Исчисление и уплата ЕСН: горячая линия (Е.Ю. Кнышева, "Российский налоговый курьер", N 16, август 2007 г.)

"Исчисление и уплата ЕСН: горячая линия"

Что может быть удобнее звонка на горячую линию, когда важная для бухгалтера проблема разрешается буквально за минуты! На вопросы наших читателей по ЕСН в рамках горячей линии отвечала Елена Юрьевна Кнышева, советник государственной гражданской службы РФ 3-го класса из Управления администрирования единого социального налога ФНС России.

Надбавки и компенсации

- Здравствуйте, Елена Юрьевна! Подскажите, облагаются ли ЕСН надбавки работникам за вредные и опасные условия труда.

- Единым социальным налогом облагаются любые выплаты и вознаграждения в пользу работников независимо от формы, в которой они осуществлены. Исключение - выплаты, перечисленные в статье 238 Налогового кодекса.

В статье 146 Трудового кодекса предусмотрено, что труд работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными, опасными и иными особыми условиями труда, оплачивается в повышенном размере. Порядок повышения оплаты таким категориям работников установлен в статье 147 Трудового кодекса. Подобные выплаты являются надбавками к окладу, а не компенсационными выплатами, поименованными в статье 238 Налогового кодекса. Значит, они облагаются ЕСН в общеустановленном порядке.

- Спасибо, и еще один вопрос. Облагается ли ЕСН стоимость бесплатно выданной работникам спецодежды по нормам, предусмотренным организацией?

- Порядок выдачи работникам спецодежды закреплен в статье 221 ТК РФ. Средства индивидуальной защиты выдаются в соответствии с типовыми нормами, которые устанавливаются в порядке, определяемом Правительством РФ. Правила обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты утверждены постановлением Минтруда России от 18.12.98 N 51. В частности, спецодежда выдается работникам, профессии и должности которых перечислены в Типовых отраслевых нормах бесплатной выдачи работникам специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты, утверждаемых постановлениями Минтруда России.

Кроме того, согласно 221-й статье Трудового кодекса работодатель имеет право самостоятельно устанавливать нормы, улучшающие по сравнению с типовыми защиту работников от воздействия вредных факторов.

Выдаваемая работникам специальная одежда и другие средства индивидуальной защиты считаются собственностью организации и как всякое другое имущество учитываются на ее балансе и в собственность работников не переходят.

Специальная одежда и обувь принадлежит организации и выдается работникам в пользование на время работы по нормам, закрепленным работодателем в коллективном договоре. Поэтому объекта обложения ЕСН не возникает.

Перерасчет

- Приказ руководителя о премировании сотрудников по результатам работы за 2006 год издан в июне 2007 года. Поощрительные выплаты предусмотрены положением о премировании и трудовыми договорами, то есть включаются в состав расходов на оплату труда и, следовательно, облагаются ЕСН. Нужно ли делать перерасчет налоговой базы по ЕСН за I квартал?

- А в каком месяце была начислена премия?

- В июне 2007 года на основании приказа руководителя.

- В соответствии со статьей 242 НК РФ датой осуществления выплат и вознаграждений в пользу физического лица является день их начисления. В данном случае суммы ЕСН также начисляются в июне, и каких-либо корректировок налоговой базы за I квартал не требуется.

- При расчете отпускных за период январь - июнь эти премии не учитывались. Нужно ли пересчитывать отпускные и соответственно сумму ЕСН?

- Порядок учета премий и вознаграждений в расчете среднего заработка закреплен в пункте 14 постановления Правительства РФ от 11.04.2003 N 213. Так, вознаграждение по итогам работы за год, начисленное за предшествующий календарный год, учитывается в размере 1/12 за каждый месяц расчетного периода независимо от времени начисления вознаграждения, если расчетный период отработан полностью. Иначе говоря, при расчете среднего заработка по отпускам, предоставляемым в 2007 году, принимаются во внимание премии по итогам работы за 2006 год. То есть надо пересчитать сумму отпускных работникам, которым предоставлялся отпуск за период с января по июнь 2007 года. Поскольку корректировочные записи будут сделаны в июне, сумма налога, начисленная в I квартале, не изменится. Правильная величина ЕСН будет отражена в расчете авансовых платежей за полугодие 2007 года.

Выходные дни

- Скажите, пожалуйста, облагаются ли ЕСН суммы оплаты дополнительных выходных дней, предоставляемых одному из работающих родителей для ухода за детьми-инвалидами?

- Единым социальным налогом облагаются выплаты, полученные за выполнение работ, оказание услуг по трудовым, гражданско-правовым и авторским договорам. Это установлено в пункте 1 статьи 236 Налогового кодекса.

Одному из родителей (опекуну, попечителю) для ухода за детьми-инвалидами по его письменному заявлению предоставляются четыре дополнительных оплачиваемых выходных дня в месяц. Об этом говорится в статье 262 Трудового кодекса.

Каждый дополнительный выходной день работающему родителю (опекуну, попечителю) оплачивается в размере дневного заработка за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации, что определено постановлением Минтруда России и ФСС России от 04.04.2000 N 26/34.

Таким образом, суммы оплаты четырех дополнительных выходных дней одному из работающих родителей (опекуну, попечителю) для ухода за детьми-инвалидами, выплачиваемые за счет средств Фонда социального страхования, не признаются выплатами, осуществляемыми работодателем по трудовым договорам, поскольку не связаны с выполнением работником трудовых обязанностей, и ЕСН не облагаются.

- В какой строке расчета по единому социальному налогу такие выплаты отражаются?

- Указанные выплаты относятся к расходам, произведенным на цели государственного социального страхования. Следовательно, они должны отражаться в строке 0700 "Расходы, произведенные на цели государственного социального страхования за счет средств ФСС за отчетный период, всего" расчета по авансовым платежам по ЕСН. Форма расчета утверждена приказом Минфина России от 09.02.2007 N 13н.

Работники-доноры

- Сумму среднего заработка, выплачиваемую работнику-донору за дни, когда он сдавал кровь, и дополнительный день отдыха мы облагаем ЕСН и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование в общем порядке. Правильно ли мы поступаем?

- Нет, неправильно. Эти выплаты ваша организация производит на основании закона, а именно статьи 186 Трудового кодекса, вне рамок каких-либо соглашений между работником и работодателем по поводу осуществления трудовой деятельности.

Значит, суммы среднего заработка, выплачиваемые организацией работникам-донорам за дни сдачи крови и дополнительный день отдыха в соответствии с трудовым законодательством, не включаются в объект обложения ЕСН на основании пункта 1 статьи 236 НК РФ.

Объектом обложения и базой для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование согласно пункту 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные главой 24 НК РФ. Исходя из этого, названные суммы также не подлежат обложению страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование.

Помощь к отпуску

- Добрый день, Елена Юрьевна! Согласно коллективному договору работникам нашей организации каждый год выплачивается материальная помощь к отпуску. Облагаются ли такие выплаты ЕСН?

- В пункте 1 статьи 236 Налогового кодекса установлен объект обложения единым социальным налогом. Для налогоплательщиков-организаций это выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам. Исключение составляют вознаграждения, выплачиваемые индивидуальным предпринимателям, адвокатам, нотариусам, занимающимся частной практикой.

Выплаты и вознаграждения (независимо от формы, в которой они произведены) не облагаются единым социальным налогом, если у налогоплательщиков-организаций они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. Так сказано в пункте 3 статьи 236 НК РФ.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде сумм материальной помощи, выплачиваемой работникам. Основание - пункт 23 статьи 270 НК РФ.

Следовательно, предусмотренные в коллективном договоре выплаты в виде материальной помощи согласно пункту 3 статьи 236 Налогового кодекса не признаются объектом обложения единым социальным налогом. Аналогичные разъяснения приведены в письме Минфина России от 16.04.2007 N 03-04-06-02/75.

Сдача отчетности

- Елена Юрьевна, я совсем недавно начала работать бухгалтером и хочу уточнить у вас, в какие сроки нужно уплачивать ежемесячные авансовые платежи и представлять в налоговые органы отчетность по ЕСН за отчетный период. В каком документе установлены эти сроки?

- Порядок исчисления и сроки уплаты ЕСН и авансовых платежей по налогу прописаны в главе 24 НК РФ.

По статье 243 Налогового кодекса налогоплательщики, которые производят выплаты физическим лицам, обязаны уплачивать ежемесячные авансовые платежи не позднее 15-го числа следующего месяца.

Данные о суммах исчисленных, а также уплаченных авансовых платежей, сумме налогового вычета, которым воспользовался налогоплательщик, суммах фактически уплаченных страховых взносов за тот же период отражаются в расчете, представляемом в налоговый орган не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом. Форма расчета утверждена приказом Минфина России от 09.02.2007 N 13н.

Таким образом, налог уплачивается ежемесячно не позднее 15-го числа, а расчет в налоговый орган представляется не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом. Такой порядок действует с 2002 года.

Налог может быть уплачен 16-го числа, если 15-е окажется выходным и (или) нерабочим праздничным днем. Это предусмотрено в пункте 7 статьи 6.1 НК РФ.

На сайте ФНС России размещают "Налоговый календарь". В нем указывают сроки представления налоговой отчетности. Аналогичный календарь постоянно публикуется и в журнале "Российский налоговый курьер".

Отчетность филиалов

- Работник в течение налогового периода переведен из одного обособленного подразделения в другое. Подразделения находятся в разных субъектах Российской Федерации. Доход работника превысил 280 000 руб. Как следует отразить налоговую базу в разделе 2.1 "Распределение налоговой базы (строка 0100) и численности физических лиц по интервалам шкалы регрессии" расчета авансовых платежей по ЕСН, предоставляемого обособленным подразделением, в которое переведен работник?

- В налоговой базе по ЕСН каждого обособленного подразделения учитываются только выплаты, начисленные в пользу работника за период его работы в данном подразделении. В разделе, в котором налоговая база и численность распределяются по шкале регрессии, выплаты в пользу такого работника обособленное подразделение отражает в строке, соответствующей общей величине налоговой базы, накопленной организацией в отношении работника нарастающим итогом с начала года.

Предположим, за время работы в первом подразделении выплаты в пользу работника составили 220 000 руб., а во втором - 280 000 руб. Общая величина налоговой базы, накопленная организацией в отношении работника нарастающим итогом с начала года, равна 500 000 руб. и находится в интервале от 280 001 до 600 000 руб. Второе подразделение в разделе 2.1 расчета по ЕСН отражает ее по строкам 020-022: по строке 020 - 280 000 руб., строке 021 - 60 000 руб., строке 022 - 220 000 руб.

Повышение квалификации

- Елена Юрьевна, вопрос следующий. Работник на основании приказа директора командирован на семинар повышения квалификации в другую страну. Облагаются ли ЕСН суммы оплаты такого обучения?

- В пункте 1 статьи 236 НК РФ сказано, что объектом обложения ЕСН для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам. Исключение составляют вознаграждения, выплачиваемые организациями индивидуальным предпринимателям, адвокатам, нотариусам, занимающимся частной практикой.

Выплаты и вознаграждения не облагаются ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде. Это определено в пункте 3 статьи 236 НК РФ.

Установленные законодательством компенсационные выплаты (в пределах норм, предусмотренных законодательством), связанные, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, в том числе с возмещением командировочных расходов, а также с возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников, не облагаются ЕСН. Это предусмотрено в подпункте 2 пункта 1 статьи 238 Кодекса.

Таким образом, при направлении сотрудника в командировку на семинар повышения квалификации в другую страну стоимость участия в семинаре и расходы, связанные со служебной командировкой (расходы на проезд, по найму жилого помещения, суточные в пределах установленных норм, иные затраты, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя), не облагаются ЕСН.

Обратите внимание, что у организаций, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль, суточные, выплаченные сверх установленных норм, согласно пункту 38 статьи 270 Кодекса не учитываются для целей налогообложения прибыли. Следовательно, исходя из пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса, они не облагаются ЕСН.

Бесплатное питание

- В коллективном договоре коммерческой организации предусмотрено бесплатное питание сотрудников. Нужно ли начислять ЕСН на стоимость такого питания?

- Да, нужно. Выплаты и другие вознаграждения, начисляемые физическим лицам по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам, облагаются ЕСН. Об этом сказано в пункте 1 статьи 236 НК РФ.

Выплаты и вознаграждения не признаются объектом обложения ЕСН, если они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде. Это установлено в пункте 3 статьи 236 Налогового кодекса. То есть при применении пункта 3 статьи 236 НК РФ налогоплательщик должен соблюдать положения главы 25 Кодекса.

Для коммерческих организаций налогообложение стоимости питания работников должно производиться в соответствии с пунктом 25 статьи 270 НК РФ. Так, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются, в частности, расходы в виде компенсаций удорожания стоимости питания в столовых, буфетах или профилакториях либо предоставления его по льготным ценам или бесплатно. Исключение - специальное питание для отдельных категорий работников в случаях, оговоренных действующим законодательством, а также в случаях, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными. То есть стоимость бесплатного питания, установленного трудовыми и (или) коллективными договорами, включается в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, и облагается ЕСН.

Е.Ю. Кнышева,

советник государственной гражданской службы РФ

3-го класса из Управления администрирования

единого социального налога ФНС России

"Российский налоговый курьер", N 16, август 2007 г.