Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 28 декабря 2011 г. N 08АП-8833/11

город Омск

28 декабря 2011 г.

Дело N А75-1984/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 20 декабря 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 декабря 2011 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Рыжикова О.Ю.

судей Ивановой Н.Е., Киричёк Ю.Н.

при ведении протокола судебного заседания: Кулагиной Т.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-8833/2011) общества с ограниченной ответственностью "Славтэк-Строй" на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа от 27.06.2011 по делу N А75-1984/2011 (судья Загоруйко Н.Б.), по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Славтэк-Строй" (ОГРН 1028600945746) (далее - ООО "Славтэк-Строй", общество, налогоплательщик) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N6 по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре (далее - МИФНС России N 6 по ХМАО, инспекция, налоговый орган)

об обжаловании действий (бездействия и решения),

при участии в судебном заседании представителей:

от ООО "Славтэк-Строй" - не явился, о времени и месте судебного заседания извещен надлежащим образом;

от МИФНС России N 6 по ХМАО - Югре - Белянина М.С. (паспорт, по доверенности б/н от 03.08.2011 сроком действия до 31.12.2011),

установил:

Решением от 27.06.2011 по делу N А75-1984/2011 Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры отказал в удовлетворении требований ООО "Славтэк - Строй" о признании незаконным бездействия МИФНС России N 6 по ХМАО - Югре по невыставлению уточнённого налогового требования и обязании его выставить по уплате налогов, исключив из него задолженность по налогу на прибыль предприятия за 4 квартал 2006 года в сумме 2 521 470 руб. 96 коп.; задолженность по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 4 квартал 2006 года в сумме 1 891 103 руб. 22 коп.; пени за период с 30.03.2007 по 31.03.2010 в сумме 1 719 175 руб. 67 коп., о признании недействительными решений об отказе в возмещении НДС N 19908 от 05.10.2010 и N 19909 от 30.08.2010.

В обоснование принятого судебного акта суд первой инстанции указал на пропуск заявителем установленного трехлетнего срока для возмещения налога из бюджета.

В апелляционной жалобе налогоплательщик просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований, ссылаясь при этом на неполное выяснение судом первой инстанции обстоятельств дела и несоответствие выводов суда заявленным требованиям.

Заявитель в обоснование доводов апелляционной жалобы ссылается на то, что в части признания решения инспекции об отказе возмещении требований не заявлял, так как им были поданы уточнения.

Общество отмечает, что суд первой инстанции не дал правовой оценки бездействия заинтересованного лица по невнесению требований, а также в части налога на прибыль.

МИФНС России N 6 по ХМАО-Югре в отзыве на апелляционную жалобу и дополнениях к нему с ее доводами не соглашается, считает их необоснованными, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

В порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное заседание проведено в отсутствие ООО "Славтэк-Строй", надлежащим образом извещенного о времени и месте слушания по делу.

В судебном заседании представитель МИФНС России N 6 по ХМАО - Югре поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

На вопрос суда апелляционной инстанции о том, что в материалах дела отсутствует какая-либо информация о принятом решении по декларации за 2006 год по налогу на прибыль, представитель инспекции затруднился ответить.

На вопрос суда апелляционной инстанции о том, какое решение о привлечении к ответственности от 05.03.2010 N 15-14/35 указано в оспариваемом решении суда первой инстанции, представитель инспекции пояснил, что это решение вышестоящего налогового органа.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв на нее, дополнения к нему, выслушав представителя инспекции, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Налогоплательщиком после проведения выездной налоговой проверки в апреле и июне 2010 г.. поданы уточнённые налоговые декларации по налогу на прибыль организаций за 2006 г.., по налогу на добавленную стоимость за октябрь 2006 г.. и за декабрь 2006 г.., содержащие уточнённые данные и суммы налогов, подлежащих уплате в меньшем размере, чем в первоначальных декларациях, что отражено в решении о привлечении к ответственности от 05.03.2010 N 15-14/35. Указанное решение налогового органа вступило в законную силу.

По итогам камеральной налоговой проверки представленных уточнённых налоговых деклараций Инспекцией приняты решения об отказе в возмещении НДС N 19908 от 05.10.2010 и N 19909 от 30.08.2010.

Посчитав, что Инспекцией неправомерно не выставлены Обществу уточнённые налоговые требования, а принятые решения об отказе в возмещении НДС N 19908 от 05.10.2010 и N 19909 от 30.08.2010 являются недействительными, Общество обратилось с настоящим заявлением в арбитражный суд.

27.06.2011 Арбитражным судом Ханты-Мансийского автономного округа принято обжалуемое решение.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 268, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены, а доводы апелляционной жалобы не принимает как необоснованные, исходя из следующего.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы апелляционной жалобы о том, что в части признания решения инспекции об отказе возмещении, требований не заявлял, так как им были поданы уточнения. Как следует из текста заявления об уточнении (т. 2 л. 12) общество лишь конкретизировало требования в части признания бездействия налогового органа по невыставлению новых требований по уплате налогов за исключением конкретных сумм, при этом каких-либо ссылок на то, что требования о признания незаконными ненормативных актов отзываются, не имеется.

Исходя из заявленных требований суд первой инстанции верно указал следующее.

Пунктом 1 статьи 69 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) требованием об уплате налога признаётся направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени.

Согласно статье 70 НК РФ требование об уплате налога и соответствующих пеней, выставляемое налогоплательщику в соответствии с решением налогового органа по результатам налоговой проверки, должно быть направлено ему в десятидневный срок с даты вынесения соответствующего решения.

В случае, если обязанность налогоплательщика или плательщика сборов по уплате налогов и сборов изменилась после направления требования об уплате налога и сбора, налоговый орган в соответствии со статьёй 71 НК РФ обязан направить налогоплательщику или плательщику сборов уточнённое требование.

В силу пункта 1 статьи 163 НК РФ налоговый период по НДС устанавливается как календарный месяц.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьёй 166 НК РФ, на налоговые вычеты, установленные статьёй 171 НК РФ.

Пунктом 2 статьи 173 НК РФ предусмотрено: если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьёй 166 НК РФ и увеличенную на суммы НДС, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой НДС, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями: 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трёх лет после окончания соответствующего налогового периода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 176 НК РФ, в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму НДС, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачёту, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями статьи 176 НК РФ.

Статьёй 81 НК РФ налогоплательщику предоставлено право вносить необходимые изменения и дополнения в декларацию того налогового периода, к которому относятся операции и выплаты по ним, однако право на возмещение налога из бюджета ограничено 3-летним сроком.

Исходя из изложенного, суд первой инстанции верно указал, что Налоговый кодекс РФ содержит пресекательный трёхлетний срок после окончания соответствующего налогового периода, за пределами которого налогоплательщик не имеет права на возмещение НДС.

В соответствии с пунктом 10 статьи 89 НК РФ повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться налоговым органом, ранее проводившим проверку, в случае представления налогоплательщиком уточнённой налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленной. При приведении повторной выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трёх календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки.

Окончанием соответствующего налогового периода по НДС в данном случае является 31 октября 2006 г. и 31 декабря 2006 г.

Налоговые декларации, а также документы для подтверждения налоговых вычетов и возмещения сумм налога за октябрь и декабрь 2006 г., поданы Обществом в налоговую инспекцию 24.04.2010 и 02.06.2010, то есть по истечении трёх лет после окончания соответствующего налогового периода.

Суд апелляционной инстанции не принимает во внимание доводы апелляционной жалобы о том, что обществом не заявлялось о возмещении налога, так как его материалы дела свидетельствуют об обратном.

В соответствии со статьями 81, 101 НК РФ уточнённая налоговая декларация является самостоятельным объектом налоговой проверки.

В данном случае решения N 19908, 19909 вынесены именно по результатам проверки уточнённых налоговых деклараций.

В Определении от 08.04.2004 N 169-О Конституционный Суд Российской Федерации отметил, что, устанавливая в главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации налог на добавленную стоимость и закрепляя, с учётом его экономической природы, правила исчисления данного налога, в том числе особенности механизма исчисления итоговой суммы налога, федеральный законодатель определил, что положительная разница между суммами, получаемыми налогоплательщиками от покупателей, и суммами налога, фактически уплачиваемыми налогоплательщиками поставщикам товаров (работ, услуг), подлежит уплате налогоплательщиком в бюджет по результатам налогового периода, а отрицательная - возврату (зачёту) налогоплательщику из бюджета.

Согласно статье 171 НК РФ (в редакции, действовавшей до внесения в данную статью изменений Федеральным законом от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ) налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьёй 166 данного Кодекса, на установленные законом налоговые вычеты (пункт 1); вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (пункт 2). В случае, если по итогам налогового периода сумма налога на добавленную стоимость, предъявленная налогоплательщику поставщиками, превысит сумму налога, выставленную налогоплательщиком покупателю, полученная разница подлежит возмещению (зачёту, возврату) налогоплательщику из бюджета в пределах сроков, установленных пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, т.е. в течение трёх лет после окончания соответствующего налогового периода.

Данное условие реализации права налогоплательщика на возмещение сумм налога на добавленную стоимость совпадает с закреплённым в качестве общего правила в пункте 7 статьи 78 НК, регламентирующей порядок зачёта или возврата излишне уплаченной суммы налога, трёхлетним сроком подачи заявления о возврате излишне уплаченной суммы налога.

Этот срок, в соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Определении от 21 июня 2001 года N 173-О, предназначен для предъявления соответствующего требования непосредственно налоговому органу, и его пропуск не препятствует налогоплательщику обратиться в суд в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства с иском о возврате соответствующей суммы из бюджета, и в таком случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (пункт 1 статьи 200 ГК Российской Федерации).

В Определении от 03.07.2008 N 630-О-П Конституционный Суд Российской Федерации указал также, что, исходя из экономической сущности налога на добавленную стоимость как косвенного налога (налога на потребление), федеральный законодатель предусмотрел многоступенчатый механизм его исчисления и уплаты, в рамках которого статьёй 173 Налогового кодекса РФ для расчёта суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, предусмотрена необходимость определения как сумм налога, исчисленных с налоговой базы (со стоимости реализованных товаров, работ, услуг), так и сумм налога, предъявленных по покупкам, приобретённым для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), подлежащих налоговому вычету. При этом налогоплательщику в пределах срока, установленного пунктом 2 данной статьи, предоставлена возможность возмещать налог из бюджета и при отсутствии переплаты (переплаченной в бюджет суммы), а именно в случае превышения налоговых вычетов, указанных в декларации, над суммами налога, исчисленными в связи с реализацией товаров (работ, услуг).

Поскольку такая возможность возмещения положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой начисленного налога по правилам статьи 176 Налогового кодекса РФ обусловлена необходимостью подтверждения обоснованности заявленных налогоплательщиком в налоговой декларации налоговых вычетов, то перед принятием решения о возмещении налога налоговый орган уполномочен в установленные сроки проводить камеральную проверку налоговой декларации, в ходе которой он вправе потребовать представления документов, обосновывающих применение указанных налоговых вычетов (пункты 2 и 8 статьи 88 Налогового кодекса РФ).

При этом выявление факта исчисления продавцом с налоговой базы налога на добавленную стоимость, заявляемого к вычету покупателем, а также исследование всей совокупности обстоятельств, в том числе подтверждающих надлежащими документами приобретение и оплату товаров (работ, услуг), также возможно лишь в определённые Налоговым кодексом РФ сроки.

В частности, согласно статье 89 Налогового кодекса РФ в рамках выездной налоговой проверки или повторной выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трёх календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено соответствующее решение (пункты 4 и 10); выездная налоговая проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика, также может проводиться за период, не превышающий трёх календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки (пункт 11), а согласно его статье 113 срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения составляет три года со дня его совершения или со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого оно было совершено (пункт 1). Таким образом, сроки реализации прав в рамках налоговых правоотношений установлены не только для налогоплательщиков, но и для налоговых органов.

Таким образом, как верно указал суд первой инстанции, положения пункта 2 статьи 173 НК РФ, являющиеся частью механизма правового регулирования отношений по взиманию налога на добавленную стоимость и устанавливающие отвечающий природе данного налога срок, в течение которого налогоплательщику предоставляется возможность возмещения из бюджета сумм превышения налоговых вычетов над суммой исчисленного налога, ставят налогоплательщиков в равные условия с точки зрения исполнения обязанности по уплате налога на добавленную стоимость, а потому их нельзя признать нарушающими конституционные права заявителя, перечисленные в жалобе.

При этом налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде, во всяком случае, не может быть лишён возможности обратиться за защитой своего права на возмещение налога на добавленную стоимость, арбитражный суд в случае сомнений в правомерности применения (или отказа в предоставлении) налогового вычета обязан установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.), которые должны учитываться при решении вопроса о возмещении данного налога, в том числе за пределами установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации срока, если реализации права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали обстоятельства, связанные, в частности, с невыполнением налоговым органом возложенных на него обязанностей или с невозможностью получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика, и т.п.

Как подтверждается материалами дела, объективных обстоятельств, препятствующих реализации права налогоплательщика на своевременное возмещение НДС из бюджета, не имелось. что заявителем не оспаривается.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Указанные выводы также относятся и к оценке требований заявителя о признании незаконным бездействия.

При этом суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

В качестве обоснования необходимости вынесения новых требований, общество указывает на принятие арбитражным судом по делу N А75-10885/2010 судебного акта об отмене решения инспекции от 31.03.2010 N 10-14/007305.

Между тем им не учтено: во-первых решение суда первой инстанции по данному делу в суде кассационной инстанции в части доначисления НДС отменено и решение налогового органа признано обоснованным; во-вторых согласно ст. 71 НК РФ, в случае, если обязанность налогоплательщика, налогового агента или плательщика сборов по уплате налога или сбора изменилась после направления требования об уплате налога, сбора, пеней и штрафа, налоговый орган обязан направить указанным лицам уточненное требование.

При этом изменение обязанности, а также ее возникновение и прекращение, согласно статье 44 НК РФ, связано с наличием оснований, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации или иным законодательным актом о налогах и сборах.

Судебный акт не может устанавливать, изменять или прекращать обязанность налогоплательщика по уплате налога, поскольку такое основание Налоговым кодексом РФ не предусмотрено.

Таким образом, инспекция не имела правовых оснований для вынесения уточненных требований, как по НДС так и по налогу на прибыль.

В связи с изложенным довод апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции не дал оценку доводом заявителя в части налога на прибыль, судом апелляционной инстанции не принимается во внимание так как, это не привело к принятию неверного решения.

Согласно пункта 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Заявитель не представил суду первой инстанции достаточных доказательств нарушения своих прав и законных интересов оспариваемыми действиями и решениями налогового органа.

Согласно пункту 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействия).

Инспекцией суду первой инстанции представлены достаточные доказательства в обоснование правомерности обжалуемых решений об отказе в осуществлении возмещения сумм налога на добавленную стоимость из бюджета, а также бездействия.

Учитывая изложенное, апелляционный суд считает, что оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269 (270), 271, 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа-Югры от 27.06.2011 г. по делу N А75-1984/2011 - оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.Ю. Рыжиков

Судьи

Н.Е. Иванова Ю.Н. Киричёк