержание хозяйственной операции.

Таким образом, датой отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на их покупателя (заказчика), перевозчика (организацию связи).

В соответствии со статьей 163 Кодекса налоговый период устанавливается как календарный месяц, а для налогоплательщиков с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими один миллион рублей, налоговый период устанавливается как квартал.

Пунктом 4 статьи 166 Кодекса установлено, что общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

При этом, согласно пункту 3 статьи 153 Кодекса при определении налоговой базы выручка налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка РФ (далее - ЦБ РФ) соответственно на дату реализации товаров (работ, услуг).

На основании абзаца второго пункта 1 статьи 172 Кодекса вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) , имущественных прав на территории РФ, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных указанной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

О применении бланков строгой отчетности с 1 января 2007 года.

В соответствии с пунктом 2 постановления Правительства РФ от 31 марта 2005 г. N 171 "Об осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники" формы бланков строгой отчетности, утвержденные в соответствии с ранее установленными требованиями, могут применяться до утверждения форм бланков строгой отчетности в соответствии с Положением, предусмотренным указанным Постановлением, но не позднее 1 января 2007 г.

Статьей 149 Налогового кодекса РФ предусмотрено ряд освобождений от налогообложения налогом на добавленную стоимость, связанных с применением бланков строгой отчетности. Так, например:

- подпункт 20 пункта 2 статьи 149 Кодекса предусматривает освобождение от налогообложения налогом на добавленную стоимость оказываемых учреждениями культуры и искусства услуг в сфере культуры и искусства, в частности услуг по реализации входных билетов и абонементов на посещение театрально-зрелищных, культурно-просветительных и зрелищно-развлекательных мероприятий, аттракционов в зоопарках и парках культуры и отдыха, экскурсионных билетов и экскурсионных путевок, форма которых утверждена в установленном порядке как бланк строгой отчетности;

- подпункт 18 пункта 3 статьи 149 Кодекса предусматривает освобождение от налогообложения налогом на добавленную стоимость услуг санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха и оздоровления детей, в том числе детских оздоровительных лагерей, расположенных на территории Российской Федерации, оформленные путевками или курсовками, являющимися бланками строгой отчетности.

Пунктом 7 статьи 168 Кодекса предусмотрено, что при реализации товаров за наличный расчет организациями (предприятиями) и индивидуальными предпринимателями розничной торговли и общественного питания, а также другими организациями, индивидуальными предпринимателями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования, установленные пунктами 3 и 4 статьи 168 Кодекса, по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.

О порядке налогообложения доходов военнослужащих, полученных в виде оплаты стоимости путевок для их детей.

Порядок определения налоговой базы по доходам в виде оплаты стоимости путевок военнослужащим положениями главы 23 "Налог на доходы физических лиц" Налогового кодекса Российской Федерации прямо не установлен.

Согласно пункту 3 статьи 217 Кодекса не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 4 статьи 16 Федерального закона от 27.05.98 г. N 76-ФЗ "О статусе военнослужащих" военнослужащим, проходящим военную службу по контракту, для оплаты стоимости путевок их детей школьного возраста (до 15 лет включительно) в организации отдыха и оздоровления детей, открытые в установленном порядке на территории Российской Федерации, производится выплата в порядке и размерах, определяемых Правительством РФ. Указанные выплаты производятся исключительно в случаях, если путевки в организации отдыха и оздоровления детей не могут быть предоставлены в порядке, предусматриваемом нормативными правовыми актами РФ для детей застрахованных граждан с привлечением средств Фонда социального страхования Российской Федерации.

Согласно Правилам осуществления отдельных выплат военнослужащим, сотрудникам органов внутренних дел РФ, Государственной противопожарной службы Министерства РФ по делам гражданской обороны, чрезвычайным ситуациям и ликвидации последствий стихийных бедствий, уголовно-исполнительной системы, таможенных органов, лицам начальствующего состава Федеральной фельдъегерской связи, лицам, уволенным со службы в Федеральных органах налоговой полиции, утвержденным постановлением Правительства РФ от 31.12.04 г. N 911 "О порядке оказания медицинской помощи, санаторно-курортного обеспечения и осуществления отдельных выплат некоторым категориям военнослужащих, сотрудников правоохранительных органов и членам их семей", размер такой выплаты в 2005 г. определяется соответствующим органом исполнительной власти, исходя из стоимости путевки детей застрахованных граждан, предусмотренной Федеральным законом от 29.12.04 г. N 202-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2005 год".

В 2006 г. и последующие годы выплаты осуществляются в размере до 75% стоимости путевки детей застрахованных граждан в детские санаторные оздоровительные лагеря круглогодичного действия, предусмотренной федеральным законом о бюджете Фонда социального страхования РФ на соответствующий год.

Таким образом, оплата военнослужащим стоимости путевок для их детей школьного возраста (до 15 лет включительно) в организации отдыха и оздоровления детей, произведенная в вышеуказанном порядке, является мерой социальной поддержки со стороны государства и подпадает под действие положений пункта 3 статьи 217 Кодекса.

Л.П. Самсонова,

советник налоговой службы III ранга

"Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет", N 5, март 2007 г.