НДС. Право на вычет НДС, в случае частичной оплаты приобретенного оборудования (Н.В. Клокова, "Горячая линия бухгалтера", N 17-18, сентябрь 2007 г.)

НДС. Право на вычет НДС, в случае
частичной оплаты приобретенного оборудования

Особенности применения налоговых вычетов по приобретенным основным средствам предусмотрены абзацем третьим п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ. В соответствии с указанным абзацем вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию РФ основных средств и (или) нематериальных активов, указанных в п. 2 и 4 ст. 171 Налогового кодекса РФ, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств и (или) нематериальных активов.

В судебной практике встречаются споры по вопросу о том, вправе ли налогоплательщик произвести налоговый вычет при частичной оплате приобретенного основного средства в части уже оплаченного поставщику налога на добавленную стоимость.

По данному вопросу Минфин России выпустил письмо от 16.05.2005 N 03-04-11/111, указав, что вычет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным основным средствам производится после полной оплаты продавцу стоимости этих основных средств.

В обоснование своей позиции Минфин приводит две нормы: абзац 3 п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ, согласно которому вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств, а также пункт 9 "Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость", утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, согласно которому при приобретении основных средств регистрация счета-фактуры в книге покупок производится в полном объеме после принятия на учет основных средств.

Того же мнения придерживаются налоговые органы.

Согласно письму ФНС России от 05.04.2005 N 03-1-03/530/8@ "О применении налоговых вычетов по НДС" по приобретенному основному средству частями, пропорционально части стоимости основного средства, оплаченной продавцу вычеты сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных продавцом и фактически уплаченных покупателем при приобретении основного средства, принимаемого к бухгалтерскому учету как самостоятельный инвентарный объект, производятся в том налоговом периоде, в котором одновременно выполнены следующие условия: принятие объекта на учет в качестве основного средства; наличие на данный объект счета-фактуры, составленного в соответствии с требованиями, предусмотренными п. 5 и 6 ст. 169 Налогового кодекса РФ, и полной оплаты предъявленных покупателю сумм налога по данному объекту.

При частичной оплате принятых на учет основных средств регистрация счетов-фактур на каждую сумму, перечисленную продавцу, в книге покупок не производится. И только после окончательного расчета счет-фактура должен быть зарегистрирован в полном объеме.

В связи с изложенным налоговые органы делают вывод о том, что применение налоговых вычетов долями пропорционально части стоимости основного средства, оплаченной продавцу при соблюдении налогоплательщиком остальных условий, положениями главы 21 Налогового кодекса РФ не предусмотрено.

По мнению арбитражных судов, при частичной оплате приобретенного оборудования налогоплательщик вправе предъявить к вычету НДС в той части, которая приходится на его оплаченную часть, поскольку законодательство о налогах и сборах не содержит норм, которые предоставляют право на вычет НДС только в том отчетном периоде, когда будет осуществлена полная оплата приобретенных основных средств.

Как отмечают арбитражные суды, к числу особенностей применения налоговых вычетов при приобретении основных средств НК РФ относит постановку их на бухгалтерский учет, при этом полной оплаты стоимости основного средства не требуется. Термин, используемый в абзаце 3 п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ "вычеты производятся в полном объеме", употребляется в отношении суммы налогового вычета, а не возникновения права на вычет после оплаты стоимости основного средства.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.03.2006 N Ф04-704/2006(20122-А27-15)

Позиция суда.

При частичной оплате приобретенного оборудования налогоплательщик вправе предъявить к вычету НДС в той части, которая приходится на его оплаченную часть, поскольку законодательство о налогах и сборах не содержит норм, которые предоставляют право на вычет НДС только в том отчетном периоде, когда будет осуществлена полная оплата приобретенных основных средств.

Суть дела.

По результатам выездной проверки налоговым органом принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по ст. 122 Налогового кодекса РФ. Указанным решением налогоплательщику доначислен, в числе прочих, налог на добавленную стоимость.

Основанием доначисления налога на добавленную стоимость послужило неправомерное, по мнению налогового органа, включение в состав налоговых вычетов сумм налога, уплаченных за приобретенные объекты лизинга (оборудование), по причине их неполной оплаты и непостановки на учет.

Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.

Позиция суда.

Удовлетворяя требования налогоплательщика, суд пришел к выводу о правомерном применении вычетов по налогу на добавленную стоимость по мере оплаты приобретаемого оборудования поставщикам.

Согласно ст. 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Налогового кодекса РФ, на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ в отношении товаров, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, и перепродажи.

В силу п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Налогового кодекса РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. При этом вычеты сумм налога, предъявленные продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств.

Из анализа указанных норм следует, что налогоплательщик вправе произвести налоговый вычет при частичной оплате приобретенных товаров (работ, услуг) поставщику именно в части уже оплаченного поставщику налога на добавленную стоимость, указанного в счетах-фактурах.

В проверяемом периоде налогоплательщиком приобреталось оборудование и по договорам лизинга передавалось в аренду. Условия, предусмотренные ст. 171 и 172 Налогового кодекса РФ для применения налоговых вычетов, налогоплательщиком были соблюдены: налог на добавленную стоимость, предъявленный поставщиком, фактически уплачен, приобретенное оборудование учтено на счетах бухгалтерского учета на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности" и 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Данные обстоятельства не оспариваются налоговым органом.

При таких обстоятельствах налогоплательщик правомерно применил вычеты по налогу на добавленную стоимость по приобретенному оборудованию по мере его оплаты поставщикам.

Налоговое законодательство не содержит правил, ограничивающих право налогоплательщика на предъявление к вычету налога на добавленную стоимость по мере оплаты приобретаемого оборудования.

Термин, используемый в абзаце 3 п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ, "вычеты производятся в полном объеме" употребляется в отношении суммы налогового вычета, а не возникновения права на вычет после оплаты стоимости основанного средства.

В связи с изложенным, довод налогового органа о том, что налог на добавленную стоимость может быть предъявлен к вычету только при полной уплате его поставщику, отклонен судом.

Н.В. Клокова

"Горячая линия бухгалтера", N 17-18, сентябрь 2007 г.