Вопрос: В результате проведения камеральной налоговой проверки правомерности возмещения организации из бюджета НДС по представленной налоговой декларации за февраль 2007 г. налоговым органом принято решение об отказе в возмещении налога и доначислении сумм неуплаченного налога на том основании, что организация на момент составления акта проверки в полном объеме не оплатила приобретенный. Налоговый орган указал, что у налогоплательщика отсутствует часть первичных бухгалтерских документов, а также складского оперативного и бухгалтерского учета. Правомерно ли решение налогового органа? ("Аудиторские ведомости", N 9, сентябрь 2007 г.)

В результате проведения камеральной налоговой проверки правомерности возмещения организации из бюджета НДС по представленной налоговой декларации за февраль 2007 г. налоговым органом принято решение об отказе в возмещении налога и доначислении сумм неуплаченного налога на том основании, что организация на момент составления акта проверки в полном объеме не оплатила приобретенный у иностранного контрагента товар. Кроме того, налоговый орган указал, что у налогоплательщика отсутствует часть первичных бухгалтерских документов (товарно-транспортных накладных), на основании которых производится списание и оприходование товаров грузоотправителем и грузополучателем, а также складского оперативного и бухгалтерского учета, что свидетельствует об отсутствии факта передачи и получения товаров в том объеме, который указан налогоплательщиком в поданной декларации. Правомерно ли решение налогового органа?

Пунктом 1 ст. 173 НК РФ (в ред. Федерального закона от 27.07.06 г. N 137-ФЗ) установлено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного согласно правилам главы 21 НК РФ. В п. 2 ст. 173 НК РФ указано, что, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп. 1 и 2 п. 1 ст. 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 НК РФ. В соответствии с п. 1 ст. 176 НК РФ после представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном ст. 88 НК РФ. Пунктом 1 ст. 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную по нормам ст. 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи. В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, для возмещения НДС, уплаченного при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, необходимо соблюдение трех условий: фактического перемещения товаров через таможенную границу Российской Федерации, уплаты НДС таможенным органам и принятия на учет импортируемых товаров их покупателем.

Пунктом 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.06 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" установлено, что под налоговой выгодой для целей обеспечения единообразия судебной практики при оценке арбитражными судами доказательств обоснованности возникновения налоговой выгоды у налогоплательщика понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Согласно п. 5 постановления N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии определенных этим постановлением обстоятельств. К таким обстоятельствам Пленум ВАС РФ относит в том числе и совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. При этом необходимо учитывать, что на основании п. 2 постановления N 53 обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В соответствии с п. 11 постановления N 53 признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Исходя из изложенного в случае отсутствия части первичных бухгалтерских документов (товарно-транспортных накладных), на основании которых производится списание и оприходование товаров грузоотправителем и грузополучателем, а также складского оперативного и бухгалтерского учета, что свидетельствует об отсутствии факта передачи и получения товаров в том объеме, который указан налогоплательщиком в поданной декларации, и если эти обстоятельства будут доказаны налоговым органом, требования налогоплательщика о возмещении налога не подлежат удовлетворению.

Правомерность подобных выводов подтверждается судебной практикой (см., например, постановления ФАС Волго-Вятского округа от 31.10.05 г. N А82-7054/2004-28, ФАС Московского округа от 26.05.03 г. N КА-А40/3298-03, ФАС Северо-Западного округа от 13.07.06 г. N А56-24613/2005 и от 24.04.06 г. N А56-51334/04).

Таким образом, данное решение налогового органа правомерно.

Ю.М. Лермонтов,

Минфин России

"Аудиторские ведомости", N 9, сентябрь 2007 г.