Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 26 января 2012 г. N 09АП-35019/11

г. Москва

26 января 2012 г.

Дело N А40-74954/11-140-321

Резолютивная часть постановления объявлена 19.01.2012 г..

Постановление изготовлено в полном объеме 26.01.2012 г..

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи С.Н. Крекотнева

Судей В.Я. Голобородько, Н.О. Окуловой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем И.С. Забабуриным

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ООО "Редакция журнала "ТЕЛЕНЕДЕЛЯ"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 31.10.2011

по делу N А40-74954/11-140-321, принятое судьей О.Ю. Паршуковой

по заявлению ООО "Редакция журнала "ТЕЛЕНЕДЕЛЯ" (ОГРН 1087746598180,

125315, г. Москва, ул. Балтийская, д. 14, стр. 1)

к ИФНС России N 43 по г. Москве

о признании недействительным решения от 16.12.2011 N 13-12/02-01/57р,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Шелков В.Г. по дов. N б/н от 25.11.2011

от заинтересованного лица - Ипатова Ю.А. по дов. N 4от 10.01.2011

УСТАНОВИЛ

ООО "Редакция журнала ТЕЛЕНЕДЕЛЯ" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к ИФНС России N 43 по г. Москве (далее - инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения N 13-12/02-01/57р от 16.02.2011 г.. "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 31.10.2011 г.. требования заявителя удовлетворены в части. Суд признал недействительным решения от 16.02.2011 г. N 13-12/02-01/57р "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", за исключением п. 1.1 мотивировочной части решения, вынесенное ИФНС России N 43 по г. Москве в отношении ООО "Редакция журнала ТЕЛЕНЕДЕЛЯ", как не соответствующее ч. 2 НК РФ. В остальной части требований о признании недействительным п. 1.1 мотивировочной части решения от 16.02.2011 г. N 13-12/02-01/57р отказано.

Не согласившись с принятым решением, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда в части отказа в удовлетворении требований и принять по делу новый судебный акт.

Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит решение суда первой инстанции в части п. 2.1. решения налогового органа N 13-12/02-01/57р изменить, а апелляционную жалобу - оставить без удовлетворения.

Рассмотрев дело в порядке ст. 266, ч. 5 ст. 268 АПК РФ, заслушав объяснения представителей сторон, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований к удовлетворению апелляционной жалобы и отмене или изменению решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела.

Как следует из материалов дела, по результатам проведенной выездной налоговой проверки налоговым органом вынесено решение от 16.02.2011 г. N 13- 12/02-01/57р "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения организации Общество с ограниченной ответственностью "Редакция журнала "ТЕЛЕНЕДЕЛЯ".

Решением общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 ст. 122, п. 2 ст. 120 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 505 232 руб., начислены пени по состоянию на 16.02.2011 г. в сумме 289 126 руб., Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на доходы в виде дивидендов в сумме 2 236 342 руб., НДС в сумме 2 451 160 руб.; предложено уменьшить убытки, исчисленные организацией по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в сумме 14 909 620 руб.; предложено уменьшить излишне предъявленный к возмещению из бюджета налог на добавленную стоимость, в сумме 10 171 014 руб.; уплатить штрафы, уплатить пени, внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.

Решением Управления ФНС РФ по г. Москве от 10.15.2011 года N 21-19/045316 решение инспекции N 13-12/02-01/57р от 16.02.2011 г.. оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогоплательщика без удовлетворения.

Довод заявителя в апелляционной жалобе о том, что задолженность перед ООО "ТЕЛЕНЕДЕЛЯ" не может считаться контролируемой, судом не принимается по следующим основаниям.

Как усматривается из материалов дела и правильно установил суд первой инстанции, ООО "Редакция журнала "ТЕЛЕНЕДЕЛЯ" (заемщик) заключило договоры (соглашения) о займах с ООО "ТЕЛЕНЕДЕЛЯ" (заимодавец). В соответствии с договорами Заимодавец передает Заемщику денежные средства, а заемщик обязуется возвратить сумму займа с уплатой процентов.

Налоговым органом установлено, что ООО "Редакция журнала "ТЕЛЕНЕДЕЛЯ" в проверяемом периоде производило уплату процентов за пользование заемными средствами по соглашениям о займе с организацией ООО "ТЕЛЕНЕДЕЛЯ" являющимся аффилированным лицом по отношению к ООО "Редакция журнала "ТЕЛЕНЕДЕЛЯ".

ООО "Редакция журнала "ТЕЛЕНЕДЕЛЯ" и ООО "ТЕЛЕНЕДЕЛЯ" имеют единого учредителя - юридическое лицо, образованное в соответствии с законодательством РФ ООО "Издательский дом "Популярная Пресса" ИНН 7704505138 (доля УК в указанных выше организациях составляет - 100 %).

Налоговым органом установлено, что учредителями ООО "Издательский дом "Популярная Пресса" являются: Российское юридическое лицо: ООО "Холдинговая компания "Инвест-Медиа" (доля УК - 16,63%)., Иностранные юридические лица: Международная Торгово-промышленная компания "Гоурами Партисипейшн Корп" -Британские Виргинские острова (доля УК - 50,03%), Компания с ограниченной ответственностью "Лакасти Лтд" - Кипр (доля УК - 9,5%), Компания с ограниченной ответственностью "Акьютел Лтд" - Кипр (доля УК - 14,34%), Компания с ограниченной ответственностью "Кентерко Лимитед" - Кипр (доля УК - 9,5%).

Учредителем ООО "Холдинговая компания "Инвест-Медиа" является Международная Торгово-промышленная компания "Гоурами Партисипейшн Корп" -Британские Виргинские острова (доля УК - 100%).

Кроме того, руководителем ООО "Редакция журнала "ТЕЛЕНЕДЕЛЯ", ООО "ТЕЛЕНЕДЕЛЯ", ООО "Издательский дом "Популярная Пресса" является одно и то же физическое лицо Земтин Михаил Янович.

Таким образом, доля аффилированности между заемщиком и заимодавцем по отношению к иностранным организациям составляет 100%.

Начисленные проценты за пользование данными заемными средствами, полученные от ООО "ТЕЛЕНЕДЕЛЯ" включены обществом в состав внереализационных расходов в целях; уменьшения налогооблагаемой, в т.ч. за 2008 г.. в сумме 2 812 906 руб., 2009 г.. в сумме 12 096 714 руб.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам носятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 настоящего Кодекса.

Статья 269 Налогового Кодекса РФ определяет особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам.

В соответствии с п. 2 статьи 269 НК РФ если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в ношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполине долгового обязательства российской организации (далее в настоящей статье - контролируемая задолженность перед иностранной организацией), и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации (далее целях применения настоящего пункта - собственный капитал) на последнее число отчетного налогового периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений пункта 1 настоящей статьи применяются следующие правила.

Налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации.

При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации. Согласно п. 3 ст. 269 НК РФ в состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с п. 2 данной статьи, но не более фактически начисленных процентов.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, в частности когда одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации и суммарная доля такого участия составляет более 20%. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяйся в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой.

Кроме того, взаимозависимыми признаются лица по иным основаниям, не предусмотренным в п. 1 ст. 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

На основании изложенного, и в нарушение п. 2, п. 3 статьи 269 НК РФ общество неправомерно включило в расходы в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли проценты за пользование заемными средствами, являющимися контролируемой задолженностью, что привело к завышению убытка за 2008-2009 г.г. в сумме 14 909 620 руб.: за 2008 год - 2 812 906 руб., за 2009 г. - 12 096 714 руб.

Согласно материалам проверки ООО "Редакция журнала "ТЕЛЕНЕДЕЛЯ" (заемщик) и ООО "ТЕЛЕНЕДЕЛЯ" (заимодавец) имеют единого учредителя -юридическое лицо, образованное в соответствии с законодательством РФ ООО "Издательский дом "Популярная Пресса", доля в уставном капитале которого, в вышеуказанных организациях составляет - 100%, кроме того, руководителем ООО "Редакция журнала "ТЕЛЕНЕДЕЛЯ", ООО "ТЕЛЕНЕДЕЛЯ", ООО "Издательский дом "Популярная Пресса" является одно и то же физическое лицо Земтин Михаил Янович.

Учредителями ООО "Издательский дом "Популярная Пресса" являются ООО Холдинговая компания "Инвест-Медиа" (доля УК - 16,63%) российское юридическое лицо, а так же иностранные юридические лица, а именно: Международная Торгово-промышленная компания "Гоурами Партисипейшн Корп" - Британские Виргинские острова (доля в уставном капитале (далее по тексту - УК) - 50,03%), Компания с ограниченной ответственностью "Лакасти Лтд" -Кипр (доля УК - 9,5%), Компания с ограниченной ответственностью "Акьютел Лтд" - Кипр (доля УК - 14,34%), Компанияс ограниченной ответственностью "Кентерко Лимитед" - Кипр (доля УК - 9,5%), Учредителем ООО "Холдинговая компания "Инвест-Медиа" является Международная Торгово-промышленная компания "Гоурами Партисипейшн Корп" - Британские Виргинские острова (доля УК - 100%).

Из вышеизложенного следует, что доля косвенного участия Международной Торгово-промышленной компании "Гоурами Партисипейшн Корп" в ООО "РЖ "Теленеделя" и ООО "Теленеделя" через последовательность иных организаций, а именно ООО "Издательский дом "Популярная пресса", ООО "Холдинговая компания "Инвест - Медиа" составляет свыше 50%, что позволяет определить имеющуюся задолженность, как контролируемую.

Согласно Письму УФНС по г. Москве от 4 декабря 2009 г. N 16-15/128359, если долговое обязательство, предоставленное российской организации (заемщику) другой российской организацией (заимодавцем), обеспечено залогом иностранной компании, которая прямо владеет более чем 20% уставного капитала российской организации (заемщика), то непогашенная задолженность российской организации (заемщика) по такому долговому обязательству признается контролируемой задолженностью.

Согласно материалам налоговой проверки налогоплательщик не имеет собственного капитала, вследствие чего, не представляется возможным рассчитать коэффициент капитализации.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что вывод инспекции о неправомерном учете заявителем для целей налогообложения прибыли расходов по долговым обязательствам перед ООО "ТЕЛЕНЕДЕЛЯ" в 2008 году на сумму 2 812 906 руб. и в 2009 году на сумму 12 096 714 руб. обоснован, и обжалуемое решение в данной части является законным и обоснованным.

В решении налоговый орган указывал на то, что общество неправомерно не удержало налог на доходы в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями по ставке 15% на сумму 421 835 руб. за 2008 и на сумму 1 814 507 руб. за 2009 г.

Данный вывод инспекции суд первой инстанции, обоснованно посчитал незаконным и необоснованным.

В соответствии с п. 4 ст. 269 НК РФ, положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным пунктом 2 ст. 269 НК РФ, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность. Тем самым закон связывает факт наличия дохода, приравненного к дивидендам, еще и с фактом наличия контролируемой задолженности именно перед иностранной организацией. Такой задолженности в проверяемом периоде общество не имело, поскольку контролируемая задолженность имелась перед ООО "Теленеделя", зарегистрированным как российское юридическое лицо.

В соответствии с пп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ при методе начисления датой получения дохода в виде дивидендов признается дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика. В связи с этим для признания приравненных к дивидендам сумм доходами иностранных организаций необходим факт реального перечисления в пользу данных лиц, чего в рассматриваемой ситуации не было.

Кроме того, согласно пп. 1 п. 3 ст. 24 НК РФ налоговые агенты обязаны удерживать налоги из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам. Следовательно, отсутствие факта выплаты исключает обязанность перечисления налогов в бюджет.

Сумма процентов, уплаченных в 2008-2009 гг. по договору займа ООО "Теленеделя", составила 696 847,62 руб., а не 14 909 620 руб., указанных в решении налогового органа, что подтверждается выписками по расчетному счету общества в КБ "Москомприватбанк" за 01.12.08 и 13.04.09, которые были предоставлены в налоговый орган. Таким образом, доход ООО "Теленеделя" в виде процентов ("дивидендов"), полученный от общества, завышен.

Кроме того, отсутствует второе условие п. 1 ст. 43 НК РФ для признания начисленных сумм дивидендами - распределение прибыли, поскольку обществом в проверяемых периодах получен убыток. Иностранные компании с долей косвенного участия в обществе менее 20% ("Лакасти Лтд.", "Акьютел Лтд.", "Кентерко Лимитед") не могут создавать для общества контролируемую задолженность в принципе.

Принимая во внимание, изложенное и учитывая полное отсутствие факта получения какого-либо дохода перечисленными иностранными организациями и документального подтверждения таких фактов, объект налогообложения, предусмотренный п. 4 ст. 269 НК РФ отсутствует, в связи с чем, для удержания налога у общества также не было законных оснований.

Таким образом, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что доначисление налога на доходы в виде дивидендов на сумму 421 835 руб. за 2008 и на сумму 1 814 507 руб. за 2009 г., начисление пени в сумме 199 914 руб. и штрафа по ст. 122 НК РФ в сумме 447 268 руб., является незаконным и необоснованным.

В отзыве на апелляционную жалобу налоговый орган сделал вывод о неправомерности применения обществом ставки 10% по НДС в связи с осуществлением деятельности не по реализации периодических печатных изданий, а по возмездному оказанию услуг - издательские и редакционные функции по договору поручения и доначислен НДС в сумме 214 818 руб. и уменьшен НДС к возмещению из бюджета в сумме 10 171 014 руб. исходя из применения ставки - 18%.

Инспекцией указано на отсутствие в штатном расписании общества должности главного редактора и что главный редактор журнала "Теленеделя Для Всей Семьи. Москва" (далее - "журнал") не является сотрудником общества, дачу разрешения на выход в свет изданий по 03.06.08 не обществом, отсутствие у общества документа, подтверждающего право собственности на журнал и подтверждения представления устава редакции в регистрирующий орган и разрешений на выход журнала в свет, договор на осуществление редакционно-издательских функций N 26-1/ТН-08 является договором поручения, а также, что распространение журнала по договору N 1/РЖТН-08 является не реализацией, а "транспортировкой".

Данные выводы инспекции суд считает необоснованными по следующим основаниям.

Вопросы наличия тех или иных трудовых функций работников общества, размеров их должностных окладов и технических деталей производства печатного СМИ не влияют на налогообложение операций по его реализации.

В соответствии с пп. 3 п. 2 ст. 164 НК РФ, по ставке 10% облагается НДС реализация периодических печатных изданий, за исключением изданий рекламного или эротического характера. Факт регистрации журнала в качестве СМИ проверяющими подтвержден налоговым органом не оспаривается. Статус журнала, как не имеющего рекламной или эротической направленности, не оспаривается. Таким образом, реализуемый обществом товар правомерно облагается НДС по ставке 10%.

Понятие "право собственности на журнал" юридически некорректно, и документы, подтверждающие такое право, не существуют в принципе. Заинтересованным лицом не приведены ссылки на какие-либо нормы права, устанавливающие само право собственности на СМИ. В соответствии со ст.ст. 18-20 Закона "О средствах массовой информации" учредителю не предоставлено право собственности на учрежденное им издание. Вопросы же функционирования СМИ как юридического лица регулируются гражданским законодательством об организациях соответствующей организационно-правовой формы (ч. 2 ст. 19, ч. 4 ст. 20 указанного Закона). С предоставлением копии устава редакции в регистрирующий орган какие-либо налоговые последствия закон не связывает, в связи с чем на применение налоговой ставки это обстоятельство не влияет.

В соответствии со ст. 22 Закона "О средствах массовой информации" форма разрешения на выход в свет не определена, поэтому она может быть и устной. В рассматриваемой ситуации разрешение производилось в форме подписания макета номера. То, что должность руководителя редакции журнала называлась "шеф-редактор", не влияет на осуществляемые им функции, соответствующие (согласно уставу редакции от 01.08.2008) указанным в Законе "О СМИ" должности главного редактора.

Квалификация налоговым органом договора от 02.06.2008 N 26-1/ТН-08 не влияет на налогообложение продукции СМИ, т.к. рассматриваемый договор между учредителем и редакцией, предусмотренный ч. 3 ст. 20 и ч. 2-3 ст. 22 Закона "О СМИ" и соответствующий данным нормам, направлен на фиксирование прав общества на производство (редакционные и издательские функции) журнала, за которое оно уплачивает вознаграждение учредителю. Данный договор является не договором поручения, а предусмотренным п. 2 и 4 ст. 421 ГК РФ особым договором, вид и содержание которого предписано (специальным) законом (в рассматриваемой ситуации - "О средствах массовой информации"). Реализация обществом продукции СМИ (тиража журнала) регулируется уже договором от 02.06.2008 N 1/РЖТН-08.

Деятельность по изданию журнала заведомо незаконно квалифицирована ответчиком как услуга. В соответствии с п. 5 ст. 38 НК РФ услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения. В рассматриваемой же ситуации имеет место и не отрицается проверяющими, что материальный результат деятельности - тираж журнала имел место, как и его последующая реализация. При этом налоговое законодательство не устанавливает каких-либо ограничений по применению ставки 10% по НДС в зависимости от того, перепродавался соответствующий товар или производился реализовывавшим его лицом.

Квалификация договора N 1/РЖТН-08 как договора на транспортировку не только некорректна (не соответствует действительности) по сути, но и незаконна по форме.

Договор N 1/РЖТН-08 предусматривает в п. 1.1 и 2.2 передачу обществом покупателю права собственности на тиражи журнала, т.е. передачу вещей, определяемых родовыми признаками.

В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, передача на возмездной основе права собственности на товар признается его реализацией. В соответствии со ст. 2 Закона "О средствах массовой информации" под продукцией средства массовой информации понимается тираж или часть тиража отдельного номера периодического печатного издания. Таким образом, предметом договора является именно распространение периодической печатной продукции, что полностью отвечает содержанию пп. 3 п. 2 ст. 164 НК РФ и является основанием для налогообложения данных операций по ставке 10%.

В соответствии со ст. 431 ГК РФ, при толковании условий договора судом принимаются во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Согласно пп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ при изменении юридической квалификации сделок налоговые органы вправе взыскивать налог только в судебном порядке, поскольку по общему правилу такое право им ст. 31 НК РФ не предоставлено.

Таким образом, указание налоговым органом в решении на то, что общество не осуществляло деятельность по реализации периодических печатных изданий, а осуществляло возмездное оказание услуг, является неправомерным.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что требования заявителя обоснованны и подлежат удовлетворению в части.

Суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции выяснены все обстоятельства дела, правильно оценены доводы заявителя и заинтересованного лица и вынесено законное и обоснованное решение, в связи с чем апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого решения суда первой инстанции.

Руководствуясь ст. ст. 110, 266, 267, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда г. Москвы от 31.10.2011 г. по делу N А40-74954/11-140-321 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить ООО "Редакция журнала "ТЕЛЕНЕДЕЛЯ" из федерального бюджета госпошлину в размере 1 000 руб. по апелляционной жалобе как излишне уплаченную.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий

С.Н. Крекотнев

Судьи

Н.О. Окулова В.Я. Голобородько