Прибыль. Порядок определения доходов
В соответствии со ст. 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с условиями гл. 25 Налогового кодекса РФ.
Прибыль организаций, подлежащая налогообложению, определяется путем расчета сумм доходов и расходов по всем хозяйственным операциям, производимым организацией нарастающим итогом с начала года.
Согласно ст. 41 Налогового кодекса РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно определить.
Доходы классифицируются на:
1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - расходы от реализации);
2) внереализационные расходы (доходы, не указанные в ст. 249 Налогового кодекса РФ).
При определении доходов от реализации товаров под товарами понимается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (п. 3 ст. 38 Налогового кодекса РФ). Доходом от реализации согласно п. 1 ст. 249 Налогового кодекса РФ признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной форме. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются в соответствии со ст. 271 или ст. 273 Налогового кодекса РФ.
Арбитражная практика
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 16.03.2006 N А31-1758/2005-7
Вывод суда
Средства, носящие компенсационный характер, не подлежат налогообложению как внереализационные доходы.
Суть дела
Налоговый орган провел выездную налоговую проверку налогоплательщика, по результатам которой было принято решение о доначислении налога на прибыль, пеней по этому налогу и штрафа за его неуплату.
Налоговый орган исходил из того, что налогоплательщик был обязан рассматривать суммы компенсации выпадающих доходов в результате предоставления льгот отдельным категориям граждан по оплате за природный и сжиженный газ как дебиторскую задолженность бюджета, подлежащую включению в состав выручки от реализации в соответствующем налоговом периоде, без учета фактического поступления денежных средств. По мнению налогового органа, налогоплательщик занизил сумму доходов от реализации, что привело к уменьшению налогооблагаемой прибыли.
Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обжаловал его в арбитражный суд.
Позиция суда
Согласно ст. 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В п. 1 ст. 249 Налогового кодекса РФ определено, что в целях главы 25 доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
В соответствии с п. 2 этой же статьи выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
Основной деятельностью налогоплательщика в проверяемый период являлось оказание услуг по обеспечению населения природным и сжиженным газом по государственным регулируемым ценам и тарифам с учетом скидок (льгот), установленных федеральным и региональным законодательством для определенных категорий населения. Стоимость реализации своих услуг по иным ценам (без учета установленных законодательством льгот по коммунальным услугам) налогоплательщик установить не имел возможности. В состав выручки от реализации налогоплательщик включал выручку от реализации газа по государственным ценам и тарифам с учетом скидок. Компенсация налогоплательщику убытков, образовавшихся при применении регулируемых цен (тарифов), предусмотрена бюджетом Костромской области.
Следовательно, средства, предназначенные для покрытия убытков налогоплательщика, возникших вследствие отпуска газа населению по льготным ценам, не являются выручкой от реализации и не могут рассматриваться как дебиторская задолженность бюджета перед налогоплательщиком.
Соответствующие суммы, поступающие из бюджета различных уровней налогоплательщику, носят компенсационный характер, предназначены для возмещения выпадающих доходов при реализации газа населению по государственным регулируемым ценам и подлежат налогообложению как внереализационные доходы по факту их получения.
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 26.02.2006 N А31-6514/10
Вывод суда
Средства, полученные налогоплательщиком от вмененной ему обязанности по сбору платежей, установленных городской администрацией не являются доходом и не образуют объект налогообложения по налогу на прибыль.
Суть дела
Налоговый орган провел выездную налоговую проверку налогоплательщика (муниципальное унитарное предприятие). В составленном по ее результатам акте установлено в числе прочего занижение выручки от реализации товаров, работ, услуг на суммы доходов, полученных за выдачу разрешений на проведение раскопок на городских территориях при ремонте подземных коммуникаций, на провоз тяжеловесных и крупногабаритных грузов по дорогам города.
По результатам проверки заместителем руководителя налогового органа принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по данному эпизоду в соответствии с п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату налогов на прибыль.
Не согласившись с выводами налогового органа, налогоплательщик обжаловал указанное решение в арбитражный суд.
Позиция суда
Согласно ст. 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которая для российских организаций признается как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В силу ст. 248 Налогового кодекса РФ к доходам в целях главы 25 Налогового кодекса РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, внереализационные доходы. Статьей 249 Налогового кодекса РФ определено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации как товаров (работ, услуг) собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Перечень доходов, признаваемых внереализационными, дан в ст. 250 Налогового кодекса РФ.
Муниципальное унитарное предприятие (налогоплательщик) было создано в соответствии с постановлением администрации города, которым на него возложена обязанность по выдаче разрешений и контроль исполнения раскопок на городских территориях при ремонте подземных коммуникаций, выдаче разрешений на провоз тяжеловесных и крупногабаритных грузов по дорогам города.
Администрацией города вынесено Постановление от 21.09.2001 N 3398 "О сборе средств" (с учетом изменений от 10.10.2001), в котором налогоплательщик определен как уполномоченный по сбору средств за выдачу разрешений на право раскопок на городских территориях при ремонте подземных коммуникаций, на него возложена ответственность за сбор за восстановление стоимости деревьев и кустарников, за взимание платы за проезд тяжеловесных транспортных средств и пр.
Постановлением администрации города от 14.03.2002 N 826 "О сохранности дорог и инженерных сооружений в весенний период" установлено, что проезд по дорогам в весенний период разрешается с взиманием компенсации за наносимый ущерб дорожному покрытию. Управлению ЖКХ администрации поручено определить уполномоченного по сбору средств, полученных за компенсацию ущерба дорожному покрытию. Во исполнение данного Постановления Управление ЖКХ заключило с налогоплательщиком договор поручения, согласно которому налогоплательщик осуществляет сбор средств от выдачи пропусков, полученные средства направляет на счет городского бюджета. Аналогичное Постановление вынесено администрацией за 17.03.2003 N 854.
В обжалуемом решении налогового органа указано, что налогоплательщик получил во исполнение названных нормативных актов денежные средства и не включил их в доходы от реализации для целей налогообложения прибыли.
В п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ определено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
В рассматриваемой ситуации налогоплательщик получал денежные средства и действовал как лицо, уполномоченное администрацией города, то есть осуществлял часть функций последней.
При указанных обстоятельствах доначисление налогов, произведенное налоговым органом ввиду занижения налогоплательщиком реализации, неправомерно.
Постановление ФАС Московского округа от 23.01.2006 N КА-А40/13761-05
Вывод суда
Залог или задаток, полученный в качестве обеспечения обязательств, не подлежит включению в налогооблагаемую базу.
Суть дела
Решением налогового органа налогоплательщик был привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату налога на прибыль. Также ему было предложено уплатить доначисленный налог на прибыль и пени, поскольку, по мнению налогового органа, полученный налогоплательщиком обеспечительный платеж должен быть включен в налоговую базу.
Налогоплательщик с указанным решением не согласился и обжаловал его в арбитражный суд.
Позиция суда
Согласно п. 1, 2 ст. 249 Налогового кодекса РФ в целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
При этом в соответствии с п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ реализацией товаров (работ, услуг) признается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.
По предварительному договору в качестве гарантий соблюдения обязательств по приобретению прав сторонняя организация обязалась перечислить налогоплательщику обеспечительный платеж, который в дальнейшем должен быть зачтен в счет оплаты прав по основному договору.
Поскольку реализация товаров не производилась ввиду их непередачи налогоплательщику, то есть, не соблюдены условия, установленные ст. 39, 249 Налогового кодекса РФ для признания полученного дохода в целях учета при налогообложении налогом на прибыль, суды пришли к обоснованному выводу о признании решения налогового органа недействительным.
Кроме того, согласно подп. 2 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств.
Постановление ФАС Московского округа от 24.01.2006 N КА-А40/13837-05-П
Вывод суда
Средства, полученные в виде безвозмездной помощи, не увеличивают налоговую базу по налогу на прибыль.
Суть дела
По результатам камеральной проверки налоговым органом налоговой декларации по налогу на прибыль и документов, подтверждающих обоснованность применения налоговых льгот, вынесено решение об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому налоговым органом установлено нарушение заявителем подп. 6 п. 1 ст. 251 и п. 1 ст. 247 Налогового кодекса РФ, повлекшее неправильное исчисление налоговой базы.
Налоговый орган указал, что в налогооблагаемую базу налоговой декларации по налогу на прибыль следует включить сумму полученного дохода за оказание безвозмездной технической помощи (содействия) РФ.
Налогоплательщику предложено внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.
В обоснование изложенных выводов налоговый орган сослался на подп. 6 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ, ст. 1 Федерального закона от 04.05.1999 N 95-ФЗ "О безвозмездной помощи (содействии) РФ и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты РФ о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) РФ", указав, что, поскольку, в соответствии с удостоверением N 584 "О признании средств, товаров, работ и услуг технической помощью", получателем средств является Министерство обороны РФ, налогоплательщик не вправе пользоваться освобождением от уплаты налога на прибыль.
Налогоплательщик с указанным решением не согласился и обжаловал его в арбитражный суд.
Позиция суда
В силу ст. 1 Закона N 95-ФЗ налоговые и таможенные льготы для всех участников реализации программ оказания безвозмездной помощи (содействия), предусмотренные ст. 2 Закона N 95-ФЗ, предоставляются только при наличии удостоверения.
Удостоверением признается документ, подтверждающий принадлежность средств, товаров, работ и услуг к гуманитарной или технической помощи (содействию), составленный по форме и выдаваемый в порядке, которые определяются Правительством РФ.
Таким образом, из содержания и смысла приведенных норм следует, что удостоверение подтверждает принадлежность средств к гуманитарной или технической помощи (содействию) и, как следствие, свидетельствует о заключении контракта с надлежащей стороной, а значит, служит доказательством реализации товаров (работ, услуг) в рамках оказания безвозмездной технической помощи.
Согласно удостоверению N 584 с приложением перечня организаций, участвующих в выполнении работ по программе, выданным Комиссией по вопросам международной технической помощи при Правительстве РФ от 25.01.2001 N 17, работы, выполняемые налогоплательщиком, относятся к технической помощи (содействию).
При этом донором в удостоверении названо Министерство обороны США через компанию США, получателем технической помощи - Министерство обороны РФ, а налогоплательщик определен как организация, участвующая в выполнении работ по предоставлению безвозмездной технической помощи.
Выполняемые налогоплательщиком работы непосредственно связаны с обеспечением защиты государственной тайны РФ. Правомочность проведения данных работ подтверждается наличием у налогоплательщика лицензий ФСБ, Гостехкомиссии России, Министерства обороны России.
С учетом изложенного суды пришли к обоснованному выводу о том, что налогоплательщик действует в рамках соглашения между Российской Федерацией и США, являясь подрядчиком США и участником программы, а выполняемые работы относятся к технической помощи (содействию). Фактическим получателем денежных средств для реализации программы являлся налогоплательщик, тогда как Министерство обороны получало результат оказываемой налогоплательщиком услуги.
Действующее законодательство не содержит запрета на использование льготы при выполнении работ в рамках безвозмездной технической помощи, если контракт заключен с официальным представителем донора.
Данное обстоятельство в силу п. 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ не может лишать налогоплательщика права на использование льготы.
Постановление ФАС Поволжского округа от 18.01.2006 N А57-3029/05-7
Вывод суда
Неуплаченные по беспроцентному займу проценты не являются доходом и не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Суть дела
Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика, в том числе правильности исчисления и уплаты налога на прибыль.
По результатам этой проверки был составлен акт и принято решение, которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату сумм налога на прибыль в результате занижения налогооблагаемой базы; налогоплательщику предложено уплатить налоговые санкции, доплатить не полностью уплаченный налог на прибыль.
Основанием для доначисления налога на прибыль послужило то обстоятельство, что налогоплательщик предоставил беспроцентный заем денежных средств сторонней организации.
Налогоплательщик с указанным решением не согласился и обратился в арбитражный суд.
Позиция суда
Согласно ст. 41 Налогового кодекса РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.
Налоговый Кодекс РФ предусматривает, что доход должен быть выражен в денежной или натуральной форме. Не уплаченные по беспроцентному займу проценты являются экономией.
Форма дохода как материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование заемными средствами, учитывается только при определении налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц.
Глава 25 Налогового кодекса РФ не предусматривает такой формы экономической выгоды, как экономия на процентах, и не устанавливает порядок ее определения.
В соответствии с подп. 10 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа, а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований.
Кроме того, налоговым органом не доказано фактическое получение заявителем дохода в виде процентов от займа.
При таких обстоятельствах беспроцентный заем не считается объектом обложения налогом на прибыль.
Таким образом, беспроцентный заем как обязательство, обязывающее заемщика возвратить полученные по договору займа денежные средства, не считается объектом налогообложения на прибыль.
Постановление ФАС Уральского округа от 21.03.2006 N Ф09-1735/06-С7
Вывод суда
Средства, полученные по договорам кредита или займа, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Суть дела
В ходе камеральной налоговой проверки декларации налогоплательщика по налогу на прибыль выявлено невключение в налоговую базу дохода, полученного не от сельскохозяйственной деятельности. По результатам проверки налоговым органом
