Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 февраля 2012 г. N 18АП-13682/11

г.Челябинск

24 февраля 2012 г.

Дело N А76-14411/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 16 февраля 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 24 февраля 2012 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Толкунова В.М.,

судей Бояршиновой Е.В., Кузнецова Ю.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Соловьевой В.В.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 23.11.2011 по делу N А76-14411/2011 (судья Каюров С.Б.).

В заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Элеваторзернопродукт" - Едемский А.Б. (доверенность от 01.08.2011), Бургучева Ю.С. (доверенность от 01.08.2011);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Челябинской области - Выдрина Е.Е. (доверенность от 08.02.2012), Горяной М.В. (доверенность от 10.08.2011), Зимецкий В.А. (доверенность от 02.02.2012).

Общество с ограниченной ответственностью "Элеваторзернопродукт" (далее - заявитель, ООО "Элеваторзернопродукт", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 12.05.2011 N 12-08 "О привлечении налогоплательщика (налогового агента) к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением суда от 23.11.2011 заявленные требования удовлетворены частично. Решение инспекции признано недействительным в части начисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на прибыль организаций, соответствующих пени и штрафов. В части начисления пени по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), штрафа по пункту 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), транспортного налога в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с принятым решением суда в удовлетворенной части требований, заинтересованное лицо обратилось в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить обжалуемый судебный акт в указанной части с принятием по делу нового судебного акта.

В судебном заседании представители заинтересованного лица поддержали доводы и требование апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям.

По мнению подателя апелляционной жалобы, установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства свидетельствуют о создании ООО "Элеваторзернопродукт" искусственного документооборота через ряд посредников в виде оформления документов на хранение сельхозпродукции при ее фактическом приобретении непосредственно у сельхозпредприятий; данные обстоятельства подтверждаются допросами свидетелей, информацией из Государственной инспекции безопасности дорожного движения (далее - ГИБДД), проведенными осмотрами места происшествия, результатами анализа денежных потоков поставщиков первой и второй очереди.

Инспекция также не согласна с выводом суда о фактическом несении затрат заявителем при направлении директора в командировку и выдаче под отчет денежных средств на приобретение товара при отсутствии документального подтверждения понесенных расходов.

В судебном заседании представители заявителя возразили против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва.

По мнению заявителя, доводы налогового органа неправомерно основаны на данных, полученных в отношении поставщиков второй очереди, что не предусмотрено действующим законодательством о налогах и сборах; необходимых и достаточных доказательств, свидетельствующих о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды, заинтересованным лицом не представлено.

В апелляционном суде заявителем представлен письменный отказ от заявленных требований о признании недействительным решения инспекции в части НДФЛ в размере 4 874 руб., пени по НДФЛ в сумме 1 366 руб. 91 коп., штрафа по данному налогу в сумме 442 руб., налога на прибыль организаций в сумме 4 920 руб., соответствующей суммы пени, пени по транспортному налогу в сумме 1 365 руб. 09 коп. Учитывая, что отказ заявителя от части иска (заявленных требований) является его правом и применительно к условиям части 5 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не противоречит закону и не нарушает чьих-либо прав или законных интересов, суд апелляционной инстанции счел возможным его принять, производство по делу в указанной части подлежит прекращению.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв с 09.02.2012 по 16.02.2012.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствие возражений лиц, участвующих в деле, судебный акт пересматривается арбитражным апелляционным судом только в обжалуемой заинтересованным лицом части.

В соответствии с пунктом 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" при непредставлении лицами, участвующими в деле, возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей сторон, не находит оснований для отмены либо изменения судебного акта в обжалуемой части.

Как установлено судом и следует из материалов дела, на основании решения от 02.12.2010 N 12-65 инспекцией в отношении общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов и сборов, в том числе налога на прибыль организаций, НДС за период с 01.01.2007 по 01.12.2010, о чем составлен акт от 16.03.2011 N 12-08.

По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией вынесено решение от 12.05.2011 N 12-08 "О привлечении налогоплательщика (налогового агента) к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", которым обществу среди прочего доначислены оспариваемые суммы НДС, налога на прибыль организаций, пеней и штрафов по ним.

Из вводной части решения следует рассмотрение материалов проверки в присутствии представителя общества. Доводов о нарушении существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки по пункту 14 статьи 101 НК РФ заявитель не приводит.

Не согласившись с решением инспекции по существу вменяемых налоговых претензий, налогоплательщик обжаловал его в административном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 22.07.2011 N 16-07/001968 решение инспекции в рассматриваемой части оставлено без изменения и утверждено.

Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд. Положения пункта 5 статьи 101.2 НК РФ по досудебному обжалованию соблюдены.

Основанием для начисления НДС за март-декабрь 2007 г.., 1-4 кварталы 2008 г.., 1-4 кварталы 2009 г.., 1, 2 кварталы 2010 г.. в общей сумме 39 786 629 руб., соответствующих пени и штрафа явились выводы инспекции о наличии в действиях общества и его контрагентов - обществ с ограниченной ответственностью "Южуралзерноторг" и "Агроком" (далее соответственно - ООО "Южуралзерноторг", ООО "Агроком") схемы формального документооборота с участием поставщиков первой и второй очереди с целью получения необоснованной налоговой выгоды, а также об отсутствии реальной экономической деятельности между налогоплательщиком и посредниками, участвующими в создании искусственного документооборота.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования в части доначисления НДС, пеней и штрафов по нему, исходил из того, что инспекцией не представлено необходимых и достаточных доказательств недобросовестности налогоплательщика, свидетельствующих о получении им необоснованной налоговой выгоды.

Апелляционный суд при рассмотрении данного эпизода спора исходит из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

С учетом условий пункта 1 статьи 172 НК РФ для применения налоговых вычетов по НДС при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации необходимо наличие счета-фактуры, выставленного продавцом (поставщиком) при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), принятие на учет (оприходование) этих товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

В целях установления единообразной судебной практики в делах с признаками уклонения от налогообложения или минимизации налоговой обязанности Пленумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации принято Постановление от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).

Как следует из разъяснений, данных в пункте 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 4 и 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).

При рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В настоящем деле судом первой инстанции на основе надлежащей оценки представленных в дело письменных доказательств, произведенной по правилам статей 65-71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, верно отмечено, что совокупность представленных в материалы дела документов не опровергает реальность совершения заявителем хозяйственных операций с ООО "Южуралзернопродукт" и ООО "Агроком".

В основу вывода о получении налогоплательщиком необоснованных налоговых выгод инспекция положила сведения, полученные из протоколов допросов в качестве свидетелей руководителей организаций - сельхозпроизводителей, руководителей и представителей поставщиков первой и второй очереди, сотрудников ООО "Элеваторзеронопродукт" и ООО "УралАгроХолдинг", из объяснений и информации, полученных сотрудниками УНП ГУВД по Челябинской области, данных федеральной базы Единого государственного реестра юридических лиц об отсутствии транспортных средств, имущества, персонала для осуществления деятельности у контрагентов, из результатов почерковедческой экспертизы, из анализа движения денежных средств по расчетным счетам поставщиков первой и второй очереди.

Однако налоговый орган не учел следующее.

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.01.2007 N 83-О-О отмечается, что положения НК РФ, регулирующие порядок возмещения НДС, направлены на реализацию, а не на ограничение прав налогоплательщиков. Их применение налоговыми органами и судами связано с казуальным толкованием, при котором учитываются фактические обстоятельства каждого конкретного дела.

Как неоднократно указывалось Конституционным Судом Российской Федерации, при рассмотрении налоговых споров суды должны исследовать все фактические обстоятельства дела, а не только формальные условия применения правовой нормы. В случае сомнений в правильности применения налогового законодательства арбитражные суды обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела юридически значимых обстоятельств, наличие иных документов, подтверждающих хозяйственные операции (Постановления от 28.10.1999 N 14-П, от 14.07.2003 N 12-П, Определения от 15.02.2005 N 93-О, от 28.05.2009 N 865-О-О, от 19.03.2009 N 571-О-О).

В случае ссылки налогового органа на неполноту, недостоверность и (или) противоречивость сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах, обязанность доказывания существования этих обстоятельств возлагается на налоговый орган (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.07.2007 N 2236/07, от 20.01.2009 N 2236/07).

Акт налоговой проверки должен соответствовать требованиям объективности, обоснованности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия). Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне, акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах (Требования к составлению акта налоговой проверки, утвержденные приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@, которые обязательны для исполнения налоговыми органами).

В настоящем деле выполнение налогоплательщиком формальных требований в части полноты представленного пакета документов налоговый орган не отрицает.

Оценка судом фактических обстоятельств дела в налоговых спорах, связанных с получением налоговых выгод, предполагает оценку сделок с участием проверяемого налогоплательщика через ракурс поступления оплаченных им товаров (работ, услуг) и сформированных в результате этих сделок денежных потоков.

При этом следует принимать во внимание, что по смыслу статьи 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете.

В подтверждение факта реальности исполнения обязательств налогоплательщиком представлены договоры, товарные накладные, счета-фактуры, выставленные от ООО "Южуралзерноторг" и от ООО "Агроком", которые отражены в книгах покупок общества.

Представленные налогоплательщиком документы, необходимые для подтверждения права на применение налогового вычета по НДС, содержат обязательные реквизиты, позволяют определить содержание и участников хозяйственных операций. Расшифровка сведений о лицах, подписавших спорные документы от имени ООО "Южуралзерноторг", ООО "Агроком", соответствует данным о руководителях, имевшимся на момент подписания указанных документов в их регистрационных документах.

В обоснование своих доводов в споре налоговый орган ссылается на результаты экспертного исследования, проведенного в порядке статьи 95 НК РФ, согласно которому (заключение эксперта от 29.04.2011 N 236/11) подписи от имени руководителя ООО "Агроком" Башлыкова Е.В. в товарной накладной от 02.12.2008 N 215 и в договоре от 26.11.2008 N 14, вероятно, выполнены не Башлыковым Е.В., а другим лицом.

Между тем приведенные в заключении выводы эксперта носят вероятностный, а не категоричный и утвердительный характер.

Кроме того, несоответствие данных подписанта не порочит счет-фактуру как ничтожный документ, в случае, если не опровергнута реальность оформленной им хозяйственной операции по иным содержащимся в нем налогозначимым сведениям. Выводы эксперта сами по себе не служат безусловным доказательством осведомленности налогоплательщика о подписании документов неполномочным, по мнению инспекции, лицом и игнорировании этого обстоятельства как известного.

В применении налогового вычета по НДС может быть отказано при условии, если налоговым органом будет доказано, что общество действовало без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, оно знало или должно было знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что в качестве контрагента по договору было указано лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности в связи со сделками, оформляемыми от ее имени.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 НК РФ, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09).

Налоговым органом должны быть приведены фактические доказательства того, что при совершении и исполнении сделки налогоплательщику, исходя из обычаев делового оборота, целесообразности (разумности) поведения в конкретных сферах деловой активности, бесспорно должны быть известны обстоятельства деятельности контрагента, в том числе неосуществления такой деятельности в реальности.

Однако таких доказательств налоговым органом в настоящем деле не представлено.

Согласно показаниям директора ООО "Элеваторзернопродукт" Мамонова В.Р. (протокол допроса от 01.02.2011 N 12-16) данное лицо подтвердило взаимоотношения с ООО "Южуралзерноторг" и факт личного знакомства с руководителем ООО "Агроком".

При допросе финансовый директор ООО "Элеваторзернопродукт" Березина Т.Б. (протокол допроса от 01.02.2011 N 12-15) также подтвердила взаимоотношения общества по поставке зерновых с ООО "Агроком", указав, что директор данной организации Башлыков Е. ей знаком.

Из письма Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Челябинска следует, что ООО "Агроком" находится по юридическому адресу, указанному в учредительных документах, относится к категории плательщиков, представляющих отчетность в налоговый орган (т.12, л.д.42).

Из письма Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г.Челябинска от 19.01.2011 N 21-08/211дсп следует, что ООО "Южуралзерноторг" не относится к категории налогоплательщиков, не представляющих или представляющих "нулевую" налоговую отчетность (т.10, л.д.29).

В отношении упоминаемого инспекцией участника вменяемой искусственной цепочки поставщиков ООО "Нива Плюс" из Инспекции Федеральной налоговой службы по Калининскому району г.Челябинска получен ответ от 09.12.2010, согласно которому сведений об участии данной организации в схемах ухода от налогообложения нет (т.13, л.д.2 оборот).

В настоящем деле правоспособность контрагентов не оспаривается. Налоговый орган надлежащим образом не опроверг доводы налогоплательщика, касающиеся обстоятельств и причин выбора ООО "Южуралзерноторг", ООО "Агроком", наличия в этом реальной деловой цели и привлекательности с позиции заботливого предпринимателя.

В налоговом споре налоговый орган должен доказать нереальность сделки ввиду отсутствия товарно-денежного оборота (результата работ, услуг) и ее номинальное оформление, имитацию с единственной целью получения незаконных налоговых выгод и налоговой экономии.

ООО "Южуралзерноторг", ООО "Агроком" фактически действующие организации, реальность сделок купли-продажи зерна с ними налоговым органом надлежащим образом не опровергнута.

Доначисляя оспариваемые суммы НДС, инспекция исходила из наличия схемы гражданско-правовых отношений заявителя с поставщиками зерна, согласно которой фактическими поставщиками продукции ООО "Элеваторзернопродукт" являлись не ООО "Южуралзерноторг" и ООО "Агроком", а непосредственные сельхозпроизводители - крестьянско-фермерские хозяйства, находящиеся на системе налогообложения в виде сельскохозяйственного налога и не являющиеся плательщиками НДС. По мнению инспекции, сельхозпроизводителям предлагалось продать завезенное зерно обществам с ограниченной ответственностью "Агро-Альянс", "Нива-плюс", "УралАгроРесурс", "Лига Транс" (далее соответственно - ООО "Агро-Альянс", ООО "Нива-плюс", ООО "УралАгроРесурс", ООО "Лига Транс"), находящимся на общей системе налогообложения. Впоследствии приобретенное зерно указанными организациями реализовывалось с НДС в ООО "Южуралзерноторг" и ООО "Агроком", а в дальнейшем с НДС ООО "Элеваторзернопродукт".

Между тем заявитель взаимоотношения с ООО "Нива-плюс", ООО "Агро-Альянс", ООО "Лига-Транс", ООО "УралАгроРесурс" по купле-продаже зерна отрицает.

В подтверждение обстоятельств создания налогоплательщиком схемы с целью ухода от налогообложения в материалы дела налоговым органом представлены справки по результатам допроса Швецовой С.В., Иванова С.В., Байкина П.М., Костенко А.П., Барндык И.А., Киселева А.И., проведенного сотрудником УНП ГУВД по Челябинской области, а также выписки из протоколов допросов должностных лиц и учредителей ООО "Агро-Альянс", ООО "Нива плюс", ООО "Лига Транс" и сельхозпроизводителей.

Однако такая форма закрепления и принятия в качестве доказательства в виде выписок (справок) из допросов НК РФ не предусмотрена, данные документы оформлены исключительно сотрудником органа внутренних дел и подписей допрашиваемых лиц не содержат. Следует особо отметить, что такую форму доказательств в виде выписок из протоколов налоговый орган самостоятельно предложил при запросе в органы внутренних дел (т.18, л.д.45-47, т.25, л.д.16-28).

Кроме того, согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.02.1999 N 18-О, результаты оперативно-розыскных мероприятий являются не доказательствами, а лишь сведениями об источниках тех фактов, которые будучи полученными с соблюдением требований Федерального закона "Об оперативно-розыскной деятельности", могут стать доказательствами после закрепления их надлежащим процессуальным путем, то есть так, как это предписывается статьями 49 (часть 1) и 50 (часть 2) Конституции Российской Федерации.

В рассматриваемом случае - в порядке, установленном статьей 90 и 99 НК РФ.

Учитывая изложенное, указанные материалы не могут быть признаны допустимыми доказательствами по делу (статья 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). Данная правовая позиция содержится в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.05.2008 N 15555/07.

Директор ООО "Элеваторзернопродукт" Мамонов В.Р. согласно его показаниям факты навязывания конкретного покупателя производителям зерна, хранящегося у заявителя, отрицает.

Из оспариваемого решения следует, что руководители сельхозпредприятий подтвердили получение денежных средств от ООО "Агро-Альянс", ООО "Нива-Плюс", ООО "УралАгроРесурс", ООО "Агроком", ООО "Лига Транс", не отрицая при этом, что заключение сделок с приведенными покупателями было выгодно им как продавцам. Руководителями сельхозпредприятий представители приведенных покупателей зерна напрямую не идентифицируются с представителями заявителя, сведения об оказании обществом давления на сельхозпроизводителей с целью заключения сделок с приведенными покупателями в показаниях отсутствуют. Показания руководителей сельхозпредприятий, содержащиеся в оспариваемом решении, не подтверждают безусловным образом того обстоятельства, что документы по сделкам с ООО "Агро-Альянс", ООО "Нива-Плюс", ООО "УралАгроРесурс", ООО "Агроком", ООО "Лига Транс" изготавливались и подписывались руководителями либо работниками ООО "Элеваторзернопродукт".

Напротив, из допроса в качестве свидетеля руководителя СПК "Красная Башкирия" Фахрисламова Р.С. следует, что организацией осуществлялась реализация зерна в адрес ООО "Агро-Альянс", ООО "УралАгроРесурс", ООО "Лига Транс", ООО Нива-плюс"; инициаторами являлись перечисленные организации; накладные и счета-фактуры оформлялись, бухгалтерский учет велся бухгалтером СПК "Красная Башкирия"; доступа к печатям организации, кроме главного бухгалтера, у других лиц не имелось (т.9, л.д.135-139).

Кроме того, ссылаясь на применение сельхозпредприятиями специальных налоговых режимов, инспекция упускает из вида иную полученную ей же информацию, что часть из этих предприятий (КФХ "Ягодин В.В.", КФХ "Ломакин М.Н.", КФХ Киселев А.И. и другие) находились на общей системе налогообложения (т.17, л.д.133, 139, т.22, л.д.85).

Таким образом, обосновывая свою позицию в споре, налоговый орган выборочно приводит и трактует в свою пользу только те обстоятельства, которые, по его мнению, могут свидетельствовать о получении необоснованных налоговых выгод. Давая оценку контрагентам ООО "Элеваторзернопродукт", самому заявителю, налоговый орган односторонне и избирательно выделяет информацию (ее часть), которая, по мнению инспекции, может свидетельствовать о недобросовестности.

Суд первой инстанции обоснованно дал критическую оценку результатам осмотра места происшествия, закрепленным в протоколах от 24.05.2010, от 31.05.2010, в актах осмотра от 07.06.2010, от 09.06.2010. С места происшествия в офисных помещениях ООО "Элеваторзернопродукт" сотрудниками УНП ГУВД по Челябинской области были изъяты: документация ООО "Элеваторзернопродукт", печати ООО "Агро-Альянс", ООО "Нива-Плюс", ООО "УралАгроРесурс", ООО "Агроком", ООО "Южуралзерноторг", ООО "БашАгроСнаб", ООО "Лига Транс" и другие, факсимиле с подписью директора ООО "Южуралзерноторг", а также системный блок бухгалтера с финансово-хозяйственной документацией в электронном виде указанных выше организаций.

Из представленных в материалы дела доказательств, а также пояснений представителя заявителя в судебном заседании 01.11.2011, не опровергнутых налоговым органом, следует, что осмотр проводился без учета обстоятельств аренды осматриваемых помещений не только заявителем, но и ООО "УралАгроХолдинг" по договорам аренды от 01.04.2008 (с дополнительными соглашениями от 01.01.2009 N 1, от 01.01.2009 N 2). Из оспариваемого решения следует, что ООО "УралАгроХолдинг" осуществляло бухгалтерское обслуживание организаций, договоры с которыми изъяты сотрудниками УНП ГУВД по Челябинской области.

Сравнительный анализ протокола осмотра места происшествия от 24.05.2010 и акта осмотра предметов от 07.06.2010 свидетельствует, что указанные документы содержат противоречивые сведения относительно изъятых и осмотренных предметов, документации в электронном виде ряда организаций, в том числе поставщиков общества второй и первой очереди.

Согласно показаниям руководителей КФХ "Ягодин В.В.", КФХ "Киселев", СПК "Родина", ООО "Хлебинка", ООО "Сабановское", СПК "Родина" указанные организации обслуживались в ООО "УралАгроХолдинг", которое вело документооборот. Практически все организации подтвердили наличие своих печатей у ООО "УралАгроХолдинг".

Однако налоговый орган в отличие от ООО "Южуралзерноторг" и ООО "Агроком", ООО "Агро-Альянс", ООО "Нива-Плюс", ООО "УралАгроРесурс", ООО "Лига Транс", не вменяет указанным организациям создание формального документооборота и не сомневается в реальности совершенных ими сделок.

Факт использования различными организациями IP-адреса, совпадающего с IP-адресами ООО "Агроком", ООО "Лига Транс", ООО "Агро-Альянс" и ООО "Элеваторзернопродукт", сам по себе не свидетельствует, что указанные организации использовали один компьютер для работы в сети интернет. Из пояснений налогоплательщика, а также представленных в дело договоров с банками и писем последних, следует и инспекцией не отрицается, что IP-адрес принадлежит определенному провайдеру, каковым заявитель не является, провайдер предоставляет услуги доступа в интернет через различные среды передачи, в том числе беспроводным доступом, через один и тот адрес могут работать несколько различных клиентов одного оператора, равно как и возможно предоставление данного адреса различным клиентам. В своих субъективных суждениях инспекция не учитывает отличия порядка доступа и работы через IP-адрес и через интернет-банкинг. В письме от 22.05.2011 банк указывает, что работа системы "Интернет-Банкинг" возможна с любого компьютера, подключенного к сети интернет, при наличии ключа с электронной цифровой подписью. Инспекция не опровергла пояснения представителей заявителя о том, что возможность места выхода в интернет ограничена лишь носителем кода, представляющим собой аналог флэш-карты, что позволяет работать практически с любого рабочего места при точке доступа к интернету.

Апелляционный суд отмечает, что указанные обстоятельства не могут сами по себе опровергать реальность хозяйственных сделок и не доказывают контроля и управления работниками общества системы банковских расчетов вместо руководителей и представителей иных организаций с целью создания схемы получения необоснованной налоговой выгоды.

Довод о взаимозависимости ООО "Элеваторзернопродукт" и ООО "УралАгроХолдинг" отклоняется судом апелляционной инстанции в силу следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 48 Гражданского кодекса Российской Федерации юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде, имеет самостоятельный баланс или смету.

ООО "Элеваторзернопродукт" и ООО "УралАгроХолдинг" удовлетворяют названным признакам самостоятельных юридических лиц. Организации выполняли определенные виды деятельности в соответствии с учредительными документами, самостоятельно исполняли обязательства по заключенным хозяйственным договорам, вели учет своих доходов и расходов, определяли объект налогообложения, налоговую базу, исчисляли налоги и представляли в налоговый орган по месту учета налоговую отчетность.

Как следует из Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Налоговый орган не отрицает, что взаимозависимость никак не оказала влияние на формирование цен по сделкам купли-продажи зерна.

Нахождение ООО "Элеваторзернопродукт" и ООО "УралАгроХолдинг" по одному адресу также само по себе не свидетельствует о создании налогоплательщиком схемы для ухода от налогообложения. Согласно договору аренды от 01.04.2008 заявитель арендовал у ООО "УралАгроХолдинг" помещения и имущество.

То обстоятельство, что налогоплательщик и ООО "УралАгроХолдинг" имели один и тот же персонал, так же не может свидетельствовать о направленности совместных действий данных юридических лиц на получение необоснованной налоговой выгоды. Доводов относительно перевода сотрудников из одного предприятия в другое, объясняющегося лишь целями, носящими исключительно налоговый характер, заинтересованное лицо не приводит. Наличие реальных трудовых отношений работников с рассматриваемыми организациями налоговым органом не опровергнуто.

Признаки взаимозависимости юридических лиц (совпадение по составу руководства, нахождение по одному адресу) налогоплательщиком не отрицаются, однако причинная связь между этими обстоятельствами и получением необоснованной налоговой выгоды не установлена. Неопровержимых доказательств, свидетельствующих о том, что данные обстоятельства оказали влияние на условия или экономические результаты сделок общества, инспекцией не представлено.

В подтверждение обстоятельств, что фактически поставщиками зерна ООО "Элеваторзернопродукт" являлись сельхозпроизводители, а не другие организации, налоговый орган ссылается на ответ ГИБДД в отношении автотранспорта, фигурирующего в накладных, весовых книгах, оформленных по зерну, привезенному на склад заявителя от поставщиков, согласно которому только небольшая часть из данных транспортных средств принадлежит сельхозпроизводителям, остальной транспорт либо снят с учета, либо никогда не был зарегистрирован, либо под данными номерами зарегистрированы легковые автомобили, которые не могли перевозить зерно. При этом заинтересованное лицо не дает пояснений относительно того, почему обращение с запросом в отношении транспортных средств, зарегистрированных за пределами Челябинской области, последовало в ГИБДД по Челябинской области. Кроме того, в указанном доводе инспекция не опровергла объем и время получения продукции, а также не учитывает, что ссылки на названный транспорт не имеют прямого отношения к сделкам заявителя с его продавцами - ООО "Южуралзерноторг", ООО "Агроком", от которых передача зернопродукции происходила уже на зернохранилище на условиях базиса франко-элеватор через перепись.

Довод заинтересованного лица о том, что искусственный документооборот подтверждается реализацией зерна без его фактического перемещения, отклоняется судом апелляционной инстанции в силу следующего.

Из материалов дела видно, что основным видом деятельности ООО "Элеваторзернопродукт" являются услуги по хранению зернопродуктов. Вся реализация зерна происходила на базисе франко-элеватора, без его фактического перемещения, о чем свидетельствуют также показания руководителей поставщиков и что не противоречит обычаям торгового оборота с данной продукцией. Отсутствие необходимости фактического перемещения продукции при ее купле-продаже обуславливает и отсутствие необходимости у покупателя - ООО "Элеваторзернопродукт" в наличии автотранспорта или в приобретении транспортных услуг. Заявитель заказчиком услуг по договору перевозки не являлся, в оформлении товарно-транспортных накладных участия не принимал. Пороки оформления документов, выявленные налоговым органом, допущены третьими лицами в документах, не включенных в документооборот самого заявителя. Налоговым органом надлежащим образом не учтены особенности оборота сельскохозяйственной продукции.

Общих правил по обязательному совпадению структуры договорных связей с маршрутом перемещения товара законодательство не содержит (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.09.2008 N 4191/08).

В ходе проверки налоговым органом установлено, что ООО "АгроАльянс", ООО "Нива-Плюс", ООО "УралАгроРесурс", ООО "Лига Транс" по юридическим адресам не находятся и никогда не находились, транспортными средствами, имуществом, персоналом не обладают, регистрация организаций произведена за денежное вознаграждение, что подтверждается показаниями номинальных руководителей (учредителей) данных организаций, которые отрицают фактическое отношение к их деятельности, выдачу каких-либо доверенностей, подписание каких-либо финансово-хозяйственных документов.

Между тем объяснения лиц, самостоятельно предоставлявших свой паспорт для регистрации на свое имя юридических лиц, по отрицанию своей причастности к осуществлению финансово-хозяйственной деятельности созданных либо руководимых ими юридических лиц не являются объективной и достоверной информацией, в том числе с целью возможного недопущения для себя негативных уголовно-правовых последствий. В пункте 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28.12.2006 N 64 "О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления" действия подставного лица, на которого зарегистрирована предпринимательская деятельность, квалифицируются как пособничество в преступлении по уклонению от уплаты налогов.

Кроме того, оценивая положения статей 89, 90, 101 НК РФ, следует принимать во внимание, что свидетельские показания, полученные в порядке статьи 90 НК РФ, служат только источником информации о каких-либо обстоятельствах и не могут являться единственным, безусловным доказательством в деле о налоговом правонарушении, доказательства в котором подлежат оценке в совокупности.

Более того, законодательство о налогах и сборах не ставит право на возмещение НДС у налогоплательщика-покупателя в зависимость от места нахождения и ведения финансово-хозяйственной деятельности организаций - поставщиков предыдущего звена.

Исследуя обстоятельства осуществления налогоплательщиком спорных хозяйственных операций, инспекция необоснованно смещает бремя исследования на поставщиков предыдущей очереди, которые участниками сделок налогоплательщика не являлись, неправомерно выходит за рамки проводимой выездной налоговой проверки, предметом исследования которой является финансово-хозяйственная деятельность самого налогоплательщика и документы по его хозяйственным операциям.

Кроме того, апелляционный суд отмечает, что направлением и следствием схем неправомерного получения налоговых выгод является получение недобросовестным налогоплательщиком незаконного обогащения за счет бюджета при условии нереальности (ввиду непроведения либо возврата в результате кругового оборота) его собственных денежных декларируемых затрат, чего в настоящем деле налоговым органом не установлено.

Материалы же налоговой проверки показывают, что оплату за поставленное зерно заявитель производил путем перечисления денежных средств на расчетный счет, то есть безналичным путем. Вексельной схемы, кругового движения и обналичивания денежных средств налогоплательщиком, в результате чего выявился бы возврат в его адрес ранее направленных денежных средств либо перевод в наличную форму средств со счета в банке с целью их исключения из-под налогового контроля, не выявлено, о чем прямо указано в пункте 2.5.6 акта налоговой проверки.

Ссылка инспекции в этой части на особенности операций по расчетным счетам поставщиков первой и второй очереди не связана с расчетами самого налогоплательщика. Возвращение к самому заявителю денежных средств через цепочку последующих организаций, физических лиц, позволившее бы ему получить незаконную налоговую экономию и обогащение, не доказано, согласованность в действиях контрагентов с налогоплательщиком не установлена.

Таким образом, апелляционный суд приходит к выводу о том, что налогоплательщиком для целей налогообложения учтены операции в соответствии с их действительным экономическим смыслом, обусловленные разумными экономическими причинами и целями делового характера.

На основе изложенного апелляционный суд приходит к выводу о том, что налогоплательщиком для целей налогообложения учтены операции в соответствии с их действительным экономическим смыслом, обусловленные разумными экономическими причинами и целями делового характера.

Следует отметить, что начислений по налогу на прибыль по рассматриваемому эпизоду инспекция не производила, указав в своем решении, что в ходе налоговой проверки не установлен факт отсутствия реально понесенных затрат налогоплательщика при закупке зерна.

При этом инспекция констатировала, что в результате описываемой ею цепочки операций закупочная цена зерна не увеличивалась (т.1, л.д.49).

Представители инспекции в суде также подтвердили, что не установили в цене зерна, приобретаемого заявителем, ценовых отклонений от рыночных цен, позволивших бы собственно судить о намеренном включении нескольких цепочек (звеньев) поставщиков с целью увеличения для заявителя входного НДС.

Виновных, умышленных действий налогоплательщика, злоупотребления им правом и признаков недобросовестности при получении налоговой выгоды, определяемых с учетом совокупности критериев, приведенных в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, инспекцией не доказано, как и направленности деятельности заявителя и групповой согласованности его действий с поставщиками первой и второй очереди на получение необоснованной налоговой выгоды.

При таких обстоятельствах законных оснований для спорных начислений НДС у налогового органа не имелось, а потому решение инспекции в рассматриваемой части неправомерно ограничивает право налогоплательщика на получение обоснованных налоговых выгод.

Кроме того, из содержания оспариваемого решения инспекции и пояснений в суде (т.26, л.д.126, 161) следует, что сумма доначислений НДС не представляет собой налоговую выгоду заявителя в виде вычета (возмещения) НДС по самим прямым сделкам с ООО "Южуралзерноторг", ООО "Агроком", а рассчитана, по сути, путем пересмотра налоговой базы исходя из выписок банка по расчетным счетам поставщиков второй очереди, то есть согласно платежам ООО "Южуралзерноторг" в адрес ООО "Агро-Альянс", ООО "Нива-плюс", ООО "УралАгроРесурс", ООО "Лига Транс", а в части расходов по приобретению зерна у ООО "Агроком" НДС рассчитан согласно счетам-фактурам ООО "Агроком" в адрес заявителя.

Незаконность начисления налога влечет незаконность производных сумм пеней и штрафов (статьи 72, 75, 122 НК РФ).

Основанием для доначисления налога на прибыль организаций за 2009 г.. в сумме 3 058 руб. и соответствующих пени явились выводы проверяющих о неправомерном включении налогоплательщиком в расходы, уменьшающие налоговую базу, затрат в сумме 16 990 руб. в виде приобретения авиабилета по маршруту Магнитогорск - Москва - Санкт-Петербург - Москва - Магнитогорск.

Удовлетворяя заявленное в этой части требование, суд первой инстанции исходил из того, что налоговый орган не оспаривает фактическое несение заявителем рассматриваемых расходов, отсутствие командировочного удостоверения в данном случае не является существенным обстоятельством, не позволяющим включить затраты в состав расходов, поскольку выданные физическому лицу в подотчет денежные средства по своей сути являются затратами общества.

Апелляционный суд при рассмотрении данного эпизода спора исходит из следующего.

В соответствии со статьей 252 НК РФ налогоплательщик налога на прибыль организаций уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами в целях применения главы 25 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Для учета денежных средств, выданных подотчетным лицам на административно-хозяйственные расходы, применяется унифицированная форма "Авансовый отчет" (N АО-1), утвержденная постановление Госкомстата Российской Федерации от 01.08.2001 N 55. На основании данных утвержденного авансового отчета производится списание подотчетных денежных сумм в установленном порядке.

Командировочные расходы в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

В силу подпункта 5 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления командировочных расходов признается дата утверждения авансового отчета.

Согласно статье 166 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) служебная командировка представляет собой поездку работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.

Согласно статье 167 ТК РФ при направлении работника в служебную командировку ему гарантируется, в том числе возмещение расходов, связанных со служебной командировкой.

Статьей 168 ТК РФ установлено, что в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику, в том числе расходы по найму жилого помещения, а также иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Для проверки правильности исчисления налога на прибыль налогоплательщиком были представлены карточка счета 71 (расчеты с подотчетными лицами), авансовый отчет Мамонова В.Р. от 30.06.2009 N 22, в который включены расходы на пассажирский билет в сумме 16 990 руб.

Приказ от 29.05.2009 N 60 о выбытии Мамонова В.Р. в служебную командировку с 05.06.2009 по 08.06.2009 в г.Санкт-Петербург на Всемирный зерновой форум представлен заявителем в материалы дела и инспекцией по достоверности не оспорен.

Непредставление командировочного удостоверения при наличии иных доказательств не может служить единственным основанием к отказу в признании расхода. Представителями общества даны убедительные пояснения относительно объективной невозможности проставления отметок в командировочном удостоверении ввиду места посещения - форума (выставки).

Деловой и служебный характер поездки на указанный форум вытекает из основного вида предпринимательской деятельности налогоплательщика, с чем инспекция не спорит.

Следует отметить, что в авиабилете, приобретенном на сумму 16 990 руб., имеется прямое указание на ООО "Элеваторзернопродукт" (т.26, л.д.159).

Факт и служебный характер поездки директора по указанному авиабилету налоговый орган не опроверг, непоследовательно своим же выводам о недоказанности целей поездки приняв по тому же авансовому отчету к затратам 350 руб., оплаченных в качестве аэропортового сбора.

Доказательств того, что в действительности спорная сумма осталась в распоряжении директора и поездка была произведена им на личные цели, в материалах дела не имеется.

При таких обстоятельствах у налогового органа не имелось законных оснований для доначисления указанной суммы налога на прибыль организаций. Незаконность начисления налога влечет незаконность производных сумм пеней (статьи 72, 75 НК РФ).

С учетом принятого в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отказа от части иска (заявленных требований) решение суда первой инстанции в части требования о признании недействительным решения инспекции в части предложения удержать доначисленную сумму НДФЛ в размере 4 874 руб., пени по НДФЛ в сумме 1 366 руб. 91 коп., штрафа по данному налогу в сумме 442 руб., налога на прибыль организаций в сумме 4 920 руб., соответствующей суммы пени, пени по транспортному налогу в сумме 1 365 руб. 09 коп. подлежит отмене, производство по настоящему делу в этой части - прекращению на основании пункта 4 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В оставшейся части удовлетворенных требований решение суда является правильным, нарушений норм материального или процессуального права не допущено. При рассмотрении дела в данной части судом установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора, имеющимся по делу доказательствам дана надлежащая правовая оценка. Доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению как неосновательные по приведенным выше мотивам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.

Как следует из разъяснений, данных в пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", по результатам рассмотрения апелляционной жалобы, поданной на часть решения суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции выносит судебный акт, в резолютивной части которого указывает выводы относительно обжалованной части судебного акта. Выводы, касающиеся необжалованной части судебного акта, в резолютивной части судебного акта не указываются.

С учетом изложенного решение суда в обжалуемой части следует оставить без изменения, апелляционную жалобу инспекции - без удовлетворения.

Взыскание с налогового органа госпошлины по апелляционной жалобе не производится ввиду освобождения от уплаты при обращении в арбитражные суды (подпункт 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ).

Руководствуясь статьями 49, 150, 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

принять отказ общества с ограниченной ответственностью "Элеваторзернопродукт" от заявленного требования в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Челябинской области от 12.05.2011 N 12-08 "О привлечении налогоплательщика (налогового агента) к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части предложения удержать доначисленную сумму налога на доходы физических лиц в размере 4 874 руб., пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 366 руб. 91 коп., штрафа по данному налогу в сумме 442 руб., налога на прибыль организаций в сумме 4 920 руб., соответствующей суммы пени, пени по транспортному налогу в сумме 1 365 руб. 09 коп., производство по настоящему делу в указанной части прекратить.

В остальной части удовлетворенных требований решение Арбитражного суда Челябинской области от 23.11.2011 по делу N А76-14411/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Челябинской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Челябинской области.

Председательствующий судья

В.М. Толкунов

Судьи

Е.В. Бояршинова Ю.А. Кузнецов